D. LES ÉLÉMENTS FINANCIERS DU PROJET DE LOI DE FINANCEMENT POUR 2000 : FINANCER À TOUT RISQUE LES 35 HEURES AU DÉTRIMENT DES RETRAITES
Le cadrage économique de la loi de financement de la sécurité sociale paraît cette année ne pas appeler de contestation particulière. Il est, comme à l'habitude, commun au projet de loi de finances.
1. Dépenses et recettes en progression sensible
Le projet de loi de financement initial présente des objectifs de dépenses en hausse de 2,75 % et des prévisions de recettes en hausse de 3,45% par rapport aux prévisions d'exécution de 1999.
Recettes et dépenses du projet de loi de financement pour 2000
(en milliards de francs)
|
|
Exécution PLFSS 1997 |
Exécution PLFSS 1998 |
Prévisions d'exécution LFSS 1999 |
Prévisions PLFSS 2000 |
Ecart 1999 / 2000 |
|
Prévisions de recettes |
1.664,5 |
1.736,4 |
1.810,9 |
1.873,2 |
+ 3,44 % |
|
Objectifs de dépenses |
1.695,7 |
1.744,8 |
1.806,6 |
1.856,3 |
+ 2,75 % |
La
hausse du périmètre est presque entièrement le
résultat de l'extension du champ de la loi de financement au passage aux
35 heures et à la couverture maladie universelle.
Le champ de la loi de financement tire notamment profit des nombreux
prélèvements obligatoires nouveaux qui lui sont affectés
(cf.
supra
), mais aussi des recettes de la croissance
économique. Ainsi, le rendement de la CSG devrait-il continuer à
progresser pour apporter 12,4 milliards de plus qu'en 1999.
Rendement de la CSG
|
|
1998 |
1999 |
2000 |
|
Montant (milliards de francs) |
318,5 |
353,5 |
365,9 |
|
Ecart (milliards de francs) |
|
+ 35 |
+ 12,4 |
|
Ecart ( %) |
|
+ 11 |
+ 3,5 |
Principaux éléments de cadrage
macroéconomique - 1998-1999-2000
(Variation en volume, moyenne annuelle, en %, sauf indications
contraires)
|
|
1998 |
1999 |
2000 |
|
Environnement international |
|
|
|
|
PIB : |
|
|
|
|
OCDE hors France |
2,3 |
2,6 |
2 |
|
Union européenne à 15 |
2,8 |
1,9 |
2,7 |
|
Zone euro |
2,8 |
2 |
2,7 |
|
Prix à la consommation zone euro |
1,4 |
1,2 |
1,6 |
|
Prix moyen du pétrole importé FAB (dollars/baril) |
12,7 |
16,4 |
18 |
|
Cours du dollar en euros |
1,112 |
1,072 |
1,06 |
|
France |
|
|
|
|
PIB en volume |
3,2 |
2,3 |
2,6 - 3 |
|
PIB en valeur |
4,1 |
2,9 |
4 |
|
Montant du PIB (en milliards de francs) |
8.565 |
8.816 |
9.169 |
|
Pouvoir d'achat du revenu disponible des ménages |
2,5 |
2,6 |
2,6 |
|
Consommation des ménages |
3,2 |
2,4 |
2,7 |
|
Investissement des entreprises |
6,7 |
6 |
5 |
|
Prix à la consommation des ménages |
|
|
|
|
Ensemble |
0,7 |
0,6 |
1 |
|
Hors tabac |
0,6 |
0,5 |
0,9 |
|
Masse salariale secteur privé (ENFNA) |
4 |
3,7 |
4 |
|
Salaire moyen par tête |
2,1 |
2,2 |
2,3 |
|
Effectifs salariés |
1,9 |
1,5 |
1,7 |
|
Exportations |
6,2 |
0,7 |
4,7 |
|
Importations |
8,7 |
2,1 |
4,9 |
|
Solde de la balance commerciale FAB/FAB (données douanières, en milliards de francs) |
154 |
102 |
102 |
Source : Commission des comptes de la sécurité sociale
2. Les conséquences de la couverture maladie universelle
a) La mise en place de la CMU
Ce
projet de loi de financement de la sécurité sociale pour 2000,
mais également le projet de loi de finances pour 2000, prend acte des
nombreux changements inaugurés par la création de la couverture
maladie universelle (CMU).
Celle-ci se compose de deux parties :
• une couverture de base attribuée aux personnes exclues de tout
système de protection. Elle succède donc à l'assurance
personnelle qui donnait lieu à des financements croisés
importants et laissait cependant de côté
150.000 personnes ; cette couverture est gratuite jusqu'à un
certain niveau de ressources ;
• une couverture complémentaire accordée gratuitement sous
condition de ressources à 6 millions de personnes ; les caisses
primaires d'assurance maladie comme les organismes complémentaires
prennent alors en charge les assurés, selon un double système, un
paiement au franc le franc des dépenses engagées pour les CPAM,
un forfait de 1500 francs par assuré pour les autres.
Cette vaste réforme nécessite des circuits de financement
importants. Pour la couverture de base, la loi aménage les transferts
existants autour de l'actuelle assurance personnelle pour rendre la nouvelle
couverture de base la plus neutre financièrement possible lors de sa
première année de mise en place. Il fait ainsi disparaître
l'ensemble des cotisations versées par les départements, l'Etat,
la CNAF, le FSV et les assurés. Pour équilibrer l'ensemble, il
procède à des transferts de recettes au profit de la CNAMTS.
