Projet de loi de finances rectificative pour 2011

TITRE II - DISPOSITIONS PERMANENTES
I. - MESURES FISCALES NON RATTACHÉES

ARTICLE 13 (Art. 1er, 1649-0-A et 1783 sexies du code général des impôts) - Abrogation du droit à restitution des impositions directes en fonction du revenu (« bouclier fiscal »)

Commentaire : le présent article a pour objet d'abroger le « bouclier fiscal ».

I. LE DROIT EXISTANT

A. LE PRINCIPE DU BOUCLIER FISCAL

Le principe du bouclier fiscal a été introduit par l'article 74 de la loi n° 2005-1719 du 30 décembre 2005 de finances pour 2006. Il a été renforcé par l'article 11 de la loi n° 2007-1223 du 21 août 2007 en faveur du travail, de l'emploi et du pouvoir d'achat (TEPA).

Ainsi, aux termes du premier alinéa de l'article 1 ^er du code général des impôts issu de ces deux lois, « les impôts directs payés par un contribuable ne peuvent être supérieurs à 50 % de ses revenus ».

Les conditions d'application de ce principe sont définies à l'article 1649-0 A du même code.

B. LE FONCTIONNEMENT DU BOUCLIER FISCAL

1. Un droit à restitution ou à « autoliquidation » de l'impôt trop versé

L'article 1649-0 A du code général des impôts définit, pour les contribuables domiciliés fiscalement en France, un droit à restitution de la fraction des impositions excédant le seuil de 50 % précité. Le droit à restitution du « trop d'impôt » est acquis par le contribuable au 1 ^er janvier de l'année suivant le paiement des impositions dont il est redevable, et doit être exercé avant le 31 décembre de la même année.

De plus, selon les dispositions introduites par l'article 38 de la loi n° 2008-1425 du 27 décembre 2008 de finances pour 2009, adopté à l'initiative de votre rapporteur général, le contribuable redevable de l'impôt de solidarité sur la fortune (ISF), de la taxe foncière ou de la taxe d'habitation peut calculer lui-même le montant de son impôt en tenant compte de la créance qu'il détient sur l'Etat à raison des excédents d'impositions antérieurement acquittés (« autoliquidation du bouclier fiscal »).

2. Le calcul du plafonnement

a) Les impositions prises en compte au numérateur

Sous réserve qu'elles ne soient pas déductibles d'un revenu catégoriel de l'impôt sur le revenu et qu'elles aient été payées en France, les impositions prises en compte sont les impositions directes suivantes :

- l'impôt sur le revenu (IR) ;

- l'impôt de solidarité sur la fortune (ISF) ;

- les contributions sociales sur les revenus du patrimoine (CSG et CRDS sur les revenus du patrimoine, prélèvement social et contribution additionnelle) ;

- les contributions sociales sur les revenus d'activité et de remplacement et les produits de placement (CSG et CRDS sur les revenus d'activité et de remplacement, CSG, CRDS, prélèvement social et contribution additionnelle sur les revenus de placement) ;

- la taxe foncière sur les propriétés bâties et la taxe foncière sur les propriétés non bâties afférents à l'habitation principale du contribuable et perçues au profit des collectivités territoriales et des établissements publics de coopération intercommunale (EPCI) ;

- la taxe d'habitation afférente à l'habitation principale du contribuable et perçue au profit des collectivités territoriales et des établissements publics de coopération intercommunale (EPCI).

Les impôts locaux pris en compte ne concernent pas les impôts acquittés au titre des résidences secondaires . Par ailleurs, sont prises en compte les taxes additionnelles aux taxes foncières et d'habitation perçues au profit des établissements et organismes habilités à percevoir ces taxes, à l'exclusion de la taxe d'enlèvement des ordures ménagères.

La loi n° 2010-1657 du 29 décembre 2010 de finances pour 2011 a exclu certaines impositions pour le calcul du droit à restitution . Ainsi, elle exclut du calcul du droit à restitution la fraction supplémentaire d'impôt sur le revenu (de 1 % dans le cas général et de 3 % concernant les plus-values immobilières) due par les contribuables au titre de la contribution sur les hauts revenus et certains revenus du capital, ainsi que la hausse de 0,2 % du taux de prélèvement social applicable aux revenus du patrimoine perçus à partir de 2010 et aux produits de placement perçus à partir de 2011.

De plus, elle prévoit que le supplément d'impôt sur le revenu dû pour les contribuables, lié à la baisse de 10 % des réductions et crédits d'impôt, n'est pas pris en compte pour le calcul du droit à restitution.

b) Les revenus pris en compte au dénominateur

Les revenus à prendre en compte sont ceux réalisés par le contribuable au titre de l'année qui précède celle du paiement des impositions.

Ils sont constitués de trois catégories de revenus :

- les revenus soumis à l'impôt sur le revenu nets de frais professionnels ^{208 ( * )} ;

- les produits soumis à un prélèvement libératoire ;

- les revenus exonérés d'impôt réalisés au cours de la même année en France ou hors de France .

Par ailleurs, peuvent être imputés, en diminution de ces revenus :

- les déficits catégoriels imputables sur le revenu global ^{209 ( * )} ;

- les pensions alimentaires ;

- les cotisations ou primes versées au titre de l'épargne retraite facultative qui sont déductibles du revenu global.

Enfin, parmi les revenus d'épargne soumis à l'impôt sur le revenu dont le prélèvement n'intervient qu'au terme du dénouement d'un contrat (comptes d'épargne-logement, plans d'épargne populaire et bons de capitalisation, et placements de même nature, autres que ceux en unités de comptes, c'est-à-dire en euros), le 6 de l'article 1649-0 A du code général des impôts prévoit que ces revenus sont pris en compte dans le calcul du plafonnement « à la date de leur inscription en compte ».

La loi n° 2010-1657 du 29 décembre 2010 de finances pour 2011 a adopté des mesures relatives à la prise en compte de certains revenus et impositions pour la détermination du droit à restitution . Désormais, le calcul de ce montant intègre les plus-values de cessions de valeurs mobilières pour leur montant imposable aux prélèvements sociaux. De même, sont pris en compte pour la détermination du montant du droit à restituer les produits des compartiments euro des contrats d'assurance-vie dits « multisupports », imposés aux prélèvements sociaux au fil de l'eau.

c) Les revenus non pris en compte au dénominateur

En revanche, le 4 de l'article 1649-0 A du code général des impôts exclut les plus-values immobilières exonérées en application des II et III de l'article 150 U du code général des impôts des revenus à prendre en compte au dénominateur du plafonnement. Il s'agit :

- des plus-values sur la résidence principale et ses dépendances, sur l'habitation des Français domiciliés hors de France, sur les biens faisant l'objet d'une expropriation pour cause d'utilité publique et sur les biens faisant l'objet d'une opération de remembrement ;

- des plus-values constatées sur un montant de cession inférieur à 15.000 euros ;

- des plus-values réalisées par des titulaires d'une pension vieillesse non assujettis à l'ISF et disposant de revenus leur permettant d'être exonérés ou de bénéficier d'un dégrèvement de taxe foncière sur les propriétés bâties ou de taxe d'habitation ;

- des plus-values sur les biens cédés par les particuliers au profit d'un organisme HLM, d'une société d'économie mixte gérant des logements sociaux, d'un organisme sans but lucratif ou d'une union d'économie sociale exerçant une activité dans le cadre de la mise en oeuvre du droit au logement ou de lutte contre l'exclusion.

De même, un certain nombre de prestations sociales sont exclues du dénominateur du plafonnement . Il s'agit :

- des prestations familiales énumérées à l'article L. 511-1 du code de la sécurité sociale (prestation d'accueil du jeune enfant, allocations familiales, complément familial, allocation de logement, allocation d'éducation de l'enfant handicapé, allocation de soutien familial, allocation de rentrée scolaire, allocation de parent isolé et allocation de présence parentale) ;

- de l'allocation aux adultes handicapés et de l'allocation personnalisée d'autonomie ;

- de l'allocation de logement et de l'aide personnalisée au logement.

- des revenus des logements dont le propriétaire se réserve la jouissance et qui ne sont pas soumis en application de l'article 15-II du code général des impôts à l'impôt sur le revenu ;

- des plus-values qui ne bénéficient pas d'une exonération mais ne sont pas imposables à l'impôt sur le revenu.

C. DES RÉSULTATS MITIGÉS DU POINT DE VUE DU RETOUR DES CONTRIBUABLES

D'après les chiffres transmis par le Gouvernement, le nombre d'exils et de retours de redevables de l'impôt de solidarité sur la fortune depuis 2006 se décompose ainsi :

Année	2006	2007	2008
Redevables de l'ISF délocalisés en N	843	719	821
Redevables de l'ISF de retour en N	226	246	312

Source : ministère du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat

Les données du tableau font clairement apparaître la persistance d'un déséquilibre important entre les départs et les retours des redevables de l'ISF , malgré la création du bouclier fiscal. De ce point de vue, son bilan est donc plutôt mitigé.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

A. LA SUPPRESSION DU BOUCLIER FISCAL

Le présent article propose d'abroger les articles premier et 1649-0 A du code général des impôts, ce qui revient à supprimer le principe du plafonnement des impôts directs en fonction des revenus (« bouclier fiscal »).

Le I du présent article prévoit que le droit à restitution des impositions directes au titre du bouclier fiscal s'effectuera pour la dernière fois au titre des revenus réalisés en 2010. Autrement dit, la suppression interviendra à compter des impôts directs payés en 2012, au titre des revenus réalisés en 2011.

B. UNE AUTOLIQUIDATION OBLIGATOIRE

Le premier alinéa du II prévoit que les contribuables qui sont redevables de l'impôt de solidarité sur la fortune en 2012, titulaires d'un droit à restitution au titre des impôts payés en 2011, en bénéficieront obligatoirement par le mécanisme de l'autoliquidation, dont les modalités sont définies au 9 de l'article 1649-0-A.

Cela signifie que les contribuables concernés devront déduire eux-mêmes du montant de l'ISF qu'ils doivent acquitter les sommes qu'on leur reverse au titre du bouclier fiscal.

En outre, le second alinéa du II de l'article 13 précise que toute créance qui subsisterait au-delà de l'année 2012 devra être imputable « exclusivement » sur les cotisations d'impôt de solidarité sur la fortune dues au titre des années suivantes.

Cependant, trois exceptions à ce dernier principe sont prévues . Le contribuable ou ses ayants droits pourront en effet demander la restitution du reliquat de la créance issue du droit à restitution acquis en 2012 avant le 31 décembre de l'année au titre de laquelle :

- ils ne sont plus redevables de l'impôt de solidarité sur la fortune ;

- les membres du foyer fiscal titulaires de la créance font l'objet d'une imposition distincte à l'ISF ;

- l'un des membres du foyer fiscal titulaire de la créance décède.

D'après les chiffres transmis par le Gouvernement, les données relatives à l'imputation du bouclier fiscal « autoliquidé » sur l'ISF sont les suivantes :

Année	2009	2010
Nombre de redevables de l'ISF	2 822	3 952
Montant du bouclier imputé sur l'ISF (en millions d'euros)	149	218

Source : ministère du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat

La lecture de ce tableau montre que le nombre de redevables bénéficiaires du bouclier fiscal ayant recours au mécanisme de l'autoliquidation a augmenté entre 2009 et 2010 . La disposition du présent article tendant à rendre obligatoire ce mécanisme ne devrait donc pas poser de difficulté particulière.

C. UNE MESURE DE COORDINATION

Enfin, le III de l'article 13 supprime par coordination l'article 1783 sexies du code général des impôts, qui impose au contribuable une majoration de 10 % de l'insuffisance de versement constatée en cas de surestimation du droit à restitution.

L'article 1783 sexies sera supprimé à compter du 1 ^er janvier 2016. Cette date éloignée tient compte des effets différés dans le temps de la suppression du bouclier et donne un délai suffisant pour permettre à l'administration, qui contrôle par définition a posteriori , de récupérer les sommes indûment versées, conformément à l'article L. 186 du livre des procédures fiscales.

Pour mémoire, cet article, qui s'applique à l'ensemble des impôts, dispose que « lorsqu'il n'est pas expressément prévu de délai de prescription plus court ou plus long, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à l'expiration de la sixième année suivant celle du fait générateur de l'impôt ».

D. DES RECETTES CONSÉQUENTES QUI CONTRIBUENT À ÉQUILIBRER LA RÉFORME

D'après l'évaluation préalable de l'article 13, la suppression du bouclier fiscal engendrera des recettes estimées à 300 millions d'euros en 2012 , 420 millions d'euros en 2013 et 720 millions d'euros à partir de 2014 ^{210 ( * )} , soit 40 % du coût de la réforme de l'ISF .

III. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

L'Assemblée nationale a adopté deux amendements rédactionnels de précision.

En outre, votre rapporteur général souligne que l'Assemblée nationale a adopté, dans le cadre de la première partie du présent projet de loi de finances rectificative, un article additionnel visant à généraliser l'autoliquidation du bouclier fiscal pour les redevables de l'ISF dès le 30 septembre 2011 . Il renvoie sur ce point au commentaire de l'article 1 ^er quater .

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Votre rapporteur général réitère le raisonnement qu'il a tenu dans le cadre de l'exposé général du présent rapport.

Le bouclier fiscal a été créé dans un contexte économique profondément différent de celui d'aujourd'hui. Dès lors, il est devenu de plus en plus contesté et contestable , d'autant plus que la définition du revenu retenue ne rendait qu'imparfaitement compte de la capacité contributive des contribuables et exonérait certains de nos compatriotes les plus aisés des efforts collectifs.

Sa suppression apparaît donc aujourd'hui nécessaire . Néanmoins, le principe du bouclier fiscal , qui garantit que l'impôt ne présente pas de caractère confiscatoire pour quelque contribuable que ce soit, reste plus que jamais pertinent , dans un contexte de mondialisation et de concurrence fiscale accrue. C'est pourquoi, la suppression du bouclier fiscal s'accompagne concomitamment du réaménagement de l'impôt de solidarité sur la fortune.

Le dispositif présenté par le Gouvernement est donc équilibré et son calendrier de mise en oeuvre tient compte de la complexité inhérente à la suppression du bouclier fiscal, qui devra nécessairement s'étaler sur plusieurs mois, compte tenu du décalage existant entre le moment où le droit à restitution est acquis et le paiement effectif de celui-ci.

Le choix d'appliquer le bouclier pour la dernière fois pour les revenus réalisés en 2010 garantit la sécurité juridique des contribuables et sécurise donc les décisions d'investissement prises sur le fondement du droit actuel.

L'autoliquidation obligatoire est également un bon principe, car elle permettra de limiter les flux financiers entre l'État et les contribuables et responsabilisera ces derniers.

Enfin, la suppression du bouclier apportera des recettes conséquentes , qui participent de l'équilibre financier global de la réforme.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification .

ARTICLE 14 (Art. 1391B ter [nouveau] du code général des impôts, art. L. 173 du livre des procédures fiscales) - Plafonnement de la taxe foncière afférente à l'habitation principale en fonction du revenu

Commentaire : le présent article a pour objet de plafonner la taxe foncière afférente à l'habitation principale en fonction du revenu, pour les contribuables pour lesquels elle peut représenter une charge excessive au regard de leurs capacités contributives.

I. LA TAXE FONCIÈRE SUR LES PROPRIÉTÉS BÂTIES (TFPB)

A. LES PERSONNES IMPOSABLES

Aux termes de l'article 1380 du code général des impôts, « la taxe foncière est établie annuellement sur les propriétés bâties sises en France à l'exception de celles qui en sont expressément exonérées par les dispositions du présent code ».

La taxe foncière sur les propriétés bâties (TFPB) est due par les propriétaires des constructions fixées au sol à perpétuelle demeure et présentant le caractère de véritables bâtiments : locaux d'habitation, locaux commerciaux, usines, bureaux...

La taxe foncière est due chaque année par le propriétaire de l'immeuble au 1 ^er janvier de ladite année .

En cas de vente de l'immeuble, le vendeur ne peut pas obtenir la réduction de l'impôt au prorata du nombre de mois pendant lesquels il a été propriétaire. Mais rien n'empêche le vendeur et l'acquéreur de prévoir dans l'acte de vente, comme cela se fait habituellement, le partage entre eux de l'impôt.

Lorsque l'immeuble est grevé d'un usufruit, c'est l'usufruitier qui est redevable de la taxe foncière.

D'autre part, il arrive que le locataire d'un terrain y édifie une construction. En principe, c'est le locataire qui est alors personnellement soumis à la taxe foncière sur les constructions, le propriétaire demeurant quant à lui imposable à raison du sol. Toutefois, c'est le propriétaire du terrain qui est immédiatement imposable sur ces constructions si le bail prévoit qu'elles lui reviendront sans indemnité en fin de location.

L'assiette de la taxe est la valeur locative cadastrale , diminuée d'un abattement forfaitaire de 50 % destiné à tenir compte des dépenses de gestion du propriétaire, d'assurances, d'amortissement, d'entretien et de réparation.

Le produit de la taxe, estimé à 21,9 milliards d'euros en 2009, est affecté aux communes, départements, régions et établissements publics de coopération intercommunale (EPCI).

B. CALCUL DE L'IMPÔT

Le montant de la TFPB s'obtient en multipliant le revenu net cadastral de la propriété par le taux d'imposition. Ce dernier varie d'une commune à l'autre et d'une année à l'autre suivant les nécessités budgétaires des différentes collectivités.

Le revenu net cadastral est lui-même égal à la moitié de la valeur locative des locaux et installations soumis à la taxe foncière.

C. LES PROPRIÉTÉS IMPOSÉES

Sauf exonération expresse, toute propriété bâtie sur le territoire français est soumise à la taxe foncière. Est considérée comme propriété bâtie toute construction fixée au sol à perpétuelle demeure . En d'autres termes, l'ouvrage doit être implanté dans le sol de telle façon qu'il n'est pas possible de le déplacer sans le démolir. Sont exclues de l'imposition des constructions de faible dimension telles que les abris de jardin et les kiosques. Pour être imposable, l'immeuble doit être achevé.

De plus, certains terrains sont assimilés à des bâtiments et imposés en tant que tels à la TFPB . Ainsi, aux termes de l'article 1381 du code général des impôts (CGI), sont également soumis à la taxe foncière sur les propriétés bâties :

- les terrains qui forment le sol des bâtiments ou qui en constituent la « dépendance indispensable et immédiate », tels que les cours, passages et petits jardins par exemple ;

- les terrains non cultivés affectés à un usage industriel ou commercial ou à la publicité (chantiers, dépôts de marchandises, parcs de stationnement) ;

- les ouvrages d'art et voies de communication ;

- les installations de stockage (réservoirs, cuves, silos, gazomètres, châteaux d'eau) et certains ouvrages en maçonnerie des établissements industriels (cheminées d'usine notamment) ;

- les bateaux utilisés en un point fixe et aménagés pour l'habitation, le commerce ou l'industrie.

D. LES PROPRIÉTÉS EXONÉRÉES

La taxe foncière sur les propriétés bâties fait l'objet de nombreux dégrèvements et exonérations, permanents ou temporaires, accordés par l'Etat ou les collectivités territoriales.

Ces exonérations peuvent être réparties en deux catégories, les exonérations permanentes et les exonérations temporaires.

1. Les exemptions permanentes

Elles profitent d'abord aux propriétés détenues par une collectivité publique, affectées à un service public et non productives de revenu (article 1382 du CGI).

Sont également exonérés les bâtiments ruraux servant à loger ou élever des bestiaux ou à stocker des récoltes ainsi que les centres équestres et entraîneurs de chevaux. En revanche, n'est pas exonérée l'habitation de l'exploitant agricole.

En troisième lieu, sont exonérés de taxe les édifices affectés à l'exercice public du culte lorsqu'ils appartiennent à l'Etat, à une collectivité territoriale, à une association cultuelle ou diocésaine. En revanche, les chapelles et églises privées, propriété de particuliers mêmes utilisées dans l'exercice public du culte sont imposables.

Enfin, sont exonérés les immeubles diplomatiques et les bâtiments des organisations internationales par application de la Convention de Vienne de 1969 relative aux immunités diplomatiques.

2. Les exonérations temporaires

Elles traduisent une volonté politique d'orienter les comportements par une incitation fiscale. D'origine très ancienne mais réduites dans leur champ d'application ces dernières années, elles correspondent à plusieurs exemptions de nature et de durée différentes.

La plus importante de ces exonérations temporaires est celle prévue en faveur des constructions nouvelles . Une exonération de deux ans est ainsi prévue en faveur des constructions nouvelles, reconstructions et additions de constructions quelle que soit leur nature (article 1383 du CGI).

De plus, entreprises nouvellement créées peuvent bénéficier, si une décision a été prise en ce sens par la commune concernée, d'une exemption comprise entre deux et cinq ans de la taxe foncière afférente aux locaux déjà existants affectés à leur exploitation, y compris ceux repris à une entreprise en difficulté (A de l'article 1383 du CGI).

Dans la même logique, les collectivités territoriales peuvent exonérer de la taxe foncière les jeunes entreprises innovantes pour une durée limitée à sept ans (I de l'article 1383 D du CGI).

En outre, une exonération d'une durée de quinze ans existe pour les logements qui ont fait l'objet d'un prêt selon le régime propre aux habitations à loyer modéré (article 1384 du CGI).

En outre, il existe des exonérations à caractère social . Par exemple, sont exonérés de la TFPB afférente à leur résidence principale les titulaires de l'allocation de solidarité aux personnes âgées ou de l'allocation supplémentaire d'invalidité (article 1390 du CGI).

De même, aux termes de l'article 1391 du CGI, les redevables âgés de plus de 75 ans sont exonérés de la TFPB pour l'immeuble qu'ils habitent, lorsque le montant des revenus de l'année précédente n'excède pas une certaine limite fixée tous les ans par le pouvoir réglementaire.

De surcroît, l'article 1391 B bis prévoit des mesures en faveur des personnes hébergées en maison de retraite. En effet, les personnes conservant la jouissance exclusive de leur résidence principale pour s'installer de façon durable dans une maison de retraite bénéficient d'une exonération de la TFPB afférente à cette habitation, lorsqu'elles remplissent les conditions prévues aux articles 1390 et 1391 du CGI.

3. Les dégrèvements spéciaux et exonérations particulières

Le dégrèvement, qui aboutit à une atténuation ou à une suppression de l'impôt, ouvre droit pour la collectivité territoriale à une prise en charge par l'Etat de l'impôt non acquitté par le contribuable.

Les contribuables peuvent obtenir le dégrèvement de leur imposition en cas de vacance d'une habitation normalement destinée à la location ou en cas d'inexploitation d'un immeuble qui était utilisé par le contribuable lui-même à usage industriel ou commercial (article 1389 du CGI). Cette situation doit être indépendante de la volonté du contribuable, d'une durée de trois ans au moins, et affecter soit la totalité de l'immeuble, soit une partie susceptible de location ou d'exploitation séparée.

Une possibilité de dégrèvement de 100 euros est également prévue en faveur des contribuables âgés de condition modeste par l'article 1391 B bis , qui dispose que « les redevables âgés de plus de 65 ans au 1 ^er janvier de l'année d'imposition autres que ceux visés à l'article 1391, et qui occupent leur habitation principale dans les conditions prévues à l'article 1390 bénéficient d'un dégrèvement d'office de 100 euros de la TFPB afférente à cette habitation lorsque le montant des revenus de l'année précédente n'excède pas la limite prévue à l'article 1417-I ».

4. Des exonérations et dégrèvements néanmoins insuffisants pour traiter le cas de certaines situations spécifiques

Cependant, ces dispositifs dérogatoires ne permettent pas forcément de répondre à la situation spécifique de certains contribuables.

En effet, pour certains contribuables propriétaires de leur résidence principale, la cotisation de TFPB représente parfois une charge démesurée au regard de leurs capacités contribuables.

C'est pourquoi, pour ces personnes aux revenus modestes, le bouclier fiscal constitue essentiellement un dispositif d'allègement de la TFPB .

D'après l'évaluation préalable jointe à l'article 14, le nombre de contribuables concernés s'élevait à 10 000 en 2009, soit le nombre de bénéficiaires du bouclier non redevables de l'ISF.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

A. LE PLAFONNEMENT DE LA TAXE FONCIÈRE AFFÉRENTE À L'HABITATION PRINCIPALE EN FONCTION DU REVENU

Le présent article tire les conséquences de la suppression du bouclier fiscal pour les contribuables modestes en proposant un mécanisme de remplacement : un plafonnement de la taxe foncière afférente à l'habitation principale en fonction du revenu .

1. La création d'un nouveau dégrèvement dans le code général des impôts

Le I complète la liste des dégrèvements de TFPB dans le code général des impôts, en créant un nouvel article 1391 B ter . Celui-ci instaure un dégrèvement égal à la fraction de la cotisation de la taxe foncière sur la propriété bâtie afférente à l'habitation principale des contribuables supérieure à 50 % du montant total de leurs revenus.

Il est donc proposé de plafonner la TFPB afférente à l'habitation principale à 50 % des revenus.

2. La définition des revenus retenue pour la détermination du droit au plafonnement

Le II du nouvel article 1391 B ter précise la définition des revenus retenue pour la détermination du droit au plafonnement. Il s'agit du revenu fiscal de référence ^{211 ( * )} (RFR) majoré des déficits catégoriels et globaux des années antérieures, des moins-values de cession de valeurs mobilières, des droits sociaux constatés au cours d'une année antérieure et de certains revenus exonérés d'impôts sur le revenu.

