Projet de loi de règlement portant règlement définitif du budget 1995

Rapports législatifs

Rapport n° 36 (1998-1999), déposé le

RÉPONSES DE LA COUR DES COMPTES AUX QUESTIONS

POSÉES PAR LA COMMISSION DES FINANCES

QUESTION N° 1

LES DEPENSES FISCALES

La Cour fait souvent référence (notamment dans les monographies) au concept de dépense fiscale afin, notamment, d'apprécier l'ensemble des concours publics à tel budget ou à telle activité. Il semble que cette dépense fiscale, compte tenu du poids politique accordé aux indicateurs " dépenses " et " prélèvements obligatoires ", devienne un instrument de plus en plus fréquent de la politique économique de l'Etat. Les connaissances sur cette dépense fiscale (coût, efficacité) apparaissent en outre assez modestes. La Cour est-elle en mesure, peut-être à partir de quelques exemples, d'éclairer le Parlement sur ce sujet d'importance croissante ?

REPONSE

Définie comme l'exception par rapport à une norme fiscale, la dépense fiscale recouvre une gamme variée d'allégements de la charge de l'impôt en faveur de certaines catégories de bénéficiaires ou au service d'objectifs spécifiques de politiques publiques. Elle constitue donc, à côté de la dépense directe, un mode d'intervention souple qui a connu un développement rapide dans les dernières décennies. Le recours aux aides fiscales n'est pas toutefois sans poser différents problèmes : la définition des dépenses fiscales comprend des incertitudes, et pose le problème du classement des mesures ; surtout, l'évaluation de leur coût et de leur efficacité demeure insuffisante.

I - Un instrument d'intervention en développement rapide

1- La notion de dépense fiscale est devenue familière

La notion de dépense fiscale, qui remonte aux années 1960, est officialisée en France depuis 1980 à la suite de l'analyse des réductions d'impôt sur le revenu conduite par le conseil des impôts dans son rapport de 1979.

Est qualifiée de dépense fiscale toute disposition législative ou réglementaire dont la mise en oeuvre entraîne pour l'Etat une perte de recettes et pour le contribuable un allégement de charge fiscale par rapport à ce qui serait résulté de l'application de la " norme ", c'est-à-dire des principes généraux du droit fiscal français. Ces dispositions peuvent revêtir différentes formes : exonérations (revenus exclus de la base d'imposition), déductions (montants déduits du revenu brut pour obtenir le montant imposable), crédits (montants déduits de l'impôt dû), réductions de taux, report d'impôt (allégement sous forme de délai de paiement de l'impôt).

L'ensemble des pays développés s'est efforcé d'apprécier les meures fiscales avec une rigueur équivalente aux dépenses directes. Le comité des affaires fiscales de l'OCDE a ainsi consacré en 1995 un rapport 10( * ) aux expériences récentes en matière de présentation des comptes des dépenses fiscales.

La définition de la dépense fiscale comme exception à une norme est généralement reconnue, avec des variations selon l'étroitesse de la définition donnée de la norme. Différents critères en président l'interprétation : l'avantage fiscal bénéficie à un secteur, une activité ou une catégorie de contribuables particuliers ; il vise un objectif particulier (autre que l'efficacité du système fiscal) pouvant aisément être assimilé à un objectif susceptible d'être atteint à l'aide d'autres instruments ; le champ de l'impôt en cause est suffisamment large pour permettre de déterminer une valeur de référence appropriée à partie de laquelle l'avantage peut être évalué ; il est possible, d'un point de vue administratif de modifier le système fiscal pour éliminer la dépense fiscale ; enfin, il n'existe par ailleurs aucune disposition du système fiscal qui compense largement l'avantage offert par la dépense fiscale.

2- Les interventions sous forme d'aides fiscales se sont sensiblement développées

- une croissance rapide

Le tome II du fascicule " Voies et moyens " annexé au projet de loi de finances recense le nombre de dépenses fiscales. Leur total est ainsi passé de 342 dans le budget de 1983 à 445 dans celui de 1997, soit une augmentation de 30 %. Les évolutions positives et négatives, résultent de la prise en compte de nouvelles mesures fiscales, de la suppression de mesures temporaires venant à expiration, de la révision ponctuelle des critères d'appréciation de la norme. De fortes augmentations sont ainsi intervenues dans les budgets de 1988 (lois relatives à l'épargne et au mécénat), 1990 (rétablissement de l'impôt de solidarité sur la fortune) 1992 et 1993. La disparition de plusieurs mesures dans le budget de 1991 résulte de l'application de la 6 ème directive européenne. Une décélération est à noter depuis le budget de 1994.

La personnalisation croisante de l'impôt sur le revenu a entraîné une progression des divers abattements et exonérations constitutifs de dépenses fiscales : près de la moitié des mesures touchent cet impôt. Un rapport récent 11( * ) a évalué leur coût à plus de 25 milliards en 1995, en ne retenant que les dispositions les plus importantes 12( * ) , à la fois en termes de nombre de contribuables concernés et de montants de la dépense fiscale.

Le montant des dépenses fiscales à vocation économique a ainsi considérablement augmenté entre 1982 et 1992, passant en francs courants de 11,7 milliards à 21 milliards, soit une croissance de près de 80 % et de 17 % en francs constants. Actualisée à 1996, la progression en francs courants et de 142 %, passant de 11,7 milliards à 28,44 milliards.

- l'importance des dépenses fiscales est variable selon les secteurs ou les types d'impositions.

Si les dépenses fiscales portent en majorité sur l'impôt sur le revenu, leur efficacité est limitée par l'étroitesse du champ d'application de cette imposition, qui ne touche que 50,4 % des contribuables. En matière de politique du logement par exemple, le BIPE estimait en 1987 leur part dans le total des aides publiques à 27 % en France, 42 % au Royaume-Uni, 53 % en Allemagne, 66 % en Espagne et 81 % aux Etats-Unis. Cet écart incitait le Conseil des impôts 13( * ) à conclure que la France utilise beaucoup moins l'instrument fiscal en matière de politique du logement que les autres pays développés et recourt davantage aux subventions. Cette singularité doit être appréciée relativement à la forte proportion d'exonérations de l'impôt sur le revenu constatée en France, qui réduit l'impact des aides fiscales aux seules catégories à revenus moyens ou élevés assujetties à l'impôt sur le revenu.

De même, la France est le seul pays développé à étendre l'application du régime du quotient familial à la prise en compte des enfants ; dans les autres pays, la politique familiale recourt dans une proportion plus limitée aux instruments fiscaux.

Ces évolutions liassent toutefois subsister de nombreuses incertitudes, tant dans la définition que dans les modes d'évaluation de la dépense fiscale.

II - L'appréhension du phénomène demeure insuffisante

1- La définition est sujette à controverses

Selon les études conduites par l'OCDE, il apparaît que tous les pays se heurtent à la difficulté de donner une définition formelle de la norme et appliquent des méthodes différentes pour différencier la norme de l'exception.

La définition retenue par la France soulève elle aussi le problème d'une définition stable de la norme, certaines exceptions pouvant, soit du fait de leur nature même soit par suite e leur pérennisation, devenir à leur tour la norme. Le as le plus souvent cité est le quotient familial, devenu un élément indissociable du barème progressif, l'impôt devant tenir compte de la taille du foyer pour appréhender correctement sa capacité contributive. Il en est de même pour des dispositions permanentes comme le régime d'amortissement établi pour favoriser l'investissement 14( * ) . En cas de difficultés, les critères utilisés pour qualifier une mesure de norme sont l'ancienneté de la mesure, son caractère général ou son rattachement à un principe considéré comme une norme par la doctrine.

La définition d'une fiscalité " normale " demeure toutefois malaisée, même si les mesures qui soulèvent des problèmes d'appréciation sont finalement peu nombreuses en pratique, et que la classification des dépenses fiscales conserve une certaine stabilité : une dépense fiscale disparaît généralement du document des Voies et moyens au moment de la mort naturelle de la mesure, plus rarement lors d'un changement de définition de la norme.

Les problèmes de définition apparaissent ponctuellement à travers l'examen de chacune des mesures appréciée u regard de la politique dans laquelle elle s'inscrit. Le secteur du logement, auquel la Cour 15( * ) et le conseil des impôts 16( * ) ont consacré deux enquêtes en 1992, en offre plusieurs illustrations.

Le Conseil considère que ne doivent pas être retenues comme dépenses fiscales les mesures qui sont assez générale, en termes d'opérations ou de contribuables, pour que l'on doive les considérer comme des normes et non des aides accordées par exception à une norme, les mesures qui sont assez anciennes pour s'être incorporées à l'ordre juridique fiscal, ou qui exonèrent une charge nécessaire à l'obtention d'un revenu.

C'est ainsi que la Cour comme le Conseil des impôts ne retiennent pas comme dépenses fiscales plusieurs mesures classées comme telles dans le fascicule " voies et moyens' :

- l'exonération des loyers fictifs des propriétaires occupants : l'occupation d'un logement par son propriétaire entraîne la jouissance gratuite d'un bien. Depuis 1964, une disposition permanente du CGI 17( * ) écarte l'imposition de cette jouissance, à l'instar des pratiques suivies par plusieurs pays développés. Dans un rapport de 1988 sur le financement du logement en milieu urbain, l'OCDE a refusé de prendre en compte ces absences d'imposition dans les évaluations internationales de dépenses fiscales. Cette mesure a de fait disparu de la liste des dépenses fiscales 18( * ) , au motif que 54 % des ménages sont désormais propriétaires de leur habitation et que rien ne justifie que la jouissance d'un appartement constitue un revenu imposable pour le propriétaire.

- la déduction de dépenses qui sont la condition de l'existence ou du maintien du revenu, comme la déduction forfaitaire de 35 et 25 % sur les revenus des propriétés urbaines neuves affectées à usage d'habitation principale, évaluée à 420 millions dans le projet de loi de finances pour 1997, qui couvre les frais de gestion et une partie seulement des charges d'amortissement.

- la Cour observe également que ne doivent pas être classées dans les dépenses fiscales les déductions des dépenses de grosses réparations du montant des revenus fonciers perçus par les propriétaires bailleurs (4,9 milliards dans le PLF pour 1997). De telles déductions, qui constituent une sorte de palliatif à l'absence ou à l'insuffisance de prise en compte fiscale de l'amortissement, qui existe notamment en Allemagne, correspondent à la logique économique puisqu'elles conditionnent le maintien de la valeur d'un actif et du revenu qu'il produit 19( * ) .

Le même raisonnement était conduit pour l'imputation des déficits fonciers sur le revenu foncier ou le revenu global. Cette imputation n'est plus considérée comme une dépense fiscale depuis 1997.

2- L'évaluation du coût des dépenses fiscales se heurte à des difficultés

- les méthodologies en usage

Le rapport de l'OCDE distingue trois méthodes de calcul du " coût " des dépenses fiscales :

- la méthode des pertes de recettes consiste à calculer ex post le montant du manque à gagner sur les recettes ;

- la méthode du gain de recettes, que la France a utilisée jusqu'en 1984, consiste à calculer ex ante l'augmentation de recettes attendue en cas de suppression de l'avantage ; cette méthode implique une estimation des comportements probables en réaction au changement apporté ;

- la méthode de l'équivalent dépenses calcule combien il en coûterait d'offrir un avantage monétaire équivalent à la dépense fiscale au moyen d'une dépense directe, en supposant, comme dans la méthode des pertes de recettes, que les comportements demeurent inchangés.

