ANNEXE 4 - EXEMPLES ÉTRANGERS
I. LE SYSTÈME DE RÉFÉRENCE DES ETATS-UNIS
Source : Office of Management and Budget, « Tax Expenditures », in Analytical Perspectives, Budget of the United States Government, Fiscal Year 2011 , 1 er février 2010 (traduction par la commission des finances).
« L'identification et la mesure des dépenses fiscales dépend de manière importante du système fiscal de référence [ baseline tax system ] par rapport auquel le système fiscal réel est comparé. Les estimations de dépenses fiscales présentées dans ce chapitre sont construites à partir d'une taxe sur le revenu exhaustive, qui définit le revenu comme la somme de la consommation et de la variation de la richesse nette dans une période de temps donnée.
« (...)
« Deux concepts de référence - celui de l'impôt normal [ normal tax baseline ] et celui de la loi fiscale de référence [ reference tax law baseline ] sont utilisés pour identifier et chiffrer les dépenses fiscales. Dans la majorité des cas, les deux concepts coïncident. Cependant, les dispositions traitées comme des dépenses fiscales selon le concept de l'impôt normal, mais pas selon celui de la de la loi fiscale de référence, sont identifiés dans les tableaux par la mention « méthode de l'impôt normal ». L'impact sur les recettes des dispositions concernées est nul selon les règles de l'impôt de référence.
« (...)
« Une dépense fiscale est une exception aux dispositions de référence de la structure fiscale, qui résulte habituellement en une réduction du montant de l'impôt dû. Le Congressional Budget Act de 1974, qui prévoit l'évaluation des dépenses fiscales, n'a pas précisé les dispositions de référence de la loi fiscale. Comme noté précédemment, le fait de décider quelles dispositions sont des exceptions est par conséquent une question d'appréciation. Comme les années précédentes, la plupart des estimations de dépenses fiscales de cette année sont présentées en utilisant deux concepts : celui de l'impôt normal et celui de la loi fiscale de référence. Les dépenses fiscales peuvent prendre la forme de crédits d'impôt, de déductions, de dérogations spécifiques et d'abattements, et réduisent l'impôt dû par rapport au niveau découlant du système fiscal de référence.
« La référence de l'impôt normal est définie à partir d'une adaptation d'un impôt sur le revenu exhaustif, qui définit le revenu comme la somme de la consommation et de la variation de la richesse nette dans une période de temps donnée. La référence de l'impôt normal autorise les exonérations personnelles, une déduction standard, et la déduction des dépenses réalisées pour obtenir le revenu. Elle n'est pas limitée à une structure particulière des taux, ou à une définition spécifique de l'unité redevable.
« La loi fiscale de référence est aussi définie à partir d'un impôt sur le revenu exhaustif, mais est plus proche de la loi existante. (...) Les dépenses fiscales selon la méthode de la loi de référence sont généralement des dépenses fiscales selon celle de l'impôt normal, mais l'inverse n'est pas toujours vrai.
« Les références de l'impôt normal et de la loi fiscale de référence permettent plusieurs écarts majeurs par rapport à une imposition du revenu parfaitement exhaustive. Par exemple, selon les références de l'impôt normal et de la loi fiscale de référence :
« - Le revenu est imposable seulement quand il résulte d'une transaction. Ainsi, le report d'imposition relatif aux gains de capital non réalisés n'est pas considéré comme une dépense fiscale. Le revenu actualisé serait imposé dans le cadre d'une imposition du revenu exhaustive.
« - Il existe une imposition spécifique du revenu des entreprises. Dans le cadre d'une imposition du revenu exhaustive, le revenu des entreprises serait imposé seulement une fois - au niveau de l'actionnaire, qu'il soit ou non distribué sous forme de dividendes.
« - Les taux d'imposition des particuliers varient en fonction du niveau de revenu.
« - Les taux d'imposition individuels, incluant les tranches d'imposition, les déductions standard, et les exonérations personnelles, peuvent différer selon la situation matrimoniale.
