C. LA FIN DE TOUTE DOUBLE IMPOSITION POUR LES RETRAITÉS RÉSIDENTS DE FRANCE PERCEVANT UNE PENSION DE RETRAITE ALLEMANDE EN ÉCHANGE D'UNE COMPENSATION FINANCIÈRE VERSÉE PAR LA FRANCE À L'ALLEMAGNE
1. Des retraités de résidents de France imposés en Allemagne au titre de leur pension de source allemande à partir de 2005
Conformément aux principes du modèle de convention fiscale concernant le revenu et la fortune de l'organisation de coopération et de développement économiques (OCDE) 21 ( * ) , la plupart des conventions fiscales ratifiées par la France prévoient une imposition des pensions versées au titre des assurances sociales légales par l'État de résidence de la personne retraitée et non par l'État source du revenu .
Toutefois, en raison de son ancienneté, la convention fiscale franco-allemande du 21 juillet 1959 modifiée permet une imposition des pensions versées au titre des assurances sociales légales par l'État de source du revenu .
Alors que la législation allemande avait pendant longtemps exonéré les pensions versées à des non-résidents, elle a procédé à une modification de sa législation en 2005 pour se conformer à une décision du tribunal constitutionnel de Karlsruhe en date du 6 mars 2002.
À la suite de cette évolution, les résidents de France percevant des pensions allemandes ont commencé à recevoir des avis d'imposition allemands à partir de 2009 .
Les associations de travailleurs frontaliers et d'anciens travailleurs frontaliers ont alors alerté les autorités françaises pour leur signaler le caractère rétroactif de ces procédures .
Elles ont également mis en avant le fait que les modalités de taxation mises en oeuvre par l'Allemagne à l'encontre des résidents de France percevant des pensions allemandes pouvaient aboutir à un niveau d'imposition significativement plus élevé qu'en France .
Environ 70 000 retraités résidents de France et percevant des pensions de source allemande ont été touchés par cette modification législative, entraînant de fait une imposition plus lourde et l'introduction de modalités de gestion complexes .
Dès lors, des discussions ont été engagées entre les autorités françaises et allemandes afin d'obtenir un assouplissement de la position allemande en sollicitant notamment un abandon partiel de la rétroactivité et une remise des intérêts et pénalités appliqués aux rappels d'impôts . En outre, la France a accordé aux retraités concernés un crédit d'impôt égal au montant de l'impôt français correspondant à ces revenus , conformément au (cc) du a) du paragraphe (2) de l'article 20 de la convention fiscale actuellement en vigueur, sous réserve que les contribuables concernés apportent les justifications d'une imposition effective en Allemagne.
En parallèle, afin de dégager une solution sécurisée de long terme, les autorités françaises ont engagé des négociations avec leurs interlocuteurs allemands pour modifier la convention fiscale franco-allemande .
2. L'abandon par l'Allemagne de l'imposition à la source des pensions allemandes versées à des résidents de France en échange d'une compensation financière
Après plusieurs années de discussions, l'Allemagne a accepté de renoncer à l'imposition à la source des pensions versées au titre des assurances sociales légales en contrepartie de la mise en place d'une compensation financière entre les deux États , se traduisant par le paiement par la France d'un solde net .
Cet accord se traduit par une nouvelle rédaction du paragraphe (8) de l'article 13 de la convention, introduite par l'article VI de l'avenant, qui stipule désormais que « les pensions, les rentes (y compris les sommes versées au titre des assurances sociales légales) et les autres rémunérations similaires ne sont imposables que dans l'État dont le bénéficiaire est un résident ».
La France détiendra donc désormais, conformément au modèle OCDE, un droit d'imposition exclusif des pensions versées au titre des assurances sociales légales allemandes à des bénéficiaires résidents de France .
Ainsi que l'a précisé la direction de la législation fiscale à votre rapporteur, cette nouvelle clause ne saurait avoir d'effet rétroactif . La partie allemande a d'ailleurs particulièrement insisté sur ce point qui n'était guère négociable eu égard à ses règles constitutionnelles.
Les modalités de détermination de la compensation financière relative au nouveau régime d'imposition des pensions versées au titre des assurances sociales légales ont fait l'objet de discussions à compter de l'année 2012.
Son principe est fixé par le nouvel article 13 c 22 ( * ) introduit par l'article IX de l'avenant qui prévoit que « l'État qui dispose du droit d'imposer les sommes versées au titre des assurances sociales légales paie à l'État d'où proviennent les sommes une compensation correspondant à l'impôt que cet État pourrait prélever en vertu de sa législation fiscale ». Le solde des montants de compensation est payé par l'État contractant qui doit le montant le plus élevé à l'autre État contractant au plus tard le 30 juin de l'année suivant l'année au titre de laquelle la compensation est déterminée.