Tous les pays utilisent la méthode de la perte de recettes, à l'exception des Etats-Unis qui recourent à la méthode de l'équivalent dépenses.

Le calcul peut s'effectuer soit sur la base des recouvrements, soit sur la base des droits constatés.

- les modes d'évaluation appliqués en France

En application de l'article 32 de la loi de finances pour 1980, la liste des dépenses fiscales est publiée chaque année dans le tome II du fascicule " Voies et moyens " annexé au projet de loi de finances. Ce document indique le coût budgétaire des mesures, évalué sur la base des données disponibles pour les deux exercices précédents. Le projet de loi de finances pour 1997 indique ainsi les coûts pour 1995 et 1996. Les servies du ministère des finances estiment que les résultats relatifs à l première année, sans être des résultats constatés, présentent un bon degré de fiabilité Ceux fournis pour 1996 sont plus approximatif, notamment pour des impôts dont les remontées statistiques s'effectuent plusieurs mois après le dépôt des documents budgétaires ; c'est le cas de l'exploitation des déclarations de l'impôt sur le revenu et de l'impôt sur les sociétés. Les estimations de la deuxième année sont néanmoins révisées dans le projet de loi de finances de l'année suivante.

L'estimation doit être complétée par la présentation dans le tome I des Voies et Moyens des mesures nouvelles qui évaluent les flux positifs et négatifs de recettes résultant des aménagements de droits liés aux mesures de l'année et de l'impact des législations antérieures ; le chiffrage de la variation d'une dépense fiscale d'une année à l'autre est effectué au titre de la mesure nouvelle correspondante.

L'examen de quelques méthodes d'évaluation illustre la variété des bases utilisées ;

- pour les mesures qui touchent l'impôt sur le revenu (emploi d'un salarié à domicile, quotient familial), l'évaluation se fait sur la base d'un échantillon statistique établi à partir des déclarations d'IR (400.000 contribuables pour le quotient familial), auquel sont appliquées des simulations ;

- l'abattement sur la taxe sur les salaires due par les associations et estimé par simulation à partir des données du fichier national de la taxe sur les salaires ;

- le coût de la détaxe applicable au supercarburant sans plomb est calculé sur la base des consommations de carburant, auxquelles est affecté le différentiel de tarif.

La qualité des informations souffre donc de deux limites : la fiabilité des données repose pour les impôts les plus importants sur une base statistique, seule disponible au moment de l'élaboration du projet de loi de finances, et non sur une exploitation exhaustive des recouvrements ; l'évaluation rectifiée pour l'année N n'est disponible que l'année suivante pour l'élaboration du budget de l'année N+2.

Les services du ministère des finances estiment toutefois que les incidences chiffrées des dépenses fiscales sont cohérentes avec le niveau des recettes fiscales constatées sur chacun des impôts et taxes concernés.

- les limites d'une évaluation globale

La totalisation de l'ensemble de ces aides, de l'ordre de 250 milliards, est également sujette à caution. Définie comme le supplément de recettes fiscales qu'aurait perçu le Trésor si la disposition avait cessé de produire ses effets, l'évaluation des dépenses fiscales n'intègre pas les effets secondaires des dispositions fiscales votées. Certaines de ces dispositions peuvent en effet inciter les contribuables à modifier leur comportement, ce qui entraîne d'une part un coût de la mesure plus important que celui chiffré initialement d'autre part un coût ou un gain indirect sur d'autres impôts (les réductions d'impôt au titre des dépenses d'isolation et de grosses réparations devraient entraîner une baisse de la consommation d'énergie et en conséquence réduire les recettes de TIP et de TVA, après avoir fait augmenter celles de TVA lors de la réalisation de ces travaux).

Les travaux de l'OCDE ont également mis en évidence l'interaction entre diverses dispositions fiscales, qui ôte toute fiabilité à l'addition des pertes de recettes spécifiques à chaque mesure ; dans le cas d'un impôt sur le revenu progressif, l'effet cumulatif de plusieurs déductions sera plus important que la somme des pertes de recettes découlant de chacune des mesures, puisque les contribuables bénéficient alors de taux marginaux supérieurs.

L'évaluation du coût des dépenses fiscales trouve une importante limite dans le fait que seule une faible majorité des mesures peut être chiffrée : sur 445 mesures recensées en 1997, seulement 236, soit 53 %, ont pu être évaluées 20( * ) .

Dans son rapport sur Les aides au logement, la Cour soulignait ainsi les incertitudes liées à l'évaluation des aides fiscales : le calcul de l'avantage consenti varie selon que l'on retient un taux moyen ou un taux marginal d'imposition des catégories bénéficiaires. Le Conseil des impôts a ainsi pu relever un écart de plus de 5 milliards en 1991, dû exclusivement à de telles divergences de modes de calcul, entre les évaluations fournies respectivement par la direction de la prévision et par une étude faite par le CEREVE pour le ministère de l'équipement. L'addition d'aides fiscales est également discutable, car certaines aides se chevauchent ou interagissent. Selon les services et les documents, des montants très divers sont ainsi publiés, selon l'extension de la notion de dépense fiscale ou le mode de calcul retenu pour évaluer son coût.

- la rareté des études de coût et d'efficacité

L'appréhension du coût et de l'efficacité des dépenses fiscales et partent nécessairement embryonnaire. Dans son XIème rapport relatif à L'impôt sur le revenu (1990),le Conseil constate l'absence d'évaluation de l'utilité économique et sociale des dépenses fiscales. Pour les aides fiscales à justification économique, le Conseil observe que ce chiffrage est malaisé la fiscalité n'est qu'un des éléments dans le comportement des agents économiques et il est difficile d'en isoler l'incidence ; d'autre part, le cumul des incitations dont le champ d'application se recoupe aboutit sans doute à en atténuer l'efficacité. Quant aux incitations fiscales à justification sociale, la plupart ont pour cible de vrais besoins. Le conseil relève néanmoins que l'outil fiscal et particulièrement inadapté puisqu'il ne touche que les catégories à revenus moyens ou élevés assujettis à l'impôt sur le revenu, soit la moitié de la population, alors même que l'impôt sur le revenu constitue le champ d'application privilégié des dépenses fiscales : les aides aux étudiants accordées sous cette forme ont été ainsi chiffrées à 9,3 milliards en 1996 21( * ) . Bien que moins onéreuses que les prestations et les aides directes, les aides fiscales sont donc contestables du point de vue de l'équité et de l'efficacité.

Seules des études sectorielles détaillées permettent d'approcher la réalité des coûts imputables aux dépenses fiscales. Certains des travaux de la Cour et surtout du Conseil des impôts fournissent des éléments d'information sur les aides liées à certaine taxes ou secteurs d'interventions.

3- Etude de cas : l'analyse des dépenses fiscales par la Cour ou le Conseil des impôts

- les aides au logement

Le Conseil a identifié près de 50 mesures recensées dans l'annexe au PLF. Regroupées par objectif, les aides fiscales touchent :

- les aides à l'accession à la propriété (réduction d'impôt au titre des intérêts d'emprunt, exonération des intérêts et primes des comptes et livrets d'épargne logement)

- les aides à l'investissement locatif (exonération de l'IS des organismes d'HLM, taux réduit de TVA sur les terrains à bâtir)

- les aides au maintien et à l'amélioration de l'habitat (déduction pour grosses réparations).

Le Conseil des impôts propose une totalisation des aides à méthodologie constante pour les années 1980 à 1991, sur la base de l'estimation retenue par la direction de la prévision, le Conseil et la Commission des comptes du logement, à deux suppressions près, l'exonération des intérêts des livrets de caisse d'épargne et la partie du coût de l'exonération de la taxe foncière sur les propriétés bâties à la charge des collectivités locales. L'évaluation montre une relative stabilité en francs constants des dépenses fiscales de 1980 à 1986, puis une accélération ensuite, due probablement aux aides à l'accession à la propriété et à l'augmentation des intérêts exonérés de l'épagne-logement. Ces dépenses passent ainsi de 21,6 milliards en 1980 et 29,2 milliards en 1991 (soit en francs courants 11,4 et 29,2 milliards).

- la fiscalité des entreprises

Dans son IXème rapport consacré à La fiscalité des entreprises (1987), le Conseil des impôts analysait l'impact sur la création d'entreprises de la déduction des intérêts des emprunts contractés pour la souscription au capital des entreprises nouvelles et émettait des conclusions critiques sur cette mesure discriminatoire réservée aux sociétés dont les immobilisations satisfont à certains critères d'amortissement, dont l'effet de levier financier est limité et le coût budgétaire totalement ignoré 22( * ) .

La faiblesse en revanche de la dépense fiscale attachée à l'exonération de la rémunération des sommes inscrites sur les livrets d'épargne entreprise 23( * ) renforce l'intérêt de cette mesure qui draine une épargne importante au profit de la création d'entreprises.

S'agissant enfin des procédures d'incitation fiscale à l'investissement, le Conseil s'interrogeait sur " le bien-fondé de la tendance, observée en France comme à l'étranger, à préférer un allégement indifférencié de la fiscalité des entreprises à des dispositions spécifiques en faveur de l'investissement. (...). Les quelques études empiriques effectuées sur les effets des incitations fiscales à l'investissement en France et à l'étranger ne mettent pas en évidence un impact suffisamment important de ces procédures, au regard de leur coût budgétaire, pour qu'elles apparaissent de manière incontestable comme préférables à un abaissement du taux de l'impôt sur les sociétés ". Il apparaît en effet que les baisses du coût du capital, que ces mesures tendent à favoriser, ne jouent pas un rôle prépondérant dans la décision d'investissement et restent en tout état de cause inférieures aux variations du taux d'intérêt réel. Ces aides ne peuvent avoir un impact significatif que si elles sont massives, donc très coûteuses, et durables, alors qu'elles ont toujours eu en France un caractère conjoncturel.

Dans son XIIème rapport relatif à La fiscalité et à la vie des entreprises (1994), le Conseil des impôts fait une estimation du coût du régime 24( * ) d'exemption provisoire d'imposition des bénéfices des entreprises nouvelles défini aux articles 44 bis (qui disparaît à partir de 1991), 44 quater (jusqu'en 1992) et 44 sexies ; ce dernier dispositif est chiffré à 4 milliards en 1993. Le Conseil conclut que ce régime, souvent modifié, n'a pas trouvé son point d'équilibre et que l'insécurité fiscale qui en résulte est dissuasive pour les chefs d'entreprise. Le Conseil conclut que " l'efficacité de ces dispositifs n'a pu être démontrée, ce qui conduite à l'interroger sur sa pérennité au regard de son coût budgétaire important ".

- l'agriculture

Dans les monographies jointes au rapport annuel sur l'exécution des lois de finances, la Cour complète l'analyse des concours budgétaires par une appréciation des autres interventions, notamment les dépenses fiscales. Dans certains cas en effet, comme l'agriculture, le budget est peu représentatif de la dépense publique. L'annexe Voies et moyens du projet de loi de finances pour 1995 identifiait 32 mesures évaluées à plus de 7 milliards, le régime d'imposition du forfait collectif entraînant à lui seul une moins-values fiscale de 2,2 milliards (1,9 milliards en 1997). Il apparaît donc que des progrès doivent être recherchés non seulement pour évaluer le coût de toutes les mesures mais aussi pour étendre l'étude à l'ensemble du droit existant.