Cette définition, qui se rapproche des revenus pris en compte pour le calcul du droit à restitution au titre du bouclier fiscal, a vocation à appréhender de la façon la plus juste possible la capacité contributive des contribuables concernés .

Cependant, comme le précise l'évaluation préalable jointe au présent article, le revenu retenu pour déterminer le plafonnement de la TFPB diffère du revenu retenu pour le bouclier fiscal à trois égards . En effet, les éventuelles plus-values immobilières seront prises en compte. De plus, les charges déduites du revenu global ne seront pas réintégrées. Enfin, les produits des contrats d'assurance-vie seront majorés des abattements applicables.

3. La détermination du foyer fiscal redevable de la taxe et éligible au plafonnement

Le II du nouvel article 1391 B ter précise par ailleurs quels sont les foyers fiscaux redevables de la taxe pour la prise en compte des revenus. Ainsi, les revenus correspondent à ceux du foyer fiscal du contribuable au nom duquel la taxe est établie.

De plus, quand la taxe est établie au nom de plusieurs personnes qui appartiennent à des foyers fiscaux différents, les revenus s'entendent de la « somme des revenus de chacun des foyers fiscaux de ces personnes ».

Enfin, lorsque les personnes mentionnées dans les deux cas précédents cohabitent avec des personnes qui ne sont pas rattachées à leur foyer fiscal et pour lesquelles la propriété constitue leur habitation principale, les revenus s'entendent de « la somme des revenus de chacun des foyers fiscaux des personnes au nom desquelles l'imposition est établie, ainsi que des revenus de chacun des foyers fiscaux des cohabitants ».

4. Un plafonnement non automatique, qui doit faire l'objet d'une demande de la part du contribuable

Enfin, le IV du nouvel article 1391 B ter spécifie que le contribuable doit présenter une réclamation pour pouvoir bénéficier du plafonnement , dans le délai prévu à l'article R. 196-2 du livre des procédures fiscales. Pour mémoire, ce dernier dispose que :

« Pour être recevables, les réclamations relatives aux impôts directs locaux et autres taxes annexes, doivent être présentées à l'administration des impôts au plus tard le 31 décembre de l'année suivant, selon le cas :

« a. l'année de la mise en recouvrement du rôle ;

« b. l'année de la réalisation de l'évènement qui motive la réclamation ;

« c. l'année de la réception par le contribuable d'un nouvel avis d'imposition réparant les erreurs d'expédition que contenait celui adressé précédemment ;

« d. l'année au cours de laquelle le contribuable a eu connaissance certaine de cotisations d'impôts directs établies à tort ou faisant double emploi. »

Le plafonnement n'est donc pas automatique et doit faire l'objet d'une démarche volontaire du contribuable.

Le II de l'article 14 modifie l'article L. 173 du livre des procédures fiscales par coordination. Ainsi, l'expression « revenu fiscal de référence » est remplacé par les mots « les revenus », tandis que la liste des articles mentionnés est complétée par la mention de l'article 1391 B ter .

B. UNE DISPOSITION APPLICABLE À COMPTER DES IMPOSITIONS ÉTABLIES AU TITRE DE L'ANNÉE 2012

Enfin, le III du présent article dispose que le plafonnement s'appliquera à compter des impositions établies au titre de l'année 2012. En ce qui concerne l'année 2011, le bouclier fiscal continuera de s'appliquer pour les contribuables concernés.

D'après les chiffres transmis par le gouvernement, le nombre de redevables concernés par cette mesure est estimé à 10 000 , soit le nombre de bénéficiaires du bouclier fiscal en 2009 non redevables de l'ISF.

Le coût de cette mesure est estimé à 7 millions d'euros à partir de 2012, et sera pris en charge par l'État. Cette évaluation est réalisée sur la base du nombre de redevables concernés en 2009.

III. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

L'Assemblée nationale a adopté sept amendements au présent article, à l'initiative de notre collègue député Gilles Carrez et avec l'avis favorable du Gouvernement .

Trois sont de nature rédactionnelle ou de précision.

S'agissant des autres, l'un vise à limiter le bénéfice du dégrèvement aux personnes dont les revenus sont inférieurs au revenu fiscal de référence , soit 23 224 euros pour une personne seule, majorés de 5 426 euros pour la première demi-part et 4 270 euros ensuite, sur le modèle du plafonnement applicable à la taxe d'habitation. Sur cet amendement, le Gouvernement s'en est remis à la sagesse de l'Assemblée .

Dans la même logique, un second amendement vise à limiter le bénéfice du dégrèvement de la TFPB aux seuls contribuables qui ne sont pas soumis à l'ISF .

Un autre amendement, dont notre collègue député Charles de Courson partage l'initiative, tend à instaurer une réduction du montant du dégrèvement dont pourront bénéficier les contribuables lorsque la collectivité bénéficiaire de la TFPB votera une augmentation des taux par rapport à l'année 2011 .

Enfin, l'Assemblée nationale a adopté un amendement visant à ce que soit prise en compte dans le calcul du dégrèvement la totalité de la taxe sur le foncier bâti, majorée par exemple en Île-de-France des taxes d'équipement perçues au profit des établissements publics fonciers.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Votre rapporteur général estime que cette mesure de justice sociale se justifie car la réforme de la fiscalité du patrimoine, ciblée sur les plus hauts patrimoines, ne doit pas avoir de conséquence négative sur les revenus des contribuables de condition modeste.

Étant donné que les dispositifs d'exonération ou de dégrèvement existant ne sont pas suffisants pour prendre en compte la situation spécifique des personnes aux revenus modestes propriétaires de leur logement, il est légitime, dès lors que l'on supprime le bouclier fiscal, de créer un dispositif compensatoire aux effets similaires.

De plus, cette mesure se justifie du point de vue de l'efficacité économique , dans la mesure où elle a vocation à maintenir le pouvoir d'achat des contribuables de condition modeste propriétaires de leur résidence principale.

De surcroît, votre rapporteur général approuve l'ensemble des amendements adoptés par l'Assemblée nationale , qui ciblent davantage le plafonnement instauré par le présent article et affinent le champ de la taxe foncière retenu pour le calcul du dégrèvement.

Enfin, comme dans le cadre actuel du bouclier fiscal, le coût -relativement modique - de ce dispositif sera pris en charge par l'Etat. De ce fait, les ressources des collectivités territoriales ne subiront pas l'impact de sa création.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 14 bis (nouveau) (Art. L. 2334-33 et L. 2334-35 du code général des collectivités territoriales) - Eligibilité à la dotation d'équipement des territoires ruraux (DETR)

Commentaire : le présent article, adopté à l'initiative du Gouvernement, propose de modifier les conditions d'éligibilité à la nouvelle DETR, instituée par la loi de finances pour 2011.

I. LE DROIT EXISTANT

L'article 179 de la loi de finances initiale pour 2011 a organisé la fusion de la dotation globale d'équipement (DGE) des communes et de la dotation de développement rural (DDR) en une dotation unique, la dotation d'équipement des territoires ruraux (DETR), dont les règles de fonctionnement sont codifiées aux articles L. 2334-33 et suivants du code général des collectivités territoriales (CGCT).

Cette fusion, qui figurait dans les conclusions des Assises des territoires ruraux en 2010, avait pour objectif de simplifier les critères d'éligibilité et de calcul des enveloppes départementales ainsi que ses modalités de gestion. Elle n'a pas modifié le total des crédits disponibles, le montant 2011 de la DETR, soit 615 689 257 euros, correspondant exactement à la somme des montants pour 2010 de la DGE et de la DDR.

Les critères démographiques et financiers d'éligibilité à la DETR , définis par les articles L. 2334-33 et L. 2334-34 du CGCT sont les suivants :

? pour les communes

- avoir une population qui n'excède pas 2 000 habitants dans les départements de métropole et 3 500 habitants dans les départements d'outre-mer ;

- ou avoir une population qui n'excède pas 20 000 habitants dans les départements de métropole et 35 000 habitants dans les départements d'outre-mer et un potentiel financier moyen par habitant inférieur à 1,3 fois le potentiel financier moyen par habitant de l'ensemble des communes dont la population est supérieure à 2 000 habitants et n'excède pas 20 000 habitants.

? Pour les établissements publics de coopération intercommunale ( EPCI )

- avoir une population qui n'excède pas 20 000 habitants dans les départements de métropole et 35 000 habitants dans les départements d'outre-mer ;

- ou avoir une population qui n'excède pas 60 000 habitants, et soit ne compter que des communes répondant aux critères d'éligibilité, soit avoir un potentiel fiscal moyen par habitant inférieur à 1,3 fois le potentiel fiscal moyen par habitant de l'ensemble des établissements publics de coopération intercommunale à fiscalité propre de même catégorie, soit ne compter que des communes ayant une population inférieure à 15 000 habitants.

Les syndicats mixtes composés uniquement d'EPCI éligibles à la première part et aux communes éligibles à la seconde fraction de la dotation de solidarité rurale, qui étaient éligibles à la seconde part de la DDR, ne sont pas éligibles à la DETR .

II. LE DISPOSITIF INTRODUIT PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

Sur proposition du Gouvernement, l'Assemblée nationale a adopté le présent article qui répond à certaines difficultés soulevées par la mise en oeuvre de la réforme en 2011.

Celle-ci a entrainé, en effet, des sorties soudaines d'éligibilité de communes, de syndicats et d'EPCI du fait de la modification des critères.

Le présent article (a et c du 1°) propose pour y remédier une mesure de correction temporaire . Le dispositif prévoit ainsi, pour la fin de l'année 2011 et 2012 , d'élargir l'éligibilité à la DETR aux communes, syndicats mixtes et EPCI éligibles en 2010 à la DGE des communes ou à la DDR et perdant cette éligibilité en 2011 au titre de la DETR.

Le présent article (b du 1°) propose également un dispositif pérenne visant à confirmer le caractère rural de la DETR. Il modifie en ce sens les règles d'éligibilité des EPCI à la DETR, en prévoyant que tous les EPCI à fiscalité propre peuvent présenter des projets DETR, à l'exception des plus grands d'entre eux (définis comme comprenant plus de 50 000 habitants avec une commune centre de plus de 15 000 habitants), dont le caractère rural n'est pas avéré.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Votre commission des finances avait approuvé la création de la DETR dont elle estimait qu'elle était de nature à renforcer l'efficacité des subventions versées par l'Etat et à réduire les délais d'instruction et de décision. Elle avait fait adopter des amendements de simplification du dispositif portant en particulier sur les commissions d'élus chargées de rendre un avis sur les attributions.

Les conséquences, parfois brutales , de l'application des critères d'éligibilité de la DETR, notamment à l'égard des syndicats mixtes , sont cependant apparues rapidement. Elles ont été exposées notamment par notre collègue Hervé Maurey à l'occasion d'une question d'actualité posée au ministre chargé des collectivités territoriales, le 10 mars 2011, dans les termes suivants : « l'exclusion des syndicats mixtes implique que ces structures ne pourront plus investir, dans la mesure où leurs investissements ne seront plus subventionnés. Cette discrimination touche de très nombreux syndicats de communes, et notamment les SIVOS, syndicats intercommunaux à vocation scolaire, qui ne pourront plus ni construire ni même effectuer des travaux dans les écoles dont ils ont la charge. Elle concerne également d'autres syndicats, tels que les syndicats d'eau ou d'ordures ménagères en milieu rural . »

Le dispositif proposé par le Gouvernement répond à ces inquiétudes, pour une période qui se terminera au 31 décembre 2012, en rétablissant de manière explicite l'éligibilité des syndicats mixtes. Pour l'avenir, le Gouvernement a fait clairement le choix de réserver la DETR aux communes et aux EPCI . Il n'est pas sûr qu'à cette date, toutes les conséquences auront été tirées sur le statut et le financement de l'ensemble des syndicats et la mesure d'éligibilité temporaire devra probablement être reconduite.

Décision de la commission : sous le bénéfice de ces observations, votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 14 ter (nouveau) (Art. 1382 et 1394 du code général des impôts) -
Régime fiscal des immeubles régionaux

Commentaire : le présent article rétablit le régime d'exonération de taxes foncières applicable aux immeubles régionaux.

Sur proposition de sa commission des finances et avec l'avis favorable du Gouvernement, l'Assemblée nationale a opportunément adopté le présent article qui propose de rétablir les exonérations de taxes foncières sur les propriétés bâties et non bâties applicables aux propriétés des régions, qui ont été fortuitement abrogées par le C du XIX de l'article 108 de la loi n° 2010-1657 de finances pour 2011.

Il complète en ce sens le premier alinéa du 1° de l'article 1382 et le premier alinéa du 2° de l'article 1394 du code général des impôts.

Le II du présent article précise logiquement que ces exonérations s'appliquent à compter des impositions établies au titre de l'année 2011.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 14 quater (nouveau) (Art. L. 520-1, L. 520-3, L. 520-5, L. 520-6, L. 520-7, L. 520-8 et L. 520-9 du code de l'urbanisme) - Lissage de l'augmentation et aménagements de la redevance sur les bureaux perçue en Ile-de-France

Commentaire : le présent article propose d'aménager la réforme de la redevance sur les bureaux en Ile-de-France, votée dans le cadre de la loi de finances rectificative pour 2010, en lissant sur trois années l'augmentation des taux et en excluant les surfaces de stationnement de l'assiette.

I. LE DROIT EXISTANT

Dans le cadre de la mise en place du plan de financement du projet du Grand Paris , la loi de finances rectificative pour 2010 a prévu l'affectation de diverses ressources fiscales à l'établissement public « Société du Grand Paris ». Elle a notamment instauré une taxe additionnelle à la taxe spéciale d'équipement et réformé la taxe locale sur les locaux à usage de bureaux, de commerce ou de stockage perçue dans la région Ile-de-France.

A l'initiative du rapporteur général du budget de l'Assemblée nationale, la même loi de finances a procédé à une réforme de la redevance sur la création de bureaux (RCB) perçue par la région Ile-de-France.

Codifiée aux articles L. 520-1 et suivants du code de l'urbanisme, cette redevance était due à l'occasion de la construction , par les propriétaires de locaux à usage de bureaux ou de recherche et calculée, à partir de la surface utile des locaux construits, en fonction de tarifs différenciés suivant un zonage , en trois circonscriptions, proche de celui qui concerne la taxe locale sur les locaux de bureaux, de commerce ou de stockage. Le produit, variable et dépendant de l'activité immobilière, s'élevait entre 70 millions et 90 millions d'euros par an .

Le dispositif voté dans le cadre de la loi de finances rectificative pour 2010 a consisté à :

- actualiser les tarifs de cette RCB, dans la même proportion que celle retenue en ce qui concerne la taxe sur les bureaux (environ 40 %).

Evolution des tarifs de la redevance

(en euros par m ² )

	Zone 1	Zone 2	Zone 3
Bureaux (régime antérieur à 2010)	244	152	61
Bureaux (régime PLFR 2010)	344	214	86
Locaux commerciaux (régime PLFR 2010)	120	75	30
Locaux de stockage	52	32	13

Source : commission des finances

- durcir les conditions de la dérogation tarifaire dont bénéficient les entreprises installées dans les communes éligibles à la dotation de solidarité urbaine (DSU) en exigeant que ces communes soient également bénéficiaires du fonds de solidarité des communes de la région Ile-de-France (FSRIF) ;

- réviser le zonage , en redéfinissant les trois circonscriptions en place (l'intégralité de la commune de Paris et du département des Hauts-de-Seine passant en zone 1 et la zone 2 regroupant les communes de l'unité urbaine de Paris) ;

- élargir l'assiette de la redevance aux locaux de commerce et de stockage ;

- enfin, créer des tarifs différenciés selon la nature des locaux , à l'instar de ce qui est prévu dans le régime de la taxe sur les locaux à usage de bureaux, de commerce ou stockage.

Le produit supplémentaire annuel attendu de ces mesures, d'après les propos tenus en séance par notre collègue député Gilles Carrez, devait s'établir entre 60 millions à 80 millions d'euros .

II. LE DISPOSITIF INTRODUIT PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

Sur proposition de sa commission des finances et avec l'avis favorable du Gouvernement, l'Assemblée nationale a adopté le présent article qui propose d'aménager, sur deux points principaux, le régime de la redevance sur les bureaux en Ile-de-France, tel qu'il résulte de la loi de finances rectificative pour 2010.

Ces aménagements visent tout d'abord à lisser sur trois ans l'augmentation des tarifs de la redevance sur les bureaux votée à l'article 31 de la loi de finances rectificative pour 2010. Ce lissage est ciblé sur deux catégories de locaux :

- les locaux commerciaux et de stockage , qui n'étaient pas compris dans le champ de la redevance avant 2011 ;

- les locaux à usage de bureaux situés dans les communes qui ont changé de circonscription suite à la modification du zonage votée dans ce même article de la loi de finances rectificative pour 2010.

Le texte initial de l'amendement de la commission des finances a été sous-amendé sur ce point, à l'initiative conjuguée de Yves Vandewalle et de Jean-Christophe Lagarde et Charles de Courson, pour porter la durée du lissage à six années dans les communes qui , compte tenu de la redéfinition du zonage de la redevance opéré en 2010, changent directement de deux catégories .

Le texte adopté tend également à exclure les surfaces de stationnement de l'assiette de la redevance, ces surfaces ayant été taxées par la loi de finances rectificative pour 2010 alors que les garages étaient précédemment exclus de la redevance.

Il procède aussi à des rectifications plus formelles comme le remplacement de la mention de « surface utile de plancher » par celle, plus adaptée, de « surface de construction ».

Enfin, le texte adopté par l'Assemblée nationale prévoit un système particulier pour les communes qui perdent leur éligibilité soit à la dotation de solidarité urbaine soit au bénéfice du FSRIF .

Ces communes bénéficieraient, au titre de l'année suivant la perte d'éligibilité et pendant les deux années suivantes, d'un abattement dégressif , respectivement des trois quarts, de la moitié et du quart, de l'augmentation du tarif de la redevance liée à cette perte d'éligibilité .

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Votre commission des finances constate que la loi de finances rectificative pour 2010, en modifiant la redevance sur les bureaux en Ile-de-France, a institué un mécanisme complexe de dérogations et d'exonérations qui comprend :

- un tarif différencié selon trois zones géographiques ;

- une exonération totale des locaux situés en zone de revitalisation urbaine (ZRU) et en zone franche urbaine (ZFU) ;

- un système dérogatoire pour les communes éligibles à la fois pour l'année en cause, à la DSU et au bénéfice du FSRIF qui sont d'office classées en 3ème catégorie (celle où les taux sont les moins élevés)

Ce système présente le défaut de lier des avantages fiscaux pour les entreprises à un zonage géographique ou à l'attribution d'une dotation et, en conséquence, de contribuer à figer les zonages et les dotations. Il offre également peu de visibilité aux entreprises dans la mesure où l'éligibilité à la DSU et au FSRIF est susceptible de changer tous les ans.

Le mécanisme voté par l'Assemblée nationale présente l'intérêt majeur de modérer les hausses brutales de tarif qui pouvaient décourager les installations d'entreprises . L'exonération des places de stationnement et le lissage des augmentations de tarif sur trois années (voire six années dans certains cas) devraient satisfaire les attentes des entreprises. Ils n'auront pas pour autant de conséquences trop importantes sur le surplus de recettes de la région Ile-de-France qui devrait rester au niveau annoncé lors de la loi de finances rectificative.

En effet, l'évaluation présentée alors - qui était celle du rapport sur le financement du Grand Paris rédigé par notre collègue Gilles Carrez - intégrait le lissage sur trois ans de la réévaluation des tarifs.

Mais le texte de l'Assemblée nationale propose également de créer une nouvelle garantie en cas de perte de l'éligibilité à la DSU ou du bénéfice du FSRIF, qui risque d'ajouter de la complexité de gestion et de s'articuler difficilement avec les exceptions existantes.

Au moment où doivent être réformés les systèmes de péréquation, allant notamment vers un recentrage et une simplification du FSRIF, on pourrait s'interroger sur l'opportunité d'établir un lien entre des avantages fiscaux accordés aux entreprises et le bénéfice de ces dotations.

En outre, l'éligibilité au FSRIF et à la DSU est variable. Le système d'abattement risque donc d'être « interrompu » si la commune redevient éligible.

Enfin, la combinaison entre un abattement dégressif et une progression lissée ne rendra pas le mécanisme de la RCB plus lisible et prévisible pour les entreprises.

Décision de la commission : sous le bénéfice de ces observations, votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 14 quinquies (nouveau) (Art. 139 de la loi n° 2010-1657 du 29 décembre 2010 de finances pour 2011) - Suppression de l'affectation d'un tiers du produit de la TGAP « Granulats » aux communes

Commentaire : le présent article vise à supprimer l'article 139 de la loi n° 2010-1657 du 29 décembre 2010 de finances pour 2011, qui affecte un tiers du produit de la TGAP « Granulats » aux communes, afin de les inciter à accueillir des activités d'extraction sur leur territoire.

I. LE DROIT EXISTANT

A. LA TGAP « GRANULATS »

La taxe générale sur les activités polluantes (TGAP), visée aux articles 266 sexies et suivants du code des douanes, est constituée de huit composantes .

La composante « Granulats » de la TGAP est due par :

) Toute personne qui livre pour la première fois après fabrication nationale ou qui livre sur le marché intérieur après achat, importation ou fabrication dans un autre Etat membre de la Communauté européenne ou qui met à la consommation des matériaux d'extraction de toutes origines se présentant naturellement sous la forme de grains, ou obtenus à partir de roches concassées ou fractionnées, dont la plus grande dimension est inférieure ou égale à 125 millimètres , et dont les caractéristiques ou usages sont fixés par décret ;

2) Toute personne qui extrait, produit ou introduit , en provenance d'un autre Etat membre de la Communauté européenne, lesdits matériaux, pour les besoins de sa propre utilisation.

Son assiette est constituée par le poids des matériaux d'extraction et son unité de perception est la tonne. Le tarif , fixé à 0,10 euro par tonne, procurait un rendement fiscal de 40 millions d'euros en 2009 .

B. L'ARTICLE 139 DE LA LOI N° 2010-1657 DU 29 DÉCEMBRE 2010 DE FINANCES POUR 2011

1. Les objectifs

L'article 139 de la loi n° 2010-1657 du 29 décembre 2010 de finances pour 2011, adopté à l'initiative de notre collègue sénateur Jean-Etienne Antoinette, avec un avis favorable de la commission des finances et un avis de sagesse du Gouvernement, vise à affecter le tiers du produit de la TGAP « Granulats » aux communes, par le biais d'un prélèvement sur recettes.

La Commission des finances avait déposé cet amendement à plusieurs reprises , s'efforçant de le faire aboutir, notamment lors de la discussion du projet de loi de finances pour 2008. A cette occasion, le Gouvernement avait demandé le retrait de cet amendement pour se laisser le temps de la réflexion .

Le but de cette mesure était d'inciter les communes à accueillir des activités d'extraction de ces matériaux sur leur territoire, et de leur permettre de financer à la fois les opérations destinées à la protection de l'environnement et les infrastructures nécessaires au transport des matériaux .

Cette mesure devait contribuait à la protection de l'environnement de trois façons :

- elle dégageait au profit des communes et de leurs groupements, notamment en milieu rural, des recettes pour financier des opérations dans ce domaine ;

- elle contribuait à une meilleure localisation, à terme, des activités d'extraction en fonction des besoins, réduisant d'autant les nuisances liées aux transports des matériaux ;

- elle devait accroître le nombre de sites, dont la reconversion au terme de l'exploitation est susceptible de favoriser la création de zones humides très riches en biodiversité.

La date d'application de cette mesure est fixée au 1 ^er janvier 2012.

2. Les modalités de répartition par le comité des finances locales

Cette affectation prend la forme d'un prélèvement sur les recettes de l'Etat . Les recettes sont réparties par le comité des finances locales, en fonction du montant de taxe perçu sur chaque site et :

- pour moitié au moins, au profit des communes sur le territoire desquelles sont extraits les matériaux soumis à la taxe ;

- pour le reliquat, au profit des communes concernées par les risques et inconvénients causés par l'extraction desdits matériaux.

Enfin, lorsque les communes concernées ont délégué leurs compétences en matière de protection de l'environnement à un établissement public de coopération intercommunale, les recettes sont versées à cet établissement, qui les consacre à des opérations de même nature, bénéficiant à ces communes.

3. Des modalités d'application fixées par un décret en Conseil d'Etat

Un décret en Conseil d'Etat fixe les modalités d'application de cette mesure, et en particulier :

- les critères de désignation des communes ;

- les critères de définition des opérations destinées à la protection de l'environnement ou à l'entretien des voiries municipales susceptibles d'être financées par le produit des recettes affectées ;

- les autres modalités de répartition des recettes entre les communes et les établissements publics de coopération intercommunale.

II. LE DISPOSITIF INTRODUIT PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

A. LA SUPPRESSION DE L'ARTICLE 139 DE LA LOI N° 2010-1657 DU 29 DÉCEMBRE 2010 DE FINANCES POUR 2011

Le présent article a été introduit par l'Assemblée nationale à l'initiative de notre collègue député Gilles Carrez, avec l'avis favorable du Gouvernement . Il vise à supprimer l'affectation d'un tiers du produit de la TGAP « Granulats » aux communes . Pour cela, il supprime l'article 139 de la loi n° 2010-1657 du 29 décembre 2010 de finances pour 2011 .

