B. DES ÉVOLUTIONS SOUHAITABLES CONCERNANT LES DEUX CONVENTIONS FISCALES FRANCO-AMÉRICAINES
1. La convention de 1994 en matière d'impôt sur le revenu
L'avenant modifiant la convention franco-américaine du 31 août 1994 en matière d'impôt sur le revenu et la fortune a été rendu nécessaire par certaines difficultés d'application du texte existant, tenant principalement en deux points :
- des difficultés tout d'abord en matière de pensions :
La convention de 1994 prévoyait, conformément au modèle de l'OCDE, un principe d'imposition des retraites privées dans l'Etat de résidence. Cependant la France avait souhaité introduire une exception concernant les pensions versées en application de la législation sur la sécurité sociale afin que celles-ci soient imposables dans l'Etat de la source.
Les deux Etats n'ayant pas la même conception du champ d'application couvert par la législation sur la sécurité sociale, l'application de ces dispositions a été source de difficultés portant à la fois sur l'imposition des pensions et la déductibilité de certaines cotisations.
L'avenant clarifie définitivement la situation en posant un principe exclusif d'imposition des pensions dans l'Etat d'où elles proviennent.
La déductibilité des cotisations est sécurisée par le texte de l'avenant, qui précise désormais qu' « un régime de retraite français ou tout autre régime de retraite organisé en application de la législation française sur la sécurité sociale est considéré comme correspondant à un régime de retraite constitué, établi et reconnu aux fins d'imposition aux États-Unis ».
- des difficultés ensuite en matière de « partnerships » :
L'avenant a pour objectif de régler les difficultés inhérentes aux spécificités de la législation des deux Etats en matière de sociétés de personnes (« partnerships » du côté américain) liées à des conceptions juridiques et fiscales très différentes.
Les Etats-Unis appliquent une règle de transparence fiscale totale à ces entités (les revenus sont réputés être directement appréhendés par les associés) alors que la France applique un régime intermédiaire dit de translucidité dans lequel on distingue le sujet fiscal (la société de personnes) et le redevable de l'impôt (les associés).
La rédaction actuelle de l'article 4 §2 alinéa b (iv) qui attribue le statut de résident conventionnel aux sociétés transparentes, à condition que les revenus de source française soient imposés aux Etats-Unis soit entre les mains de l'entité soit entre les mains des associés, est pénalisante dans trois cas :
- lorsqu'un membre d'un « partnership » n'est pas imposé à raison de ses revenus de source française , ce qui est notamment le cas des fonds de pension et des organismes sans but lucratif américains : la convention ne peut pas leur être appliquée car ils ne sont pas considérés comme des résidents ;
L'alinéa (vi) du second paragraphe de l'article I de l'avenant lève désormais la condition d'imposition au niveau de ces organismes des revenus de source française, ce qui permet désormais de les considérer comme résidents des États-Unis.
- lorsque l'associé du « partnership » américain est un résident de France , ses revenus de source française subissent une double imposition non éliminée par la convention: au moment de leur appréhension par l'entité transparente et au moment de leur redistribution à l'associé ;
L'avenant prévoit désormais qu'un « partnership » américain est, dans ce cas, un résident de France. Ceci permet d'éliminer la double imposition dès lors que ces revenus n'auront donc plus à supporter de retenues à la source de sortie.
- la convention du 31 août 1994 n'apporte pas de précisions quant aux situations triangulaires dans lesquelles un revenu ayant sa source dans l'un des deux Etats revient à un résident de l'autre Etat en sa qualité d'associé d'une structure transparente constituée dans un Etat tiers .
L'avenant élargit l'octroi des avantages conventionnels aux revenus ou gains de source française perçus par des entités transparentes qui ne seraient pas constituées ou dirigées sur le territoire des États-Unis et dont certains de leurs associés sont des résidents des États-Unis. Cette extension est toutefois conditionnée à certaines conditions cumulatives, dont le régime fiscal de l'entité en cause dans son Etat de constitution, la reconnaissance de sa transparence fiscale et l'existence d'une clause d'échanges de renseignements entre l'Etat de la source des revenus et l'Etat tiers.
Afin de favoriser les investissements de source française ou américaine effectués par le truchement de ces entités transparentes, l'avenant à la convention permet, sous réserve du respect de certaines conditions, d'éliminer les doubles impositions que subissaient ces revenus dans les situations précitées.
2. La convention de 1978 en matière de succession et de donation
Les spécificités de la convention de 1978 en matière de succession et de donation par rapport au modèle OCDE de 1966 étaient les suivantes :
- extension du champ d'application de la convention aux donations entre vifs ;
- détermination du domicile du défunt dans un seul Etat en prévoyant des clauses particulières pour les personnes se trouvant dans l'un des 2 Etats pour des motifs temporaires ;
- prise en compte du passif successoral ;
- prise en compte des régimes préférentiels prévus par la législation respective des deux Etats en faveur des transmissions à titre gratuit entre conjoints (biens de communauté côté français, déduction maritale côté américain)
- introduction d'une clause de traitement réciproque des dons et legs à des organismes à buts désintéressés.
Ces spécificités ont été réduites après l'actualisation de la convention OCDE de 1982.
L'avenant a dès lors pour seul objet de permettre aux citoyens français de bénéficier des dispositions favorables prévues par la nouvelle législation américaine entrée en vigueur le 1 er novembre 1988, ses dispositions peuvent en conséquence difficilement être comparées avec celles figurant dans d'autres conventions fiscales conclues par la France.
Cet avenant négocié à la demande des autorités françaises vise ainsi à régler les difficultés apparues à compter du 10/11/1988 suite à l'entrée en vigueur des dispositions de la loi fédérale américaine : « Technical And Miscellaneous Revenu Act of 1988 » (législation TAMRA).
Il s'agit d'accorder aux conjoints survivants, qui ne possèdent pas la nationalité américaine, des avantages en matière de crédit d'impôt unifié et de déduction maritale prévus par la législation interne américaine au profit des seuls citoyens américains.
Les Etats-Unis faisaient prévaloir la législation TAMRA sur les dispositions conventionnelles en application du principe américain du « treaty overriding » limitant ainsi les avantages en matière de droits de succession.
L'avenant permettra de rééquilibrer de manière favorable la situation des conjoints survivants de nationalité française.