La CNAF transfère à la CNAMTS 28 points sur les 50 points du
produit des prélèvements sociaux sur les revenus du patrimoine et
produits de placement qui lui sont affectés, soit 2,7 milliards de
francs pour un allégement de 2,38 milliard de francs de dépenses.
Au total, elle supporte une perte de 320 millions de francs justifiée,
d'après le Gouvernement, par la non prise en charge de cotisations
d'assurance personnelle pendant plusieurs années, au détriment
des départements.
Pour compenser la charge actuelle de 4,05 milliards versés par les
départements et l'Etat au titre de l'aide médicale gratuite, la
CNAMTS obtient l'affectation à son profit d'une fraction du produit des
droits de consommation sur les tabacs (3,5 milliards de francs), soit une
différence de 550 millions de francs.
La CNAMTS récupère 5 points des 60 % des droits de consommation
sur les alcools affectés au FSV, soit une recette de 600 millions de
francs compensant 610 millions de dépenses supprimées par ce
dernier.
Les cotisants voient leurs cotisations se réduire, pour passer de 440
à 100 millions de francs, ce qui représente une perte de
recettes pour la CNAMTS de 340 millions de francs.
La CNAMTS doit par ailleurs prendre en charge l'intégralité du
déficit de l'assurance personnelle, actuellement réparti entre
les régimes obligatoires, soit un surcroît de dépenses de
570 millions de francs. En compensation, elle devrait percevoir 830 millions de
francs au titre de la cotisation sur les véhicules terrestres à
moteur. Les 260 millions de francs de différence aujourd'hui
perçus par les autres régimes devraient être
compensés par une subvention de l'Etat.
Enfin, la CNAMTS devra supporter le coût de l'extension du champ de la
couverture de base, estimé à 600 millions de francs.
Le financement de la couverture complémentaire est pris en charge par un
fonds spécial. Le coût total a été
évalué la première année à 1.500 francs
par an et par bénéficiaire pour 6 millions de personnes, soit
9 milliards de francs. Le financement obéit à un principe
inégal : reversement pour les organismes privés (dès
qu'un organisme prend en charge un bénéficiaire de la CMU, il
reçoit cette somme forfaitaire), remboursement au franc le franc pour
l'assurance maladie.
Les recettes de ce fonds proviennent :
• d'une contribution de 1,75 % du chiffre d'affaires des activités
" santé " des mutuelles et des compagnies d'assurance, avec un
paiement trimestriel. Cette contribution est nette des reversements aux
mêmes organismes par le fonds pour la prise en charge de
bénéficiaires de la CMU (1.500 F par affilié), chaque
organisme ne versant au fonds que la différence (ou percevant le surplus
théorique) entre sa contribution et les reversements ; sa ressource est
estimée à un montant maximum de 1,8 milliard de francs ;
• d'une subvention d'équilibre de l'Etat évaluée
ex post
, estimée en première année à 7,2
milliards de francs au moins.
Le projet de loi de financement de la sécurité sociale pour 2000
tire donc les conséquences de ces réformes. Les prévisions
de recettes tiennent ainsi compte des nouveaux prélèvements et
des nouvelles affectations de ceux qui existent.
Synthèse du financement annoncé par le
Gouvernement
pour la première année de la couverture de base de la CMU
(en milliards de francs)
|
Pertes de recettes et dépenses supplémentaires |
|
Recettes supplémentaires et moindres dépenses |
|
|
CNAF |
|
|
|
|
reprise de 28 points sur les 50 qu'elle touche du produit des prélèvements sociaux sur les revenus du patrimoine et produits de placement |
2,7 |
suppression des cotisations à l'assurance personnelle |
2,38 |
|
|
|
Perte nette |
0,32 |
|
CNAMTS |
|
|
|
|
Perte des cotisations de la CNAF à l'assurance personnelle |
2,38 |
Affectation de 28 points sur les 50 qu'elle touche du produit des prélèvements sociaux sur les revenus du patrimoine et produits de placement |
2,7 |
|
Perte des cotisations versées par l'Etat et les départements au titre de l'assurance personnelle |
4,05 |
Fraction du produit des droits de consommation sur les tabacs |
3,5 |
|
Perte des cotisations versées par le FSV |
0,61 |
Fraction des 60 % des droits de consommation sur les alcools affectés au FSV |
0,6 |
|
Prise en charge du déficit de l'assurance personnelle |
0,57 |
Cotisation sur les véhicules terrestres à moteur |
0,83 |
|
Perte de cotisations des assurés |
0,44 |
Cotisations nouvelles des assurés |
0,1 |
|
Extension du champ |
0,6 |
Perte nette |
0,92 |
|
Départements |
|
|
|
|
Reprise de 95 % des sommes affectées à l'aide médicale sous forme de DGD |
8,7 |
Suspension du versement des prestations d'aide médicale |
9,15 |
|
Gain net |
0,45 |
|
|
|
Etat |
|
|
|
|
Subvention aux régimes spéciaux pour compenser la perte de recettes liée à l'arrêt de la cotisation sur les véhicule terrestres à moteur |
0,26 |
Perte nette |
0,26 |
b) Les craintes énoncées lors de l'examen du projet de loi restent valables
Votre
rapporteur pour avis avait lors de la discussion du projet de loi émis
plusieurs critiques de fond sur le nouveau dispositif dont il estimait qu'il
remettait en cause les principes même de notre protection sociale. Il
s'était également largement inquiété de son
coût et avait indiqué qu'il lui semblait impossible que ce dernier
se limite à ce qu'annonçait le Gouvernement.