Dans l'exposé des motifs de son amendement, Gilles Carrez fait valoir que ce dispositif, dont le coût est évalué à 25 millions d'euros , pose un problème de répercussion au sein de l'enveloppe normée . Il ajoute que ce prélèvement sur recettes « devra automatiquement se traduire par une baisse des variables d'ajustement de la DGF, déjà soumises à de fortes contraintes en raison du gel de la valeur de l'ensemble de l'enveloppe ».

B. L'ARTICLE 7 DE LA LOI DE PROGRAMMATION DES FINANCES PUBLIQUES SUR LA PÉRIODE 2011-2014

L'article 7 de la loi de programmation des finances publiques pour la période 2011-2014 prévoit que le périmètre des concours financiers de l'Etat aux collectivités territoriales auquel s'appliquera la règle de stabilisation en valeur sera composé :

- des prélèvements sur les recettes de l'Etat au profit des collectivités territoriales, à l'exclusion de celui correspondant aux versements au titre du FCTVA , aux dotations versées par l'Etat pour compenser la réforme de la taxe professionnelle et aux amendes forfaitaires de la police de la circulation et des radars automatiques ;

- des crédits inscrits au sein de la mission « Relations avec les collectivités territoriales » , hors crédits de fonctionnement de la direction générale des collectivités locales (DGCL) ;

- des crédits inscrits au sein de la mission « Travail et emploi » destinés à la dotation générale de décentralisation de la formation professionnelle .

Le prélèvement sur recettes créé par l'article 139 de la loi précitée entrerait donc dans le périmètre de l'enveloppe normée, accroissant d'autant cette dernière. Or, cette augmentation devrait se traduire mécaniquement par la nécessité de réduire à due concurrence d'autres composantes de l'enveloppe normée.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

La mesure supprimée par l'Assemblée nationale vient tout juste d'être votée et n'entrera en vigueur qu'au 1 ^er janvier 2012. On ne peut donc pas encore en tirer un bilan.

De plus, l'estimation de 25 millions d'euros tend à indiquer que la répercussion sur les variables d'ajustement de l'enveloppe normée serait limitée .

Enfin, votre rapporteur général estime que toute remise en question de cette mesure devrait être examinée dans le contexte plus global de la loi de finances initiale , qui pourrait comporter d'autres marges de manoeuvre pour renforcer les variables d'ajustement.

Décision de la commission : votre commission vous propose de supprimer cet article.

ARTICLE 15 (Art. 885 N, 885 O et 885 O bis du code général des impôts) - Impôt de solidarité sur la fortune - Aménagements du régime des biens professionnels

Commentaire : le présent article vise à aménager la définition des biens professionnels, exonérés d'impôt de solidarité sur la fortune (ISF), afin de mieux prendre en compte la pluriactivité de certains professionnels et de favoriser la croissance des PME par ouverture de leur capital.

I. LE DROIT EXISTANT

A. LE PRINCIPE DE L'EXONÉRATION DES BIENS PROFESSIONNELS

Le dernier alinéa de l'article 885 A du code général des impôts pose le principe de non-prise en compte des biens professionnels dans l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune (ISF).

La définition de ces biens est renvoyée aux articles 885 N à 885 R du même code (section IV du chapitre du code général des impôts relatif à l'ISF).

Il est à noter que cette exonération a toujours caractérisé tant l'impôt sur les grandes fortunes (IGF), créé par la loi de finances pour 1982 ^{212 ( * )} et abrogé par la première loi de finances rectificative pour 1986 ^{213 ( * )} , que l'actuel ISF depuis son origine, en 1989.

Il s'agit donc d'un principe essentiel de la taxation périodique de l'actif net en France , que tous les gouvernements successifs ont repris à leur compte, tant le risque de fuite massive d'activités économiques hors du territoire serait élevé s'il y était dérogé.

B. LA DÉFINITION DES BIENS EXONÉRÉS

Comme exposé ci-dessus, les biens professionnels au sens de l'ISF sont définis par les articles 885 N à 885 R du code général des impôts.

Sans détailler l'ensemble de ces biens ^{214 ( * )} , il convient d'en rappeler les caractéristiques essentielles. Sont ainsi considérés comme biens professionnels :

- les biens nécessaires à l'exercice, à titre principal, tant par leur propriétaire que par le conjoint de celui-ci, d'une profession industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale (article 885 N du CGI) ;

- les parts de sociétés de personnes soumises à l'impôt sur le revenu (IR) - visées aux articles 8 et 8 ter du même code - lorsque le redevable exerce dans la société son activité professionnelle principale (article 885 O du CGI) ;

- et, sous conditions, les parts de sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés (IS) , de plein droit ou sur option (article 885 O bis du CGI).

Dans ce dernier cas, les conditions à remplir sont les suivantes :

- être, soit gérant nommé conformément aux statuts d'une société à responsabilité limitée ou en commandite par actions, soit associé en nom d'une société de personnes , soit président, directeur général, président du conseil de surveillance ou membre du directoire d'une société par actions . Il est précisé que ces fonctions doivent être exercées de manière effective et « donner lieu à une rémunération normale » représentant plus de la moitié des revenus de l'intéressé ;

- et posséder 25 % au moins des droits financiers et des droits de vote attachés aux titres émis par la société , directement ou par l'intermédiaire de son conjoint ou de leurs ascendants ou descendants ou de leurs frères et soeurs.

Il est à noter que les parts ou actions détenues par une même personne dans plusieurs sociétés sont présumées constituer un seul bien professionnel lorsque, compte tenu de l'importance des droits détenus et de la nature des fonctions exercées, chaque participation, prise isolément, satisfait aux conditions prévues pour avoir la qualité de biens professionnels, et que les sociétés en cause ont effectivement des activités soit similaires, soit connexes et complémentaires .

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article propose d'aménager la définition des biens professionnels sur deux points. Il s'agit, d'une part, de mieux prendre en compte le fait que des individus peuvent réellement exercer plusieurs activités professionnelles et, d'autre part, de limiter les conséquences néfastes que peut présenter la condition de détention de 25 % des droits financiers et des droits de vote pour la croissance de certaines entreprises.

A. LA PRISE EN COMPTE DE LA PLURIACTIVITÉ

Les I et II du présent article tendent à compléter les articles 885 N et 885 O par deux alinéas. A chaque fois, le premier ne ferait que reprendre la position de la doctrine ^{215 ( * )} en précisant que sont présumées constituer une seule profession les différentes activités professionnelles exercées par une même personne et qui sont soit similaires, soit connexes et complémentaires. A cet égard, il convient de préciser que la connexité implique des rapports de dépendance étroits et que la complémentarité s'entend de l'activité qui s'inscrit dans le prolongement amont ou aval d'une autre activité. Par coordination, le a du III propose de supprimer la dernière phrase du premier alinéa du 2° de l'article 885 O bis , qui traitait de la connexité et de la complémentarité pour les sociétés soumises à l'IS.

En revanche, le second alinéa qui serait inséré tant dans l'article 885 N que dans l'article 885 O précités représenterait une extension de la définition des biens professionnels puisque, selon ses termes, seraient également considérés comme de tels biens les parts ou actions détenues par un propriétaire dans une ou plusieurs sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés lorsque chaque participation, prise isolément, satisfait aux conditions prévues à l'article 885 O bis pour avoir la qualité de biens professionnels .

Or, il est également proposé d'assouplir le champ dudit article 885 O bis . Outre l'évolution de la condition de détention (détaillée dans le B infra ), la condition de rémunération serait désormais considérée respectée si la somme des rémunérations perçues au titre des fonctions éligibles dans les sociétés dont le redevable possède des parts ou actions représente plus de la moitié de ses revenus . En outre, lorsque les sociétés ont des activités soit similaires, soit connexes et complémentaires, la condition de rémunération normale s'apprécie au regard des fonctions exercées dans l'ensemble des sociétés dont les parts ou actions constituent un bien professionnel.

Il en ressort que le régime des biens professionnels trouverait à s'appliquer aux activités aujourd'hui considérées comme secondaires de certains dirigeants qui exercent leurs fonctions dans plusieurs sociétés , quand bien même ces activités ne seraient ni similaires ni connexes ni complémentaires à leur profession principale - à condition toutefois que, pour chaque « groupe d'activités », l'activité du redevable soit effective et sa rémunération normale.

B. L'AMÉNAGEMENT DE LA CONDITION DE DÉTENTION

Les derniers alinéas du b du III du présent article proposent d'assouplir la condition liée au pourcentage de détention d'une société dont les parts ou actions peuvent être considérées comme des biens professionnels.

Ainsi, le respect de la condition de possession de 25 % au moins du capital de la société ne serait pas exigé après une augmentation de capital si le redevable remplit les trois conditions suivantes :

- il a respecté cette condition au cours des cinq années ayant précédé l'augmentation de capital ;

- à l'issue de l'augmentation de capital, il possède 12,5 % au moins des droits financiers et des droits de vote attachés aux titres émis par la société , directement ou par l'intermédiaire de son conjoint, de leurs ascendants ou descendants ou de leurs frères et soeurs ;

- il est partie à un pacte conclu avec d'autres associés ou actionnaires représentant au total 25 % au moins des droits financiers et des droits de vote et exerçant un pouvoir d'orientation dans la société.

Il s'agit de faire évoluer le seuil de 25 %, de sorte que celui-ci ne constitue plus un frein à la croissance de certaines entreprises (en particulier des PME) au moyen de l'ouverture de leur capital. En effet, jusqu'à présent, la perspective, pour le dirigeant, d'avoir à acquitter l'ISF au titre de ses parts ou actions dans sa société, pouvait empêcher de telles opérations si elles aboutissaient à diluer sa part en-dessous de 25 % du capital.

C. L'ENTRÉE EN VIGUEUR ET LE COÛT DE CES DISPOSITIONS

Aux termes du IV du présent article, celui-ci entrerait en vigueur à compter du 1 ^er janvier 2012.

Son coût pour l'Etat n'est pas évalué . Selon le ministère, il ne serait pas significatif.

III. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

Outre six amendements rédactionnels ou de précision, l'Assemblée nationale a adopté deux amendements :

- l'un, présenté par le Gouvernement et qui a reçu l'avis favorable de la commission des finances, vise à ce que, pour l'appréciation du seuil de 25 % (modulé à la baisse, le cas échéant, dans les conditions décrites supra ), seuls soient considérés les droits de vote détenus par le contribuable au sein de la société , et non plus cumulativement les droits financiers et les droits de vote ;

- l'autre, à l'initiative de nos collègues députés Olivier Carré et Nicolas Forissier, qui a reçu le soutien de la commission des finances mais un avis défavorable du Gouvernement, tend à élargir le champ des fonctions pouvant être exercées pour remplir les conditions exigées par la loi afin de bénéficier de l'exonération au titre des biens professionnels (rappelées au B du I du présent commentaire d'article). Ainsi, désormais, si le propriétaire des parts et actions exerce une des fonctions « éligibles » pour une société au moins, il serait considéré comme satisfaisant à ces conditions pour les autres sociétés concernées en y exerçant au moins les fonctions de directeur général délégué .

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Les deux principales mesures que propose le présent article sont raisonnables .

S'agissant de la pluriactivité, qui, si elle répond à certaines situations, ne doit pas concerner un nombre de contribuables très élevé, le dispositif est rédigé de façon à éviter les abus . Ainsi, toute activité secondaire de l'intéressé devrait donner lieu à une « rémunération normale » pour que les parts ou actions de la société puissent être exonérées d'ISF ; il s'agit là d'une précaution raisonnable qui gagnerait toutefois à être complétée , dans le même esprit, afin de s'assurer que chaque activité est effectivement exercée par le redevable . Votre rapporteur général propose un amendement en ce sens.

Quant à l'abaissement, sous conditions, du seuil de 25 % , il s'agit clairement d'une mesure opportune d'un point de vue économique , de nature à favoriser la croissance de certaines entreprises dont le développement pouvait être freiné par la rigidité de ce critère. La précision, introduite par l'Assemblée nationale, selon laquelle doit prévaloir le seul critère des droits de vote pour apprécier le seuil, correspond mieux à la réalité économique des entreprises. Comme l'a souligné le Gouvernement, cette disposition est cohérente avec la décision n° 83-164 DC du 29 décembre 1983 du Conseil constitutionnel où, lorsqu'il a jugé l'article de la loi de finances pour 1984 assimilant, sous condition, à des biens professionnels les actions du contribuable dans une société lorsque sa part dépasse 25 %, il a pris en considération le lien entre les droits de vote et la maîtrise de l'outil de travail pour valider le dispositif ^{216 ( * )} .

En revanche, l'amendement des députés tendant à étendre, sous conditions, aux directeurs généraux délégués, le bénéfice de l'exonération au titre des biens professionnels, ne paraît pas opportun . En effet, à la suite de l'entrée en vigueur de la loi du 15 mai 2001 relative aux nouvelles régulations économiques - dont l'article 107 prévoyait notamment la création des directeurs généraux délégués -, la doctrine fiscale ^{217 ( * )} a pris en compte les conséquences de cette création en matière d'exonération des biens professionnels : il est ainsi « admis que cette fonction soit éligible pour le bénéfice de l'exonération des biens professionnels [,] cette mesure de tempérament [étant] bien entendu soumise à la condition que ces personnes exercent effectivement les fonctions qui leur sont dévolues par l'article 107 de la loi du 15 mai 2001 ». Dès lors, la mesure proposée est soit inutile si elle vise les situations où le contribuable exerce bien les fonctions de directeur général délégué de l'entreprise, soit inadéquate si elle tend à ce que l'exonération s'applique à des situations où le redevable porterait le titre de directeur général délégué sans en exercer réellement les fonctions. Il est donc préférable d'en rester aux dispositions actuelles .

Enfin, votre rapporteur général prend acte du fait que le ministère du budget n'a pas fourni d'estimation du coût de ces mesures, tout en jugeant qu'il devrait être faible. Ce pronostic gagnera toutefois à être vérifié dans le temps.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article ainsi modifié.

ARTICLE 16 (Art. 885 T ter [nouveau] du code général des impôts) - Impôt de solidarité sur la fortune - Absence de prise en compte des créances détenues par des personnes non résidentes à l'égard des sociétés à prépondérance immobilière dans la valorisation des parts

Commentaire : le présent article vise à ce que les créances détenues par des personnes non résidentes à l'égard des sociétés à prépondérance immobilière ne soient pas prises dans la valorisation des parts de ces sociétés pour le calcul de l'impôt de solidarité sur la fortune (ISF).

I. LE DROIT EXISTANT

A. L'ISF FRAPPE LA VALEUR NETTE DES BIENS DES REDEVABLES

Aux termes de l'article 885 E du code général des impôts, l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune (ISF) est constituée par la valeur nette , au 1 ^er janvier de l'année, de l'ensemble des biens, droits et valeurs imposables appartenant aux redevables définis à l'article 885 A du même code.

Ainsi, c'est bien la fortune réelle des intéressés, nette des dettes en cours ayant permis l'acquisition des biens frappés par l'impôt, qui entre dans l'assiette de l'ISF.

B. L'EXONÉRATION DES PLACEMENTS FINANCIERS DES NON-RÉSIDENTS

Selon les dispositions de l'article 885 L du même code, les personnes physiques qui n'ont pas en France leur domicile fiscal ne sont pas imposables à l'ISF sur leurs placements financiers .

Ce même article précise toutefois que ne sont pas considérées comme placements financiers les actions ou parts détenues par ces personnes dans une société ou personne morale dont l'actif est principalement constitué d'immeubles ou de droits immobiliers situés sur le territoire français, et ce à proportion de la valeur de ces biens par rapport à l'actif total de la société.

C. LE PROBLÈME SPÉCIFIQUE DES SOCIÉTÉS CIVILES IMMOBILIÈRES

La combinaison de ces deux articles peut poser des problèmes d'application en cas de détention de parts de sociétés civiles immobilières (SCI) par des non-résidents.

En effet, la valeur d'une part de SCI se calcule en divisant l'actif net comptable de la société par le nombre de parts.

Or, l'actif net comptable d'une SCI correspond à la valeur de l'immeuble inscrit à l'actif augmentée des comptes bancaires et minorée des dettes inscrites au passif (emprunt, dettes vis-à-vis des associés par apport des comptes courants...). Ainsi la valeur patrimoniale correspond à la valeur actualisée des actifs diminuée du passif exigible.

Les placements financiers des non-résidents étant exonérés, les comptes des associés non-résidents ne sont pas repris à l'actif lors de la valorisation des parts. En revanche, les apports en compte courant des associés non-résidents figurent au passif des comptes de la SCI.

En conclusion, l'exonération des placements financiers des non-résidents entraîne une minoration de la valeur des parts sociales des SCI détenues par des non-résidents en cas d'imposition à l'ISF , ce qui ouvre la porte à des schémas d'optimisation spécifiques.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article propose de répondre au problème décrit ci-dessus en insérant dans le code général des impôts un nouvel article 885 ter aux termes duquel les créances détenues , directement ou par l'intermédiaire d'une ou plusieurs sociétés interposées, par des personnes n'ayant pas leur domicile fiscal en France sur une SCI, ne seraient pas déduites pour la détermination de la valeur des parts que ces personnes détiennent dans la société .

Le principe général d'exonération des actifs financiers des non-résidents serait ainsi maintenu, la mesure proposée pouvant s'interpréter comme une simple modification de la méthode de calcul de la valeur des parts d'une SCI.

Le II du présent article propose que ces dispositions s'appliquent à l'ISF dû à compter de l'année 2012.

Le gain pour l'Etat est estimé à 20 millions d'euros .

L'Assemblée nationale a adopté cet article sans modification.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Votre rapporteur général ne peut qu' approuver une mesure visant à prévenir les abus et le contournement de la norme fiscale .

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 17 (Art. 164 C, 197 A, 234 sexdecies [nouveau] et 1729 B du code général des impôts) - Taxe sur les résidences secondaires des non-résidents

Commentaire : le présent article vise à instituer une taxe sur les résidences secondaires des non-résidents au profit du budget général de l'Etat. Cette nouvelle imposition a pour finalité d'assurer la participation des non-résidents possédant des locaux d'habitation en France au financement des services publics.

I. LE DROIT EXISTANT : LA TAXE FORFAITAIRE SUR LES LOCAUX D'HABITATION DONT DISPOSENT EN FRANCE LES NON-RÉSIDENTS

A. LA TAXATION FORFAITAIRE DES NON-RÉSIDENTS DISPOSANT DE LOCAUX D'HABITATION EN FRANCE AU TITRE DE L'IMPÔT SUR LE REVENU

Les contribuables domiciliés hors de France sont, au titre de l'article 164 C du code général des impôts (CGI), assujettis à l'impôt sur le revenu (IR) dès lors qu'ils disposent d'une ou plusieurs habitations sur le territoire français, et ce même s'ils ne perçoivent pas de revenus de source française. Ainsi, les non-résidents sont, en principe, imposables sur une base forfaitaire correspondant à trois fois la valeur locative réelle des locaux d'habitation dont ils ont la disposition .

La notion de disposition d'une habitation en France est entendue au sens large, puisqu'elle renvoie tant aux situations de droit - telles que la propriété, l'usufruit, le droit d'habitation ou encore la location - que de fait, comme lorsqu'une habitation est louée fictivement à un proche parent ^{218 ( * )} . De même, les contribuables disposant d'une habitation sous le couvert d'un tiers sont soumis à la taxe forfaitaire ^{219 ( * )} .

B. LA MULTIPLICATION DES EXCEPTIONS À CE RÉGIME : UN PRODUIT FISCAL EN CONSTANT DECLIN

L'assujettissement à l'IR des non-résidents disposant de locaux d'habitation sur le territoire français, prévu à l'article 164 C du code général des impôts, connaît néanmoins de nombreuses exceptions , notamment du fait de l'application des conventions fiscales internationales, ce qui explique que les recettes fiscales de ce régime d'imposition ne se soient élevées qu'à 2 millions d'euros en 2008 .

En premier lieu, l'article 164 C précité dispose que, lorsque les revenus de source française des intéressés sont supérieurs à la base correspondant à trois fois la valeur locative des locaux d'habitation dont ils disposent, le montant de ces revenus sert de base à l'impôt. Ainsi, l'imposition forfaitaire ne s'applique pas aux contribuables dont les revenus de source française sont supérieurs à la base forfaitaire .

D'autre part, sont exonérés de la taxation forfaitaire les contribuables, tant de nationalité française qu'étrangère, qui sont domiciliés dans un Etat ayant conclu une convention fiscale tendant à éviter la double imposition avec la France ; de même, certaines conventions excluent explicitement l'application de l'article 164 C du CGI aux contribuables concernés, à l'instar de la convention de non-double imposition signée avec les Etats-Unis ^{220 ( * )} . La multiplication des conventions fiscales auxquelles la France est partie a conduit à l'exclusion du champ d'application de la taxe forfaitaire d'une très large part des contribuables concernés .

Les contribuables de nationalité française résidant dans des Etats ayant conclu des accords de réciprocité avec la France, ne sont pas soumis à la taxe forfaitaire dès lors qu'ils justifient être soumis, dans le pays où est situé leur domicile fiscal, à un impôt personnel sur leur revenu et si cet impôt est au moins égal aux deux tiers de celui qu'ils auraient eu à supporter en France sur la même base d'imposition . La doctrine a étendu cette exonération au profit des nationaux des pays liés avec la France par un accord de réciprocité.

Enfin, le deuxième alinéa de l'article 164 C du CGI précise aussi que la taxe forfaitaire ne s'applique pas aux contribuables de nationalité française l'année du transfert hors de France du domicile fiscal ainsi que les deux années suivantes, s'ils justifient que ce transfert est motivé par des impératifs d'ordre professionnel . Ainsi, l'activité résultant de l'expatriation doit procurer au foyer fiscal des revenus ayant leur source dans une activité professionnelle (salaires, bénéfices industriels et commerciaux, bénéfices non commerciaux, bénéfices agricoles). Toutefois, pour bénéficier de cette exonération, les contribuables concernés doivent avoir été domiciliés en France de manière continue pendant les quatre années qui précèdent celle du transfert.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ : LA TAXE SUR LES RÉSIDENCES SECONDAIRES DES NON-RÉSIDENTS

A. LES OBJECTIFS

L'institution d'une taxe sur les résidences secondaires des non-résidents vise à garantir la participation des non-résidents, français et nationaux d'autres pays, propriétaires d'une ou plusieurs habitations en France, au financement des services publics « nationaux et locaux » dont ils bénéficient. Cette finalité est partagée avec le dispositif jusqu'à présent prévu à l'article 164 C du code général des impôts ; néanmoins, l'application effective de ce dernier est limitée du fait des nombreuses exonérations dont il fait l'objet, comme le révèle son faible rendement. De ce fait, le I du présent article ( alinéa 1 ) prévoit l'abrogation de l'article 164 C du code général des impôts, et à des fins de coordination, du b de l'article 197 A du même code.

Le II du présent article ( alinéas 2 à 18 ) propose d'insérer, au chapitre III du titre premier de la première partie du livre premier du code général des impôts, une nouvelle section V ter intitulée « Taxe sur les résidences secondaires des non-résidents », comprenant un article 234 sexdecies .

B. LES CARACTERISTIQUES

1. Les redevables

Le 1 du I de ce nouvel l'article 234 sexdecies prévoit que sont assujettis à la nouvelle taxe les personnes physiques directement ou indirectement propriétaires d'un ou de plusieurs locaux affectés à l'habitation dont elles ont la libre disposition, qui ne sont pas leur domicile fiscal en France ( alinéa 5 ), et ce à partir du 1 ^er janvier 2012 ( alinéa 20 ). Cette taxe concerne par conséquent les contribuables, qu'ils soient de nationalité française ou étrangère , ayant la propriété d'une ou de plusieurs résidences secondaires en France. Cependant, conformément à la doctrine fiscale développée au titre de l'article 164 C du CGI, les contribuables devant avoir la libre disposition des habitations concernées, ils ne sauraient être soumis à la taxe créée par le présent article si celles-ci sont indisponibles juridiquement (par exemple, si elles sont données en location) ^{221 ( * )} ; une telle situation serait cependant exclue dans le cas d'une location fictive ^{222 ( * )} .

2. L'assiette

L'assiette de la taxe est constituée de la valeur locative des résidences secondaires possédées en France par les non-résidents, telle que définie à l'article 1409 du code général des impôts ^{223 ( * )} ( alinéa 6 ). Ainsi, le présent dispositif apparaît comme une taxe additionnelle à la taxe sur les propriétés bâties (TFPB). Le choix de cette assiette, même si elle renvoie aux lacunes du système des valeurs locatives, permet d'assurer l'effectivité du dispositif ; dès lors que la taxe porte sur la propriété foncière et non sur les revenus des non-résidents, cette imposition est applicable sans qu'il y ait contradiction avec les conventions fiscales tendant à supprimer les doubles-impositions sur le revenu .

La valeur locative des résidences possédées par les non-résidents servant au calcul de la taxe est arrêtée au 1 ^er janvier de l'année d'imposition ( alinéa 9 ).

3. Le taux

Le taux de la taxe sur les résidences secondaires des non-résidents est fixé à 20 % ( alinéa 6 ). A titre de comparaison, le taux moyen de la taxe foncière sur les propriétés bâties approche, lui aussi, 20 % en 2011.