Un récent rapport de la Cour évalue à 364 millions de francs le coût pour l'Etat du régime des SAFER, dont 300 millions de francs du fait de l'exonération des droits d'enregistrement dont bénéficient les opérations foncières réalisées par les SAFER.

Les difficultés constatées dans l'évaluation du coût des aides fiscales pour les finances publiques et de leur impact sur les besoins économiques et sociaux auxquels elles s'adressent mettent en évidence les faiblesses de ces mesures par rapport aux interventions budgétaires directes. Un certain nombre d'effets pervers leur sont en effet attachés.

III- Le recours aux dépenses fiscales comporte des risques

1- Il compromet la maîtrise des finances publiques

La dépense fiscale représente une facilité dangereuse. Elle résulte souvent de décisions plus faciles à prendre que celles d'ouvertures de crédits expressément chiffrés et limitatifs. Elle n'oblige pas à mettre en place des mécanismes administratifs aussi compliqués que pour la distribution d'allocations. Mais les contreparties négatives de cette souplesse sont évidentes : l'absence de rigueur, voire l'impossibilité de leur évaluation, le risque de pérennisation ou de dérive, altèrent la qualité et l'efficacité d'un tel instrument d'intervention.

Le recours massif aux dépenses fiscales fausse l'évaluation des recettes fiscales, tant au stade de la prévision que de l'exécution, sans que l'impact réel de cette incidence puisse être correctement apprécié. Les estimations opérées sur le produit de l'impôt sur le revenu, sur la base de l'exploitation statistique d'un échantillon de contribuables, mettent en évidence le poids croissant des dépenses fiscales, qui progressent plu rapidement que l'assiette de l'impôt 25( * ) . La prévision s'en trouve donc perturbée, du fait d'une moindre corrélation entre l'évolution du revenu net imposable et de l'impôt et celle du PIB.

De même, l'appréciation des dépenses dans un secteur donné doit être complétée par la prise en compte des dépenses fiscales qui viennent compléter les aides budgétaires.

2- Il altère l'information sur les relations entre le budget de l'Etat et les collectivités territoriales

Les exonérations qui frappent certaines taxes locales sont en partie compensées par l'Etat. Mais la notion de dépense fiscale étant exclusivement réservée aux impôts et taxes de l'Etat, aucune évaluation ni recensement de ces mesures n'est opéré .Les exonérations de taxes locales ainsi compensées par l'Etat font l'objet de prélèvements sur les recettes budgétaires de l'Etat.

En 1995, la part des prélèvements à caractère compensatoire recensés dans le rapport sur l'exécution des lois de finances a atteint 53.395,8 millions, dont 10.356,1 millions de compensation d'exonérations relatives à la fiscalité locale, 18.840,9 millions de dotation, de compensation, de la taxe professionnelle et 21.175,3 millions au titre du fonds de compensation de la TVA.

Le XVe rapport du conseil des impôts consacré à La taxe professionnelle (1997) a évalué à 53,5 milliards le coût net pour l'Etat, en 1995, des dégrèvements 26( * ) (34,4 milliards) et des compensations (19,1 milliards) 27( * ) de taxe professionnelle.

Il en est résulté un doublement de la charge totale directe de la taxe professionnelle pour le budget de l'Etat, en francs constants, entre 1988 et 1994, explicable pour l'essentiel (90 %) par l'incidence croissante du plafonnement en fonction de la valeur ajoutée.

3- Il prolonge et aggrave les insuffisances du système fiscal

Le Conseil des impôts observe ainsi que les mesures applicables à l'impôt sur le revenu contribuent à la complexité du système fiscal. Elles nuisent à la bonne compréhension par le contribuable des règles e taxation et sont, par là-même, source d'inégalités. Leur développement alourdit la gestion de l'impôt par l'administration fiscale, lorsque les obligations auxquelles les bénéficiaires doivent satisfaire sont étalées ans le temps 28( * ) . Enfin, les mécanismes d'incitation font l'objet de fréquentes modifications. L'instabilité législative accentue l'impression de complexité du dispositif que peuvent avoir les contribuables. La multiplication des déductions et réductions d'impôt constitue un facteur puissant de sédimentation législative et réglementaire qui pérennise des avantages qui ont perdu leur justification d'origine ou ne concernent plus qu'un nombre limité de bénéficiaires.

A coût budgétaire donné, l'allégement fiscal d'impôt sur le revenu constitue une technique d'intervention publique d'une efficacité douteuse pur atteindre un objectif économique et répondre à un besoin social.

Dans le secteur de l'immobilier urbain, le rapport du Conseil des impôts souligne la méconnaissance des catégories sociales réellement concernées par les avantages fiscaux, dont il critique la relative inéquité lorsque ces avantages prennent la forme de réductions d'impôts ou sont plafonnés. Le conseil préconisait donc de revenir à une approche restrictive de la dépense fiscale immobilière, d'en préciser les bénéficiaires, d'en évaluer les effets, de réexaminer périodiquement la pertinence de son maintien et de rendre publiques et contradictoires les analyses.

Le Conseil des impôts avait assorti la définition des dépenses fiscales de recommandations tendant à définir des critères pour y inclure ou non des mesures fiscales, à apprécier préalablement leur incidence prévisible et à assurer leur réexamen périodique. Si ce programme a été globalement respecté, des progrès restent à accomplir pour améliorer la connaissance des dépenses fiscales, contrôler leur croissance et améliorer l'information du Parlement, tant pour ce qui concerne les dépenses fiscales sur les impôts et taxes d'Etat que les exonérations de taxes locales compensées par des interventions budgétaires.

QUESTION N° 2

LES " JAUNES "

Les rapports de la Cour des comptes (loi de règlement, sécurité sociale, rapports particuliers) représentent les outils les plus fiables pour apprécier l'état des finances publiques au sens large. Le gouvernement y participe également par l'intermédiaire des " jaunes ". Toutefois, ces documents, non seulement ont été créés au coup par coup -sans vision d'ensemble- mais, de plus , ne semblent pas respecter une méthodologie uniforme. La Cour a été conduite à donner son appréciation sur le " jaune " " ville " mais, malgré les assurances du ministre de l'époque, peu de modifications semblent y avoir été apportées. Il est donc demandé à la Cour s'il est possible de mettre un peu d'ordre dans la présentation des " jaunes " (données en exécution, analyse des écarts prévision-réalisation, abandon du concept non opératoire d'AP + DO, précisions sur les modes de calcul du financement des actions).

REPONSE

Les documents adressés au Parlement en annexe à la loi de finances annuelle sous une couverture jaune répondent à des demandes des assemblées ayant donné lieu à des dispositions législatives qui obligent le gouvernement à les produire. Formulées année après année, portant sur une variété d'objets et concernant des administrations très diverses, ces demandes expriment nécessairement un grand nombre de points de vue. Il appartient aux services du ministère du budget, responsable de la communication des informations complémentaires réunies dans chaque jaune, d'assurer l'harmonisation des réponses transmises.

La Cour n'est qu'exceptionnellement conduite à donner son appréciation sur des documents : elle l'a fait, soit indirectement, en examinant les matières qui y sont traitées, par exemple, dans le rapport sur l'exécution des lois de finances, les informations concernant les rémunérations versées aux fonctionnaires, qui font l'objet du rapport biennal jaune prévu par la loi n° 83-834 du 13 juillet 1983, ou encore les crédits de recherche (la monographie " recherche " évoque en effet le document jaune relatif à l'effort de recherche et du développement), soit directement en en critiquant certains aspects, comme, au rapport public de 1995 dans l'analyse consacrée à l'état récapitulatif de l'effort financier en faveur de la ville et du développement urbain.

La question posée par le rapport général de la commission des finances du Sénat a été pour la Cour une occasion de recueillir auprès des services du ministère du budget une information qui permet une première analyse de l'utilité des jaunes et de la fiabilité des informations qu'ils comportent.

I - LES DOCUMENTS D'ACCOMPAGNEMENT DE LA LOI DE FINANCES, DESTINES A L'INFORMATION DU PARLEMENT, CONSTITUENT UN ENSEMBLE ASSEZ PEU HOMOGENE

A. L'INFORMATION DU PARLEMENT

Les annexes jaunes font partie des documents que le Parlement demande au gouvernement de produire pour son information. Le Parlement exerce ainsi le droit général à l'information (et au contrôle) sur la gestion des finances publiques que lui reconnaît la Constitution. Il est à noter que l'ordonnance du 2 janvier 1959, en son article premier, réserve exclusivement aux lois de finances 29( * ) la possibilité d'édicter " les dispositions législatives destinées à organiser (...) " ce droit 30( * ) . L'article 32 de la loi organique dispose que " le projet de loi de finances de l'année est accompagné (...) d'annexes générales destinées à l'information et au contrôle du Parlement ".

Ce son donc, le plus souvent, les assemblées parlementaires qui ,sur l'initiative d'un parlementaire ou d'un groupe de parlementaires, créent l'obligation de publication de ces documents. Mais il arrive qu'un " jaune " résulte d'une initiative gouvernementale : ainsi le premier ministre a décidé à compter du projet de loi de finances pou r19997 de recenser les moyens d'action extérieure de la France et a choisi le cadre d'un " jaune " budgétaire pour ce faire 31( * ) .

B. UN ENSEMBLE PEU HOMOGENE

Une liste des " jaunes " associés au projet de loi de finances pour 1997 est proposée en annexe. Elle montre que les informations demandées par le Parlement concernent les sujets les plus variés -reflétant parfois les préoccupations de l'heure. Leur périodicité est annuelle ou pluriannuelle. Elles sont à présenter sous différentes formes. On peut tenter de les classer de la manière suivante :

- Les rapports sont destinés à apporter des informations particulières sur un aspect précis du projet de loi de finances. Ce sont, par exemple, le " Rapport sur les taxes parafiscales " ou le " Rapport sur les rémunérations de la fonction publique " ou encore le " Rapport sur la gestion des autorisations de programme ".

- Les états récapitulatifs présentent de manière regroupée les crédits que l'Etat consacre à tel ou tel secteur d'intervention et qui se trouvent dispersés dans les annexes " bleues " de plusieurs budgets ministériels, y compris les charges communes. Ils ont pour objet d'éclairer le Parlement sur un aspect donné de la politique du gouvernement.

Ce sont aujourd'hui les plus nombreux, les plus demandés, susceptibles selon les sujets d'intéresser un public large. On y trouve par exemple le recensement des crédits consacrés à l'action extérieure de la France ou les états récapitulant l'effort financier de l'Etat dans des domaines aussi divers que la politique de la ville, la recherche, la formation professionnelle, les collectivités locales, l'outre-mer, l'environnement ou depuis 1997 les petites et moyennes entreprises.

- Enfin, les listes n'ont pas d'autre objet que de récapituler de la manière la plus exhaustive possible, des séries d'organismes qui entretiennent avec l'Etat les rapports les plus divers et qui ont mérité à un moment donné l'attention du Parlement. Ce sont, par exemple la " Liste des associations régies par la loi du 1 er juillet 1901 ", la " Liste des organismes à caractère privé ayant effectué pour le compte de l'administration des études de quelque nature que ce soit ", ou la récente " Liste des commissions et instances consultatives ou délibératives placées directement auprès du premier ministre ou des ministres ".