Ces craintes commencent aujourd'hui à rejoindre la
réalité. La première concerne l'assurance maladie. Le
coût net pour la CNAMTS de la CMU devait s'élever à 900
millions de francs (soit le quart du déficit de la CNAMTS prévu
pour 2000). Il est trop tôt pour savoir si le prévisions de
consommation médicale des nouveaux assurés de base seront
respectées. En revanche votre rapporteur constate que le Gouvernement a
donné l'autorisation à la CNAMTS de procéder à
l'embauche de 1.400 agents pour assumer les nouvelles taches induites par la
mise en place de la couverture maladie universelle. Votre rapporteur pour avis
avait expliqué que la CNAMTS ne disposait pas du personnel
nécessaire et qu'il lui faudrait procéder à des embauches
ce qui engendrerait un coût non prévu par le projet de loi. Il
constate que ces embauches et donc ce coût sont bien au rendez-vous.
Par ailleurs, les organismes complémentaires reconnaissent aujourd'hui
que le forfait de 1.500 francs par assuré complémentaire sera
insuffisant. D'abord se produiront des phénomènes de rattrapage
d'autant plus explicables que les bénéficiaires auront
été exclus des soins durant longtemps. Ensuite, le Gouvernement a
refusé les propositions des organismes de protection
complémentaires visant, dans un souci d'égalité avec ceux
qui s'assurent de leur propre chef, à encadrer certaines
catégories de dépenses comme les soins dentaires ou le forfait
hospitalier. Il convient de rappeler qu'un dépassement de 15 % du
forfait prévu représente un coût pour l'Etat et les
organismes de protection complémentaire de 1,2 milliard de francs.
Enfin, la non parution des décrets d'application vient encore retarder
et compliquer les modalités d'application du texte. Votre rapporteur
pour avis avait indiqué qu'il ne lui semblait pas possible de respecter
la date prévue :
" les modalités pratiques de mise
en place de la couverture maladie universelle laissent douter de la
capacité des différents acteurs à être prêts
pour le 1
er
janvier 2000, date inscrite dans le projet de loi pour
son entrée en vigueur. "
. Il tient à redire son
pessimisme. Comme il l'avait expliqué dans son avis, votre rapporteur
remarque que la CNAMTS rencontre notamment des difficultés pratiques
insurmontables pour vérifier les conditions de ressources qui
s'appliqueront, ce qui permet de craindre que le nombre de
bénéficiaires ne soit plus élevé que prévu.
La commission des finances suivra avec une attention extrême tout
dérapage des dépenses consacrées à la couverture
maladie universelle puisque celles-ci reposeront en définitive sur les
finances de l'Etat par la subvention d'équilibre et sur les
prélèvements obligatoires, tandis que la CMU,
révélatrice des limites de la protection sociale
française, porte en germe des dérives très dangereuses de
celle-ci.
3. Le solde dégradé par des dépenses nouvelles
Le
projet de loi de financement intègre deux réformes
majeures : la couverture maladie universelle et le passage aux 35 heures
hebdomadaires. Celles-ci ont un coût élevé pour les
finances sociales, coût amené à croître dans les
années à venir.
Par ailleurs, il devait permettre d'abonder de façon substantielle le
fonds de réserve pour les retraites par le biais des excédents du
Fonds de solidarité vieillesse et des régimes sociaux. Il n'en
est rien puisque le projet de loi vient ponctionner ce fonds de réserve
avant même qu'on en connaisse les objectifs et les modes de gestion, par
le biais du prélèvement de 5,6 milliards de francs sur les droits
sur les alcools attribués au FSV (cf.
infra
) et d'un milliard de
francs sur la CSG attribués au BAPSA.
Votre rapporteur pour avis regrette profondément qu'ayant dû
choisir entre financer un fonds de réserve pour les retraites et le
passage au 35 heures, le Gouvernement ait préféré la
deuxième solution, la plus handicapante pour notre économie, la
moins favorable pour les générations futures.
Par ailleurs, le projet de loi de financement dégrade en profondeur le
solde pourtant fragile du régime général en le faisant
passer de 14,1 milliards de francs à moins de 2 milliards de
francs.
Conséquences du projet de loi de financement de la
sécurité sociale 2000
sur le solde du régime
général
(en millions de francs)
|
|
Maladie |
Accidents du travail |
Vieillesse |
Famille |
Total |
|
Solde annoncé |
- 3.700 |
650 |
6.500 |
2.550 |
+6.000 |
|
Réintégration
|
+ 2.554 |
+ 360 |
+ 1.010 |
+ 1.771
|
+ 5.695
|
|
Solde tendanciel |
- 1.146 |
+1.010 |
+7.70 |
+ 6.821 |
+ 14.195 |
|
Mesures |
- 1.310 |
- 60 |
- 3.210 |
- 4.657 |
- 9.237 |
|
- " Coup de pouce " 0, 3 % BMAF |
|
|
|
- 340 |
- 340 |
|
- Versement des aides au logement jusqu'à 21 ans |
|
|
|
- 220 |
- 220 |
|
- Versement du complément familial jusqu'à 21 ans |
|
|
|
- 330 |
- 330 |
|
- Fonds d'action sociale CNAF |
|
|
|
- 250 |
- 250 |
|
- " Coup de pouce " de 0,3 % aux pensions |
- 50 |
- 60 |
- 950 |
|
- 1.060 |
|
- Contribution exceptionnelle des laboratoires |
+ 1.200 |
|
|
|
+ 1.200 |
|
- Transfert de charges de l'Etat |
- 100 |
|
|
|
- 100 |
|
- Fonds de modernisation des cliniques privées |
- 100 |
|
|
|
- 100 |
|
- Allocation de rentrée scolaire |
|
|
|
- 2.500 |
- 2.500 |
|
- Fonds de réserve pour les retraites |
|
|
- 2.900 |
|
- 2.900 |
|
- Perte de 2% sur le revenu du patrimoine |
- 2.260 |
|
- 2.260 |
- 1.017 |
- 5.537 |
|
Total |
- 2.456 |
+ 950 |
+ 1.400 |
+ 2.164 |
+ 2.058 |
Source :PLFSS 2000.