4. Les modalités de recouvrement

Les 2 et 3 du II du nouvel article 234 sexdecies prévoient les modalités de calcul de la taxe due lorsque les résidences fondant l'imposition sont détenues indirectement ou possédées en indivision . Ainsi, dans le cadre d'une indivision, la taxe est due à proportion de la part des co-indivisaires ( alinéa 7 ) ; de même, si un local d'habitation est détenu par l'intermédiaire d'une société à prépondérance immobilière ^{224 ( * )} , les associés sont redevables de la taxe à proportion de leur quote-part dans la société ( alinéa 8 ).

Le III de l'article 234 sexdecies précise les obligations déclaratives auxquelles sont soumis les assujettis à la taxe sur les résidences secondaires des non-résidents, de même que les modalités inhérentes au contrôle, au recouvrement et au contentieux de celle-ci ( alinéas 12 à 19 ).

Les propriétaires non-résidents de locaux d'habitation assujettis à la taxe, qu'ils soient des personnes physiques ou des sociétés à prépondérance immobilière, sont tenus de déposer une déclaration auprès du service des impôts des particuliers du lieu de situation de ces locaux au plus tard le deuxième jour ouvré suivant le 1 ^er mai de l'année au titre de laquelle l'impôt est dû ( alinéas 13 et 15 ) ; pour les personnes physiques redevables de la taxe le 1 ^er janvier 2012, celle-ci doit être déposée au plus tard le 3 mai de la même année ( alinéa 17 ). Les déclarations comportent les noms et coordonnées à l'étranger soit des personnes physiques possédant directement des résidences en France - ou celles de leur représentant prévu à l'article 164 D du code général des impôts ^{225 ( * )} -, soit des associés des sociétés à prépondérance immobilière par l'intermédiaire desquelles des personnes physiques sont propriétaires de locaux d'habitation ; ces déclarations doivent aussi indiquer la fraction de l'immeuble détenue dans le cadre des indivisions ou les parts des sociétés à prépondérance immobilière dont disposent les associés ( alinéas 14 et 15 ). Enfin, doivent être précisées les coordonnées des locaux d'habitation concernés par la taxe.

Le IV de l'article 234 sexdecies ( alinéa 18 du présent article) prévoit que le contrôle, le recouvrement, les garanties, les sanctions et le contentieux de la taxe sur les résidences secondaires des non-résidents sont régis comme en matière de taxe d'habitation. Au titre des sanctions fiscales, le présent article ajoute au sein de l'article 1729 B du code général des impôts une mention de l'article 234 sexdecies précité ( alinéa 19 ) ; ainsi, les omissions ou inexactitudes constatées dans les déclarations des contribuables concernés entraînent l'application d'une amende de 150 euros par omission ou inexactitude , sans que le total puisse être supérieur à 10 000 euros.

C. UNE PRISE EN COMPTE DU DROIT DE L'UNION EUROPÉENNE ET DES LIBERTÉS DE CIRCULATION

Le Gouvernement a cherché à assurer la compatibilité du dispositif proposé avec le droit de l'Union européenne et à préserver la liberté de circulation des personnes.

Le 1 du I du nouvel article 234 sexdecies du code général des impôts, dont la création est prévue par le présent article, précise que ne sont soumis à la taxe que les non-résidents dont les revenus de source française représentent moins de 75 % de leurs revenus mondiaux ( alinéa 5 ). En excluant du champ de la taxe les contribuables qui, sans avoir leur domicile fiscal en France, y perçoivent l'essentiel de leurs revenus imposables, le dispositif vise à garantir sa compatibilité avec le droit de l'Union européenne .

En effet, si les impôts directs n'entrent pas dans le domaine de compétence de l'Union européenne, les Etats membres sont tenus, en la matière, de respecter les normes européennes . En principe, la libre circulation des travailleurs et la liberté d'établissement, posées respectivement aux articles 45 et 49 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne (TFUE), ne s'opposent pas à ce qu'un non-résident soit plus lourdement imposé sur ses revenus qu'un résident, dans la mesure où ces deux contribuables ne se trouvent pas dans une situation comparable. Toutefois, dans l'hypothèse où un résident et un non-résident seraient dans une situation objectivement comparable , une telle différence de traitement se révèlerait incompatible avec les libertés de circulation consacrées par le droit de l'Union européenne, sauf à ce qu'elle soit justifiée par un motif impérieux d'intérêt général ^{226 ( * )} . Ainsi, conformément à l'arrêt « Schumacker » ^{227 ( * )} , rendu par la Cour de justice des communautés européennes (CJCE), un non-résident percevant l'essentiel de ses revenus en France ne saurait être assujetti à une imposition plus lourde sur ses revenus qu'un résident occupant le même emploi ou la même activité sans que cela ne constitue une entrave à la libre circulation des travailleurs ou à la liberté d'établissement .

Par suite, en prévoyant le non-assujettissement à la taxe des contribuables non-résidents dès lors que leurs revenus de source française représentent plus de 75 % de leurs revenus mondiaux, le dispositif proposé cherche à assurer un traitement identique des résidents et non-résidents qui se trouvent dans une situation comparable, en conformité avec la libre circulation des travailleurs et la liberté d'établissement consacrées par les traités de l'Union européenne . Le seuil retenu par le présent article à partir duquel la situation d'un non-résident est donc considérée comme comparable à celle d'un résident, soit 75 % de revenus de source française au moins, correspond à celui qui a été suggéré par la Commission européenne dans une recommandation du 21 décembre 1993 ^{228 ( * )} .

Afin de ne pas entraver la libre circulation des personnes, notamment pour des motifs d'ordre professionnel, le II du nouvel article 234 sexdecies ( alinéa 10 du présent article) prévoit par ailleurs que la taxe ne s'applique pas aux contribuables ayant transféré leur domicile fiscal hors de France la première année du transfert et les cinq années suivantes . Les redevables concernés, pour bénéficier de cette exception, doivent néanmoins avoir été fiscalement domiciliés en France pendant trois années consécutives dans les dix années précédant celle du transfert. L' alinéa 11 du présent article précise les modalités de décompte des cinq années suivant celle du transfert de domicile hors de France.

III. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

Outre six amendements rédactionnels ou de précision, l'Assemblée nationale a modifié cet article sur plusieurs points.

A. L'ABAISSEMENT DU SEUIL À PARTIR DUQUEL LA SITUATION D'UN NON-RÉSIDENT EST CONSIDÉRÉE COMME COMPARABLE À CELLE D'UN RÉSIDENT

Afin d'assurer la compatibilité du dispositif proposé avec le droit de l'Union européenne, le présent article prévoit que les contribuables non-résidents ne sont pas assujettis à la taxe dès lors que l'essentiel de leurs revenus mondiaux sont de source française. Ainsi, le présent article, dans sa rédaction initiale, prévoyait que le seuil à partir duquel la situation d'un non-résident est considérée comme comparable à celle d'un résident était fixé à 75 %.

A l'initiative de notre collègue Gilles Carrez, rapporteur général du budget, avec l'avis favorable du Gouvernement, l'Assemblée nationale a adopté un amendement tendant à réduire ce seuil à 50 % des revenus mondiaux , ce qui réduit le nombre de redevables potentiels de la taxe

B. LE RENFORCEMENT DES OBLIGATIONS DÉCLARATIVES

A l'initiative de notre collègue Gilles Carrez, avec l'avis favorable du Gouvernement, l'Assemblée nationale a adopté deux amendements visant à préciser les obligations déclaratives auxquelles sont soumis les contribuables.

Tout d'abord, un amendement modifie le présent article afin d'insérer une référence au nouvel article 234 sexdecies du CGI à l'article 1729 B du même code. Il s'en suit que, sauf en cas de force majeure, les omissions ou inexactitudes relevées dans les déclarations adressées par les contribuables entraînent l'application d'une amende de 150 euros par omission ou inexactitude, sans que le total des amendes puisse être supérieur à 10 000 euros.

Ensuite, un amendement insère un nouveau 2 bis du III de l'article 234 sexdecies du CGI afin de compléter les obligations déclaratives des contribuables en cas de modification de leurs coordonnées ou de la composition de leur patrimoine immobilier imposé . Par conséquent, les déclarations adressées par les contribuables doivent également être déposées en cas de modification de leurs coordonnées à l'étranger ou de celles de leur représentant en France, ainsi qu'en cas de modification des coordonnées du local, de la fraction qu'elles détiennent en indivision ou de leurs droits dans la société au sein de laquelle sont détenues, le cas échéant, les habitations situées en France.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

A. UNE TAXE DUE PAR LES FRANÇAIS DE L'ÉTRANGER, ET QUI NE PEUT DONC PAS ÊTRE CONSIDÉRÉE COMME PORTANT SUR LES RÉSIDENCES SECONDAIRES

L'intitulé de la taxe est trompeur. En effet, dès lors que les redevables sont constitués à la fois des non-résidents étrangers et des français de l'étranger, il n'est plus possible de raisonner en termes de résidence principale ou de résidence secondaire.

Pour nos compatriotes français de l'étranger, leur principale habitation en France ne saurait être assimilée à une résidence secondaire puisqu'elle constitue leur nécessaire point d'ancrage à leur pays (ce qui n'empêche pas que certains d'entre eux y possèdent également de « vraies » résidence secondaires) voire, selon la situation politique des Etats dans lesquels ils résident, une véritable base arrière.

On peut relever que, si les dispositions du présent article étaient définitivement adoptées, le régime de la fiscalité des résidences en France des français de l'étranger passerait d'une situation dans laquelle nos compatriotes non-résidents bénéficiaient d'un avantage par rapport aux résidents à une situation dans laquelle il devrait acquitter une taxe spécifique (quand bien même elle serait justifiée par la nécessité de participer aux charges de service public). En effet, l'article 91 de la loi de finances pour 2011, adopté à l'initiative de votre commission des finances, a normalisé, à l'article 150 U du code général des impôts, l'exonération particulière prévue en faveur de l'habitation en France des non-résidents en la rendant applicable à la seule première cession (par parallélisme avec le régime applicable à la cession de leur résidence principale par les résidents ^{229 ( * )} ), et non plus aux deux premières cessions.

B. UNE PARTICIPATION RENFORCÉE DES NON-RÉSIDENTS POSSÉDANT UNE HABITATION EN FRANCE AU FINANCEMENT DES SERVICES PUBLICS

Selon le Gouvernement, l'instauration de la taxe sur les résidences secondaires des non-résidents doit permettre de renforcer, de manière équitable, la participation de ces derniers au financement des services publics nationaux dont ils bénéficient .

Pour autant, si la participation fiscale actuelle des non-résidents possédant une habitation en France demeure limitée, elle n'en est pas pour autant inexistante . Ainsi, les personnes physiques n'ayant pas leur domicile fiscal en France sont soumises, le cas échéant, à l' impôt de solidarité sur la fortune à raison de leurs biens, et donc de leurs locaux d'habitation, situés sur le territoire français ^{230 ( * )} . Il convient toutefois de préciser que le droit d'imposer sur la base d'éléments patrimoniaux est susceptible d'être partagé avec l'Etat de résidence du contribuable au titre des conventions internationales visant à éliminer les doubles impositions. Enfin, les non-résidents sont redevables, du fait de la détention de locaux d'habitation en France de la taxe foncière et de la taxe d'habitation et contribuent, de la sorte, au financement des services publics locaux.

La participation des non-résidents détenant des habitations sur le territoire français n'est cependant que limitativement reliée à leurs facultés contributives réelles dès lors que leur soumission à l'impôt sur le revenu ne porte que sur leurs revenus de source française ^{231 ( * )} , alors même que ceux-ci tirent la majeure partie de leurs revenus d'activités situées hors de France.

En outre, les non-résidents possédant des habitations en France bénéficient d'une exonération spécifique d'impôt sur le revenu ; ainsi, les plus-values réalisées lors de la cession des immeubles qui constituent l'habitation en France des personnes physiques non-résidentes ne sont pas imposées au titre de l'impôt sur le revenu, dans certaines conditions, conformément aux dispositions de l'article 150 U du CGI.

C. UNE TAXE QUI PARTICIPE A L'ÉQUILIBRE FINANCIER DE LA REFORME DE LA FISCALITE DU PATRIMOINE

La nouvelle contribution des non-résidents participe à l'équilibre financier de la réforme de la fiscalité du patrimoine. En effet, le produit fiscal de la taxe sur les résidences secondaires des non-résidents devrait s'élever à 176 millions d'euros par an, soit environ 10 % du coût de la réforme de l'impôt de solidarité sur la fortune .

En outre, cette taxe procure à l'Etat une ressource pérenne et stable dont le rendement devrait être garanti, dès lors que le dispositif serait jugé compatible avec le droit de l'Union européenne ^{232 ( * )} ; de même, le choix de la valeur locative des habitations situées en France pour assiette permet d'éviter les exonérations résultant des conventions fiscales tendant à supprimer les doubles-impositions sur le revenu. Par conséquent, l'application effective de la taxe semble assurée, à la différence du régime actuel prévu par l'article 164 C du code général des impôts.

Si le rendement projeté de cette taxe est rapporté au nombre de résidences détenues en France par des non-résidents, l'imposition moyenne acquittée se révèle relativement mesurée. En reprenant les données publiées par la direction du Tourisme en 2007 ^{233 ( * )} , le Gouvernement estime à 363 000 le nombre de résidences secondaires des non non-résidents en 2011 ; en conséquence, le montant de la taxe devrait s'élever en moyenne à 485 euros environ par résidence.

Si ce montant pourrait être qualifié de modéré au regard de la situation de non-résidents étrangers possédant une résidence secondaire en France, les conséquences d'une telle taxe sur nos compatriotes français de l'étranger mérite d'être regardées de manière approfondie, compte tenu leurs situations économiques et patrimoniales contrastées.

D. UNE ESTIMATION DU RENDEMENT QUI DEVRAIT ÊTRE AFFINÉE

La méthode d'évaluation utilisée repose principalement sur la valeur locative des locaux d'habitation pour lesquels la taxe foncière a été adressée à l'étranger et le nombre des résidences secondaires des non-résidents.

Or, cette méthode ne tient pas compte des exonérations - prévues au II du nouvel article 234 sexdecies - dont bénéficieront, le cas échéant, les contribuables ayant transféré leur domicile hors de France durant les six années suivant le transfert , ce qui peut laisser envisager que le rendement effectif de la taxe sera plus faible que celui annoncé. En effet, il est clair que des résidences secondaires sont susceptibles d'être détenues par des contribuables bénéficiant de cette exonération et devraient donc être exclues du calcul auquel il est procédé dans cette évaluation.

Décision de la commission : votre commission a décidé de réserver sa position sur cet article.

ARTICLE 17 bis (nouveau) (Art. 163 bis, 170 et 1417 du code général des impôts, art. 15 de l'ordonnance n° 96-50 du 24 janvier 1996) - Aménagement de l'imposition des prestations de retraite versées sous forme de capital

Commentaire : le présent article additionnel, adopté à l'initiative du Gouvernement, modifie les dispositifs d'imposition des prestations de retraite versées sous forme de capital.

I. LE DROIT EXISTANT : LE RÉGIME DES PRESTATIONS DE RETRAITE VERSÉES SOUS FORME DE CAPITAL DE SOURCE ÉTRANGÈRE OU FRANÇAISE

Le législateur, dans le cadre de l'examen du projet de loi de finances rectificative pour 2010 ^{234 ( * )} du 29 décembre 2010, a complété les dispositifs d'imposition des prestations de retraite versées sous forme de capital .

Il a tout d'abord introduit dans le droit fiscal des mesures permettant la taxation en France de pensions d'origine étrangère versées sous forme de capital.

Il a ensuite prévu les modalités d'imposition du nouveau droit à rachat, instauré par la loi portant réforme des retraites ^{235 ( * )} , d'un plan d'épargne retraite populaire ( PERP ) ^{236 ( * )} ou d'un contrat qui relève du régime de retraite complémentaire institué par la Caisse nationale de prévoyance de la fonction publique ( Préfon ) ^{237 ( * )} .

A. L'IMPOSITION DES PENSIONS VERSÉES SOUS FORME DE CAPITAL

1. La taxation des pensions versées sous forme de capital par un organisme établi dans un pays étranger

Avant l'entrée en vigueur de la loi de finances rectificative pour 2010 précitée, certaines pensions de retraite versées sous forme de capital par des organismes de retraite établis dans des pays étrangers à des personnes résidant en France, échappaient à toute imposition .

Ce constat était apparu lors de la négociation de l'avenant à la convention entre la France et la Suisse en vue d'éviter les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune ^{238 ( * )} .

En effet, l'articulation du dispositif fiscal français alors en vigueur avec les stipulations de la convention créait un vide juridique . A titre d'illustration, il convient de mentionner que les anciens travailleurs frontaliers, résidant en France et percevant des pensions sous forme de capital en provenance de Suisse n'étaient imposés :

- ni en France , le droit interne français ne prévoyant pas alors de mécanisme général d'imposition pour les pensions versées en capital ;

- ni en Suisse , en raison des dispositions de la convention fiscale prévoyant l'imposition de ces ressources en France ^{239 ( * )} .

En conséquence, l'article 59 de la loi de finances rectificative a posé le principe de l'imposition aux revenus des pensions versées en tout ou partie sous forme de capital à l'article 79 du code général des impôts (CGI).

2. La fiscalisation du nouveau droit à rachat d'un « Préfon » ou d'un PERP

Les PERP et contrats « Préfon » étaient considérés comme des produits « tunnel », avant l'entrée en vigueur de la loi portant réforme des retraites, puisque seule une sortie en rente viagère était autorisée , à l'exception de la sortie en capital d'un Perp dans le cadre de la première accession à la propriété de la résidence principale ^{240 ( * )} .

La loi portant réforme des retraites, qui a instauré au profit des détenteurs de PERP et de contrats « préfon » un droit au rachat dans la limite de 20 % ^{241 ( * )} de la valeur du contrat, avait renvoyé les modalités de l'imposition des sommes ainsi versées à un véhicule législatif budgétaire. Le régime fiscal de cette sortie en capital a été fixé dans la loi de finances rectificative pour 2010 précitée.

B. UNE IMPOSITION SELON LE MÉCANISME D'UN QUOTIENT DIT « DE QUINZE »

L'article 59 de la loi de finances rectificative précitée modifiant le II de l'article 163 bis du CGI instaure une nouvelle modalité d'imposition du montant des prestations de retraite versées sous forme de capital ^{242 ( * )} en prévoyant l'application d'un quotient dit « de quinze » pour l'établissement de l'impôt sur le revenu .

Il convient de rappeler qu'au moment de l'examen de la loi de finances rectificative, l'unique modalité d'imposition d'une retraite versée en capital était alors prévue dans le cadre d'un rachat d'un Perp pour acquérir la résidence principale ^{243 ( * )} . Le capital versé fait, en effet, l'objet d'une imposition fractionnée en parts égales sur l'année en cours de versement ainsi que sur les quatre années suivantes ^{244 ( * )} .

Cette nouvelle imposition se voulant simple et équitable , elle lui préféra le système du quotient . Un tel mécanisme existait aux termes de l'article 163-0-A du CGI. Celui-ci autorise un contribuable à ce « que l'impôt correspondant à un revenu [exceptionnel qui par sa nature n'est pas susceptible d'être recueilli annuellement, tel une prime de départ], soit calculé en ajoutant le quart du revenu exceptionnel net à son revenu net global imposable et en multipliant par quatre la cotisation supplémentaire ainsi obtenue ^{245 ( * )} . »

Prenant en compte l'espérance de vie moyenne des personnes qui partent en retraite estimée à quinze ans, le quotient dit de quinze a donc été créé afin d'imposer les prestations de retraite versées en capital, de source étrangère comme française, c'est-à-dire le rachat d'un contrat Perp ou Préfon à hauteur de 20 %.

Selon ce mécanisme, le montant du capital versé est donc divisé en quinze . Puis le résultat est ajouté au revenu net global de l'année du versement du capital. L'impôt dû est égal à l'impôt supplémentaire ainsi obtenu multiplié par quinze . Il doit être acquitté dans l'année qui a donné lieu au versement.

Ce quotient « de quinze » ne joue que sous la double condition :

- d'une demande expresse du bénéficiaire ;

- d'un montant de prestations supérieur à 6 000 euros, lorsque le versement n'est pas fractionné et que le bénéficiaire justifie que les cotisations versées durant la phase de constitution des droits étaient déductibles de son revenu imposable ^{246 ( * )} .

Si le contribuable n'en demande pas l'application, le quotient de droit commun de l'article 163-0-A du CGI est utilisé , soit un quotient « de quatre », en fonction duquel l'impôt dû est calculé en ajoutant le quart du revenu exceptionnel net à son revenu net global imposable et en multipliant par quatre la cotisation supplémentaire ainsi obtenue.

II. LE DISPOSITIF INTRODUIT PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE :
UN NOUVEAU PRÉLÈVEMENT LIBÉRATOIRE DE 7,5 %

Le présent article a été introduit par l'Assemblée nationale à l'initiative du Gouvernement, sur avis favorable de la commission des finances.

Le premier alinéa du I du présent article vise à substituer à l'option du quotient « de quinze », un taux de prélèvement libératoire de 7,5 % comme modalité d'imposition des prestations de retraite versées en capital de source étrangère ou française.

Cette option est exercée sur demande expresse et irrévocable du bénéficiaire. Le taux s'applique sur le montant des sommes perçues en capital après application d'un abattement de 10 % .

Le second alinéa du I modifie le deuxième alinéa du II de l'article 163 bis du CGI. Il prévoit que ce taux s'applique, quel que soit le montant du capital versé .

Le reste de l'alinéa demeure inchangé. Le prélèvement au taux de 7,5 % peut être utilisé lorsque le versement n'est pas fractionné et que le bénéficiaire justifie que les cotisations versées durant la phase de constitution des droits, y compris le cas échéant par l'employeur, étaient déductibles de son revenu imposable ou étaient afférentes à un revenu exonéré dans l'État auquel était attribué le droit d'imposer celui-ci.

Les II, III et IV constituent des mesures de coordination respectivement aux articles 170 et 1417 du CGI ainsi qu'à l'article 15 de l'ordonnance n° 96-50 du 24 janvier 1996 relative au remboursement de la dette sociale.

Le V du présent article dispose que ces mesures s'appliquent à compter de l'imposition des revenus de 2011.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Votre rapporteur général s'interroge sur la pertinence de modifier un mécanisme mis en place il y a moins de six mois, lors de la loi de finances rectificative pour 2010 du 29 décembre 2010, dans le but de combler un vide juridique. La loi a prévu, en effet, l'imposition des prestations de retraite en capital qui sont versées, soit par un organisme étranger, soit au titre du nouveau droit au rachat d'une partie de la valeur d'un PERP ou d'un contrat Préfon, instauré par la loi portant réforme des retraites.

La volonté politique d'instaurer une imposition simple et équitable a conduit à mettre en oeuvre, sur demande expresse du contribuable, un quotient prévu dit « de quinze », afin de permettre une plus grande progressivité de l'impôt sur le revenu . En effet, en ajoutant, pour le calcul de l'impôt sur le revenu, un quinzième du capital versé au revenu net global et non pas la totalité de ce capital, la charge de l'impôt dû en totalité est atténuée.

Cependant, il est apparu que ce quotient pourrait ne pas être adapté à la situation des travailleurs frontaliers, en raison d'un ressaut d'imposition important l'année du départ en retraite . « La législation étrangère permet souvent aux résidents français exerçant leur activité professionnelle à l'étranger, notamment dans les régions frontalières, de percevoir une prestation de retraite en capital, imposable alors la même année que leurs derniers salaires d'activité » ^{247 ( * )} .

Ainsi qu'il en est fait l'écho dans les débats à l'Assemblée nationale, cette fiscalité dérogatoire serait justifiée par l'importance du montant de ces retraites de source étrangère versées en capital qui pourrait favoriser l'évasion fiscale lors de la liquidation des droits à la retraite, si elle n'est pas corrigée.

Or, la modification des modalités d'imposition des prestations de retraite versées en capital, définies dans le cadre de la loi de finances rectificative du 29 décembre 2010, soulève trois interrogations quant aux conséquences d' un prélèvement libératoire de 7,5 % , après application d'un abattement de 10 %, au lieu de l'application d'un quotient « de quinze » pour l'établissement de l'impôt sur le revenu , prévu en décembre dernier.

Tout d'abord, indépendamment du coût d'une telle mesure qui n'a pu être communiqué, cette disposition pourrait créer un nouvel espace d'optimisation fiscale , contraire à la démarche que votre rapporteur général a entrepris, en accord avec la commission des finances.

Ensuite, le niveau du taux du prélèvement à 7,5 % peut paraître modeste . Il aurait toutefois été fixé par référence au taux du prélèvement appliqué au capital versé dans le cadre d'un contrat d'assurance-vie, détenu depuis plus de huit ans l'assurance sur la vie. Il correspond également à un taux moyen des taux d'imposition des régimes fiscaux comparables à l'étranger. Tout récemment, dans un autre domaine que celui des retraites complémentaires, un taux de 14 % a été fixé pour les rentes versées au titre des retraites supplémentaires de l'article 39 du CGI liquidées à compter du 1 ^er janvier 2011 lorsqu'elles excèdent 600 euros mensuels ^{248 ( * )} .