Le nombre de retraités résidant en France et percevant des pensions de sécurité sociale allemande était de 71 250 personnes en 2011. Toujours en 2011, le montant moyen annuel des pensions de sécurité sociale versées par l'Allemagne était de 4 329 euros . Cette même année, le taux moyen d'imposition en Allemagne des pensions de sécurité sociale versées aux résidents de France s'est établi à 12,5 % .
Sur la base de ces différents facteurs, les deux parties ont décidé dès 2013 que la compensation financière nette devant être versée par la France à l'Allemagne serait calculée sur une base de 16 millions d'euros pour 2013 puis augmenterait de 9,4 % par an à compter de 2014 pour atteindre 30 millions d'euros en 2020 , le premier versement intervenant au titre de l'année d'entrée en application de l'avenant 23 ( * ) .
Les autorités compétentes des deux États devront se rencontrer en temps utile avant 2021 puis tous les cinq ans pour déterminer l'évolution de la compensation pour la période de cinq ans suivante en prenant en compte une liste non limitative de critères 24 ( * ) permettant de déterminer la perte fiscale pour chacun des États concernés . À défaut d'un accord, une indexation sera pratiquée en fonction de l 'inflation 25 ( * ) .
3. Autres règles prévues par la convention en matière de retraites
a) La possibilité de déduire les cotisations de retraite de l'autre État
L'article XIII de l'avenant introduit un nouveau paragraphe (6) à l'article 21 de la convention pour prévoir la déduction des cotisations de retraite de l'autre État , possibilité qui figure déjà dans la législation française.
Dans cette perspective, ledit paragraphe (6) stipule que « lorsqu'une personne physique exerce des activités dans un État contractant, les cotisations qui sont versées à cette personne ou pour son compte à un régime de retraite 26 ( * ) reconnu aux fins de l'imposition dans l'autre État contractant sont traitées dans ce premier État de la même façon et dans les mêmes conditions et restrictions que le sont les cotisations à un régime de retraite reconnu aux fins de l'imposition dans ce premier État ».
Cette clause a pour but de faire en sorte que les personnes physiques ne soient pas dissuadés de s'expatrier par le régime fiscal des cotisations qu'elles versent à un régime de retraite dans leur pays d'origine.
b) Le bénéfice pour les fonds de pension des avantages prévus par la présente convention au titre des dividendes, intérêts et redevances
L'article XVII de l'avenant modifie le protocole à la convention et crée un paragraphe I qui stipule que le bénéfice des avantages conventionnels au titre des revenus passifs (dividendes, intérêts et redevances) est accordé aux fonds de pension ainsi qu'aux autres organismes établis exclusivement aux fins de l'administration des prestations de retraites dont plus de 50 % des bénéficiaires , membres ou participants sont à la fin de l'exercice fiscal précédent des résidents des États contractants.
Cette clause a été insérée dans le protocole à la demande de la partie allemande, dont le système de retraite repose en partie sur la capitalisation. La France avait déjà adopté ce type de clause dans d'autres conventions fiscales (Canada, Québec, Royaume-Uni, Japon) par le passé.
* 21 L'article 18 du modèle de convention de l'OCDE stipule que « les pensions et autres rémunérations similaires, payées à un résident d'un État contractant au titre d'un emploi antérieur, ne sont imposables que dans cet État ».
* 22 Par définition, cette clause qui a vocation à régler un problème spécifique à la France et à l'Allemagne n'existe pas dans le modèle OCDE. Elle n'a pas non plus d'équivalent dans le reste du réseau des conventions françaises.
* 23 Sur le plan budgétaire, ce montant sera imputé sur la sous-action 13-01 du programme 200 « Remboursement et dégrèvements d'impôts d'État ».
* 24 L'article XVII de l'avenant prévoit que doivent notamment être pris en compte le nombre de bénéficiaires d'un État contractant percevant des pensions versées au titre des assurances sociales légales par l'autre État contractant, le montant moyen des pensions versées, la part imposable applicable à ces pensions, etc.
* 25 C'est-à-dire la moyenne harmonisée des indices annuels des prix à la consommation en France et en Allemagne déterminée par Eurostat.
* 26 Au sens de l'avenant à la convention, un « régime de retraite » est un « arrangement auquel la personne physique participe afin de bénéficier de prestations de retraite payables à l'égard des activités qu'elle exerce ».