C. DES INFORMATIONS D'INEGALE QUALITE

Les informations sont établies par les ministères concernés et vérifiées quant à leur exactitude par la direction du budget quand la source est directement accessible.

La qualité des informations est donc très variable selon les cas. Certaines informations très fines sont peu fiables et l'exhaustivité lorsqu'il s'agit de listes, est difficile à vérifier.

II - UNE MODERNISATION DES DOCUMENTS A ETE ENTREPRISE MAIS L'INTERET DES DOCUMENTS ETABLIS DEMEURE INEGAL

A. UN CONTENU AMELIORE

La modernisation de la présentation des annexes informatives jaunes a été expérimentée en 1994, étendue en 1995 et généralisée à l'ensemble des documents de ce type en 1996.

La novation a consisté à associer à une présentation modernisée (format, graphisme, introduction de la couleur, etc...), une modification sensible des contenus (introduction d'indicateurs divers, de commentaires et d'analyses) pour une meilleure information, plus lisible. Les informations données traditionnellement sous la seule forme de tableaux chiffrés ont été assorties de développements et d'analyses.

La distinction entre " rapports " et " états récapitulatifs " tend de ce fait à s'estomper.

Les ministères responsables de l'élaboration d'un " jaune " rénové, qui implique de leur part une participation plus importante, paraissent s'être attachés à produire un document de meilleure qualité. Les données chiffrées sont vérifiées dans la mesure du possible par les bureaux sectoriels concernés de la direction du budget en liaison avec les bureaux budgétaires des ministères 32( * ) .

Sans attendre les résultats de l'amélioration entreprise, le Parlement a décidé l'adjonction à compter du PLF pour 1997, de trois nouveaux documents : " l'effort financier de l'Etat en faveur des PME ", la " liste des commissions et instances placées auprès du premier ministre ou des ministres " ainsi qu'un état récapitulant le " produit des impositions affectées à des organismes de sécurité sociale ".

B. TOUS LES " JAUNES ", CEPENDANT, NE PRESENTENT PAS LE MEME DEGRE D'INTERET ET L'ON PEUT S'INTERROGER SUR LA NECESSITE DE CERTAINS D'ENTRE EUX, DU MOINS SOUS LEUR FORME ACTUELLE

La qualité de documents tels que le jaune " Relations financières avec l'Union européenne " ou les jaunes " Ville ", " Action extérieure " ainsi que le jaune " Rémunérations de la fonction publique " -dont le " lectorat " ne se limite pas aux seules assemblées parlementaires- ne peut être mise en doute. Mais on peut s'interroger sur l'intérêt que présente, même pour un public restreint et très spécialisé, la publication sous la forme d'annexes budgétaires de documents tels que le " Rapport sur la gestion des AP ", le " Rapport sur la gestion du fonds de solidarité " ou le " Rapport sur l'imposition des plus-values ". Ces informations pourraient être fournies au Parlement sous une autre forme.

Certains documents jaunes " transversaux " sont utiles dans la mesure où ils présentent l'effort financier de l'Etat par domaine d'intervention, voire parce qu'ils proposent une vue différente de l'action de l'Etat complémentaire de celle apportée par les " bleus ". On peut s'interroger en revanche sur le bien-fondé de la publication sous forme d'annexe au projet de loi de finances d'une " Liste des associations " qui ne permet en aucun cas au lecteur d'avoir une vision claire de la réalité du financement public des associations.

Il serait enfin souhaitable d'examiner s'il est justifié de conserver certains documents créés en réponse à des sujets dont le caractère d'actualité a évolué.

*

* *

Conclusion : La diversité des annexes jaunes selon les questions traitées ne se prête guère à des prescriptions méthodologiques communes.

S'il est justifié de valoriser le contenu de certains " jaunes " en améliorant leur présentation, la même démarche ne paraît pas s'imposer s'agissant de documents de moindre intérêt destinés à l'usage d'un très petit nombre de personnes.

En première analyse, et à titre indicatif, plusieurs " jaunes " pourraient être remis en cause au moins dans leur forme avec l'accord des assemblées parlementaires :

- liste des organismes ayant effectué des études pour le compte de l'administration ;

- rapport sur la gestion des autorisations de programme ;

- état récapitulatif des crédits civils concourant à la défense de la Nation ;

- compte tendu d'activité des agences de l'eau ;

- liste des commissions et instances placées auprès du premier ministre ou des ministres ;

- effort social de la Nation et " Produit des impositions affectées à des organismes de sécurité sociale " 33( * ) .

Annexes informatives " jaunes " associées au PLF 1997

Intitulés

Relations financières avec l'Union européenne

Rapport sur les taxes parafiscales

Rapport sur le budget des Assemblées parlementaires

Rapport sur la gestion des autorisations de programme

Rapport sur la gestion du fonds de solidarité

Rémunérations de la fonction publique

Liste des commissions et instances auprès du premier ministre et des ministres 1

Etat récapitulatif des crédits civils concourant à la défense de la Nation

Etat récapitulatif de l'effort financier en faveur de l'outre-mer (deux fascicules)

Effort social de la Nation

Produit des impositions affectées à des organismes de sécurité sociale

Secteur public de la communication audiovisuelle

Etat récapitulatif de l'effort financier de l'Etat en faveur de l'environnement

Compte rendu d'activité des agences de l'eau

Etat récapitulatif de l'effort financier consacré à la ville et au développement social urbain

Etat récapitulatif de l'effort financier en faveur de l'aménagement du territoire

Formation professionnelle

Etat récapitulatif de l'effort financier en faveur des collectivités locales

Action extérieure de la France 1

Aide publique au développement (coopération)

Etat de la recherche et du développement technologique

Effort financier en faveur des PME 1

Etat récapitulatif des fonds de concours

Rapport sur l'imposition des plus-values

Liste des organismes ayant effectué des études pour le compte de l'administration

1 Nouveau

QUESTION N° 3

LES INDICATEURS D'EVOLUTION DES DEPENSES BUDGETAIRES

L'évolution des dépenses budgétaires d'une année sur l'autre fait l'objet de controverses fréquentes en raison de la multiplicité des indicateurs possibles (dépenses ou charges, brut ou net, solde ou masse de certains CST...). La Cour est-elle en mesure de proposer quelques indicateurs statistiques éprouvés au regard de sa compétence et de son expérience ? Dans l'affirmative, il serait demandé de les appliquer aux cinq derniers exercices connus et de mettre en évidence les différences essentielles entre les prévisions et les réalisations.

REPONSE

En matière d'évolution des dépenses budgétaires, les indicateurs éprouvés sont ceux qui, par définition, offrent la garantie d'une certaine permanence. Mais, comme le souligne la commission des finances du Sénat, la tentation existe de multiplier les indicateurs pour mieux saisir une réalité, au risque de ne pas pouvoir effectuer des comparaisons. A l'inverse, il est juste de reconnaître que certains indicateurs traditionnels n'ont jamais permis de véritable comparaison. Quant à la compétence de la Cour, sa dimension juridictionnelle la conduit à s'appuyer, de préférence, sur des indicateurs budgétaires ou comptables dotés d'une base juridique incontestable, plutôt que sur des indicateurs statistiques susceptibles d'interprétation.

Au fond, la question posée est celle de la norme de référence permettant d'apprécier les dépenses budgétaires et leur évolution.

La réponse diffère suivant qu'il s'agit de comparer la prévision ou l'exécution budgétaire.

1) La comparaison des prévisions budgétaires de dépenses d'une année sur l'autre ne concerne pas directement la Cour qui n'est pas chargée de son appréciation.

Tout au plus constate-t-elle qu'invariablement le problème se repose de savoir si la loi de finances initiale de l'année doit être comparée à la loi de finances initiale ou à la loi de finances rectifiée de l'année précédente.

La commission des finances de l'Assemblée nationale rappelle, dans son rapport sur le projet de loi de finances pour 1996, que " la base habituelle est la loi de finances initiale de l'année précédente. C'est la base juridique utilisée pour la confection des annexes bleues par ministère. C'est pourquoi l'analyse détaillée des mesures d'économie, par budget ou par mesure, s'appuie sur la comparaison avec la loi de finances initiale ".

Mais ce principe est remis en cause chaque fois que des changements politiques majeurs entraînent le vote de lois de finances rectificatives importantes comme ce fut le cas en 1993 et 1995. Le gouvernement invoque alors la nécessité d'un parallélisme des formes avec la transposition, en dépenses, de l'évaluation révisée des recettes qui est pratiquée régulièrement. Des solutions différentes ont été retenues dans les années récentes. En 1994, il a paru significatif de se référer au " budget tendanciel " de 1993, c'est-à-dire au budget après remises à niveau, mais avant mesures nouvelles. En 1996, le projet de loi de finances initiale est comparé à la loi de finances rectifiée en août 1995. Quant aux lois de finances initiales pour 1995 et pour 1997, les bases de comparaison retenues sont respectivement la loi de finances initiale de 1994 et celle de 1996, puisque les années en cause n'ont pas connu de collectif majeur.

Retenant donc des bases de comparaison différentes chaque année, les prévisions initiales de dépenses des lois de finances aboutissent ainsi à des indicateurs qui ne sauraient être rapprochés entre eux de manière significative. Ces changements de présentation en matière de dépenses sont sans doute explicables mais peuvent surprendre dans la mesure où on ne les retrouve pas dans les prévisions de recettes qui, elles, ont toujours été fondées sur l'évaluation révisée de la loi de finances antérieure.

La Cour s'étonne aussi que le cadre de présentation utilisé dans l'exposé général des motifs des projets de lois de finances, depuis vingt-cinq ans, continue à faire masse des dépenses du budget général et du solde de tous les comptes spéciaux du Trésor, au risque de neutraliser l'impact budgétaire de toute opération définitive financée sur un compte d'affectation spéciale (par exemple, les dotations en capital aux entreprises publiques), dès lors que, par construction, son solde est nul.

2) La mesure de l'évolution des dépenses budgétaires en exécution entre dans les attributions de la Cour.

En droit, le choix d'un indicateur éprouvé est simple. Il doit permettre, en rapprochant l'exécution du budget tant de la prévision budgétaire que de l'exécution du budget passé, de mesurer à la fois le respect de l'autorisation parlementaire et l'évolution du solde. Telle est d'ailleurs la signification première du rapport sur l'exécution du budget de l'Etat que la Cour produit à l'appui de la loi de règlement. Cette loi ayant pour but de constater et de valider les opérations budgétaires, la Cour, d'une part, commente les résultats obtenus et, d'autre part, examine la régularité des opérations par référence à la loi organique du 2 janvier 1959. Dans cette optique, les données chiffrées produites par la Cour, dans son rapport sur l'exécution du budget, constituent une série, homogène depuis plus de trente ans, sur laquelle le Parlement est invité à se prononcer quand il vote la loi de règlement. Par nécessité juridique de s'articuler avec le projet de loi qu'il accompagne, le rapport de la Cour s'efforce de présenter et de comparer le plus souvent des charges brutes et non des soldes.