Enfin, le traitement du cas particulier des travailleurs frontaliers conduit à ériger une nouvelle règle générale dès lors qu'il doit s'appliquer aussi à des prestations de source française. Cette disposition pourrait avoir pour conséquence de complexifier un peu plus le régime fiscal de l'épargne retraite par son application aux sorties en capital du PERP et des contrats Préfon.

C'est pourquoi votre commission vous propose de réserver sa position sur cet article, afin de mesurer son impact, tant sur la situation des travailleurs frontaliers qu'en termes de coût pour les finances publiques.

Décision de la commission : votre commission a décidé de réserver sa position sur cet article.

ARTICLE 17 ter (nouveau) (Art. 199 terdecies-0 A et 885-0 V bis du code général des impôts) - Suppression de la condition relative au nombre de salariés pour les entreprises permettant à leurs investisseurs de bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu ou d'impôt de solidarité sur la fortune

Commentaire : le présent article vise à supprimer la condition relative au nombre de salariés que doivent respecter les entreprises permettant à leurs investisseurs de bénéficier de la réduction d'impôt sur le revenu dite « Madelin » ou d'impôt de solidarité sur la fortune dite « ISF-PME ».

I. LE DROIT EXISTANT

Aux termes de l'article 199 terdecies -0 A du code général des impôts, un contribuable peut bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu (IR) de 25 % ^{249 ( * )} au titre des investissements dans les petites moyennes entreprises (PME) et fixe les conditions dans lesquelles cet avantage fiscal trouve à s'appliquer.

A l'article 885-0 V bis du même code se trouve codifié un dispositif similaire, quoique plus puissant (son taux étant actuellement de 50 %) concernant l'impôt de solidarité sur la fortune (ISF).

L'article 38 de la loi de finances pour 2011 (loi n° 2010-1657 du 29 décembre 2010) a procédé à une réforme d'ampleur de ces deux articles afin d'en harmoniser le champ et d'en améliorer l'efficacité économique ^{250 ( * )} .

A cette occasion, le Parlement, à l'initiative de votre rapporteur général, a imposé aux contribuables d'investir dans des sociétés comptant « au moins deux salariés à la clôture de son premier exercice ou un salarié si elle est soumise à l'obligation de s'inscrire à la chambre de métiers et de l'artisanat » pour pouvoir bénéficier des avantages fiscaux précités. Les législateur a ainsi considéré que seuls doivent être soutenus les apports aux entreprises exerçant une activité réelle.

II. LE DISPOSITIF INTRODUIT PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

Le présent article, introduit par l'Assemblée nationale à l'initiative de notre collègue député Nicolas Forissier, et qui a reçu des avis favorables de la commission des finances et du Gouvernement, vise à revenir sur cette condition, c'est-à-dire à supprimer la condition relative au nombre de salariés que doit respecter toute société « éligible » aux réductions d'impôts « Madelin » ou « ISF-PME » .

A cette fin, il propose l'abrogation des alinéas où sont codifiées ces dispositions, à savoir :

- le c bis du 2° du I de l'article 199 terdecies -0 A du code général des impôts ;

- le e bis du 1 du I de l'article 885-0 V bis du même code.

Cette abrogation s'appliquerait aux souscriptions effectuées à compter du 1 ^er janvier 2011.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

L'adoption du présent article aboutirait à ce que la condition relative au nombre de salariés que doivent respecter les entreprises pouvant faire bénéficier leurs souscripteurs des avantages fiscaux précités ne trouve jamais à s'appliquer sur une année pleine, celle-ci ayant pris effet au 1 ^er janvier 2011. Il est d'ailleurs à noter que le 2° du I, relatif à l'ISF, est susceptible d'avoir des conséquences sur le solde de l'année 2011 et n'a pas donc pas sa place dans la seconde partie du présent projet de loi de finances rectificative.

Or cela paraît difficilement acceptable. Pour utiles qu'ils soient, les dispositifs « Madelin » et « ISF-PME » ne doivent pas être détournés dans le cadre de purs montages de défiscalisation mais, au contraire, orientés vers des entreprises ayant une activité économique réelle .

De ce point de vue, l'emploi de salariés constitue un critère pertinent, même s'il peut être interprété avec une certaine souplesse par l'administration (par exemple en relevant que la loi ne parle pas d'emploi à temps plein pour les salariés concernés), notamment lors des premières années d'existence d'une société. L'Etat n'aurait, à l'inverse, aucun intérêt à subventionner des « coquilles vides » non plus que des sociétés ne créant durablement aucun emploi .

Votre rapporteur général propose donc d'en rester à l'équilibre trouvé dans le cadre de la loi de finances pour 2011 en supprimant le présent article .

Décision de la commission : votre commission vous propose de supprimer cet article.

ARTICLE 17 quater (nouveau) (Art. 199 terdecies-0 A du code général des impôts) - Création d'un dispositif de défiscalisation en faveur des fonds d'investissement de proximité en outre-mer

Commentaire : le présent article crée, sur le modèle du fonds d'investissement de proximité (FIP) corse, un dispositif de réduction d'impôt sur le revenu égale à 50 % des souscriptions de parts de FIP dont 60 % de l'actif est investi en outre-mer.

I. LE DISPOSITIF INTRODUIT PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

A l'initiative de nos collègues députés Victorin Lurel, Jean-Claude Fruteau, Patrick Lebreton, Serge Letchimy, Louis-Joseph Manscour, Eric Jalton et Mmes Annick Girardin et Christiane Taubira, l'Assemblée nationale a adopté, avec l'avis défavorable du Gouvernement , un amendement créant un dispositif de défiscalisation en faveur des FIP outre-mer.

Conçu sur le modèle du dispositif applicable en Corse, le présent article prévoit une réduction d'impôt sur le revenu égale à 50 % ^{251 ( * )} des souscriptions en numéraire de parts de FIP dont l'actif est constitué pour 60 % au moins de titres financiers, parts de sociétés à responsabilité limitée et avances en compte courant émises par des sociétés qui exercent leur activité exclusivement dans des établissements situés dans les départements d'outre-mer, à Saint-Barthélemy, Saint-Martin, Saint-Pierre-et-Miquelon, en Nouvelle-Calédonie, en Polynésie française et dans les îles Wallis et Futuna.

Ces entreprises doivent toutefois exercer leur activité dans les secteurs éligibles au dispositif de défiscalisation des investissements productifs en outre-mer prévu par l'article 199 undecies B du code général des impôts. En outre, seuls les contribuables domiciliés fiscalement dans ces territoires pourraient bénéficier de la réduction d'impôt . Cette restriction a permis à l'amendement de recevoir un avis favorable de la commission des finances de l'Assemblée nationale , la mise en oeuvre d'un tel dispositif ayant par ailleurs fait l'objet d'un engagement du Président de la République en novembre 2009, dans le cadre du conseil interministériel de l'outre-mer.

Les versements ouvrant droit à réduction d'impôt sont ceux effectués jusqu'au 31 décembre 2014 et les plafonds retenus sont ceux applicables aux souscriptions de parts de FIP corses : 12 000 euros pour les contribuables célibataires et 24 000 euros pour ceux soumis à une imposition commune.

II. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Le présent article propose la création d'une nouvelle niche fiscale, dont le coût n'est d'ailleurs pas chiffré, au profit des territoires ultramarins . Cette création contreviendrait aux efforts réalisés ces dernières années pour supprimer, réduire, plafonner et raboter les dépenses fiscales. En vertu de cette analyse, le Sénat avait en outre rejeté une proposition allant dans le même sens lors de l'examen du projet de loi de finances pour 2011.

Le coût des différents dispositifs de défiscalisation applicables en outre-mer s'élève à plus de 3,2 milliards d'euros pour l'année 2011.

Ces dispositifs constituent d'ores et déjà des leviers puissants pour le développement des entreprises ultramarines. Ainsi, l'article 199 undecies B du code général des impôts prévoit un dispositif de réduction d'impôt sur le revenu des investissements productifs neufs réalisés en outre-mer ^{252 ( * )} . Le champ des entreprises concernées est vaste puisqu'il s'étend à l'ensemble des secteurs économiques, à l'exception de ceux expressément exclus ^{253 ( * )} . Ce mécanisme de défiscalisation permet au contribuable de réduire le montant de son impôt sur le revenu d'un montant égal à 45 % de celui de l'investissement réalisé. Il se traduit, pour les entreprises bénéficiaires, par l'équivalent d'une subvention, puisqu'en vertu de la loi, une partie de l'avantage fiscal procuré au contribuable doit être rétrocédé à l'entreprise dont l'investissement est financé.

Au total, ce dispositif de défiscalisation des investissements productifs coûtera, en 2011, 855 millions d'euros aux finances publiques.

Par ailleurs, seuls les contribuables domiciliés en outre-mer pourraient bénéficier de cette réduction fiscale. Or, ces contribuables bénéficient déjà de nombreuses mesures fiscales dérogatoires qui visent à alléger la pression fiscale qui pèse sur eux.

Ainsi, l'application d'un taux de TVA minoré dans les départements d'outre-mer se traduit par un coût fiscal de 1,09 milliard d'euros en 2011 et la réduction du barème de l'impôt sur le revenu équivaut à un allègement fiscal de 290 millions d'euros . Ces deux dispositifs n'ont d'ailleurs pas été impactés par le « rabot » des niches fiscales voté l'année dernière. Dans ce contexte, il ne paraît pas opportun de mettre en place une nouvelle disposition fiscale dérogatoire au profit des ultramarins.

Enfin, l'évaluation des effets économiques des différents dispositifs de défiscalisation applicables en outre-mer est défaillante . Il en résulte que, dans l'attente des résultats de l'évaluation de l'ensemble des niches fiscale devant être rendue par le Gouvernement avant le 30 juin 2011 en application de la loi de programmation des finances publiques, les avantages des réductions d'impôts accordées sont méconnus, tandis que leur coût pèse bel et bien sur les finances de l'Etat.

Pour l'ensemble de ces raisons, votre commission des finances vous propose un amendement visant à supprimer le présent article .

Décision de la commission : votre commission vous propose de supprimer cet article.

ARTICLE 17 quinquies (nouveau) (Art. 199 terdecies-0 A et 885-0 V bis du code général des impôts) - Suppression de la subordination au plafond communautaire d'investissements bénéficiant d'aides d'Etat pour les souscriptions au capital d'entreprises solidaires actives en matière de logement social

Commentaire : le présent article vise à supprimer la subordination au plafond fixé par les lignes directrices communautaires du capital-investissement pour les versements aux entreprises solidaires actives en matière de logement social permettant de bénéficier des réductions d'impôts dites « Madelin » ou « ISF-PME ».

I. LE DROIT EXISTANT

Aux termes de l'article 199 terdecies -0 A du code général des impôts, un contribuable peut bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu (IR) de 25 % ^{254 ( * )} au titre des investissements dans les petites moyennes entreprises (PME) et fixe les conditions dans lesquelles cet avantage fiscal trouve à s'appliquer.

A l'article 885-0 V bis du même code se trouve codifié un dispositif similaire, quoique plus puissant (son taux étant actuellement de 50 %) concernant l'impôt de solidarité sur la fortune (ISF).

Entre autres conditions, les versements ouvrant droit à la réduction d'IR ou d'ISF ne peuvent , en application des lignes directrices communautaires du capital-investissement, dépasser un plafond commun de versements de 2,5 millions d'euros apprécié par période « glissante » de douze mois . Le d du VI quinquies de l'article 199 terdecies -0 A ainsi que le d du VI de l'article 885-0 V bis du code général des impôts renvoient ainsi explicitement au respect de ce plafond pour que les avantages fiscaux trouvent à s'appliquer.

II. LE DISPOSITIF INTRODUIT PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

Le présent article, introduit par l'Assemblée nationale à l'initiative de notre collègue député Charles de Courson avec l'accord de la commission des finances et du Gouvernement, vise à compléter le d du VI quinquies de l'article 199 terdecies -0 A ainsi que le d du VI de l'article 885-0 V bis du code général des impôts de façon à ce que le plafond communautaire ne s'applique pas aux versements au titre de souscriptions effectuées au capital des entreprises solidaires ^{255 ( * )} qui ont exclusivement pour objet :

- soit l'étude, la réalisation ou la gestion de construction de logements à destination de personnes défavorisées ou en situation de rupture d'autonomie et sélectionnées par une commission de personnes qualifiées , la société bénéficiant d'un agrément de maîtrise d'ouvrage en application des articles L. 365-1 et suivants du code de la construction et de l'habitation ;

- soit l'acquisition, la construction, la réhabilitation, la gestion et l'exploitation par bail de tous biens et droits immobiliers en vue de favoriser l'amélioration des conditions de logement ou d'accueil et la réinsertion de personnes défavorisées ou en situation de rupture d'autonomie, la société bénéficiant d'un agrément d'intérêt collectif.

En outre, il est précisé que le bénéfice de cette dérogation est subordonné au fait que la société :

- ne procède pas à la distribution de dividendes ;

- et réalise son objet social sur l'ensemble du territoire national.

Cette abrogation s'appliquerait aux souscriptions effectuées à compter du 1 ^er janvier 2011.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Le logement social en faveur des plus défavorisés est une cause qui mérite évidemment d'être soutenue , notamment au travers des investissements qui peuvent être récoltés grâce aux avantages fiscaux dits « Madelin » ou « ISF-PME ».

Néanmoins, la mesure proposée est susceptible de poser problème au regard du droit communautaire, puisqu'elle va explicitement à l'encontre d'une disposition des lignes directrices de la Commission européenne concernant les aides d'Etat visant à promouvoir les investissements en capital-investissement dans les petites et moyennes entreprises.

D'autre part, au vu du message envoyé à nos concitoyens depuis deux ans et des efforts à consentir par tous pour redresser nos finances publiques, il n'est pas opportun de prendre ce risque juridique dans le but d'étendre une niche fiscale , quelle que soit la cause défendue.

Il est donc préférable d'en rester au droit actuel , qui permet déjà à ces entreprises, comme aux autres, de procéder à des levées de capitaux relativement conséquentes.

Décision de la commission : votre commission vous propose de supprimer cet article.

ARTICLE 17 sexies (nouveau) (Art. 242 septies du code général des impôts) - Rectification d'une erreur matérielle relative aux délais de mise en concurrence des cabinets de défiscalisation outre-mer

Commentaire : le présent article rectifie une erreur matérielle relative aux délais de mise en concurrence des cabinets de défiscalisation outre-mer.

L'article 101 de la loi de finances pour 2011 ^{256 ( * )} a prévu un ensemble de mesures destinées à mieux connaître et contrôler l'activité des cabinets de défiscalisation spécialisés dans l'obtention des avantages en impôt attachés à la réalisation d'investissements outre-mer.

Ainsi, l'article 242 septies du code général des impôts prévoit notamment la mise en concurrence, dans certaines conditions, des cabinets de défiscalisation spécialisés dans les réductions d'impôt acquises au titre de la réalisation d'investissements outre-mer. Afin de garantir la sécurité juridique des opérations pour lesquelles les cabinets avaient déjà été mandatés à la date d'entrée en vigueur de la loi de finances pour 2011, il était prévu de faire entrer en vigueur de façon décalée le mécanisme de mise en concurrence. Or, une erreur dans le décompte des alinéas a empêché cette entrée en vigueur décalée.

Le présent article, qui résulte d'un amendement proposé par le rapporteur général de la commission des finances de l'Assemblée nationale et adopté avec un avis favorable du Gouvernement, permet utilement de corriger cette erreur matérielle.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 17 septies (nouveau) (Art. 302 bis KF du code général des impôts) - Suppression de la taxe sur les ventes au détail de poissons, crustacés et mollusques marins

Commentaire : le présent article vise à supprimer la taxe sur les ventes au détail de poissons, crustacés et mollusques marins.

I. LE DROIT EXISTANT

En vigueur depuis le 1 ^er janvier 2008, la « contribution pour une pêche durable » , créée par article 60 de la loi n° 2007-1824 du 25 décembre 2007 de finances rectificative pour 2007 ^{257 ( * )} , est codifiée à l'article 302 bis KF du code général des impôts. Il s'agit d'une taxe qui porte sur les ventes au détail de poissons, crustacés et mollusques marins ainsi que sur les produits alimentaires comportant plus de 30 % de tels produits de la mer . L'article précité du code général des impôts précise que les huîtres et les moules ne sont pas soumises à la taxe ^{258 ( * )} . La liste des produits frais, conservés ou transformés ^{259 ( * )} , soumis à la taxe est définie par un arrêté du 16 janvier 2008.

Le taux normal de la taxe est égal à 2 % . Toutefois, l'article 81 de la loi n° 2010-1658 du 29 décembre 2010 de finances rectificative pour 2010 a permis la modulation du taux de la taxe sur les ventes de poissons, crustacés et mollusques marins en fonction du chiffre d'affaires de l'entreprise redevable, dans le but de réduire les effets de seuil et de tenir compte de la capacité contributive des entreprises. Ainsi, alors les entreprises dont le chiffre d'affaires est inférieur à 766 000 euros continuent de ne pas être soumises à la taxe, les entreprises dont le chiffre d'affaires est compris entre 766 000 euros et 2 millions d'euros bénéficient d'une mesure de plafonnement progressif . Ce plafonnement est le résultat de l'application d'un coefficient ^{260 ( * )} , qui permet à ces entreprises de bénéficier d'un plafonnement de la taxe compris entre 0 et 2 % de leur valeur ajoutée totale. En outre, les entreprises dont le chiffre d'affaires est supérieur à 2 millions d'euros sont, quant à elles, soumises de manière normale à une taxe plafonnée à 2 % de leur valeur ajoutée totale.

L' assiette de la taxe est le montant hors taxe des ventes des produits indiqués précédemment. Le redevable de la taxe est toute personne assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) agissant en tant que telle ^{261 ( * )} , qui effectue la vente à une personne autre qu'un assujetti à la TVA. La taxe concerne donc l'aval de la filière et est acquittée par les professionnels de la vente au détail de poissons . Le fait générateur et l'exigibilité interviennent dans les mêmes conditions que celles applicables en matière de TVA . La taxe est enfin constatée, liquidée, recouvrée et contrôlée selon les mêmes procédures et sous les mêmes sanctions, garanties, sûretés et privilèges que la TVA et les réclamations sont présentées, instruites et jugées selon les règles applicables à cette même taxe.

Selon les indications fournies à votre rapporteur général par le Gouvernement, le produit de la contribution pour une pêche durable, affecté au budget général de l'Etat, représente 70 millions d'euros par an . Il convient d'observer que ce montant est atteint bien que les entreprises dont le chiffre d'affaires est inférieur à 766 000 euros ne sont pas soumises à la taxe et que la modulation du taux de la taxe est fonction du chiffre d'affaires de l'entreprise redevable au-delà de ce seuil. Le dispositif en vigueur permet donc aux petites poissonneries de sortir du champ des redevables et à celles d'envergure moyenne de se voir appliquer un taux inférieur à 2 % .

II. LE DISPOSITIF INTRODUIT PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

Le présent article, adopté par l'Assemblée nationale à l'initiative du Gouvernement , avec l' avis favorable de la commission des finances , vise à supprimer la taxe sur les ventes au détail de poissons, crustacés et mollusques marins . Le Gouvernement avait en effet, et ce dès sa création, fait valoir que cette taxe présentait un caractère temporaire, la contribution ayant été créée afin de financer le « Plan pour une pêche durable ». Or, comme l'indique l'objet de l'amendement qui a introduit le présent article, « ce plan arrivant à son terme, la contribution n'a plus lieu d'être sous cette forme ».

Cette suppression ne s'accompagnerait pas pour autant de la disparition de toute aide aux pêcheurs prenant la forme d'un prélèvement sur l'aval au profit de l'amont de la filière . En effet, l'objet de l'amendement précité affirme que la contribution pour une pêche durable serait remplacée par un fonds de soutien interprofessionnel alimenté par les professionnels de la grande distribution , à hauteur de 35 millions d'euros par an.

Enfin, il est précisé que le Gouvernement proposera dans le cadre du projet de loi de finances pour 2012 des recettes ou économies supplémentaires en vue de compenser la perte pour le budget général que représente la suppression de la contribution pour une pêche durable.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

La création, en contrepartie de la suppression de la taxe, d'un fonds de soutien interprofessionnel alimenté par les professionnels de la grande distribution qui permettra de conserver un système intra-filière de soutien aux pêcheurs.

Selon les indications fournies à votre rapporteur général par le Gouvernement, cette proposition est issue d'un groupe de travail constitué de l'ensemble des acteurs de la filière , qui a remis ses propositions au Gouvernement en mai 2011. Ce groupe a considéré que le potentiel de développement de la filière résidait dans l'augmentation de la valeur des produits vendus grâce à une meilleure identification de leur provenance et la valorisation des pratiques de pêche plus responsables, d'une part, et dans la poursuite de la réduction des charges liées à la consommation d'énergie, d'autre part. Cette démarche conduite par les professionnels et qui traduit l'abandon de la revendication d'aides publiques directes pour compenser la hausse des prix du carburant se veut vertueuse, respectueuse du droit communautaire et, dès lors que la perte de recettes serait intégralement compensée pour le budget général, économe des deniers publics.

Le système de financement envisagé est le suivant : sur une période de cinq ans, un fonds privé financé par les professionnels de la grande distribution , à hauteur de 35 millions d'euros par an au moins, soutiendra des actions de promotion et de valorisation des produits de la pêche française, en s'appuyant notamment sur une marque collective nationale, ainsi que des projets d'économies d'énergies et de pratiques de pêche plus respectueuses de la ressource et de l'environnement .

Les statuts du fonds ainsi que les contrats d'engagements de financement correspondants seraient, d'après le Gouvernement, prêts à être signés par les enseignes de la grande distribution, mais en contrepartie , les distributeurs attendraient que la suppression de la taxe sur les ventes au détail de poissons, crustacés et mollusques marins soit confirmée , conformément aux engagements pris par le Gouvernement en 2007.

Il aurait sans doute mieux valu que les engagements des professionnels se soient matérialisés dès avant la suppression de la taxe, l'Etat étant désormais dépourvu de tout instrument de négociation en cas de non respect de leurs engagements par les professionnels.

L'engagement du Gouvernement de compenser la perte de 70 millions d'euros par an pour le budget général que représente la suppression de la contribution pour une pêche durable marque une louable volonté de respecter les dispositions de la loi de programmation des finances publiques 2011-2014 . Les dispositions correspondantes devront donc figurer dans le projet de loi de finances pour 2012 , qu'il s'agisse de nouvelles recettes ou d'économies supplémentaires.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 18 (Art. 167 bis [nouveau] et 150-0 B bis du code général des impôts, art. L. 136-6 du code de la sécurité sociale) - Imposition des plus-values latentes lors du transfert par les contribuables de leur domicile fiscal hors de France (« Exit tax »)

Commentaire : le présent article a pour objet d'instituer une imposition des plus-values latentes, lors du transfert par les contribuables de leur domicile fiscal hors de France, afin de limiter l'évasion fiscale.

I. LE DROIT EXISTANT : UN PRÉCÉDENT DISPOSITIF D'« EXIT TAX » DÉCLARÉ INCOMPATIBLE AVEC LE DROIT DE L'UNION EUROPÉENNE

A. LE DISPOSITIF D'« EXIT TAX » ANTÉRIEUREMENT PRÉVU À L'ARTICLE 167 BIS DU CODE GÉNÉRAL DES IMPOTS

Jusqu'en 2004, les plus-values latentes constatées lors du transfert par un contribuable de son domicile fiscal hors de France étaient taxées au titre de l'impôt sur le revenu conformément à l'article 167 bis du code général des impôts (CGI).

En effet, les contribuables qui détenaient, directement ou indirectement, seuls ou avec leur conjoint, leurs ascendants et descendants, des droits sociaux sur plus de 25 % des bénéfices d'une société soumise à l'impôt sur les sociétés étaient assujettis à l'impôt sur le revenu, à raison des plus-values latentes constatées à la date du transfert de leur domicile fiscal hors de France, à un taux proportionnel de 16 % . Prélèvements sociaux compris, ce taux s'élevait à 26 %. La taxe n'était due que par les contribuables ayant été fiscalement domiciliés en France au moins six ans au cours des dix années précédant le transfert.

Toutefois, les intéressés pouvaient obtenir un sursis de paiement de cette imposition, à condition notamment de constituer des garanties propres à assurer le recouvrement de la créance du Trésor et d'avoir un représentant fiscal en France . En outre, les contribuables ayant obtenu un tel sursis devaient déclarer chaque année le montant de l'impôt en sursis de paiement. A défaut de remplir les conditions prévues par l'article 167 bis du CGI, l'imposition était ou devenait immédiatement exigible .

Enfin, l'imposition faisait l'objet d'un dégrèvement d'office, assorti du remboursement des frais entraînés par la constitution des garanties conditionnant l'octroi du sursis de paiement , soit lorsque le contribuable transférait à nouveau son domicile fiscal en France, soit à l'échéance d'un délai de cinq ans au cours duquel les droits sociaux taxés étaient maintenus dans le patrimoine de celui-ci.

L'imposition était néanmoins due en cas de mutation de ces droits sociaux (transmission, rachat, annulation des droits sociaux) avant l'expiration du délai de cinq ans . Assise sur les plus-values latentes constatées au moment du transfert du domicile hors de France, l'imposition n'était pas majorée dans le cas où la plus-value effectivement réalisée lors de la mutation se trouvait être supérieure. Dans le cas contraire, si la plus-value effectivement réalisée était inférieure à la plus-value latente servant de base à l'imposition, la somme correspondant à cet écart était dégrevée d'office.