« - La valeur du patrimoine et de la dette n'est généralement pas ajustée en fonction de l'inflation. Une imposition du revenu exhaustive ajusterait les montants du patrimoine et de la dette en fonction de l'évolution du niveau général des prix. Ainsi, dans le cadre d'une imposition exhaustive du revenu, le fait de ne pas prendre en compte l'inflation pour mesurer l'amortissement, les gains en capital, et le revenu d'intérêts, serait considéré comme une dépense fiscale négative (c'est-à-dire une pénalité fiscale), et le fait de ne pas prendre en compte l'inflation pour mesurer les charges d'intérêt serait considéré comme une dépense fiscale positive (c'est-à-dire une subvention fiscale).
« Bien que la loi de référence et l'impôt normal soient généralement identiques, les points de divergence comprennent :
« - les taux d'imposition. Les barèmes séparés s'appliquant aux différents contribuables sont inclus dans la loi de référence. Ainsi, les taux d'imposition des entreprises inférieurs au taux maximal statutaire ne correspondent pas à une dépense fiscale. La référence de l'impôt normal est analogue, avec pour exception que, par convention, il retient le taux d'imposition courant maximal comme référence pour l'imposition du revenu des entreprises. Le taux inférieur s'appliquant aux premiers 10 millions de dollars de revenu des entreprises est donc considéré comme une dépense fiscale selon l'impôt normal. Par convention, l'imposition alternative minimale [ Alternative Minimum Tax 62 ( * ) ] est considérée comme faisant partie de la structure fiscale de référence tant selon la méthode de l'impôt de référence que selon celle de l'impôt normal ;
« - le revenu soumis à l'impôt. Le revenu soumis à l'impôt est défini comme le revenu brut moins les coûts ayant permis d'obtenir ce revenu. Selon les règles de l'impôt de référence, le revenu brut ne comprend pas les cadeaux, définis comme des entrées d'argent ou de biens qui ne se situent pas dans le cadre d'un échange, et ne comprend pas non plus la plupart des transferts financiers en provenance du Gouvernement. La référence de l'impôt normal exclut également les cadeaux entre individus du revenu brut. Selon l'impôt normal en revanche, tous les paiements du Gouvernement à des personnes privées sont comptabilisés dans le revenu brut, et les exonérations de tels transferts sont considérées comme des dépenses fiscales. Les coûts d'obtention du revenu sont généralement déductibles dans la détermination du revenu taxable, tant selon le système de l'impôt de référence que selon celui de l'impôt normal ;
« - l'amortissement du capital. Selon la méthode de la loi fiscale de référence, aucune dépense fiscale ne résulte de l'amortissement accéléré. Selon la méthode de l'impôt normal, l'abattement pour dépréciation relatif à la propriété est pris en compte en utilisant des estimations de la dépréciation économique ;
« - la prise en compte du revenu étranger. Tant la méthode de l'impôt normal que celle de l'impôt de référence permettent un crédit d'impôt pour les impôts étrangers payés (à due concurrence du montant des impôts sur le revenu qui auraient autrement été dus), ce qui empêche la double imposition du revenu gagné à l'étranger. Selon la méthode de l'impôt normal, cependant, les entreprises étrangères contrôlées ne sont pas considérées comme des entités distinctes des actionnaires américains qui les contrôlent. Ainsi, le report d'imposition du revenu reçu par ces entreprises est considéré comme une dépense fiscale selon cette méthode. En revanche, à l'exception des activités relatives aux paradis fiscaux, la loi de référence se conforme à la loi effective dans le traitement de ces entreprises comme des entités imposables distinctes, dont le revenu n'est pas soumis à l'imposition américaine tant qu'il n'a pas été distribué aux contribuables américains. Selon cette méthode, le report d'imposition sur le revenu de ces entreprises n'est pas une dépense fiscale, parce que les contribuables américains ne sont généralement pas imposés sur le revenu potentiel, et non réalisé. »
* 62 Il s'agit d'une imposition supplémentaire du revenu à laquelle sont soumis certains contribuables, dans une logique analogue à celle du « plafonnement des niches » en France (note de la commission des finances).