Alors que le régime général a
bénéficié de surcroîts de recettes exceptionnels,
fruits de la croissance économique, et que des besoins urgents se font
sentir dans le domaine de la santé ou de la vieillesse, le Gouvernement
dégrade de plus de 12,2 milliards de francs le solde du
régime général.
Si on retire de ces 12,2 milliards ce qui va au fonds de réserve pour
les retraites, ce sont encore 3,7 milliards de francs de dépenses
nouvelles que crée le Gouvernement.
Votre rapporteur pour avis estime qu'il s'agit là d'une politique peut
responsable qui hypothèque l'avenir et qui est en incohérence
totale avec le discours du Gouvernement sur l'affectation des excédents
de la sécurité sociale au fonds de réserve pour les
retraites.
Tout débat sur l'affectation d'excédents potentiels de la
sécurité sociale ne doit se faire, selon votre rapporteur pour
avis, que entre trois solutions non exclusives :
•
la réduction de la dette sociale
car il est
économiquement équivalent de désendetter la
sécurité sociale que de mettre de l'argent de côté
pour l'avenir : avec 215 milliards de francs de dette à la CADES et
8,5 milliards de déficit de trésorerie de l'ACOSS, les
générations futures hériteront un fardeau lourd de nos
erreurs ;
• la réduction des prélèvements obligatoires
sociaux
: le projet de loi de financement crée 15,9 milliards
de francs de nouveaux prélèvements quand il
bénéficie d'un excédent potentiel du régime
général de 14,1 milliards de francs ;
• éventuellement, dans un souci d'affichage, mais en
définissant clairement les objectifs assignés et les modes de
gestion, au fonds de réserve pour les retraites.
Votre rapporteur pour avis estime que les conditions ne sont réunies ni
pour une baisse massive des prélèvements sociaux, ni pour une
mise en réserve dont on voit qu'elle serait destinée à
être ponctionnée pour d'autres dépenses comme les 35
heures.
Il estime donc préférable, pour préserver
l'avenir de nos enfants et respecter le principe posé de la
séparation comptable des branches d'affecter toute amélioration
du régime général à la diminution de l'encours de
la CADES.
De plus, le solde de l'ACOSS, malgré les excédents potentiels,
restera déficitaire fin 1999 de 8,5 milliards de francs qui
pèsent sur sa trésorerie et devraient, en bonne logique,
s'ajouter à la dette de la CADES.
Enfin, cet équilibre est fragile quand on sait qu'un point
supplémentaire de dépenses maladie représente 5 milliards
de francs de dépenses nouvelles, ou que un point de revalorisation des
pensions coûte 3,4 milliards de francs, ou encore que l'assurance
maladie compte sur une contribution de l'industrie pharmaceutique à la
régularité douteuse de 1,2 milliard de francs, à
comparer au 1,9 milliard d'excédent restant du régime
général.
Ainsi, l'heure n'est pas aux dépenses nouvelles, mais reste plus que
jamais leur maîtrise, à celle des prélèvements et
à l'utilisation de marges de manoeuvre potentielles au
désendettement de la sécurité sociale, c'est à dire
de la CADES.
4. Les dangereuses mesures de recettes
a) La soumission à impositions sociales des grosses indemnités de licenciement (article 2 A)
L'article 2 A nouveau du présent projet de loi de
financement de la sécurité sociale, qui résulte d'un
amendement de notre collègue député
M. Jérôme Cahuzac, rapporteur pour avis de la commission des
finances, a pour objet de déterminer les seuils d'assujettissement aux
cotisations de sécurité sociale et à la contribution
sociale généralisée, des indemnités versées
aux salariés ou aux mandataires sociaux d'une entreprise, à
l'occasion de la cessation de leurs fonctions.
Il est le pendant de l'article 2
bis
du projet de loi de finances
pour 2000, également introduit par voie d'amendement, qui fixe les
conditions d'assujettissement de ces mêmes indemnités à
l'impôt sur le revenu. Ces conditions sont codifiées à
l'article 80
duodecies
nouveau du code général des
impôts (CGI).
Ainsi, seule la fraction des indemnités de licenciement soumise à
l'impôt sur le revenu en vertu de cet article 80
duodecies
du
CGI entrerait dans l'assiette des cotisations de sécurité sociale.
Ce dispositif doit être analysé au regard de la jurisprudence et
de la doctrine actuelles en matière d'indemnités de rupture de
contrat qui repose sur les principes suivants :
- les indemnités de licenciement ont pour objet de réparer le
préjudice moral et financier résultant du licenciement ;
- la part conventionnelle (ou légale) de ces indemnités
correspond à la réparation du préjudice moral et doit,
à ce titre, être exonérée d'impôt sur le
revenu et de cotisations sociales ;
- la fraction qui excède le montant prévu par les accords
collectifs ou par la loi répare le préjudice financier
résultant de la perte de revenus et doit à ce titre être
incluse dans l'assiette de l'impôt sur le revenu, et, parfois, des
cotisations sociales.