Mais des obligations supranationales, comme celles du traité de l'Union européenne, peuvent amener à réviser la norme de référence. En l'occurrence, l'obligation de respecter les critères de convergence de Maastricht, conduit les pays membres à mener une politique d'assainissement et de maîtrise des finances publiques qui doit pouvoir être suivie pendant une durée pluriannuelle et sur une base qui se rapproche de celle de nos partenaires européens.

C'est pourquoi, le Parlement français a choisi de se doter d'un instrument législatif supplémentaire avec la loi d'orientation quinquennale du 24 janvier 1994. Or celle-ci poursuit des objectifs différents de ceux d'une loi de finances, même si son domaine d'application est comparable. En effet, la loi d'orientation quinquennale, contrairement à une loi de finances qui autorise annuellement les dépenses au niveau du chapitre et évalue les recettes ligne par ligne, a pour objet de retracer les grands traits d'un redressement du budget de l'Etat, sur une période de cinq ans, à partir de la stabilisation des prélèvements obligatoires et du freinage de l'évolution es charges budgétaires. De plus, alors qu'une loi de finances doit inscrire ses choix dans le cadre donné par la loi organique, la loi d'orientation quinquennale ne fixe pas de règle contraignante quant aux moyens à mettre en oeuvre au sein de chacune des grandes catégories retenues dans le tableau de projection figurant dans le rapport annexé à la loi.

Dans ce contexte, il ressort que la mesure de l'évolution des charges emprunte deux modes de calcul :

- celui dit " du gouvernement ", centré sur les dépenses du budget général, nettes des dépenses d'ordre relatives à la dette depuis 1994, auquel s'ajoute le solde de tous les comptes spéciaux du Trésor ;

- le mode de calcul retenu par la commission des finances de l'Assemblée nationale, qui fait droit à la notion de dépenses du budget général, nettes des dépenses d'ordre relatives à la dette, mais qui comptabilise aussi les dépenses, et non le solde, des opérations définitives des comptes spéciaux du Trésor, avant de retenir le solde des seules opérations temporaires.

S'agissant de mesurer l'évolution des charges dans le cadre fourni par la loi d'orientation quinquennale de 1994, la préférence de la Cour va davantage vers cette seconde méthode, plus fidèle à la notion de charges définitives et moins sensible aux variations dans la structure du budget.

Il reste que les dépenses d'ordre venant en atténuation des charges de la dette constituent la notion la plus délicate à apprécier avec rigueur (voir réponse à la question n° 1 posée par l'Assemblée nationale à l'occasion du rapport sur l'exécution du budget de 1993. Assemblée nationale, 1995, n° 2118, page 181). Aussi, la Cour a-t-elle cru nécessaire, dans son rapport sur l'exécution du budget de 1995, page 76, d'établir le tableau des charges définitives de la dette de 1990 à 1995.



QUESTION N° 4

DIFFICULTES D'ARTICULATION ENTRE LE PROJET DE LOI DE FINANCES ET LE PROJET DE LOI DE FINANCEMENT DE LA SECURITE SOCIALE

La Cour est-elle en mesure de présenter un premier bilan des difficultés d'articulation entre le projet de loi de finances et le projet de loi de financement de la sécurité sociale ?

REPONSE

Il est prématuré de prétendre tirer, à ce stade, un premier bilan des difficultés d'articulation entre le projet de loi de finances et le projet de loi de financement de la sécurité sociale. On notera toutefois que les deux projets, bien que préparés selon un calendrier différent, sont pour l'essentiel établis sur les mêmes bases en ce qui concerne les hypothèses macro-économiques.

En outre, le rapprochement entre le projet de loi de finances et le projet de LFSS appelle une particulière attention pour ce qui concerne les dépenses imputées au budget annexe des prestations sociales agricoles (BAPSA), les dépenses afférentes aux pensions de retraite de la fonction publique et la compensation par l'Etat des exonérations de cotisations sociales pour des motifs divers. Conformément aux dispositions de l'article 6 de la loi du 25 juillet 1994, la Cour vérifie avec une vigilance accrue les conditions dans lesquelles l'Etat s'acquitte envers les régimes sociaux de ses obligations d'employeur. Il est encore trop tôt pour tirer de ces contrôles des diagnostics assurés quant à la fiabilité des prévisions budgétaires concernées.

Cependant, dans son rapport sur l'exécution de la loi de finances pour 1995, la Cour estimait que les efforts de clarification entrepris pour les cotisations patronales d'assurance maladie dans le budget 1995 devaient permettre une bonne prévision des crédits à ouvrir aux budgets ministériels. Elle invitait à les prolonger en matière de cotisations d'allocations familiales qui sont restées quant à elles, déterminées par une méthode forfaitaire.

Pour les compensations d'exonérations de cotisations sociales, les chiffres inscrits tant dans le projet de loi de finances que dans le projet de loi de financement de la sécurité sociale résultent d'un travail effectué en commun par la direction du budget et les services du ministère du travail, remarque étant faite que la direction de la sécurité sociale n'y est pas associée. Une démarche comparable est retenue pour le BAPSA : les chiffres établis par la direction du budget avec le ministère de l'agriculture et la direction de la sécurité sociale pour le projet de loi de finances sont repris dans le projet de LFSS.

QUESTION N° 5

LES REMISES DE DETTES AUX ETATS ETRANGERS

Préciser l'impact budgétaire et comptable des annulations et remises de dettes consenties aux Etats étrangers débiteurs, et en particulier, indiquer l'incidence des transports au découvert du Trésor sur la capacité de financement des administrations publiques.

REPONSE

Le précédent bilan global de l'impact budgétaire et comptable des remises de dettes accordées par la France aux Etats étrangers a été réalisé par la Cour en 1992 et remis au Parlement au titre du règlement du budget de 1990 34( * ) .

Le rapport de la Cour sur l'exécution du budget de l'Etat consacre néanmoins des développements importants dans son chapitre sur les dispositions diverses 35( * ) , sur les remises de dettes consenties dans l'année et qui font l'objet d'articles spécifiques 36( * ) dans la loi de règlement du budget présentée au vote du Parlement.

La multiplication des dispositifs de remises de dettes qui sont passés de 3 en 1990 à 7 aujourd'hui conduit à mesurer leur impact sur les finances publiques. Il s'agit d'examiner la façon dont elles sont retracées dans les comptes de l'Etat au regard de la diversité des procédures budgétaires et comptables mises en oeuvre et de leur incidence sur les différents résultats affichés en termes budgétaire, patrimonial et de comptabilité nationale.

La multiplicité des dispositifs de remises de dettes

Les décisions de remises de dettes par la France qu'elles soient d'origine multilatérale ou bilatérale, son introduites dans le droit français par les lois de finances initiale ou rectificatives puis sont constatées en loi de règlement.

Les 7 dispositifs en vigueur résultent :

- de la résolution 165 S9 du conseil du commerce et du développement de la CNUCED (loi de règlement du budget de 1978) ;

- du sommet du G7 réuni à Toronto en juin 1988 (article 40 de la loi de finances rectificative du 29 décembre 1988) complété par les accords dits Termes de Londres et de Naples ;

- du sommet franco-africain de mai 1989, dit Dakar I (article 125 I de la loi de finances initiale pour 1990, complété par la Conférence de Paris (article 68 I de la loi de finances rectificative du 29 décembre 1990) ;

- du sommet franco-africain de la Baule en juin 1990 (loi de finances initiale pour 1991 au titre des crédits ouverts au chapitre 44-98 du budget des charges communes) ;

- de la décision du " Club de Paris " du 10 septembre 1990 dite de Conversion de dettes (article 68 III de la loi de finances rectificative pour 1990 complétée par l'article 49 de la loi de finances rectificative du 29 décembre 1994) pour les pays à revenu intermédiaire dans le cadre de la dette publique bilatérale. La décote affectant la créance se traduit par une annulation partielle de dette ;

- du sommet franco-africain de Libreville d'octobre 1992 visant les pays à revenu intermédiaire de la zone franc dans le cadre d'un fonds e conversion de créances (article 95 de la loi de finances rectificative de décembre 1992) ;

- de la conférence de Dakar de janvier 1994 traitant des problèmes de parité du Franc CFA, dite Dakar II (article 51 de la loi de finances rectificative u 29 décembre 1994) ;

A ces dispositifs s'ajoutent des abandons de créances faisant l'objet d'articles spécifiques de la loi de règlement pour les pays n'entrant dans aucun des accords, multilatéraux ou bilatéraux mentionnés ci-dessus, comme le Mali et le Burkina - Faso en 1994 et le Vietnam en 1995.

L'ensemble des opérations de remises de dettes depuis l'origine, soit 1980, est décrit dans le tableau ci-joint qui recense, pour chacun des accords intervenus, les montants annulés annuellement.

Il ressort de ce tableau un manque d'homogénéité des procédures budgétaires qui varient selon la nature de la créance ou le rôle de l'établissement financier. Ainsi, les opérations sont suivies à la fois ou exclusivement à des comptes spéciaux du Trésor (comptes de prêts) et en dotations budgétaires. Selon les cas et notamment qu'il s'agisse du capital remis ou des intérêts, elles affectent directement ou indirectement le résultat budgétaire. Les comptes de bilan retracent également les remises de dettes qui influent sur le résultat patrimonial. Enfin, elles font l'objet d'un retraitement en comptabilité nationale en vue de la détermination du besoin de financement de l'Etat.

L'impact budgétaire

L'attribution du prêt d'origine, soit directement par le Trésor ou pour son compte par un intermédiaire financier, soit par l'organisme financier à ses propres risques, détermine le suivi budgétaire des remises de dettes.

La nature juridique de la créance et les pays bénéficiaires sont en règle générale précisé dans l'accord qui fixe la date à partir de laquelle l'encours en capital et intérêts est gelé. Les échéances ultérieures figurant au tableau d'amortissement du prêt sont dès lors annulées soit annuellement, soit en fonction du passage devant des instances appréciant les critères d'éligibilité du pays débiteur au rééchelonnement de sa dette (Fonds monétaire international, " club de Paris " des créanciers publics).

L'annulation est étalée dans le temps jusqu'à l'extinction de la dette prévue initialement dans le tableau d'amortissement ou selon un pourcentage fixé dans l'accord (1/3, 50 % ou 2/3 pour l'accord de Toronto modifié par les Termes e Londres et de Naples, puis 80 % à la suite du sommet de Lyon), voire même totale (Dakar).

Mais seul un plafond de dépenses peut être inscrit en loi de finances en ce qui concerne le dispositif Toronto qui prévoit le passage des pays débiteurs devant le Club de Paris. Or, le rythme aléatoire rend les dates de consolidation incertaines alors que le dispositif Dakar, où l'annulation est totale et définitive, ne requiert pus le renouvellement de l'autorisation législative.

Afin d'étalier le coût budgétaire de l'annulation de prêts initialement consentis pour 30 ans, les remises de dettes se traduisent dans les comptes à mesure de la venue des échéances des annuités et seront constatées dans les lois de règlement des budgets jusqu'en 2002 au titre du dispositif CNUCED et 2018 au titre de Dakar I.

Les prêts du Trésor sont retracés au compte 903-07 " prêts du Trésor à des Etats étrangers et à la Caisse française de développement " et au compte 903-17 " Prêts du Trésor à des Etats étrangers pour la consolidation de dettes envers la France " pour les prêts déjà refinancés.