Par ailleurs, lorsque la plus-value était taxée dans l'Etat de résidence du contribuable, l'imposition localement acquittée était imputée sur l'impôt dû en France , à condition qu'il s'agisse aussi d'une taxe personnelle sur le revenu, assise sur les plus-values de cession de valeurs mobilières ou de droits sociaux.

B. L'INCOMPATIBILITÉ DU DISPOSITIF PRÉVU À L'ARTICLE 167 BIS DU CODE GÉNÉRAL DES IMPÔTS AVEC LE DROIT DE L'UNION EUROPÉENNE

Le dispositif précité ayant été déclaré incompatible avec le droit de l'Union européenne, la France n'impose donc plus les plus-values latentes lorsqu'un contribuable transfère son domicile hors de France depuis le 1 ^er janvier 2005 .

Dans une décision Lasteyrie du Saillant de 2004 ^{262 ( * )} , la Cour de justice des communautés européennes (CJCE) a déclaré le dispositif prévu par l'article 167 bis du CGI incompatible avec la liberté d'établissement consacrée par le droit de l'Union européenne ^{263 ( * )} . Il a en effet été considéré que ce dispositif introduisait entre les contribuables qui continuaient de résider en France et ceux qui souhaitaient quitter le territoire français, une différence de traitement , dans la mesure où seuls ces derniers étaient soumis à des obligations et des charges de nature à les dissuader d'aller s'établir dans un autre Etat membre de l'Union européenne , et ce alors même qu'aucune raison impérieuse d'intérêt général ne venait justifier cette restriction à la liberté d'établissement.

A cet égard, la CJCE a constaté que le contribuable désireux de transférer son domicile hors de France était soumis à un traitement désavantageux par rapport à une personne maintenant sa résidence sur le territoire français , dans la mesure où il devenait redevable d'un impôt sur un revenu non encore réalisé et dont il ne disposait pas, du seul fait de ce transfert, alors que, s'il demeurait en France, seules les plus-values effectivement réalisées étaient imposées.

La Cour de justice a, par ailleurs, ajouté que le caractère provisoire de la taxation et la possibilité d'obtenir un sursis de paiement n'étaient pas de nature à exclure un tel effet restrictif , car l'octroi de ce sursis n'était pas automatique et qu'il était conditionné par la désignation d'un représentant fiscal établi en France. D'autre part, l'obligation de constituer des garanties pour bénéficier du sursis de paiement impliquait des coûts financiers et l'indisponibilité du patrimoine donné en garantie , incompatibles avec la liberté d'établissement.

Enfin, la CJCE a considéré qu' aucune raison impérieuse d'intérêt général ne pouvait justifier le caractère restrictif du dispositif au regard de la liberté d'établissement . En effet, la France invoquait notamment un objectif de lutte contre l'évasion fiscale au soutien du dispositif contesté ; toutefois, la Cour a estimé qu'un tel argument n'était pas recevable dès lors que ce dispositif instituait une présomption générale d'évasion ou de fraude fiscale du seul fait du transfert du domicile hors de France, excédant largement ce qui est nécessaire pour atteindre l'objectif poursuivi.

A l'initiative de votre rapporteur général, la loi du 30 décembre 2004 ^{264 ( * )} a supprimé l'article 167 bis du CGI à compter du 1 ^er janvier 2005 afin de tirer les conséquences utiles de la décision de la CJCE. Cette décision de la Cour a par ailleurs conduit à la suppression ou à la réforme des dispositifs similaires existant dans d'autres Etats membres de l'Union européenne. En outre, le Gouvernement s'est inspiré de dispositifs préexistants au Royaume-Uni et en Allemagne lors de la conception de l'imposition sur les plus-values latentes lors du transfert par les contribuables de leur domicile fiscal hors de France telle que proposée par le présent article.

Les exemples britannique et allemand

L'exemple britannique

La législation britannique prévoit un régime dit de « re-entry charge » (section 10 A du Taxation of Chargeables Gains Acts de 1992). Celui-ci s'applique aux personnes qui, ayant transféré leur domicile dans un pays étranger après avoir été domicilié fiscalement au Royaume-Uni au moins quatre ans durant les sept années précédant le transfert, viennent s'y réinstaller dans les cinq ans suivant leur départ.

Ces contribuables sont assujettis à l'impôt sur les gains en capital (« capital gains tax ») à raison de la plus-value réalisée lors d'une cession d'un bien déjà détenu lorsqu'ils étaient domiciliés au Royaume-Uni, au cours des cinq années suivant le transfert. Cette taxation n'est pas due si le droit de taxer les plus-values appartient exclusivement à l'Etat de résidence en vertu d'une convention fiscale à laquelle le Royaume-Uni est partie. Le contribuable de retour au Royaume-Uni est donc imposé comme s'il n'avait jamais quitté le pays. En conséquence, il est réputé ne porter aucune atteinte à la liberté de circulation ^{265 ( * )} .

L'exemple allemand

Le dispositif d' exit tax allemand a été modifié en 2008 afin de l'adapter aux exigences établies par la décision de la CJCE Lasteyrie du Saillant de 2004.

Les personnes physiques fiscalement domiciliées en Allemagne qui ont été soumises à l'impôt sur le revenu pendant au moins dix ans et qui ont détenu une participation directe ou indirecte d'au moins 1 % dans les bénéfices sociaux d'une société au cours de l'une des cinq dernières années, sont imposées en Allemagne au titre de l'impôt sur le revenu à raison des plus-values latentes constatées sur les titres détenus lors du transfert du domicile fiscal hors d'Allemagne.

L'imposition des plus-values latentes est levée si le contribuable redevient résident en Allemagne dans les cinq années suivant son transfert, sans que les actifs aient été cédés durant son séjour à l'étranger.

Ce dispositif prévoit un report d'imposition au profit des contribuables transférant leur domicile dans un Etat membre de l'Union européenne, ou dans un autre Etat partie à l'accord sur l'Espace économique européen. Ce report d'imposition n'est pas limité dans le temps, mais prend fin en cas de cession des parts.

La plus-value latente est imposée à l'impôt sur le revenu au taux effectif de 28,48 % ^{266 ( * )} .

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ : L'IMPOSITION DES PLUS-VALUES LATENTES LORS DU TRANSFERT PAR LES CONTRIBUABLES DE LEUR DOMICILE FISCAL HORS DE FRANCE

A. UN DISPOSITIF À VOCATION DISSUASIVE

L'institution d'une imposition des plus-values latentes lors du transfert par les contribuables de leur domicile fiscal hors de France , aussi appelée exit tax , est conçue de manière à dissuader l'évasion fiscale ; celle-ci vient se substituer au dispositif de même objet qui avait été supprimé par la loi du 30 décembre 2004 précitée et s'attache à répondre aux exigences découlant des libertés de circulation consacrées par le droit de l'Union européenne . Ainsi, le I du présent article ( aliéna 1 ) prévoit l'insertion, dans le code général des impôts (CGI), d'un nouvel article 167 ter .

Suivant une logique dissuasive, le présent article tend à soumettre les contribuables procédant au transfert de leur domicile fiscal hors de France, sur la base des plus-values latentes constatées lors de ce transfert, à deux types d'impositions , à savoir l' impôt sur le revenu , comme cela est prévu par du nouvel article 167 ter , et les prélèvements sociaux ; en effet, le présent article intègre ces plus-values latentes à l'assiette de la contribution sociale généralisée (CSG), et par voie de conséquence à celles de la contribution au remboursement de la dette sociale (CRDS), du prélèvement social et des taxes additionnelles au prélèvement social , procédant à une modification, en ce sens, de l' article L. 136-6 du code de la sécurité sociale ( alinéas 45 et 46 ).

De ce fait, les plus-values latentes sont tout à la fois imposées au taux prévu au 2 de l'article 200 A du CGI au titre de l'impôt sur le revenu ( alinéa 10 ) soit, à ce jour, 19 % et aux taux additionnés des prélèvements sociaux, à savoir 12,3 % pour l'année 2011. Il est donc prévu une taxation des plus-values latentes au taux global de 31,3 % .

B. LES CARACTERISTIQUES

1. Les contribuables transférant leur domicile fiscal hors de France sont redevables de l'imposition

Le 1 du I du nouvel article 167 ter du CGI ( alinéa 2 ) dispose que sont redevables de l'imposition les contribuables qui transfèrent leur domicile hors de France, dès lors qu'ils y ont été fiscalement domiciliés, de manière continue, pendant les six années précédant ce transfert.

D'autre part, le 3 du VI de cet article ( alinéa 26 ) précise que lorsque le contribuable transfère de nouveau son domicile fiscal en France et qu'il détient toujours les titres qui constituent l'assiette du présent dispositif, celui-ci est replacé dans la même situation que s'il n'avait jamais quitté le territoire. Dans un tel cas, le contribuable n'est donc plus redevable de cette taxe.

2. L'imposition est assise sur les plus-values latentes constatées sur les droits sociaux ou valeurs mobilières au moment du transfert du domicile

Conformément aux dispositions du I de l'article 167 ter du CGI ( alinéa 2 ), l'imposition proposée est assise sur les plus-values latentes constatées, au moment du transfert du domicile hors de France, sur les droits sociaux ou valeurs mobilières détenues dans les sociétés passibles de l'impôt sur les sociétés ou d'un impôt équivalent dans lesquelles l'ensemble des membres du foyer fiscal du contribuable disposent d'une participation directe ou indirecte aux bénéfices sociaux d'au moins 1 % ou dont la valeur excède 1,3 million d'euros lors de ce transfert .

Cependant, les actions détenues dans les sociétés d'investissement à capital variable (SICAV) sont explicitement exclues de l'assiette du dispositif proposé. De surcroît, puisque le présent article ne vise que les sociétés, les fonds communs de placement (FCP) se trouvent, de fait, excluent de l'assiette de la taxe ; ces entités correspondent à des copropriétés de valeurs mobilières qui ne disposent pas de la personnalité morale. Ce sont donc l'ensemble des organismes de placement collectif en valeurs mobilières (OPCVM) qui sont écartés de l'imposition sur les plus-values latentes ; ce faisant, le Gouvernement souhaite l'instauration d'un nouvel impôt ne concernant que les anciens dirigeants et actionnaires importants de sociétés qui sont susceptibles de vendre leurs titres à l'étranger afin d'éluder l'acquittement de l'imposition sur les plus-values en France.

Les plus-values latentes soumises à la présente imposition sont déterminées par différence entre la valeur des droits sociaux ou valeurs mobilières lors du transfert du domicile fiscal hors de France et leur prix d'acquisition ^{267 ( * )} ou, en cas d'acquisition à titre gratuit, leur valeur retenue pour la détermination des droits de mutation ( alinéa 4 ). Ainsi, les droits sociaux ou valeurs mobilières sont évalués comme en matière d'impôt sur la fortune (ISF) :

- pour les titres non cotés , la valeur servant de base à l'impôt lors du transfert est déterminée par la déclaration détaillée et estimative des parties (article 758 du CGI) ;

- les titres cotés sont évaluées selon le dernier cours connu ou selon la moyenne des trente derniers cours qui précèdent la date d'imposition (article 885 T bis du CGI).

Néanmoins, lorsque les titres concernés ont été reçus lors d'une opération d'échange bénéficiant du sursis d'imposition prévu par l'article 150-0 B du CGI ^{268 ( * )} avant le transfert du domicile hors de France, la plus-value est calculée à partir du prix ou de la valeur d'acquisition des titres remis à l'échange, diminué ou majoré de la soulte versée ou reçue lors de l'échange ( alinéa 5 ).

Un abattement pour durée de détention sur les plus-values constatées lors de la cession de titres a été institué en 2006 ^{269 ( * )} , afin de favoriser la stabilité de l'actionnariat des sociétés françaises. C'est pourquoi le présent dispositif prévoit un traitement distinct des plus-values latentes selon qu'elles résultent de la cession de titres acquis avant ou après 2006, conformément au régime existant pour les gains résultant de la cession de droits sociaux ou valeurs mobilières à titre onéreux ^{270 ( * )} . De ce fait, l'imposition acquittée par les contribuables ayant transféré leur domicile hors de France est similaire à celle qui aurait été due s'ils étaient restés sur le territoire français.

Ainsi, le 3 du I de l'article 167 ter ( alinéa 6 ) dispose que la plus-value latente constatée sur les droits sociaux ou valeurs mobilières au moment du transfert est réduite d'un abattement d'un tiers pour chaque année de détention au-delà de la cinquième année . Lorsque ces titres ont été acquis après le 1 ^er janvier 2006 , l'application de l'abattement nécessite notamment que la durée et le caractère continu de la détention de ces titres puissent être justifiés par le contribuable et que ceux-ci soient détenus dans une société dont le siège est situé dans un Etat membre de l'Union européenne ou dans un autre Etat partie à l'accord sur l'Espace économique européen (EEE) ayant conclu avec la France une convention fiscale d'assistance administrative. En outre, si les titres ont été acquis avant le 1 ^er janvier 2006 , ce régime d'abattement n'est applicable que dans la mesure où le contribuable concerné a exercé au sein de cette société une fonction de direction durant au moins cinq ans et détenu, directement ou par personne interposée, de manière continue pendant les cinq années précédant la cession, au moins 25 % des droits de vote ou des droits dans les bénéfices sociaux de la société. Il est de plus nécessaire que le contribuable ait cessé toute fonction dans la société deux ans avant le transfert au moins. Cette extension du mécanisme d'abattement aux titres acquis avant le 1 ^er janvier 2006 ne concerne que les anciens dirigeants de PME puisque la société dans laquelle les titres sont détenus doit employer moins de deux cent cinquante salariés et réaliser un chiffre d'affaires inférieur à 50 millions d'euros.

Toutefois, lorsque les titres ont été acquis avant le 1 ^er janvier 2006 , l'application du régime d'abattement aux plus-values latentes constatées lors du transfert du domicile implique aussi que deux autres conditions soient cumulativement remplies ( alinéa 7 ) :

- le contribuable a fait valoir ses droits à la retraite avant le transfert ( alinéa 8 ) ;

- le contribuable domicilié fiscalement hors de France cède les titres sur lesquels sont constatées les plus-latentes dans les deux ans suivant son départ à la retraite ( alinéa 9 ).

Les moins-values latentes sur des droits sociaux ou valeurs mobilières éventuellement constatées lors du transfert du domicile hors de France ne peuvent être imputées ni sur les plus-values latentes qui peuvent être constatées, le cas échéant, sur d'autres titres, ni sur les plus-values réalisées lors de la cession de titres et imposées à l'impôt sur le revenu conformément au régime de droit commun ^{271 ( * )} ( alinéa 11 ).

3. L'assiette de l'impôt intègre également des plus-values réalisées en report d'imposition

Le II de l'article 167 ter du CGI ( alinéa 30 ) prévoit l'intégration, à l'assiette de l'imposition proposée, de plus-values ayant fait l'objet d'un report d'imposition. Eu égard aux montants d'imposition qui peuvent avoir été ainsi reportés, il est nécessaire de veiller à ce que le transfert du domicile hors de France ne soit pas l'occasion pour le contribuable d'éviter que ceux-ci puissent être recouvrés . C'est pourquoi le présent article dispose que sont imposables au moment du transfert du domicile hors de France :

- certaines plus-values en report d'imposition en vertu de dispositions aujourd'hui abrogées ;

- les plus-values en report d'imposition réalisées sur les apports de créance de complément de prix .

a) Les plus-values en report d'imposition au titre de dispositions abrogées

Ainsi, le présent article rend imposables au moment du transfert de domicile les plus-values dont l'imposition a été reporté au titre de quatre régimes de report dorénavant abrogés , prévus :

- au II de l'article 92 B (abrogé en 2000), applicable aux plus-values réalisées en cas d'échange de titres résultant d'une opération d'offre publique, de fusion, de scission, d'absorption d'un fonds commun de placement par une SICAV ou d'un apport de titres à une société soumise à l'impôt sur les sociétés ;

- à l' article 92 B decies (abrogé en 2000) et à l' article 150-0 C (abrogé en 2006), qui concernent les plus-values retirées de la cession à titre onéreux de certains droits sociaux ou valeurs mobilières lorsque le gain en capital est réinvesti dans des sociétés non cotées ;

- aux I ter et II de l'article 160 (abrogé en 2000), relatif aux plus-values réalisées en cas d'échange de droits sociaux résultant d'une fusion, d'une scission ou encore d'apports de titres à une société soumise à l'impôt sur les sociétés.

b) Les plus-values réalisées sur les apports de créance de complément de prix

Dans le cadre d'une opération de cession ou de regroupement d'entreprises, le cédant des titres détenus dans l'une des sociétés concernées par cette opération peut percevoir un complément de prix en exécution d'une clause dite d' earn out . Le complément de prix constitue la partie du prix de cession dont le versement effectif est conditionné par la réalisation d'un critère de performance , lié à l'activité de la société cédée.

Par conséquent, le cédant qui doit percevoir un tel complément de prix détient une créance sur l'acheteur des titres de la société cédée. Cette créance peut, par la suite, être apportée au capital d'une société en échange de nouveaux titres . Dès lors, le cédant réalise une plus-value égale à la valeur réelle de la créance au jour de l'apport, dans la mesure où le prix d'acquisition de la créance est égal à zéro. Cette plus-value est imposée selon le régime des plus-values de cession à titre onéreux de valeurs mobilières et de droits sociaux prévu à l' article 150-0 A du CGI .

Toutefois, l'imposition de la plus-value retirée lors de l'apport à une société de la créance représentative d'un complément de prix peut être reportée dans les conditions prévues à l' article 150-0 B bis du CGI , soit lorsque le cédant a exercé, pendant au moins cinq ans avant la cession, une fonction de direction au sein de la société dont l'activité est le support de la clause de complément de prix et que, en cas d'échange avec soulte, le montant de la soulte n'excède pas 10 % de la valeur nominale des titres reçus.

Le II du présent article modifie donc l' article 150-0 B bis du CGI ; cette modification prévoit que le report accordé au titre de cet article prend fin et que l'imposition est effectivement payée lors du transfert par le contribuable de son domicile fiscal hors de France ( alinéa 44 ).

c) Les régimes de report d'imposition exclus de l'assiette du dispositif

Quatre autres régimes de report d'imposition ont été écartés du champ de l'assiette du présent dispositif. Néanmoins, une justification semble devoir être trouvée pour l'exclusion de chacun d'eux :

- les articles 150 A bis , dans sa rédaction avant le 1 ^er janvier 2004, et 150 UB du CGI prévoient un régime spécifique de report d'imposition pour les plus-values réalisées à l'occasion de la cession de droits sociaux ou valeurs mobilières détenus dans des sociétés à prépondérance immobilière. Ces régimes semblent avoir été écartés parce qu'ils viennent se cumuler avec celui relatif aux plus-values immobilières ;

- l' article 160 A , dans sa version en vigueur avant le 1 ^er janvier 2006, concernant le report d'imposition accordé sur les plus-values réalisées par les salariés lors de la cession des titres acquis dans le cadre d'un rachat de leur entreprise. Dès lors que, conformément aux objectifs avancés par le Gouvernement, le présent dispositif vise à titre principal les détenteurs de patrimoines importants, ce régime de report n'avait pas vocation à entrer dans l'assiette de l'imposition ;

- l' article 248 G , dans sa rédaction avant 2000, qui institue un report d'imposition sur les plus-values constatées lors de la cession de titres émis dans le cadre des privatisations menées à partir des années 1980. Le déclin avancé de ce régime semble justifier son exclusion du présent dispositif.

4. Le fait générateur de l'imposition intervient au moment du transfert du domicile hors de France

Le moment où intervient le fait générateur de l'imposition constitue un élément essentiel du dispositif proposé . Celui-ci survient lors du transfert du domicile fiscal, qui est réputé intervenir le jour précédant celui à compter duquel celui-ci cesse d'être soumis en France à une obligation fiscale sur l'ensemble de ses revenus ( alinéa 3 ) ; par conséquent, l'imposition est exigible avant même que le contribuable ait effectivement transféré son domicile dans un autre Etat. Une telle précision vient en soutien à l'idée que la taxation, en France, des plus-values latentes ne créerait pas de situation de double-imposition si les plus-values constatées lors de la mutation des droits sociaux ou valeurs mobilières concernées étaient aussi imposées dans l'Etat de résidence. De ce fait, l'incompatibilité du dispositif avec les conventions fiscales dans lesquelles la France a abandonné à l'Etat cocontractant le droit de procéder à l'imposition des gains en capital réalisés par ses résidents devrait être évitée. Il est à noter que ces conventions constituent la majeure partie de celles auxquelles la France est partie.

5. Le présent dispositif s'attache à éviter les doubles-impositions de fait et la taxation des moins-values

Le dispositif proposé s'attache à prévenir les cas de double-imposition et les taxations de moins-values. Ainsi, le 5 du VII de l'article 167 ter du CGI ( alinéa 35 ) prévoit que l'impôt éventuellement acquitté par le contribuable dans son Etat de résidence en cas de rachat, de remboursement ou d'annulation des droits sociaux ou valeurs mobilières prises en compte pour le calcul des plus values latentes est imputable sur l'imposition définitive exigible en France . Cependant, l'impôt acquitté dans l'Etat de résidence n'est imputable qu'à proportion du rapport entre l'assiette de l'imposition en France et celle de ce dernier. En outre, il ne peut être procédé à cette imputation que dans la limite de l'impôt dû en France. Ainsi, afin d'éviter les doubles-impositions de fait, seule la différence entre l'impôt dû en France et l'imposition payée dans l'Etat de résidence, dans les conditions décrites, est effectivement acquittée au titre du présent dispositif .

Imputation de l'impôt payé à l'étranger sur l'imposition exigible en France

L'impôt acquitté dans l'Etat de résidence n'est imputable sur l'impôt dû en France qu'à proportion du rapport entre l'assiette de l'imposition française et celle de la taxe étrangère.

Cela signifie que, dans un premier temps, est calculé le rapport (R) entre de l'imposition française et celle de la taxe étrangère ; à titre d'exemple, si l'assiette de l'imposition française est de 100 et celle de l'imposition étrangère est de 80, alors :

R = 100/80 = 1,25

Ce rapport permet, dans un second temps de déterminer le montant de l'impôt étranger imputable (E) sur l'imposition due en France. Ainsi, si la taxe exigible en France est 20 et celle acquittée à l'étranger est de 15 :

E = 15*R=15*1,25 = 18,75

De ce fait, l'impôt imputable sur l'imposition française due est de 18,75 et le contribuable doit par conséquent payer une taxer en France de 1,25 (soit 20-1,25).

De surcroît, à la survenance d'une transmission à titre onéreux ou d'une donation, si le montant de la plus-value retirée est inférieur au montant de la plus-value latente constatée lors du transfert du domicile, l'imposition due au titre du présent article est recalculée sur la base de la différence entre le prix ou la valeur des titres lors de leur transmission et leur prix ou valeur d'acquisition. C'est donc la plus-value retirée lors de la transmission des titres qui sert, dans ce cas, de base au calcul de l'imposition proposée ( alinéa 28 ). Le surplus d'impôt est dégrevé d'office, ou restitué s'il avait fait l'objet d'un paiement immédiat lors du transfert de domicile hors de France ( alinéa 29 ).

Par ailleurs, le 2 du VII de l'article 167 ter du CGI ( alinéa 30 ) prévoit que si, à la survenance d'une transmission à titre onéreux ou d'une donation, le contribuable réalise une perte ou constate que les titres ont une valeur moindre que leur valeur d'entrée dans son patrimoine , l'impôt est dégrevé ou, restitué s'il avait été acquitté lors du transfert du domicile. L'imposition des moins-values est donc évitée .

Dans le cadre d'une cession à titre onéreux des droits sociaux ou valeurs mobilières, si l'abattement prévu aux articles 150-0 D bis et 150-0 D ter du CGI est supérieur à celui prévu par le présent dispositif, il est fait application de ce premier régime pour la détermination de l'assiette de l'imposition ( alinéa 31 ).

La moins-value réalisée lors d'une transmission à titre onéreux ou d'une donation de ces titres et également réduite, le cas échéant, du montant de l'abattement prévu aux articles 150-0 D bis et 150-0 D ter du CGI ( alinéa 32 ). Cette moins-value est imputable , au cours de la même année ou des dix années suivantes, sur les plus-values de même nature imposables en application de l'article 244 bis B du CGI ou sur celles réalisées sur les mutations à titre onéreux de droits sociaux ou de valeurs mobilières taxées au titre de l'article 150-0 A du même code ( alinéa 34 ).

L' article 244 bis B du CGI prévoit l'imposition, sous réserve des conventions fiscales, des plus-values résultant de la cession ou du rachat de droits sociaux réalisés par des non-résidents détenant des participations substantielles dans une société installée sur le territoire français. Sont redevables de cette taxe les personnes physiques qui ne sont pas domiciliées en France ou par les personnes morales ou organismes, quelle qu'en soit la forme, ayant leur siège social hors de France , lorsque les droits dans les bénéfices de la société détenus par le cédant ou l'actionnaire ou l'associé, avec son conjoint, leurs ascendants et leurs descendants, ont dépassé ensemble 25 % de ces bénéfices à un moment quelconque au cours des cinq dernières années.