Toutefois, s'agissant du régime fiscal des indemnités de
licenciement, la jurisprudence est éminemment fluctuante.
On observera que le dispositif proposé par l'article 2 A, outre
qu'il évite les désagréments liés aux fluctuations
de la doctrine, a l'avantage d'être plus souple puisqu'il fixe à
un niveau relativement élevé le seuil d'exonération (au
moins deux fois le salaire brut annuel de l'année
précédant le licenciement, dans la limite de 2,35 millions
de francs).
En revanche, s'agissant de la CSG, le dispositif actuel, plus rigoureux, serait
maintenu qui prévoit l'assujettissement à la CSG de toutes les
sommes qui excèdent le montant légal ou conventionnel des
indemnités de licenciement.
A ce titre, il mérite probablement d'être amendé par
cohérence avec le régime des cotisations sociales.
(1) Les différences entre le régime social
et le régime fiscal actuel des indemnités de rupture de contrat
(a) Régime fiscal
A
l'heure actuelle, le régime fiscal des indemnités versées
en cas de cessation d'activité des salariés est fixé
essentiellement par la doctrine de l'administration et la jurisprudence, sur la
base du principe selon lequel la fraction des indemnités de licenciement
qui a pour objet la réparation d'un préjudice autre que financier
(préjudice moral ou professionnel notamment) bénéficie
d'une exonération.
Les indemnités de départs volontaires sont en revanche imposables.
A titre de pratique, l'administration considère que l'indemnité
de licenciement correspondant au minimum fixé par la convention
collective de branche, par l'accord professionnel ou interprofessionnel, ou,
à défaut, par la loi, n'est pas imposable.
Lorsqu'une indemnité plus élevée est versée en
vertu d'un accord particulier (contrat de travail, transaction, etc.) ou d'une
décision de l'employeur, le surplus est imposable sauf s'il est
établi que l'indemnité répare un préjudice autre
que la perte de salaires.
En pratique, peu d'indemnités sont déclarées et
imposées à l'impôt sur le revenu.
(b) Régime social
(i) Les indemnités de rupture de contrat entrent pour partie dans
l'assiette de la CSG et de la CRDS
Dans
l'état actuel du droit, les indemnités versées lors de la
rupture d'un contrat de travail sont soumises à la cotisation sociale
généralisée
4(
*
)
(CSG) et à la contribution pour
le remboursement de la dette sociale
5(
*
)
(CRDS) pour la fraction qui
excède " le montant prévu par la convention collective de
branche, l'accord professionnel ou interprofessionnel ou, à
défaut, par la loi ".
L'assiette de la CSG a en effet été alignée sur celle de
la CRDS par la loi de financement de la sécurité sociale pour
1997
6(
*
)
.
On notera qu'en vertu d'une circulaire du 2 février 1996 relative
à la CRDS sur les revenus d'activité et de remplacement, les
indemnités de licenciement prévues dans le contrat de travail ou
déterminées dans un accord d'entreprise ne donnent lieu à
exonération que pour la part de l'indemnité versée
conformément à la convention collective ou à l'accord
professionnel ou interprofessionnel éventuellement applicable, ou,
à défaut, par la loi.
On observera également que la même circulaire substitue à
la notion de " montant prévu ", celle de montant minimum. Or,
une telle interprétation n'est pas sans conséquences dans le cas
où la loi renvoie à l'accord des parties, au juge ou à un
organisme professionnel, le soin de déterminer, au vue des circonstances
propres à chaque cas, le montant de l'indemnité due. Tel est le
cas des dommages - intérêts pour licenciement abusif, des
dommages-intérêts pour rupture anticipée par l'employeur du
contrat à durée indéterminée, de l'indemnité
de clientèle des VRP, ou de l'indemnité de licenciement des
journalistes ayant plus de quinze ans d'ancienneté.
On peut regretter que l'administration ait adopté cette
interprétation contestable tant au plan de l'équité (la
fraction ainsi assujettie à CRDS est celle qui répare un
préjudice aggravé) qu'au regard du texte de l'ordonnance du
24 juillet 1996 (le montant " prévu " par la loi est
celui fixé dans chaque cas et non le minimum.
(ii) La fraction des indemnités de rupture de contrat correspondant à des dommages et intérêts n'entre pas dans l'assiette des cotisations sociales
Pour
établir la nature des indemnités de rupture de contrat au regard
des cotisations sociales, le juge distingue tout d'abord les indemnités
légales ou conventionnelles de licenciement - qui ne sont pas
soumises à cotisations sociales -, et les indemnités
négociées ou transactionnelles - qui peuvent être
soumises à cotisations. Le juge opère ensuite un
distinguo
entre les indemnités qui ont le caractère de
dommages-intérêts et les indemnités qui constituent des
rémunérations au regard du travail accompli.
En vertu d'une jurisprudence bien établie, les indemnités
conventionnelles ou légales de licenciement ne sont pas assujetties aux
cotisations de sécurité sociale
.
A la différence de l'indemnité compensatrice de préavis
correspondant à la rémunération du travail qu'aurait
accompli le salarié s'il était resté au service de son
employeur pendant la durée du délai-congé, les
indemnités de licenciement sont destinées à
réparer, en fonction de l'ancienneté, le préjudice qu'a
subi le travailleur du fait de la perte de son emploi et ne constituent pas un
supplément de rémunération versé à raison ou
à l'occasion du travail. En conséquence, elles ne sont pas
soumises à cotisations. Ainsi en a jugé la Cour de cassation a
plusieurs reprises.