Les opérations suivies au compte 903-07 37( * ) correspondent à des prêts directs du Trésor ou à des prêts gérés aux risques du Trésor par des intermédiaires financiers. Les opérations suivies au compte 903-17 sont gérées par la Banque de France.

En revanche, les prêts accordés par les intermédiaires financiers, non garantis par le Trésor ou sous leur propre responsabilité, font l'objet de dotations ouvertes au budget des charges communes au titre de l'indemnisation d'une annulation décidée par la France.

Ces indemnisations sont retracées :

- pour la Banque française du commerce extérieur (BFCE) 38( * ) au chapitre 14-01, article 90, § 21 " Garanties diverses - BFCE - Annulations de dettes " ;

- pour la Caisse française de développement (CFD, ex Caisse centrale de coopération économique) 39( * ) au chapitre 44-98, article 36, § 13 " Participations de l'Etat au service d'emprunts à caractère économique - CFD - Indemnisations au titre des annulations de dettes ". En effet, l'Etat a statué en lieu et place de l'ex-CCCE en annulant des créances non garanties. D'où l'insertion d'un deuxième alinéa à l'article 40 de la loi de finances rectificative pour 1988 autorisant l'application du dispositif Toronto, renouvelé à l'article 125 III de la LFI pour 1990 selon lesquels " lorsque les prêts ont été consentis sans garantie de l'Etat par la CCCE, celle-ci et indemnisée à hauteur des montants remis ".

L'indemnisation versée à la CFD au titre de la réduction des taux d'intérêts des prêts aux pays à revenu intermédiaire décidée au sommet de la Baule est suivie au § 14 du chapitre 44-98 article 36.

Inscrites aux Titres I et IV du budget des charges communes, les indemnisations, représentatives du capital et de intérêts des dettes annulées, pèsent directement sur le résultat d'exécution budgétaire.

Le montant constaté en 1995 s'élève globalement à 3.820,68 millions dont 3.354,26 millions au chapitre 44-98 et 466,42 millions au chapitre 14-01.

Depuis l'origine les montants atteignent 22.070,41 millions dont 18.616,68 millions au chapitre 44-98 et 3.453,73 millions au chapitre 14-01.

L'appréciation de l'impact budgétaire des opérations enregistrées sur les comptes spéciaux du Trésor est pus délicate à opérer en ce qu'elle n'affecte pas directement le résultat d'exécution budgétaire.

En effet, la remise des échéances de prêts, tant en capital qu'en intérêts, se traduit par une moins value de recettes sur les exercices budgétaires ultérieurs qui auraient dû enregistrer les recouvrements correspondants. Les comptes de prêts 903-07 et 903-17 ne sont pas crédités des remboursements en capital annulés 40( * ) et les recettes non fiscales du budget général ne sont pas davantage crédités des versements d'intérêts annulés.

Il convient néanmoins de constater l'absence de ressources consécutive à la décision de remise de dettes. Elle s'inscrit dans les comptes de l'Etat par le transfert du résultat de l'année au compte permanent des découverts du Trésor autorisé par le Parlement lors du vote de la loi de règlement du budget 41( * ) .

Or, l'article 35 alinéa 2 de la loi organique du 2 janvier 1959 définit le compte de résultat de l'année comme suit :

- le solde du budget général ;

- les profits et les pertes constatés dans l'exécution des comptes spéciaux par application des articles 24 et 28 ;

- les profits et les pertes résultant éventuellement de la gestion des opérations de trésorerie (...).

La remise de dettes, constitutive d'une perte de ressources, entre dans le cadre des dispositions de l'article 24 de la loi organique, alinéa 2 aux termes duquel " sauf dispositions contraires prévues par une loi de finances, le solde de chaque compte et reporté d'année en année. Toutefois, les profits et pertes constatés sur toues les catégories de comptes, à l'exception des comptes d'affection spéciale, sont imputés aux résultats de l'année dans les conditions prévues à l'article 35 ".

Ainsi, parmi les comptes spéciaux dont l'activité e poursuit sur les exercices suivants, les pertes et bénéfices de changes et les remises de dettes ne sont pas reportés. Le solde " comptable " est minoré du montant transporté aux découverts du Trésor.

Le montant des remises de dettes, pour la partie exigible du capital, qui a été transporté aux découverts du Trésor en 1995 s'élève à 1.005,46 millions ; le montant cumulé depuis l'origine s'établit à 3.906,15 millions.

L'impact des remises de dettes sur le résultat patrimonial

Le résultat patrimonial est affecté par les remises de dettes pour la partie en capital.

Faisant suite aux recommandation formulées par la Cour 42( * ) , et conformément à l'article 35 alinéa 2 précité, le montant annulé dot être porté en pertes au compte 678 " Autres charges exceptionnelles " de l'année concernée, dès lors que la loi de finances les a autorisées, avant de proposer le transport aux découverts du Trésor.

En contrepartie, l'actif du bilan qui retrace l'encours des prêts doit être minoré du montant en capital de l'annulation de la créance de la France sur les pays étrangers.

Toutefois, la dispersion sur différents comptes de prêts rendait malaisé le suivi des annulations qui étaient de surcroît confondues avec les autres opérations les affectant. Le regroupement et l'isolement des opérations de remises de dettes dans le bilan de l'Etat fut également recommandé par la Cour.

Ainsi, d'un suivi éclaté aux comptes 251 " Prêts du FDES ", dont 251-1 " Prêts aux risques du Trésor - Prêts par l'intermédiaire d'établissements " et 251-4 " Prêts aux risques des établissements intermédiaires ; au compte 253 " Prêts à l'extérieur " et ses sous coptes et au compte 258 " autres prêts ", l'encours des prêts ayant fait l'objet d'une décision d'annulation et porté depuis 1992 à un nouveau compte 257 intitulé " Prêts inclus dans des accords de remises de dettes au pays étrangers ". Trois comptes divisionnaires doivent retracer l'annulation des créances en application des décisions de la CNUCED, de Toronto et de Dakar.

Le solde du compte au 31 décembre décrit l'encours restant à annuler, soit 4,86 milliards en 1995. Mais ce montant ne reflète qu'une partie de la dette annulable puisque seuls les prêts faisant l'objet d'un échéancier précis et dont l'annulation est certaine ont été portés au compte 257. Ainsi, le regroupement des opérations n'a pas été réalisé dans son intégralité, de même que les remises effectuées dans le cadre des accores de Toronto n'y sont pas retracées. Or, l'aléa que constitue notamment le passage en club de Paris n'est pas un obstacle dirimant au suivi des opérations dès lors que la décision de remise a été prise.

En ce qui concerne les intérêts, leur annulation n'a pas d'impact sur le résultat patrimonial dans la mesure où ils ne sont pas pris en charge dans la comptabilité de l'Etat. Il sont dès lors considérés comme abandonnés, sans écriture comptable.

Les intérêts sur prêts autrefois accordés au titre du FDES étaient pris en charge. La remise de dettes avait pour effet d'annuler la prise en charge à la ligne 404 du compte de recettes non fiscales du budget général 901-540 " intérêts des prêts du FDES. Mais les prêts accordés à la Caisse française de développement sur les crédits du FDES dont le solde a été repris à compter du 1 er janvier 1993 au compte 903-07 " Prêts aux gouvernements étrangers " 43( * ) , ne font plus l'objet de prise en charge, au titre des intérêts, au bilan de l'Etat.

L'impact sur le résultat patrimonial résulte de la constatation de la perte exceptionnelle au compte 678 et de la diminution de l'actif aux comptes 25 " prêts ". Toutefois, les créances de la France sur les pays étrangers dont le principe de l'annulation a été retenu, continuent de figurer à l'actif du bilan de l'Etat en l'absence de comptabilisation de provisions pour pertes comme en comptabilité privée.

L'impact des remises de dettes sur la capacité de financement de l'Etat

L'analyse des remises de dettes aux pays étrangers en termes de comptabilité nationale est confrontée à des difficultés d'interprétation de nature économique.

En effet, les normes de comptabilité nationale, bien qu'autonomes dans la présentation es résultats procèdent néanmoins d'un retraitement des opérations budgétaires. Ainsi, bien que la comptabilité nationale privilégie une optique patrimoniale, la détermination de la capacité de financement de l'Etat dépend de l'articulation opérée avec la comptabilité budgétaire.

Le principe retenu en comptabilité nationale est cohérent avec celui qui prévaut pour l'élaboration de la balance des paiements 44( * ) . Il consiste à enregistrer l'engagement global de la France correspondant à l'encours en capital de sa créance au moment de la décision de remise de dettes puis à constater son annulation pour sa totalité, en une seule fois. Elle est considérée comme un transfert en capital avec le reste du monde.

Les montants des remises de dettes intégrés dans les comptes nationaux correspondent :

- aux accords de Dakar I pour 16,77 milliards en 1990 ;

- aux accords de Dakar II pour 21,37 milliards en 1994.

Le besoin de financement de l'Etat est aggravé d'un égal montant.

Il en résulte selon l'INSEE 45( * ) que, " par rapport aux inscriptions budgétaires qui suivent les échéances de remboursement, les résultats des comptes nationaux font ainsi apparaître dans les dépenses de l'Etat un écart de 22 milliards de francs, correspondant à la partie de la dette qui aurait dû être honorée après 1994 " pour ce qui concerne Dakar II, comme ce fut le as pour Dakar I.

L'ensemble des mécanismes recensés par l'INSEE fait apparaître un montant global de remises de 39 milliards pour les dettes visées par les deux dispositifs " Dakar ".

Leur traduction en une seule fois dans les comptes nationaux dès l'année de la décision de remise, donne une évaluation de l'étalement des charges opéré sur 30 ans en opérations budgétaires.

L'ampleur des remises semble toutefois porter ses fruits puisque l'amélioration des résultats de la Coface consécutive aux accords conclus dans le cadre du fonds monétaire international et du Club de Paris d'une part, la diminution des prêts sur accords de consolidation et des remboursements accrus sur les comptes de prêts d'autre part, attestent la meilleure santé financière des pays à revenus intermédiaires d'Afrique après la dévaluation du Franc CFA et d'Amérique latine comme le Brésil.

HISTORIQUE DES REMISES DE DETTES AUX PAYS ETRANGERS

(en millions de francs)

Année de comptabil.

Remises de dettes CNUCED

Remises de dettes -
Sommet de Toronto

Remises de dettes -
Sommet de Dakar I

Prêts Trésor

Prêts

Trésor

Chap 44-98

Chap 14-01

Prêts

Trésor

Chap 44-98

Chap 14-01

Capital

Intérêts

Capital

Intérêt

Cap + int

Cap + int

Capital

Intérêt

Cap + int

Cap + int

1980

75,46

48,88

1981

37,00

19,70

1982

37,17

17,70

1983

41,88

15,93

1984

121,92

40,21

1985

51,89

14,12

1986

46,04

11,65

1987

40,53

9,44

1988

38,77

7,49

1989

50,92

28,38

11,32

0,48

299,79

226,36

26,13

48,17

967,97

1990

54,30

22,07

137,38

119,99

72,25

379,50

33,64

180,86

1.760,24

289,21

1991

21,17

3,53

2,10

35,73

27,33

302,05

69,40

146,53

1.832,52

189,03

1992

10,37

2,63

4,03

21,10

8,10

156,70

100,91

140,94

1.835,35

181,18

1993

6,55

2,28

34,76

44,41

12,90

115,28

135,69

135,43

1.859,66

145,13

1994

5,66

2,06

74,23

324,25

4,37

880,46

164,77

129,27

1.863,41

122,41

1995

5,54

1,86

370,37

129,69

0,38

117,93

182,39

122,82

1.775,95

64,53

TOTAL

645,17

247,93

634,19

675,65

425,12

2.178,28

712,93

904,02

11.895,10

991,49

HISTORIQUE DES REMISES DE DETTES AUX PAYS ETRANGERS

Année de comptabil.