Au titre de cet article, les plus-values réalisées sont imposées conformément au droit commun ; cependant, lorsque les contribuables concernés sont établis dans un Etat ou territoire non coopératif ^{272 ( * )} , ces plus-values sont taxées au taux forfaitaire de 50 % . Par conséquent, de manière à assurer l'efficacité de ce dispositif, l'article 167 ter du CGI prévoit que lorsqu'une plus-value est imposable sur le fondement de l'article 244 bis B précité, celui-ci trouve à s'appliquer en priorité ; c'est pourquoi il est par ailleurs précisé que l'impôt sur les plus-values latentes est dégrevé quand le contribuable réalise une plus-value imposée en application de l'article 244 bis B ( alinéa 33 ).

Lorsque le contribuable n'a pas bénéficié d'un sursis de paiement en application du présent dispositif, il peut demander la restitution de l'imposition sur les plus-values latentes payée en cas de transmission à titre onéreux ou de donation des titres concernés si le montant de la plus-value retirée est inférieur au montant de la plus-value latente constatée lors du transfert du domicile, ou si le contribuable réalise une perte ou constate que les titres ont une valeur moindre que leur valeur d'entrée dans son patrimoine ( alinéa 39 ).

A l'expiration d'un délai de huit ans suivant le transfert du domicile fiscal hors de France ou lorsque le contribuable transfère de nouveau son domicile sur le territoire français, celui-ci déclare la nature et la date de ces évènements et peut demander le dégrèvement ou la restitution de l'impôt sur les plus-values latentes acquitté ( alinéa 40 ).

6. Les dégrèvements et restitutions d'imposition limitent strictement le présent dispositif à sa finalité dissuasive

Dès lors que le présent dispositif n'a pour seule vocation que de dissuader l'évasion fiscale, le 2 du VI de l'article 167 ter ( alinéa 24 ) prévoit qu' à l'expiration d'un délai de huit ans suivant le transfert du domicile hors de France, l'impôt sur les plus-values latentes est dégrevé d'office ou restitué s'il avait fait l'objet d'un paiement immédiat lors de ce transfert. Le dégrèvement ou la restitution ne concerne que la fraction des droits sociaux et valeurs mobilières qui demeurent dans le patrimoine du contribuable à cette date. Toutefois, il n'est fait application du dégrèvement ou de la restitution à l'expiration de ce délai qu'à l'impôt sur le revenu et non aux prélèvements sociaux , conformément à l'article L. 136-6 du code de la sécurité sociale tel que modifié par le présent article ( alinéas 47 et 48 ).

De même, l'imposition due au titre du présent article est dégrevée, ou restituée si elle avait fait l'objet d'un paiement immédiat lors du transfert du domicile, en cas de décès du contribuable ou de donation , si le donateur démontre que cette opération n'est pas faite à seule fin d'éluder cette imposition ( alinéa 25 ). Cette précision permet de garantir l'égalité fiscale et de maintenir le dispositif dans le cadre de sa finalité dissuasive , en permettant que les contribuables qui ne cherchent pas à éviter l'impôt n'acquittent pas de taxe sur les plus-values lorsqu'ils transmettent leurs droits sociaux ou valeurs mobilières à titre gratuit, à l'instar des contribuables domiciliés en France.

Enfin, lorsque le contribuable transmet des droits sociaux ou valeurs mobilières sur lesquels sont constatées les plus-values latentes taxées au titre du présent dispositif, à titre gratuit alors qu'il est domicilié hors de France, est restitué ou dégrevé l'impôt se rapportant aux plus-values mentionnées au II de l'article 92 B et au premier alinéa du 1 et au 4 du I ter de l'article 160 dans leur rédaction en vigueur avant le 1 ^er janvier 2000 ^{273 ( * )} ( alinéa 27 ).

7. Le dispositif proposé précise les obligations déclaratives auxquelles sont soumis les contribuables

Le VIII du nouvel article 167 ter du CGI précise les différentes obligations déclaratives auxquelles sont soumis les contribuables redevables de l'imposition. Ainsi, le contribuable qui transfère son domicile fiscal hors de France doit déclarer les plus-values latentes entrant dans le champ de la présente taxe sur la déclaration prévue pour l'impôt sur le revenu l'année suivant celle du transfert dans le délai prévu par l'article 175 du même code soit, en principe, avant le 1 ^er mars ( alinéa 36 ).

Dans les cas où le contribuable bénéficie d'un sursis de paiement , celui-ci est tenu de déclarer chaque année le montant cumulé des impôts en sursis de paiement et d'indiquer, sur un formulaire établi par l'administration fiscale, le montant des plus-values latentes constatées lors du transfert du domicile et l'impôt y afférent pour lesquels le sursis de paiement n'est pas expiré ( alinéa 37 ). Le défaut de production de cette déclaration et de ce formulaire ou l'omission de tout ou partie des renseignements qui doivent y figurer entraînent l'exigibilité immédiate de l'impôt en sursis de paiement ( alinéa 41 ).

Lorsque le sursis de paiement arrive à expiration ^{274 ( * )} , l'année suivant celle-ci, le contribuable déclare, sur un formulaire établi par l'administration et joint à la déclaration prévue pour l'impôt sur le revenu, la nature et la date de l'évènement entraînant l'expiration du sursis de paiement, ainsi que le montant de l'impôt exigible, dégrevé le cas échéant, afférent aux plus-values latentes constatées au moment du transfert du domicile. La déclaration doit être envoyée à l'administration fiscale dans le délai prévu par l'article 175 du CGI. L'impôt définitif est dû au moment du dépôt de ce formulaire ( alinéa 38 ).

Dans les deux mois suivant chaque transfert de domicile fiscal, les contribuables sont tenus d'informer l'administration fiscale de l'adresse du nouveau domicile fiscal ( alinéa 42 ).

L'application effective de ces obligations déclaratives est assurée par les clauses d'assistance administrative ou d'assistance mutuelle prévues, le cas échéant, par les conventions fiscales auxquelles la France est partie ; en outre, le recouvrement des impositions dues est garanti lorsque les actifs constituant l'assiette de la taxe sont localisés en France. L'hypothèse où le contribuable, ayant un obtenu un sursis de paiement sans constitution de garanties à la suite d'un transfert de son domicile dans un Etat membre de l'Espace économique européen ou pour raisons professionnelles, transfère à nouveau son domicile fiscal dans un pays tiers ne relevant pas de telles conventions sans, de ce fait, que puisse être contrôlé le respect des obligations déclaratives, ne peut être écartée.

Enfin, le IX de l'article 167 ter ( alinéa 43 ) prévoit qu'un décret en Conseil d'Etat fixe les conditions d'application du présent article, notamment les obligations déclaratives des contribuables.

8. La date d'entrée en vigueur du dispositif doit permettre son effectivité

Afin de garantir la pleine effectivité du dispositif, le IV du présent article ( alinéa 49 ) prévoit que celui-ci est applicable aux transferts de domicile hors de France intervenus à compter du 3 mars 2011 , afin que soient concernés par l'imposition les contribuables ayant transféré leur domicile à la suite de l'annonce de la création de la taxe.

C. UN DISPOSITIF COMPATIBLE AVEC LE DROIT DE L'UNION EUROPÉENNE

La compatibilité du présent dispositif avec le droit de l'Union européenne repose principalement sur le mécanisme de sursis de paiement qu'il institue ; les conditions dans lesquelles celui-ci est accordé et dans lesquelles il expire ont été conçues pour répondre aux exigences résultant des libertés de circulation consacrées par le droit de l'Union européenne . A ce titre, le dispositif proposé tend à éviter toute différence de traitement discriminatoire entre les contribuables qui transfèrent leur domicile dans un Etat membre de l'Union européenne et ceux demeurant en France.

1. Le sursis de paiement prévu par le dispositif vise à préserver la liberté de circulation des personnes

Dans sa décision précitée, la CJCE avait déclaré l'article 167 bis du CGI incompatible avec la liberté d'établissement parce que la taxe qu'il instituait une « restriction typique ½à la sortie du territoire½ » et ajoutait que la possibilité d'obtenir un sursis de paiement n'était pas de nature à exclure un tel effet restrictif, « car l'octroi dudit sursis de paiement [n'était] pas automatique et [était] soumis à la condition de désigner un représentant fiscal établi en France », à quoi venait s'ajouter l'obligation de constituer des garanties, coûteuses pour le contribuable.

Par conséquent, le III du nouvel article 167 ter du CGI ( alinéa 13 ) prévoit que lorsqu'un contribuable transfère son domicile fiscal hors de France dans un Etat membre de l'Union européenne , ou dans un autre Etat partie à l'accord sur l'Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscale ainsi qu'une convention d'assistance mutuelle en matière de recouvrement, celui-ci bénéficie d'office d'un sursis de paiement .

En outre, au titre du 1 du IV de l'article 167 ter ( alinéas 14 à 16 ), un sursis de paiement peut aussi être accordé, sur demande expresse du contribuable, lorsque ce dernier transfère son domicile fiscal dans un Etat n'appartenant ni à l'Union européenne, ni à l'Espace économique européen. Il en va de même lorsque le contribuable, après avoir transféré son domicile fiscal dans un Etat membre de l'Union européenne ou dans un autre Etat partie à l'accord sur l'Espace économique européen , procède à un nouveau transfert dans un pays tiers. Toutefois, dans ces conditions, le contribuable doit désigner un représentant établi en France, constituer des garanties propres à assurer le recouvrement de la créance au Trésor afin de bénéficier d'un sursis de paiement et déclarer les plus values-latentes constatées lors de son départ ( alinéa 17 ). Ainsi, dans ce cas, le sursis d'imposition est accordé dans les mêmes conditions que celles prévues par l'ancien article 167 bis du CGI.

Enfin, dans la perspective de ne pas entraver la mobilité professionnelle des contribuables, le 2 du IV de l'article 167 ter ( alinéa 18 ) prévoit que, pour bénéficier d'un sursis de paiement, ces derniers sont dispensés de la constitution de garanties s'ils justifient que le transfert de leur domicile, dans un Etat n'étant pas partie à l'accord sur l'Espace économique européen, obéit à des raisons professionnelles . Pour autant, pour que cette exception trouve à s'appliquer, l'Etat de transfert doit avoir conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscale ainsi qu'une convention d'assistance mutuelle en matière de recouvrement.

Le V de l'article 167 ter ( alinéa 19 ) dispose que les sursis de paiement prévus dans le présent article ont pour effet de suspendre la prescription de l'action en recouvrement jusqu'à la date de l'évènement entraînant leur expiration.

2. Le présent dispositif distingue les transmissions à titre onéreux et les mutations à titre gratuit lorsqu'il s'agit de définir les évènements entraînant l'expiration du sursis de paiement

L'imposition est exigible dès le transfert du domicile du contribuable hors de France . Cependant, celle-ci n'est effectivement recouvrée au moment de ce transfert que s'il n'a pas été accordé de sursis de paiement au contribuable. Dans les cas où il a été sursis au paiement de l'imposition, la mise en recouvrement intervient lorsqu'expirent les sursis de paiement, c'est-à-dire au moment où survient l'un des évènements prévus par le V de l'article 167 ter ( alinéa 20 ).

Parmi ces évènements entraînant l'expiration du sursis de paiement, le présent article distingue les transmissions à titre onéreux et les mutations à titre gratuit. En effet, les transmissions à titre gratuit ne font pas, en France, l'objet d'une imposition au titre des plus-values . C'est la raison pour laquelle cette distinction est essentielle dans la mesure où elle permet d' éviter une différence de traitement entre les contribuables qui transfèrent leur domicile dans un Etat membre de l'Union européenne et ceux demeurant en France, qui impliquerait l'incompatibilité du dispositif avec les libertés de circulation.

a) Les transmissions à titre onéreux

Le sursis de paiement expire en cas de cession, de rachat, de remboursement ou d'annulation des droits sociaux ou valeurs mobilières sur lesquels ont été constatées les plus values latentes ( alinéa 21 ).

Néanmoins, ne sont pas entendues comme cession au sens de l'article proposé les opérations d'échange réalisées dans le cadre d'une opération d'offre publique, de fusion, de scission, d'absorption d'un fonds commun de placement par une société d'investissement à capital variable, de conversion, de division, ou de regroupement ^{275 ( * )} . Ainsi, lorsqu'il est procédé à de telles opérations, dites intercalaires , le sursis de paiement n'expire pas et le paiement de l'imposition n'est pas exigé. Cet élément revêt une importance particulière dès lors qu'il concourt à la compatibilité du dispositif avec le droit de l'Union européenne ; en effet, une taxation représentant un obstacle à des opérations de restructuration ou de regroupement de la société dont le contribuable résidant à l'étranger est l'actionnaire aurait pour conséquence de restreindre la liberté de circulation .

b) Les transmissions à titre gratuit

Le sursis de paiement arrive à expiration en cas de donation de titres pour lesquelles des plus-values latentes ont été constatées ( alinéa 22 ) ; toutefois, le sursis de paiement n'expire pas et l'imposition n'est pas due si le donateur démontre que la donation n'est pas faite à seule fin d'éluder l'imposition sur les plus-values latentes . Ainsi, ce dispositif prévoit un traitement discriminatoire à l'égard des contribuables cherchant à éviter l'impôt qui n'est cependant pas incompatible avec les libertés de circulation consacrées par le droit de l'Union européenne puisqu'il est justifié par une raison impérieuse d'intérêt général : la lutte contre l'évasion fiscale .

Entraîne aussi l'expiration du sursis de paiement la donation de titres pour lesquels des plus-values de cession ou d'échange ont été reportées en application de l'article 92 B decies , du troisième alinéa du 1 du I ter et du II de l'article 160 dans leur rédaction en vigueur avant le 1 ^er janvier 2000, de l'article 150-0 C dans sa rédaction en vigueur avant le 1 ^er janvier 2006 ou de l'article 150-0 B bis du CGI ^{276 ( * )} .

Enfin, le décès du contribuable fait expirer le sursis de paiement ( alinéa 23 ), mais seulement pour ce qui concerne les plus-values mentionnées à l'article 92 B decies , au troisième alinéa du 1 du I ter et au II de l'article 160 dans leur rédaction en vigueur avant le 1 ^er janvier 2000, à l'article 150-0 C dans sa rédaction en vigueur avant le 1 ^er janvier 2006 ou à l'article 150-0 B bis du CGI ^{277 ( * )} .

En excluant l'expiration du sursis de paiement à la suite d'une donation ou d'un décès, à l'exception des plus-values et de reports prévus aux articles 92 B decies , 160 dans leur rédaction en vigueur avant le 1 ^er janvier 2000, 150-0 C dans sa rédaction en vigueur avant le 1 ^er janvier 2006 et 150-0 B bis précités, le dispositif garantit un traitement identique, du point de vue de l'imposition des plus-values, des résidents et des non-résidents .

III. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

Outre vingt-deux amendements rédactionnels, de coordination ou de précision qui n'appellent pas de commentaire particulier de votre rapporteur général, l'Assemblée nationale a apporté plusieurs modifications substantielles au présent article.

A. UNE EXTENSION DE L'ASSIETTE DE L'IMPOSITION PROPOSÉE

L'alinéa 2 du présent article prévoyait que n'entraient dans l'assiette de l'imposition sur les plus-values latentes que les droits sociaux et valeurs mobilières détenus dans des sociétés passibles de l'impôt sur les sociétés ou d'un impôt équivalent . Cette précision a été supprimée par un amendement adopté par l'Assemblée nationale à l'initiative de notre collègue député Gilles Carrez, rapporteur général du budget, avec l'avis favorable du Gouvernement ; ainsi, sont intégrés à l'assiette de la taxe les titres détenus dans les sociétés de capitaux ayant opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes - telles que les SARL de famille - et dans celles exonérées de l'impôt sur les sociétés - à l'instar de certaines jeunes entreprises innovantes (JEI).

B. L'ÉLARGISSEMENT DU CHAMP DES CONTRIBUABLES

L'article proposé, à son alinéa 2, disposait qu'étaient assujettis à la taxe les contribuables fiscalement domiciliés en France pendant les six années précédant le transfert de leur domicile hors de France . Afin d'éviter les éventuels comportements d'optimisation fiscale consistant à quitter le territoire français à plusieurs reprises avant que le délai de six ne soit échu, un amendement a été adopté par l'Assemblée national à l'initiative de notre collègue député Gilles Carrez, rapporteur général au nom de la commission des finances, avec l'avis favorable du gouvernement ; celui-ci modifie le 1 du I de l'article 167 ter du CGI et précise que sont assujettis à l'imposition proposée les contribuables domiciliés en France au moins six des dix années précédant le transfert du domicile .

En outre, un amendement adopté par l'Assemblée nationale à l'initiative de notre collègue Gilles Carrez, avec l'avis défavorable du Gouvernement , vise à soumettre à la présente taxe l'ensemble des contribuables bénéficiant d'un report d'imposition - et pas seulement ceux répondant aux critères de participation posés à l'alinéa 2 de l'article proposé - et transférant leur domicile fiscal hors de France. Pour ce faire, le II de l'article 167 ter du CGI est modifié. Le Gouvernement s'est prononcé défavorablement sur cet amendement par ce que celui-ci modifierait « la nature de l' exit tax en la faisant passer d'une taxe anti-abus, qui est le sens de la mesure, à une taxe sur la totalité des plus-values latentes ».

C. LA DÉTERMINATION DE L'IMPUTATION DES MOINS-VALUES RÉALISÉES À L'ÉTRANGER SUR LES PLUS-VALUES IMPOSABLES EN FRANCE

A l'initiative de notre collègue député Gilles Carrez, avec l'avis favorable du Gouvernement, un amendement a été adopté par l'Assemblée nationale, tendant à limiter les possibilités d'imputation des moins-values réalisées à l'étranger sur les plus-values imposables en France. Ainsi, ces moins-values ne sont imputables sur ces dernières qu'à proportion du rapport entre, d'une part, la différence entre le taux d'imposition prévu en France sur les plus-values au titre de l'impôt sur le revenu et le taux applicable aux plus-values dans l'Etat où elles sont réalisées et, d'autre part, le taux d'imposition prévu en France sur les plus-values au titre de l'impôt sur le revenu.

L'imputation des moins-values réalisées à l'étranger
sur les plus-values imposables en France

Les plus-values effectivement imposées en France (PV _i ) résultent de la différence entre, d'une part, les plus-values imposables en France (PV _F ) et, d'autre part, les moins-values réalisées à l'étranger (MV _E ) affecté d'un coefficient (C) :

PV _i = PV _F - MV _E *C

Le coefficient C correspond au rapport entre, d'une part, la différence entre le taux d'imposition prévu en France sur les plus-values au titre de l'impôt sur le revenu (T _F ) et le taux applicable aux plus-values dans l'Etat où elles sont réalisées (T _E ) et, d'autre part, le taux d'imposition prévu en France sur les plus-values au titre de l'impôt sur le revenu (T _F ) :

C = (T _F - T _E )/ T _F

D. L'INCLUSION DES CRÉANCES DE COMPLÉMENT DE PRIX DANS LE CHAMP DE LA TAXE

Un amendement a été adopté par l'Assemblée nationale à l'initiative du Gouvernement, avec l'avis favorable de la commission des finances, qui prévoit l'inclusion dans le champ de l'imposition proposée des créances de complément de prix à recevoir en exécution d'une clause d'indexation .

E. DES RÈGLES APPLICABLES AUX OPÉRATIONS INTERCALAIRES PRÉCISÉES

Un amendement a été adopté par l'Assemblée nationale à l'initiative du Gouvernement, avec l'avis favorable de la commission des finances, qui précise les règles applicables, dans le cadre du présent dispositif, en cas d'échange de titres entrant dans le champ d'application de l'article 150-0 B du CGI intervenu après le transfert du domicile fiscale hors de France . Il s'agit donc des titres échangés lors d'une opération d'offre publique, de fusion, de scission, d'absorption d'un fonds commun de placement par une société d'investissement à capital variable, de conversion, de division, ou de regroupement. Cet amendement vise à maintenir un traitement identique des résidents et des non-résidents au regard des plus-values qui pourraient résulter de telles opérations intercalaires. Ainsi :

- le sursis de paiement n'expire pas lors de l'échange mais seulement du rachat, du remboursement ou de l'annulation des titres reçus lors de l'échange ;

- lorsque la plus-value de cession est inférieure à la plus value-latente, l'imposition des plus-values latentes est diminuée en conséquence. Si un échange de titres a lieu après le transfert du domicile fiscal hors de France, le prix ou la valeur d'acquisition est corrigée de la soulte de la même manière que pour les opérations d'échange intervenant en France ;

- les dégrèvements et restitutions interviennent à l'expiration du délai de huit ans ou lors du retour en France lorsque les titres reçus au moment de l'échange demeurent dans le patrimoine du contribuable.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

A. UN DISPOSITIF EFFICACE DE LUTTE CONTRE L'EVASION FISCALE PARTICIPANT AU FINANCEMENT DE LA RÉFORME DE LA FISCALITÉ DU PATRIMOINE

Du fait de son large périmètre d'application, puisqu'elle concerne l'ensemble des plus-values latentes constatées, au moment du transfert du domicile hors de France, sur les droits sociaux ou valeurs mobilières détenues dans les sociétés dans lesquelles l'ensemble des membres du foyer fiscal du contribuable disposent d'une participation directe ou indirecte aux bénéfices sociaux d'au moins 1 % ou dont la valeur excède 1,3 million d'euros lors de ce transfert , l'imposition dont il est proposé la création par le présent article est de nature à lutter efficacement, de par son effet dissuasif, contre l'évasion fiscale .

Par ailleurs, les plus-values latentes sont taxées au titre de l'impôt sur les revenu mais aussi des prélèvements sociaux , ce qui n'était pas le cas dans le cadre du régime prévu par l'ancien article 167 bis du CGI, permettant de renforcer le caractère dissuasif du présent dispositif.

Ces nouvelles caractéristiques paraissent bienvenues ; en effet, dans son rapport sur le projet de loi pour 2005 et son commentaire sur l'article 9 bis nouveau abrogeant l'article 167 bis précité, votre rapporteur général avait souligné l'inefficacité du mécanisme de « herse fiscale » créé par ce dernier article ; celui-ci n'avait aucunement empêché les délocalisations de contribuables pour des raisons fiscales.

Enfin, les recettes dégagées par ce dispositif participent au financement de la réforme de la fiscalité du patrimoine . Son rendement est estimé à 87 millions d'euros pour l'année 2012, et à 189 millions d'euros à compter de 2013.

B. UNE APPRÉHENSION EXTENSIVE DE L'ASSIETTE DE LA TAXE

Ainsi, l'imposition proposée comporte une assiette étendue ; toutefois, afin que celle-ci soit conforme à sa vocation de lutte contre l'évasion fiscale, il est nécessaire que cette assiette intègre l'ensemble des valeurs mobilières dont disposent les contribuables, et non pas seulement celles détenues dans des sociétés passibles de l'impôt sur les sociétés ou d'un impôt équivalent. C'est la raison pour laquelle votre rapporteur général se déclare favorable à la modification apportée par l'Assemblée nationale supprimant la référence à l'impôt sur les sociétés permettant d'intégrer au champ de la taxe les titres détenus dans les sociétés de capitaux ayant opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes et dans celles exonérées de l'impôt sur les sociétés.

Néanmoins, le dispositif ne saurait être complet s'il n'intègre pas à l'assiette de la taxe les actions et parts détenues dans les sociétés d'investissement à capital variable (SICAV) et dans les fonds communs de placement (FCP). C'est pourquoi, il vous est proposé un amendement tendant à inclure dans le champ de la taxe les participations détenues dans les organismes de placement collectif en valeurs mobilières (OPCVM).

C. UNE ATTENTION SCRUPULEUSE PORTÉE À LA COMPATIBILITÉ DU DISPOSITIF PROPOSÉ AVEC LES LIBERTÉS DE CIRCULATION CONSACRÉES PAR LE DROIT DE L'UNION EUROPÉENNE

Une attention scrupuleuse a été portée à la compatibilité de la nouvelle imposition avec l'ensemble des libertés de circulation consacrées par le droit de l'Union européenne.

En effet, l'ancien article 167 bis du CGI avait été déclaré incompatible avec la seule liberté d'établissement ; c'est la raison pour laquelle la compatibilité du nouvel impôt avec cette liberté a fait l'objet d'un examen particulier. Toutefois, en droit de l'Union européenne, les libertés de circulation ne se résument pas à la liberté d'établissement.

Les impositions discriminatoires peuvent aussi être sanctionnées sur le fondement de la liberté de circulation des citoyens de l'Union européenne ^{278 ( * )} consacrée par l'article 21 du traité de fonctionnement de l'Union européenne, ce qui a pour effet d' étendre à l'ensemble des contribuables concernés la possibilité de contester la compatibilité du dispositif proposé avec le droit de l'Union européenne , et non pas seulement à ceux disposant d'une participation substantielle dans la société dans laquelle ils détiennent des titres ^{279 ( * )} .

Ainsi, afin de garantir la pérennité du dispositif, tous les effets discriminatoires possibles ont été envisagés , même ceux pouvant concerner des situations rencontrées à titre principal par de simples particuliers, et particulièrement les cas de donation et de succession. C'est pourquoi, notamment, le sursis de paiement prévu par le présent article est octroyé automatiquement, sans conditions, aux contribuables transférant leur domicile fiscal vers un Etat membre de l'Union européenne ou encore que ce sursis n'expire en cas d'opération de restructuration ou de regroupement de sociétés ou, dans certaines conditions, de transmission à titre gratuit de droits sociaux ou de valeurs mobilières. De ce point de vue, les différentes libertés de circulation consacrées par le droit de l'Union européenne sont respectées .