Dans un arrêt n° 661 du 9 juin 1966
7(
*
)
, la chambre civile de la Cour de
cassation a ainsi estimé
" qu'une indemnité de
licenciement, bien qu'elle ait pour origine le contrat, constitue non un revenu
mais des dommages et intérêts, c'est-à-dire la
réparation d'un préjudice, ce qui ne saurait être
assimilé à un revenu quel qu'il soit ".
De même, les indemnités versées par l'employeur aux
salariés qui
acceptent de quitter volontairement
l'entreprise
et qui ont, comme les indemnités légales ou
conventionnelles de licenciement, le caractère de
dommages-intérêts
compensant le préjudice
résultant de la rupture de leur contrat de travail et la perte
prématurée de leur emploi ne doivent pas être incluses dans
l'assiette des cotisations de sécurité sociale
8(
*
)
.
Le juge a ainsi considéré qu'un salarié subit du fait de
la cessation prématurée de son activité dans le cadre d'un
plan social, qui constitue une forme atténuée de licenciement, un
préjudice matériel et moral ; dès lors,
l'indemnité qui lui est versée a pour objet de réparer ce
préjudice et ne constitue pas la rémunération d'un
travail
9(
*
)
.
Il en est de même pour l'indemnisation volontaire supplémentaire
allouée aux salariés en raison de leur acceptation d'un
départ anticipé de l'entreprise, qui, selon le juge,
présente le caractère de dommages-intérêts.
On notera donc avec intérêt que les
sommes allouées
à titre transactionnel
à des salariés qui renoncent en
contrepartie à réclamer des dommages-intérêts pour
rupture injustifiée du contrat de travail ne sont pas soumises à
cotisations sociales,
même pour la part de ces sommes qui
excède le montant de l'indemnité conventionnelle de
licenciement
.
Toutefois, le juge est tenu de rechercher si la somme versée dans le
cadre d'une transaction n'englobe pas des éléments de
rémunération soumis à cotisations, quelle que soit la
qualification retenue par les parties.
En revanche, les sommes versées par l'employeur lors de la
démission d'un salarié n'ont pas, en principe, la nature de
dommages-intérêts, sauf s'il est établi qu'en
réalité, la rupture du contrat de travail a été
provoquée par l'employeur
et que les sommes versées
réparent le préjudice né de la perte de l'emploi.
La Cour de cassation a, par exemple, jugé que l'indemnité
versée à un directeur général à l'occasion
de son départ de la société qui ne constitue ni le
dédommagement d'une révocation qui serait intervenue dans des
conditions abusives, ni la réparation d'un préjudice qui serait
résulté pour lui de la cessation forcée de ses fonctions,
constitue un élément de rémunération soumis
à cotisations
10(
*
)
.
(iii) Le cas des indemnités versées aux mandataires sociaux
S'agissant des mandataires sociaux, les tribunaux ont jugé que les dommages-intérêts alloués par décision de justice au président-directeur-général d'une société anonyme en réparation du préjudice subi du fait de la révocation de son mandat social ne sont pas soumises à cotisations 11( * ) .
(2) Le dispositif " Hollande - Cahuzac " aligne les régimes fiscal et social soumis à la CSG
Il est utile de revenir sur le dispositif de l'article 2 bis du projet de loi de finances pour 2000 dans la mesure où les conditions d'assujettissement aux cotisations sociales des indemnités de rupture de contrat sont strictement les mêmes (à l'exception de la CSG) que celles fixées par cet article.
(a) Le dispositif fiscal (article 2 bis du PLF pour 2000)
L'article 2
bis
du projet de loi de finances pour 2000
est
composé de deux volets.
Le
premier volet
concerne le régime fiscal applicable aux
indemnités de rupture des contrats de travail des
salariés
. Il
transpose dans la loi fiscale les principes
doctrinaux et jurisprudentiels actuels en les assouplissant
.
Le
second
règle le régime fiscal des indemnités de
toutes natures versées aux
mandataires sociaux et dirigeants de
sociétés
à l'occasion de la cessation de leurs
fonctions. Il distingue lui-même deux cas : celui du départ
volontaire des mandataires, qui occasionne le traitement fiscal le moins
favorable, et celui de la cessation forcée des fonctions, qui ne
provoque taxation qu'au delà d'un plafond de 2,35 millions de
francs.
(i) Le cas des salariés
Le
premier paragraphe du 1 de l'article 80
duodecies
pose le
principe
de
l'assujettissement
à l'impôt sur le revenu de la
fraction des indemnités de licenciement représentative de la
réparation d'un préjudice financier
(perte de revenus),
la
fraction conventionnelle ou légale de l'indemnité de
licenciement
- censée indemniser le préjudice
moral -
restant exonérée
.
Toutefois, le deuxième paragraphe du 1 atténue sensiblement ce
principe en accroissant la fraction exonérée des
indemnités de licenciement. Il prévoit enfin un
plancher
général d'imposition
pour les sommes qui excèdent
2,35 millions de francs
.
Au total, le dispositif serait le suivant :
• Les indemnités de licenciement seraient, en tout état de
cause, exonérées à hauteur de la fraction correspondant au
montant prévu par la convention collective de branche, l'accord
professionnel, ou à défaut, par la loi
12(
*
)
.