Remises de dettes -
Sommet de Dakar II

Sommet de la Baule

Conversion de dettes

Sommet de Libreville

Prêt

Trésor

Chap 44-98

Chap 14-01

Chap 44-98

Prêts du Trésor

TOTAL

Capital

Intérêts

Cap + Int

Cap + Int

C/903-07&17

Intérêts

C/903-17

1980

124,34

1981

56,70

1982

54,87

1983

57,81

1984

162,13

1985

66,01

1986

57,69

1987

49,97

1988

46,26

1989

1.659,52

1990

3.049,44

1991

242,90

2.872,29

1992

261,50

114,88

2.837,69

1993

244,60

0,00

479,00

3.215,69

1994

57,09

449,08

3.733,93

235,60

791,73

18,98

24,00

8.881,30

1995

289,19

75,96

1.405,95

283,96

171,98

13,00

157,97

5.169,47

TOTAL

346,28

525,04

5.139,88

283,96

1.156,58

906,61

31,98

660,97

28.361,18

QUESTION N° 6

LES RESSOURCES NON FISCALES DE L'ETAT

La liste des ressources non fiscales du budget de l'Etat est-elle exhaustive et dressée de manière pertinente au regard de son intitulé ?

En particulier, la ligne 0309 répond-elle à la définition d'une recette non fiscale.

REPONSE

Les ressources permanentes de l'Etat sont décrites à l'article 3 de l'ordonnance organique du 2 janvier 1959. Elles comprennent :

- les impôts ainsi que le produit des amendes ;

- les rémunérations de services rendus, redevances, fonds de concours, dons et legs ;

- les revenus du domaine et des participations financières ainsi que la part de l'Etat dans les bénéfices des entreprises nationales ;

- les remboursements des prêts et avances ;

- les produits divers.

La rémunération des services rendus par l'Etat et les autres ressources non fiscales de l'Etat peuvent être instituées par le pouvoir réglementaire Cependant, ces recettes sont prévues et évaluées par la loi de finances de l'année, selon l'article 52 ème alinéa de l'ordonnance.

L'état des recettes non fiscales de l'Etat, bien que développé avec un degré de détail assez fin dans l'état A - Tableau des voies et moyens annexé à la loi de finances, comporte des lacunes : il ne retrace pas certaines recettes extrabudgétaires inscrits ans les comptes de classe 4 des trésoriers-payeurs-généraux, dont l'article 110 de la loi de finances pour 1996 a prévu l'intégration dans le budget de l'Etat.

D'autres recettes, résultant de prélèvements pour frais d'assiette et de recouvrement des impôts et taxes établis ou perçus au profit des collectivités locales et de divers organismes, posent par ailleurs des problèmes de définition. Tel est le cas de la recette inscrite à la ligne 0309.

I- Le recensement des ressources non fiscales de l'Etat

1- Classification

La classification des recettes non fiscales de l'Etat qui figure dans l'évaluation des Voies et moyens annexée au projet de loi de finances distingue 8 catégories de recettes :

- les exploitations industrielles et commerciales et établissements publics à caractère financier,

- les produits et revenus du domaine de l'Etat 46( * ) ,

- les taxes, redevances et recettes assimilées,

- les intérêts des avances, des prêts et dotations en capital,

- les retenues et cotisations sociales au profit de l'Etat,

- le recettes provenant de l'extérieur,

- les opérations entre administrations et services publics,

- une rubrique divers.

Chaque catégorie comprend différentes recettes individualisées à des lignes spécifiques.

2- Exhaustivité

L'exhaustivité du recensement trouve de sérieuse limites dans l'existence de recettes extrabudgétaires qui viennent alimenter différents budgets (services financiers, agriculture, équipement) et leur permettent de prendre en charge diverses dépenses de rémunération et de fonctionnement.

L'article 110 de la loi de finances pour 1996 a prévu qu' " à compter du projet de loi de finances pour 1997, les recettes et dépenses extrabudgétaires de toutes les administrations d'Etat sont réintégrées au sein du budget général. Dans les budgets précédents, ces ressources transitaient par divers comptes de classe 4 dans la comptabilité des trésoriers-payeurs-généraux, sans être retracées au budget général. Pour la plupart d'entre elles, ces ressources s'assimilent à des redevances pour services rendus et devraient être comptabilisées à ce titre dans la catégorie correspondante des recettes non fiscales.

Ces recettes retracent les contributions des collectivités locales ou de divers organismes tirs pour rémunérer les missions d'ingénierie publique accomplis par les fonctionnaires des ministères de l'agriculture et de l'équipement.

A la demande de la commission des finances de l'Assemblée nationale, la Cour a entrepris une étude sur les dotations extrabudgétaires dont bénéficient ces ministères, ainsi que le ministère de l'économie et des finances.

Pour ce qui concerne le ministère de l'économie et des finances , qui a déjà fait l'objet d'un premier examen par la Cour, plusieurs types de recettes viennent alimenter différents comptes. Les ressources brutes, y compris les mouvements entre comptes, ont représenté, pour les derniers exercices, les montants suivants :

En MF

1992

1993

1994

Compte 466-17

1 401,20

1.652,10

1 735,7*

Compte 466-21

24,22

24,36

38,49

Compte 466-223 et 224

48,29

61,40

65,38

Compte 466-226

130,10

134,56

148,54

Compte 466-24

116,25

118,54

120,96

Total

1 720,06

1.990,96

2 109,07

* dont 869,5 millions en provenance de crédits budgétaires.

1°- le compte 466-17 " Frais de service des comptables du Trésor " est alimenté par des recettes résultant de services rendus, prévues par arrêtés ministériels ou par conventions et provenant, notamment :

- de la gestion comptable de certains organismes, comme les contributions versées par les OPHLM au titre de la tenue de leur comptabilité par un comptable du Trésor et par diverses associations de remembrement et autres associations syndicales relevant du secteur public local ;

- de la réalisation de la paye à façon, sur conventions avec divers organismes, notamment des établissements publics nationaux ;

- d'autres contributions pour services rendus prévues par arrêtés ministériels (frais de recouvrement de produits revenant à l'ONF, paiement de pensions pour le compte de la Caisse autonome de la sécurité sociale dans les Mines, contributions à titre de frais d'exécution du service prélevées sur les taxations de la Caisse des dépôts et consignations, sur les produits provenant des dépôts de fonds des particuliers et des disponibilités courantes des notaires) ou par conventions (avec les caisses de crédit municipal ou la Caisse nationale de prévoyance par exemple).

Le montant de recettes non budgétaires brutes inscrit à ce compte en 1994 a atteint 399,6 millions.

2°- Le compte 466-21 " Opérations d'encaissement et de répartition de remises et commissions sur emprunts et émission de correspondants nationaux " enregistre en crédit les recettes résultant des commissions versées aux trésoreries générales lors de chaque émission ; son solde correspond aux sommes reçues qui n'ont pas encore fait l'objet d'une répartition entre les différents bénéficiaires 47( * ) . Le montant des commissions sur émissions obligatoires placées par le réseau du Trésor public s'est élevé à 38,49 millions en 1994.

3°- Les comptes 466-223 et 466-224 " Rémunérations accessoires de certains agents de l'Etat-Cadastre "

Dans chaque département, la délivrance des extraits et de reproductions de documents cadastraux des communes à cadastre rénové est réalisée par les agents gestionnaires des bureaux du cadastre 48( * ) . Sur ces produits, le Trésor effectue un prélèvement dont le taux et e 80 % ou de 50 % selon qu'il s'agit du produit de la vente de reproductions de plans et images photographiques et de la fourniture du livret cadastral, ou de documents à établir par les agents du service du cadastre.

Une partie du produit des extraits cadastraux est versée au budget général au moment de la perception des droits. Le surplus est porté au crédit du compte de tiers : en 1994, 90 millions ont été versés au budget général sur un produit total de 155 millions. En 1995, 88 millions ont été versés au budget général sur une recette totale de 151 millions.

4°- Le compte 466-226 " Hypothèques "

Les recettes comptabilisées à ce compte proviennent d'une partie des " salaires " perçus par les conservateurs des hypothèques pour les formalités accomplies et les renseignements délivrés en matière de publicité foncière 49( * ) . Est également portée en recette à ce compte la majoration de 50 % du barème des salaires perçue pour la délivrance des renseignements sommaires urgents 50( * ) .

Ces recettes servent à financer des dépenses de rémunérations. Les sommes inemployées sont versées au budget général. En 1994, la part reversée au budget général a atteint 75,3 millions pour un total de ressources de 148,5 millions.

5°- Le compte 466-24 " Masse des douanes "

L'origine de la " masse des douanes ",qui sert à financer des logements pour les agents des douanes, remonte à la Révolution française. Les ressources (120,96 millions en 1994) proviennent de redevances d'occupation, de redevances diverses, de la première mise de masse (droit d'entrée versé par les agents lors de l'attribution d'un premier logement), d'une partie du fonds de concours alimenté par le " revenu du Travail Supplémentaire ", du produit de la vente de biens mobiliers et immobiliers apprenant à la Masse et du revenu du boni général de la masse placé à la Caisse des dépôts et consignations, selon une loi du 16 juillet 1908.

Le rapport sur l'exécution des lois de finances de 1995 a évalué l'ensemble des dépenses extrabudgétaires alimentées par les comptes ci-dessus à 460,75 millions. Les recettes brutes ont atteint, en 1994, 2.109,07 millions.

Il faut cependant signaler que certaines catégories de dépenses non budgétaires de nature indemnitaire qui ne transitent pas par les comptes mentionnés ci-dessus et dont le montant n'est pas connu par la Cour ne sont pas comprises dans les analyses précédente. Parmi ces dépenses, on peut citer :

- la part des " salaires " encaissés par les conservateurs des hypothèque qui est conservée par ceux-ci pour leur rémunération avant affectation du fonds au compte 466-226 ;

- la part des rémunérations à caractère indemnitaire versées aux comptables du Trésor à partir du compte 451, qui ne transitent ni par le compte 466-17 " Frais de service " ni pas le compte 466-21 " Remises et commissions sur emprunts " ; ces rémunérations sont versées au titre de l'ensemble des activités d'épargne des services extérieurs du Trésor, aussi bien au titre de l'activité de préposé de la Caisse des dépôts que dans le cadre de la gestion des fonds particuliers ; ces dépenses représentent une grande partie des rémunérations indemnitaires des comptables du Trésor ;

- des rémunérations au titre de conseil aux collectivités locales (environ 140 MF) ;

- les indemnités versées aux agents-huissiers du Trésor au prorata des actes exécutés (environ 30 MF).