• Au delà, les indemnités ne seraient imposables que pour
la fraction qui excède la plus grande des deux sommes suivantes :
- soit la moitié des indemnités de licenciement
versées ;
- soit le double de la rémunération brute perçue
l'année précédant la rupture du contrat de travail.
Autrement dit, les indemnités de licenciement seraient soumises
à impôt, soit pour la moitié de leur montant, si ce dernier
excède le double de la rémunération brute perçue
l'année précédente, soit pour la fraction qui
excède deux fois le salaire de l'année précédente,
dans les autres cas.
Enfin, au delà d'un seuil de
2,35 millions de francs
(moitié de la première tranche du tarif de l'impôt de
solidarité sur la fortune, les indemnités de licenciement
seraient automatiquement assujetties à l'impôt sur le revenu
pour la fraction qui excède ce plancher
13(
*
)
.
Pour récapituler, le seuil de déclenchement de l'imposition
serait, pour les indemnités inférieures à
2,35 millions de francs, le plus élevé des trois montants
suivants :
- montant des indemnités de licenciement conventionnelles ;
- moitié des indemnités de licenciement versées ;
- deux fois le montant du salaire brut perçu l'année
précédente.
Au delà d'un seuil de 2,35 millions de francs, toutes les
indemnités seraient taxées, quelle que soit leur nature.
Exemples :
1
er
cas
: une indemnité de licenciement de 2
millions de francs touchée par un salarié qui aurait perçu
un salaire brut d'un million de francs l'année précédente
serait exonérée d'impôt sur le revenu.
2
ème
cas
: une indemnité de licenciement
de 2 millions de francs touchée par un salarié qui aurait
perçu un salaire brut de 800.000 F l'année
précédente serait imposable à hauteur de 400.000 F.
3
ème
cas
: une indemnité de licenciement
de 2 millions de francs touchée par un salarié qui aurait
perçu un salaire brut de 400.000 F l'année
précédente serait imposable à hauteur de un million de
francs.
4
ème
cas
: une indemnité de licenciement
de 3 millions de francs serait imposable, quel que soit le salaire
touché l'année précédente, pour la fraction qui
excède 2,35 millions de francs, soit 650.000 F.
Enfin,
ne seraient jamais taxables
les indemnités de
départ volontaires versées dans le cadre d'un plan social ainsi
que les indemnités versées à un salarié
licencié sans cause réelle et sérieuse (article
L. 122-14-4 du code du travail).
(ii) Le cas des mandataires sociaux et dirigeants d'entreprises
Le 2 de
l'article 80
duodecies
concerne les mandataires sociaux et dirigeants
d'entreprises.
Il dispose que toute indemnité versée à l'occasion de la
cessation de leurs fonctions serait imposable,
sans conditions de seuil.
Toutefois,
en cas de cessation forcée des fonctions,
notamment de
révocation, le régime serait le même que pour les
salariés, c'est-à-dire que seule la fraction des
indemnités qui excède les seuils évoqués plus haut
serait soumise à l'impôt sur le revenu.
Ces dispositions seraient applicables :
• dans les sociétés anonymes :
- au président du conseil d'administration,
- au directeur général,
- à l'administrateur provisoirement délégué,
- aux membres du directoire,
- à tout administrateur ou membre du conseil de surveillance
chargé de fonctions spéciales ;
• dans les sociétés à responsabilité
limitée : aux gérants minoritaires ;
• dans les autres entreprises ou établissements passibles de
l'impôt sur les sociétés : aux dirigeants soumis au
régime fiscal des salariés ;
• dans toute entreprise : à toute personne occupant un emploi
salarié dont la rémunération totale excède la plus
faible des rémunérations allouées aux dirigeants de cette
entreprise.
(b) Le dispositif social proposé par l'article 2A du présent projet de loi de financement
L'article 2 A du présent projet de loi est le
pendant de
l'article 2
bis
du projet de loi de finances pour 2000. Il pose le
principe de l'
assujettissement des indemnités de licenciement aux
cotisations de sécurité sociale, pour la fraction qui est
elle-même soumise à l'impôt sur le revenu.
Toutefois, s'agissant de la CSG, le dispositif actuel, plus rigoureux, est
réaffirmé.
(i) Le renforcement de l'assujettissement à la CSG
Bien que
l'utilité d'une telle disposition ne soit pas établie au regard
de l'état actuel du droit, il est prévu d'assujettir à la
CSG,
" en tout état de cause "
la fraction des
indemnités de licenciement qui est soumise à l'impôt sur le
revenu en application de l'article 80
duodecies
du CGI.
Cette disposition n'apporte rien de nouveau car les indemnités de
licenciement sont actuellement soumises à la CSG pour la fraction qui
excède le montant prévu par la convention collective de branche,
l'accord professionnel ou interprofessionnel ou, à défaut, par la
loi, ce qui est plus sévère que ce que l'amendement
" Hollande " prévoit en matière d'impôt sur le
revenu.
En revanche, l'article 2 A innove en prévoyant de soumettre
explicitement à la CSG la totalité des indemnités
perçues par les mandataires sociaux et dirigeants à l'occasion de
la cessation de leurs fonction, sauf en cas de cessation forcée de ces
fonctions, où seule la fraction assujettie à l'impôt sur le
revenu entrerait dans l'assiette de la
CSG.
On constate donc que
les salariés seraient plus rigoureusement
traités que les mandataires sociaux
, puisque le seuil
d'assujettissement de leurs indemnités à la CSG serait plus bas
que celui retenu pour les mandataires sociaux.
Une telle discrimination
mérite probablement correction
.
(ii) L'assujettissement de la fraction imposable des indemnités de licenciement aux cotisations de sécurité sociale
Le
régime social des indemnités de licenciement serait totalement
calqué sur le régime fiscal
prévu par l'article
80
duodecies
du CGI résultant de l'amendement
" Hollande " , à savoir :
- pour les salariés, n'entrerait dans l'assiette des cotisations
sociales que la fraction des indemnités de licenciement assujettie
à l'impôt sur le revenu ;
- la totalité des indemnités perçues par les mandataires
sociaux et dirigeants d'entreprises entrerait dans l'assiette des cotisations
de sécurité sociale,
sauf en cas de cessation forcée
des fonctions
où seule la fraction assujettie à
l'impôt sur le revenu serait prise en compte.
Les cotisations de sécurité sociale concernées sont :
- les cotisations des assurances sociales, des accidents du travail et des
allocations familiales (article L. 242-1 du code de la
sécurité sociale) ;
- les assurances sociales agricoles (article 1031 du code rural) ;
- les cotisations familiales des salariés agricoles (article 1062 du
code rural) ;
- les cotisations d'assurance maladie des travailleurs agricoles (article 1154
du code rural).
(3) L'utilité d'une correction concernant la CSG
Votre
commission des finances fera connaître, à l'occasion de l'examen
du projet de loi de finances pour 2000, ses analyses sur les seuils
d'assujettissement des indemnités à l'impôt sur le revenu
retenus par l'article 2
bis
, et notamment sur le plancher
d'imposition de 2,35 millions de francs que rien ne justifie
a
priori
.
Mais dans la mesure où l'article 2 A du présent projet
renvoie, pour la soumission des indemnités de rupture de contrat aux
cotisations de sécurité sociale, aux seuils fixés à
l'article 2
bis
du projet de loi de finances, toute modification de
ces seuils à l'occasion de l'examen de l'article 2
bis
se
répercuterait automatiquement sur l'article 2 A.
En outre, si l'on met de côté les objections de principe que l'on
peut formuler à l'égard d'une législation
ad hominem,
il est déjà possible d'observer que
les critères
retenus sont relativement généreux
par rapport à ce
que la doctrine ou le juge pouvaient jusqu'à présent appliquer.
Une fois ce constat effectué, il convient dès lors de trancher la
question de savoir s'il convient d'aligner le régime social des
indemnités versées à l'occasion de la rupture d'un contrat
de travail ou de la cessation forcée des fonctions des mandataires
sociaux, sur le régime fiscal de ces indemnités.
A cette question, votre commission a répondu par la positive en
considérant que, dès lors que des indemnités s'apparentent
à un complément de rémunération - et non
à des dommages-intérêts -, et sont à ce titre
soumises à l'impôt sur le revenu, elles doivent entrer dans
l'assiette des cotisations de sécurité sociale.
La soumission à l'impôt sur le revenu doit donc déclencher
l'assujettissement aux cotisations de sécurité sociale et
l'article 2 A.
En vertu du même raisonnement, votre commission considère qu'il
convient d'aligner l'assiette de la CSG - dont on a vu qu'elle
n'était pas modifiée par l'article 2 A pour les
salariés - sur celle des cotisations sociales.
Au total, seul le paragraphe I de l'article 2 A relatif à
l'assiette de la CSG mérite d'être corrigé.
b) Le spectre de la progressivité sur la CSG (article 2 C)
A
l'initiative de sa commission des finances, l'Assemblée nationale a
adopté un article 2 C prévoyant de faire passer de 160 francs
à 400 francs le seuil de mise en recouvrement de la CSG, la CRDS et du
prélèvement de 2 % sur les revenus du capital. Cet amendement a
été présenté dans un objectif de simplification et
pour alléger la charge sur les revenus les plus modestes, notamment ceux
des retraités :
" Cela évitera des complications,
notamment aux retraités non imposables "
a ainsi
précisé en séance le rapporteur pour avis notre
collègue député Monsieur Jérôme Cahuzac.
N'est en revanche pas venu en discussion un amendement de la commission des
finances rejeté par la commission des affaires sociales qui
prévoyait un montant minimum de 500 francs pour la réduction de 5
% opérée au titre des frais professionnels sur l'assiette de la
CSG.
Votre rapporteur pour avis estime que l'amendement adopté sur le
seuil de recouvrement présente le mérite de la simplification. Il
tient cependant à en souligner le coût et surtout la logique
extrêmement dangereuse. Il s'agit en réalité d'introduire
dans les prélèvements sociaux de la progressivité alors
qu'il est essentiel qu'elle en soit exclue.
En effet, ces prélèvements s'appuient sur une logique de
proportionnalité et de simplicité. Votre rapporteur pour avis
estime qu'il serait dangereux pour les recettes de la sécurité
sociale, mais aussi pour l'équilibre du système fiscal, pour la
simplicité de la CSG de remettre en cause ce principe, en tout cas au
détour d'un amendement d'apparence technique.
Les vrais questions posées par la CSG aujourd'hui sont tout autres et
résident dans sa diversité : la cohabitation de taux
différents, d'assiettes déductibles ou non du revenu imposable
devraient plus sûrement faire l'objet d'une réflexion. Il vaut
mieux élargir l'assiette en supprimant les cas particuliers qui existent
plutôt que de la compliquer et de le faire avec un coût très
lourd en termes de rendement.