II- Les frais d'assiette et de recouvrement des impôts et taxes établis ou perçus au profit des collectivités locales et de divers organismes (ligne 309)

Les modalités de rémunération de l'Etat, collecteur d'impôts pour le compte de tiers, ont été décrits à l'annexe I du rapport sur l'exécution des lois de finances pour 1993.

1. Composition des recettes inscrites à la ligne 309

L'essentiel des recettes perçues à ce titre est portée à la ligne 309. Cette recette est composée de plusieurs éléments :

1) Les frais d'assiette et de recouvrement des quatre principaux impôts locaux (taxe d'habitation, taxes foncières et taxe professionnelle). L'Etat assure la collecte des impôts pour le compte des collectivités locales ; en rémunération des frais ainsi supportés, l'Etat, en vertu du code général des impôts (article 1641-II), perçoit un forfait représentatif des frais d'assiette et de recouvrement.

Ce forfait est égal à 4,4 % 51( * ) du montant des impôts dus, y compris la taxe d'habitation, lorsqu'elle concerne l'habitation principale. Le prélèvement est supporté par le redevable, en sus de l'impôt ou de la taxe due ; il ne s'impute d'aucune façon sur le produit revenant aux collectivités ou organismes intéressés, qui perçoivent l'intégralité du produit fiscal voté 52( * ) .

Dans le cas des impôts émis par voie de rôle, et revenant aux collectivités locales, l'Etat assure de plus à celles-ci le recouvrement de la totalité de l'impôt dû et prend donc à sa charge la perte résultant soit des restes à recouvrer, soit des exonérations consenties par le législateur. A ce titre, l'Etat perçoit un forfait complémentaire, représentatif des frais de dégrèvement et de non-valeur. Ce forfait est porté en recettes au budget général sous forme de recette fiscale.

2) Les frais d'assiette et de recouvrement de la taxe locale d'équipement.

L'article 1647-I institue un forfait représentatif des frais d'assiette et de recouvrement sur le montant de la taxe locale d'équipement 53( * ) , fixé à 4 % du montant des recouvrements.

Ce prélèvement s'impute donc sur le produit revenant aux collectivités , et peut s'assimiler à un prélèvement sur recettes. Son produit est porté en recette non fiscale à la ligne 309.

3) Le forfait portant sur la taxe différentielle sur les véhicules à moteur 54( * ) .

L'article 1647-Vb du code général des impôts crée un forfait représentatif des frais d'assiette, de recouvrement, de dégrèvement et de non-valeur, arrêté à 2,5 %. Ce taux a été porté à 3 % à compter de la période d'imposition s'ouvrant le 1 er décembre 1993 (article 50 de la loi de finances initiale pour 1993).

Ce forfait s'ajoute au montant de la taxe 55( * ) et ne pèse donc pas sur le produit revenant aux collectivités locales.

Le produit encaissé est porté en recette budgétaire à la ligne 309 et vient d'autre part alimenter le fonds de concours 07.2.2.515 des services financiers.

4) Le forfait représentatif des frais d'assiette et de recouvrement des droits d'enregistrement et de la taxe foncière.

L'article 1647 Va du code général des impôts crée un forfait représentatif des frais d'assiette, de recouvrement, de dégrèvement et de non-valeur des impositions transférées aux départements à compter du 1 er janvier 1984 cotées à l'article 1594 A du code général des impôts 56( * ) .

Le forfait est égal à 2,50 % du montant des taxes et droits départementaux ; il s'ajoute au produit de ces impositions et il est recouvré en négligeant les centimes.

Le produit encaissé est porté à la ligne 309.

5) Les forfaits relatifs à la collecte de certaines ressources des organismes sociaux.

L'article 1647 III du code général des impôts institue un prélèvement sur les cotisations sociales perçues au profit des organismes soumis au contrôle de la Cour des comptes, dans les conditions déterminées par les articles L. 154-1 et L. 154-2 du code de la sécurité sociale. Le taux de ce prélèvement et les modalités de remboursement sont fixés par arrêté du ministre de l'économie et des finances 57( * ) .

Le produit de ce prélèvement est inclus dans les montants inscrits à la ligne 309.

2. Qualification des recettes inscrites à la ligne 309

La réponse à la question de savoir si la ligne 309 répond bien à la définition d'une recette non fiscale appelle plusieurs types d'observations.

1) La qualification de la recette comme taxe ou rémunération pour service rendu

Selon une jurisprudence abondante du Conseil constitutionnel, la rémunération de services rendus par l'Etat se distingue de l'imposition, et notamment de la taxe, par plusieurs caractéristiques :

- elles trouvent leur contrepartie directe dans les prestations fournies par le service ;

- il existe une corrélation entre le montant de la rémunération ou de la redevance et la valeur du service rendu. Ce critère dit de l'équivalence a été consacré par le Conseil d'Etat (Syndicat des transporteurs aériens, 21 novembre 1958) et par le Conseil constitutionnel (92 L : droits de port et de navigation).

Le Conseil constitutionnel a ainsi qualifié de rémunération pour services rendus :

- les droits et taxes perçus à l'occasion de la visite des musées nationaux (décision n° 38 L du 10 mars 1966) ;

- les revenus tirés de la publicité par l'ORTF (décision n° 68-50 L du 30 janvier 1968) ;

- le remboursement des frais de scolarité à l'Ecole polytechnique (décision n° 69-57 L du 24 octobre 1969) : ce remboursement trouve sa contrepartie directe dans des prestations fournies par le service ;

- le prélèvement pour frais d'administration, de vente et de perception sur le montant des sommes et produits de toute nature recouvrés par le service des domaines pour le compte d'établissements ou de tiers (décision n° 80-118 L du 2 décembre 1980) ; ce prélèvement a pour objet de couvrir les dépenses afférentes aux prestations fournies par le service des domaines et a ainsi le caractère d'une rémunération pour services rendus ;

- la redevance d'assainissement de l'eau : son assiette est directement liée au volume d'eau prélevé par l'usager du service d'assainissement et son produit est exclusivement affecté aux charges de fonctionnement et d'investissement du service ; ces particularités confèrent à l'élément de la redevance d'assainissement le caractère d'un prix versé en contrepartie d'un service rendu (décision n° 83-166 DC du 29 décembre 1983).

En revanche, les redevances perçues par les agences financières de bassin sont des impositions (décision n° 82-124 L du 23 juin 1982) de même que la redevance affectée aux dépenses résultant du contrôle exercé par l'administration sur les offices d'habitation à loyer modéré (décision n° 77-100 du 16 novembre 1977).

Selon la jurisprudence du Conseil, les critères qui distinguent une taxe sont les suivants :

- la taxe peut être perçue même sur celui qui s'abstient de profiter du service ;

- son montant est sans rapport avec le coût du service (60 DC du 11 août 1960).

Par ailleurs, les procédures particulières prévues pour le recouvrement et la répartition d'une redevance sont des mécanismes financiers et comptables sans influence sur sa nature juridique de taxe parafiscale (DC 80-126 du 30 décembre 1980).

En l'espèce, la question se pose de la nature exacte du service rendu par l'Etat aux collectivités, qui dépasse la simple opération technique de collecte pour s'étendre à des opérations d'assiette et de contrôle qui mettent en jeu l'égalité des citoyens devant l'impôt. Conformément à la jurisprudence du Conseil constitutionnel (décision n° 77-100 du 16 novembre 1977), qui a classé comme imposition la redevance affectée aux dépenses résultant du contrôle exercé par l'administration sur les offices d'habitation à loyer modéré, considérant que le produit de cette redevance n'est pas uniquement la contrepartie d'un service rendu, la rémunération des opérations d'assiette et de recouvrement peut être considérée comme une imposition et non comme une redevance pour service rendu.

En cas d'assimilation à une redevance, le critère de la corrélation entre le montant de la rémunération ou de la redevance et la valeur du service rendu serait en revanche plus difficile à établir, puisque cette rémunération est assise sur la base d'un pourcentage du produit de l'impôt et non sur les coûts de gestion supportés par l'Etat dans ses opérations de collecte d'impôts pour le compte de tiers. Cette base est rendue encore plus incertaine par le mode de répartition forfaitaire entre impôts d'Etat et impôts locaux en vigueur jusqu'au budget de 1995.

Toutefois, le Conseil constitutionnel a bien reconnu comme rémunération de services rendus le prélèvement pour frais d'administration, de vente et de perception sur le montant des sommes et produits de toute nature recouvrés par le service des domaines pour le compte d'établissements ou de tiers (décision n° 80-118 L du 2 décembre 1980). En l'absence de données comptables sur les coûts de gestion des administrations rapportés à leurs différents types d'action, une autre base est difficilement envisageable.

2) L'incidence du mode d'imputation des frais sur la nature de la recette

La plupart des recettes qui alimentent la ligne 309 résultent de forfaits qui s'imputent en plus du produit de la taxe, à l'exception du forfait perçu sur le recouvrement de la taxe locale d'équipement, issue d'un prélèvement sur le produit de la taxe. C'est donc le contribuable qui en supporte la charge, les collectivités et organismes percevant l'intégralité du produit fiscal voté. La notion de redevance s'en trouve donc vidée de son sens, puisque le bénéficiaire du service rendu n'en supporte pas la charge. On se rapproche dès lors de la définition d'une taxe, perçue selon le Conseil constitutionnel même sur celui qui s'abstient de profiter du service, alors que les caractéristiques de la redevance, qui doit trouver sa contrepartie directe dans les prestations et respecter une corrélation entre son montant et la valeur du service rendu, sont perdues de vue.

3) L'incidence du mode d'affectation des recettes

Une partie des sommes ainsi prélevées est affectée à la prise en charge de frais de rémunérations et de fonctionnement des services financiers, par la voie de l'assimilation de certaines recettes de caractère non fiscal à des fonds de concours pour dépenses d'intérêt public, sur le fondement de l'article 19, 2 ème alinéa, de l'ordonnance du 2 janvier 1959. Cette assimilation résulte de la loi n° 49-1034 du 31 juillet 1949, dont l'article 6 établit que " les sommes retenues aux collectivités locales depuis le 1 er janvier 1949 au titre des frais d'assiette et de perception sont affectées, dans les conditions qui seront déterminées par arrêté du ministre des finances et des affaires économiques, au remboursement des dépenses de matériel et à la rémunération des travaux spéciaux accomplis par les agents chargés de l'assiette, du contrôle et du recouvrement des taxes locales ".

Les sommes ainsi affectées trouvent donc la qualification de recettes de caractère non fiscal par le dispositif législatif qui les assimile à des fonds de concours. Cette affectation ne touche cependant qu'une partie des recettes inscrites à la ligne 309. La part de la recette liée aux frais d'assiette et de recouvrement des impôts locaux fait en effet l'objet d'une réfaction, plafonnée à 40 % du montant de la recette, destinée à alimenter le fonds de concours des services financiers.

Le tableau ci-après récapitule les montants totaux encaissés et la part du prélèvement au profit du fonds de concours des services financiers.

1994

1995

Frais liés aux quatre impôts locaux

13.101,98

13.799,74

Prélèvement au bénéfice du fonds de concours

50295,66

5.148,82

Autres frais

1.101,64

1.015,68

Total (hors prélèvement)

8.907,96

9.666,69

Ces observations mettent en évidence les incertitudes attachées à la nature exacte des recettes inscrites à la ligne 309, qui semblent relever plutôt d'impositions que de redevances pour services rendus.

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