Néanmoins, pour parvenir à établir un dispositif peu susceptible d'être contesté du point de vue des libertés de circulation, le Gouvernement a dû renoncer à la simplicité .

D. UN DISPOSITIF COMPATIBLE AVEC LES CONVENTIONS FISCALES INTERNATIONALES, SELON LE GOUVERNEMENT

Les conventions fiscales visant à éviter les doubles-impositions auxquelles la France est partie sont généralement rédigées sur le modèle de convention de l'OCDE dont l'article 13 stipule notamment que « les gains en capital provenant de l'aliénation de tous biens autres que ceux visés aux paragraphes 1,2 et 3 [biens immobiliers situés dans l'autre Etat contractant, biens immobiliers faisant partie de l'actif d'un établissement stable qu'une entreprise d'un Etat contractant a dans l'autre Etat contractant, navires et aéronefs, etc.] ne sont imposables que dans l'Etat contractant dont le cédant est un résident ». Il en ressort que les plus-values sont, en principe, imposées à titre exclusif dans l'Etat de résidence.

Or, il importe de s'interroger sur la possibilité que le dispositif prévu à l'article 167 ter du CGI puisse entraîner un risque de double-imposition . En effet, lorsqu'il y a eu transfert du domicile fiscal, les plus-values réalisées en cas de cession dans l'Etat de résidence intègrent, par définition, celles constituées dans le pays d'origine. De ce fait, une taxe sur les gains en capital acquittée dans le pays de résidence et une imposition sur les plus-values latentes due dans l'Etat d'origine sont assises, en partie, sur la même base économique ^{280 ( * )} . Selon la doctrine, il y a dualité d'imposition lorsqu'un impôt est établi et payé dans un premier Etat et qu'un autre est prélevé sur la même matière imposable dans un second Etat ^{281 ( * )} .

Certains Etats, tels que la Suède ou la Finlande, ont appréhendé la question de la conventionnalité de l'imposition en prenant la précaution de faire insérer dans de nombreuses conventions fiscales conclues avec des pays tiers une stipulation leur reconnaissant le droit de continuer à appliquer à leurs expatriés pendant quelques années après leur départ, des impositions spécifiques ^{282 ( * )} .

Cependant, le Gouvernement traite cette question en considérant que le fait générateur de l'imposition sur les plus-values latentes intervient au moment du transfert du domicile du contribuable hors de France ; par conséquent, l'imposition est exigible avant même que le contribuable ait effectivement transféré son domicile dans un autre Etat. Il en résulterait que la taxe sur les plus-values latentes acquittée en France et celle sur les plus-values réalisées en cas de cession n'auraient pas la même assiette , évitant par suite les situations de double-imposition.

E. DES PRÉCISIONS RÉDACTIONNELLES À APPORTER

Il vous est enfin proposé un autre amendement rédactionnel précisant l'alinéa 25 de cet article.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article ainsi modifié.

ARTICLES ADDITIONNELS APRÈS L'ARTICLE 18 (Art. 77 et 78 de la loi n° 2009-1673 de finances pour 2010 et art. 1647 C quinquies C [nouveau] du code général des impôts) - Ajustements consécutifs à la réforme de la taxe professionnelle

Commentaire : les présents articles additionnels procèdent à des ajustements rendus nécessaires par la mise en oeuvre de la réforme de la taxe professionnelle.

Le remplacement de la taxe professionnelle (TP) par la contribution économique territoriale (CET) a constitué une réforme d'une ampleur telle qu'elle nécessite d'être mise en oeuvre sur plusieurs années. Inévitablement, des effets pervers non prévus et non désirés ne manquent pas d'être découverts.

Votre commission des finances s'attache depuis le vote de la loi de finances pour 2010 à suivre les modalités de mise en oeuvre de la réforme ^{283 ( * )} . Les présents articles additionnels s'inscrivent dans cette démarche. Ils pourront être complétés par d'autres dispositifs au cours de l'examen du présent projet de loi de finances rectificative.

I. LE SORT DES COMPENSATIONS DE LA RÉFORME DE LA TAXE PROFESSIONNELLE EN CAS DE MODIFICATIONS D'EPCI AU 1 ^ER JANVIER 2011

A. LE DROIT EXISTANT

La réforme de la taxe professionnelle est compensée, pour les collectivités territoriales, en deux temps :

- d'abord, un versement aux collectivités les plus perdantes à la réforme d'une dotation de compensation de la réforme de la taxe professionnelle (DCRTP) , qui équilibre les pertes et les gains au sein de chacune des trois catégories de collectivités territoriales ;

- puis l'intervention des trois fonds nationaux de garantie individuelle des ressources (FNGIR) qui viennent, au sein de chaque catégorie, prélever les gains des collectivités gagnantes pour les affecter aux collectivités perdantes et parvenir ainsi à une compensation à l'euro près de la réforme .

Lors du vote de la réforme, un cas de figure a été oublié : le cas où une commune isolée ou appartenant antérieurement à un établissement public à fiscalité additionnelle adhère à un établissement public de coopération intercommunale (EPCI) à fiscalité propre unique (FPU) au 1 ^er janvier 2011 . Alors, en l'état actuel du droit, la commune conserve le bénéfice de sa DCRTP et de son FNGIR, alors même que l'attribution de compensation dont elle bénéficie en provenance de l'EPCI est calculée sur la base de la compensation relais qu'elle a perçue en 2010. Il en résulte que la commune bénéficie deux fois des compensations de la réforme de la taxe professionnelle : une fois à travers l'attribution de compensation, une autre fois en conservant le bénéficie de la DCRTP et du FNGIR .

B. LE DISPOSITIF PROPOSÉ PAR VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Afin de remédier au problème détaillé ci-dessus, votre commission des finances vous propose un amendement prévoyant que les communes isolées ou membres d'EPCI à fiscalité additionnelle qui rejoignent un EPCI à FPU au 1 ^er janvier 2011 transfèrent à cet EPCI, le cas échéant, le montant de DCRTP qu'elles percevaient et le prélèvement ou le reversement de FNGIR dont elles étaient l'objet .

Le dispositif prévoit toutefois que les reversements perçus au titre du fonds départemental de péréquation de la taxe professionnelle (FDPTP) demeurent affectés aux communes membres de l'EPCI à FPU et ne sont pas transférés à celui-ci. En effet, le droit actuel ne dispose pas que lorsqu'elles adhèrent à un EPCI à FPU les communes lui transfèrent le bénéfice de ces reversements.

Ce dispositif préserve ainsi l'équilibre budgétaire entre les communes et les EPCI à FPU .

II. LA VALIDATION DES DÉLIBÉRATIONS TARDIVES DES COLLECTIVITÉS TERRITORIALES

En raison des délais nécessaires à la mise en place de la réforme de la taxe professionnelle et des incertitudes qui y étaient liées, les lois de finances pour 2010 et 2011 ont prévu de reporter la date limite que doivent respecter les collectivités territoriales pour voter les taux des impositions locales.

Ainsi, par dérogation aux dispositions du I de l'article 1639 A du code général des impôts et du premier alinéa de l'article L. 1612-2 du code général des collectivités territoriales, la date limite de vote des budgets et des taux des collectivités territoriales a été reportée du 31 mars au 15 avril pour l'exercice 2010 et au 30 avril pour l'exercice 2011.

Il apparaît, malgré cet assouplissement, que 220 cas de votes postérieurs à la date du 30 avril 2011 ont été recensés , dont deux cas concernant des conseils généraux.

C'est pour remédier à cette situation que le présent amendement propose, à titre exceptionnel, de valider les délibérations relatives aux taux et aux produits des impositions directes perçues par les collectivités territoriales et organismes compétents prises entre le 1 ^er mai 2011 et le 30 juin 2011 inclus .

Cette validation permettra notamment de garantir qu'aucun vice de procédure ne soit exploité par un contribuable devant les tribunaux administratifs pour faire annuler la délibération à l'origine de l'imposition.

III. COMPENSER LES PERTES SUBIES PAR LES SYNDICATS À CONTRIBUTION FISCALISÉE DU FAIT DE LA SUPPRESSION DE LA TP

A. LE DROIT EXISTANT

1. Les syndicats de communes peuvent être financés soit par contribution directe de leurs membres, soit par contribution fiscalisée

Le code général des collectivités territoriales (CGCT) prévoit, en son article L. 5212-19, que les recettes des syndicats de communes comprennent « la contribution des communes associées » ^{284 ( * )} . L'article L. 5212-20 dispose que celle-ci est obligatoire. Les sommes dues sont alors votées avec le budget communal et constituent une dépense de fonctionnement. On parle alors de « contribution budgétaire ».

Mais « le comité du syndicat peut décider de remplacer en tout ou partie cette contribution par le produit » d'un ou plusieurs impôts locaux perçus par les communes membres du syndicat. On parle alors de « contribution fiscalisée » . Chaque conseil municipal peut cependant s'y opposer dans un délai de quarante jours « en affectant d'autres ressources au paiement de sa quote-part ».

Dans le cas de la « contribution fiscalisée », le syndicat vote un produit par commune et le contribuable acquitte un supplément de fiscalité au profit du groupement dont le taux apparaît distinctement sur l'avis d'imposition ^{285 ( * )} . Le calcul des contributions est effectué par les services fiscaux.

Le syndicat ne dispose d'aucun pouvoir fiscal propre : il ne vote pas de taux ; il n'a pas de pouvoir d'exonération de l'imposition .

Il en résulte que, pour un même syndicat de communes, les contributions de certaines communes peuvent être budgétaires, celles d'autres communes fiscalisées et, enfin, les communes peuvent associer une part de contribution budgétaire et une part de contribution fiscalisée.

2. La compensation de la réforme de la TP a traité de manière différenciée les contributions budgétaires et les contributions fiscalisées

Le mécanisme des dotations de compensation de la réforme de la TP (DCRTP) et des fonds nationaux de garantie individuelle des ressources (FNGIR), mis en oeuvre pour compenser à l'euro près les pertes résultant de la réforme de la TP, a traité de manière inégalitaire les contributions budgétaires et les contributions fiscalisées aux syndicats de communes .

En effet, les contributions budgétaires aux syndicats ont fait l'objet d'une compensation aux communes membres puisqu'elles transitaient par les budgets de ces communes. Les contributions fiscalisées n'ont, en revanche, pas fait l'objet de cette compensation car elles restaient distinctes des budgets communaux et que les syndicats de communes, n'étant pas des EPCI à fiscalité propre, n'ont pas été compensés via la DCRTP et le FNGIR.

Lors du vote de la réforme de la TP, le problème que pouvait poser cette absence de compensation n'avait pas été envisagé . En effet, la suppression de cet impôt ne modifiait par directement le mode de fonctionnement des contributions fiscalisées. Le syndicat continue de voter un produit par commune, la suppression de la TP impliquant uniquement que, parmi les impôts locaux subissant une hausse du taux pour financer les syndicats, la TP est remplacée par les nouveaux impôts créés par la réforme.

En réalité, la réforme de la TP a introduit une distorsion de la charge fiscale entre les entreprises selon qu'elles sont localisées sur un territoire où le syndicat est financé par une « contribution fiscalisée » ou non.

La situation peut s'illustrer facilement par un exemple. Ainsi, une commune fait valoir que, lorsqu'une entreprise verse 100 euros de TP au titre du budget communal, elle verse également 84 euros pour le syndicat de communes, soit une charge fiscale totale de 184 euros.

Nous prenons l'hypothèse que l'ensemble des bases représente 10 000 en 2009 avant réforme. Dans le cas 1, le syndicat est financé par « contribution budgétaire » et dans le cas 2 par une « contribution fiscalisée ».

Situation en 2009 / Base = 10 000

Cas 1 : contribution budgétaire	Cas 2 : contribution fiscalisée
- La commune vote un taux de 1,84 %. - Elle perçoit 184 euros de recettes fiscales, dont 84 euros sont rétrocédés au syndicat.	- La commune vote un taux de 1 % et collecte 100 euros. - Le syndicat fixe la contribution à 84 euros. - Il convient d'ajouter 0,84 % au taux décidé par la commune.

Les deux situations sont rigoureusement équivalentes tant pour la commune et le syndicat en termes de ressources collectées que pour les entreprises en termes de charge fiscale .

Situation en 2010 / Base = 2 000

Avec la réforme de la TP, les « équipements et biens mobiliers » (EBM) sortent de l'assiette de la CFE. Ils représentaient 80 % de la base totale, celle-ci est donc maintenant égale à 2 000.

Cas 1 : contribution budgétaire	Cas 2 : contribution fiscalisée
- La commune n'augmente pas son taux (1,84 %). - Elle perçoit 36,8 euros de recettes fiscales et 147,2 euros de compensation par l'Etat. - Elle reverse 84 euros au syndicat.	- La commune n'augmente pas son taux (1 %). Elle perçoit 20 euros de recettes fiscales et 80 euros de compensation par l'Etat. - Le syndicat ne modifie pas la contribution qu'il demande, soit 84 euros. - En revanche, compte tenu de la diminution importante des bases, le taux s'établit désormais à 4,2 % (4,2 x 2000 /100 = 84).

On constate tout d'abord que la diminution de la charge fiscale pour les entreprises n'est pas la même dans le cas 1 et dans le cas 2.

Dans le cas 1, la recette de l'impôt diminue de 184 à 36,8 euros, soit une baisse de 80 % . Dans le cas 2, la recette de l'impôt diminue de 184 à 104 euros (20 + 84), soit une baisse de 43,5 %.

Encore ne s'agit-il là que d'une approche au niveau macro-économique. En effet, les entreprises, dont la base fiscale ne comprenait que peu d'EBM, connaissent une augmentation très importante de leur fiscalité.

Leur base n'a donc pas ou peu diminué entre 2009 et 2010 . L'augmentation du taux de la « contribution fiscalisée » n'est pas compensée par la diminution de la base . Ainsi, toutes les entreprises disposant de peu d'EBM et localisées sur le territoire d'un syndicat de communes à « contribution fiscalisée » verront leur charge fiscale augmenter .

Cette situation est particulièrement inéquitable. En effet, si le syndicat se finançait par le biais d'une contribution budgétaire, la charge fiscale de la même entreprise serait restée neutre ou aurait légèrement diminué, l'Etat prenant de facto en charge une partie de la contribution communale au syndicat. Le mode de financement du syndicat influe donc sur le montant de l'impôt acquitté .

B. LE DISPOSITIF PROPOSÉ PAR VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Votre commission des finances vous propose un amendement dont l'objet est double : son I traite définitivement le problème à compter de l'année 2012 tandis que son II permet, rétroactivement, de remédier aux suppléments d'imposition à la CFE subis par les entreprises en 2010 et 2011.

1. Compenser, à compter de 2012, les pertes subies par les syndicats à contribution fiscalisées du fait de la réforme de la TP

Afin de résoudre le problème soulevé par l'absence de compensation des pertes subies par les syndicats à contribution fiscalisée du fait de la réforme de la taxe professionnelle, votre commission des finances vous propose, à compter de 2012, de mettre en oeuvre cette compensation . En outre, votre rapporteur général relève que lors de la suppression de la part salaire de la taxe professionnelle, une telle compensation avait bien été prévue .

Le dispositif proposé prévoit ainsi de calculer, pour chaque commune dont une part au moins de sa contribution au syndicat était fiscalisée en 2009, la fraction de cette contribution ayant pesé sur les bases de TP supprimées par la réforme , c'est-à-dire sur les équipements et biens mobiliers (EBM) ^{286 ( * )} . Cette fraction fera, à compter de l'année 2012, l'objet d'un prélèvement sur les recettes de l'Etat au profit des communes se trouvant dans cette situation .

Il n'est pas opportun de prévoir une compensation directe au profit des syndicats de communes. En effet, ces structures ne sont pas des EPCI à fiscalité propre et, à ce titre, ils n'ont pas à recevoir directement de compensations fiscales. C'est pourquoi les communes membres bénéficieront de la compensation.

Le dispositif proposé prévoit par ailleurs que, pour bénéficier du versement de la dotation, les communes devront opter pour une contribution budgétaire au profit du syndicat. Cette mesure est seule à même de garantir que la compensation versée par l'Etat bénéficiera effectivement aux entreprises via une diminution des taux syndicaux de cotisation foncière des entreprises .

Ce dispositif permettra d'annuler, à compter de 2012, la hausse de la pression fiscale subie du fait de la non compensation des pertes des syndicats à contribution fiscalisée .

Votre rapporteur général rappelle que cette disposition est équivalente à celle qui avait été mise en oeuvre, en 1999, à l'occasion de la suppression de la part « salaires » de la TP .

Elle présente le mérite de résoudre définitivement les problèmes ayant émergé en raison de l'absence de compensation des syndicats à contribution fiscalisée et de traiter de manière équivalente les syndicats, quels que soient les modes de financement retenus par leurs communes membres. Elle applique l'engagement ferme, pris par le Gouvernement lors de la réforme de la taxe professionnelle, de compenser à l'euro près l'ensemble des pertes subies du fait de la réforme et de mettre en oeuvre, autant que possible, une réforme à droit constant pour les collectivités territoriales.

Enfin, d'après les informations recueillies par votre rapporteur général auprès de la direction de la législation fiscale, le coût de ce supplément de compensation serait relativement limité puisqu'il s'élèverait à environ 15 millions d'euros par an à compter de l'année 2012 .

Comme l'ensemble des dotations créées pour compenser les effets de la réforme de la taxe professionnelle, et conformément aux engagements pris par le Gouvernement sur ce point, le prélèvement sur recettes correspondant à la compensation au profit des communes au titre des syndicats à contribution fiscalisée sera sorti du périmètre de l'enveloppe normée des concours financiers de l'Etat aux collectivités territoriales. Il ne revient pas, en effet, aux collectivités territoriales, de financer elles-mêmes par des redéploiements au sein de l'enveloppe normée les pertes qu'elles ont subies du fait de la réforme de la taxe professionnelle.

2. Dégrever les entreprises pour les impositions payées au titre de 2010 et de 2011 résultant de l'augmentation des taux syndicaux de CFE

Il convient de surcroît « d'effacer » l'imposition indûment acquittée par les entreprises au titre des années 2010 et 2011 du fait de l'augmentation des taux syndicaux de CFE .

Pour cela, la méthode la plus simple consiste à instituer un dégrèvement , limité aux impositions dues pour ces deux années, qui serait égal à la différence entre la CFE acquittée au titre de l'année n et la CFE qui aurait été acquittée si la réforme de la TP n'était pas entrée en vigueur .

Concrètement, les services fiscaux devront calculer le taux syndical des années 2010 et 2011 selon les règles en vigueur pour la taxe professionnelle au 31 décembre 2009. En particulier, une telle disposition permet de ne pas dégrever les hausses d'imposition qui résulteraient d'une décision du syndicat d'augmenter sa contribution en 2010 ou en 2011.

Exemple chiffré

Exemple 1 - En 2010, le syndicat maintient sa contribution égale

En 2009, l'entreprise A ne dispose que de peu d'EBM, sa valeur locative vaut 100 .

En 2010, suite à la réforme de la TP, sa valeur locative vaut 90 .

Comme dans l'exemple présenté plus haut, le taux syndical de CFE est passé de 0,84 % à 4,2 %.

L'imposition de A au titre des syndicats de communes a donc augmenté de 84 € à 378 €.

Avec le dispositif proposé, l'entreprise A pourrait bénéficier d'un dégrèvement égal à :

D = (Taux 2010 x Base 2010) - (Taux 2009 x Base 2010)

= (4,2 x 90) - (0,84 x 90)

= 302,4

Au total, l'entreprise A acquitte 75,6 € (378 - 302,4) de CFE au titre des syndicats de communes en 2010.

Exemple 2 - En 2011, le syndicat décide d'augmenter sa contribution

La valeur locative de l'entreprise vaut toujours 90.

Le taux syndical mentionné sur les avis d'imposition est plus élevé. Il passe, par exemple, à 4,5 %.

De même, le taux syndical, calculé selon les règles en vigueur au 31 décembre 2009, augmente. Il passe, par exemple, à 0,95 %.

Le dégrèvement sera alors égal à :

D = (Taux 2011 x Base 2011) - (Taux 2011 calculé en fonction des dispositions en vigueur en 2009 x Base 2011)

= (4,5 x 90) - (0,95 x 90)

= 405 - 85,5

= 319,5

L'entreprise acquitte 85,5 euros de CFE au titre des syndicats de communes en 2011.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter les présents articles additionnels.

ARTICLE 18 bis (nouveau) (Art. L.253-2 du code de l'action sociale et des familles) - Facturation des dépenses hospitalières des bénéficiaires de l'Aide médicale de l'Etat (AME)

Commentaire : le présent article, introduit par l'Assemblée nationale, propose un alignement des modalités de facturation des dépenses hospitalières des bénéficiaires de l'AME sur celles de droit commun.

I. LE DROIT EXISTANT : UN MODE DE FACTURATION DÉROGATOIRE QUI CONDUIT À UN SURCOÛT POUR L'ETAT DE 130 MILLIONS D'EUROS

L'Aide médicale de l'Etat, créée par la loi n° 99-641 du 27 juillet 1999 portant création d'une couverture maladie universelle (CMU), est un dispositif destiné à assurer la protection de la santé des personnes étrangères résidant en France de manière ininterrompue depuis plus de trois mois , mais ne remplissant pas la condition de régularité de séjour exigée pour l'admission à la CMU et dont les revenus sont inférieurs au plafond de ressources de la CMU-complémentaire.

Ce dispositif, relevant de la solidarité nationale, est financé par une dotation budgétaire inscrite sur le programme 183 « Protection maladie » de la mission « Santé ».

L'AME offre une couverture sociale, avec dispense d'avance de frais, à près de 215 763 personnes.

Selon la récente mission commune d'inspection IGF-IGAS sur l'évolution des dépenses au titre de l'aide médicale de l'Etat ^{287 ( * )} , les dépenses hospitalières , qui font l'objet d'un dispositif de facturation spécifique ( cf. infra ), représentent 70 % des dépenses d'AME et expliquent les trois quarts de leur augmentation .

A. UNE FACTURATION DES DÉPENSES HOSPITALIÈRES DES BÉNÉFICIAIRES DE L'AME SUR LA BASE DE TARIFS JOURNALIERS DE PRESTATION

1. Un mode de facturation dérogatoire

a) La base de calcul des dépenses hospitalières dans le système de droit commun : les groupes homogènes de séjour (GHS)

Le financement des établissements de santé repose, pour sa majeure partie, sur une facturation à l'activité à partir de tarifs fixés au niveau national .

Grâce au programme de médicalisation des systèmes d'information (PMSI), les établissements de santé classent le séjour de chacun de leur patient au sein d'un groupe homogène de malades (GHM). Chacun de ces GHM est ensuite associé à son « pendant financier », un groupe homogène de séjour (GHS). Le tarif du GHS, identique pour tous les établissements de santé, est déterminé sur la base d'un coût moyen. C'est sur cette base forfaitaire nationale que l'établissement de santé est rémunéré par l'assurance maladie pour l'ensemble des prestations effectuées au cours du séjour du patient.

b) La base de calcul des dépenses hospitalières des bénéficiaires de l'AME : les tarifs journaliers de prestation (TJP)

Cependant, à titre dérogatoire et jusqu'au 31 décembre 2012 , l'article 33 de la loi de financement de la sécurité sociale pour 2004 tel que modifié par la loi n° 2009-879 du 21 juillet 2009 portant réforme de l'hôpital et relative aux patients, à la santé et aux territoires, prévoit que les GHS ne sont pas retenus pour :

- le calcul du ticket modérateur à la charge des patients assurés sociaux ;

- la facturation des dépenses de soins et d'hébergement des patients non couverts par un régime d'assurance maladie (dont font partie les bénéficiaires de l'AME) ;

- l'exercice des recours contre tiers ;

- la facturation des dépenses de soins et d'hébergement des patients européens ou relevant d'une convention internationale.

Dans ces quatre cas précis, la facturation des dépenses hospitalières est réalisée sur la base des tarifs journaliers de prestation (TJP).

Le TJP est un tarif qui varie en fonction du service d'hospitalisation, de la durée d'hospitalisation et du mode de prise en charge (hospitalisation complète, hôpital de jour,...). Il est obtenu en divisant les charges engagées par l'établissement de santé au cours des séjours des malades, par le nombre de journées de séjour prévisionnelles de ces derniers.

Les tarifs journaliers de prestation

Les tarifs journaliers de prestation

« En application du décret du 23 février 2009 portant diverses dispositions financières relatives aux établissements de santé, les TJP sont établis pour au moins chacune des catégories suivantes :

• l'hospitalisation complète en régime commun en distinguant :

- services spécialisés ou non ;

- services de spécialités coûteuses ;

- services de spécialités très coûteuses ;

• l'hospitalisation à temps partiel ;

• la chirurgie ambulatoire ;

• l'hospitalisation à domicile ;

• les interventions de la structure mobile d'urgence et de réanimation.

Les tarifs de prestations sont en effet obtenus, pour chaque catégorie tarifaire, en divisant les charges d'exploitation engagées par l'hôpital au cours des séjours des malades, par le nombre de journées prévisionnelles. Ces charges d'exploitation comprennent :

• Les dépenses de personnel ;

• Les dépenses médicales (médicaments, petit matériel, actes... ) ;

• Les dépenses hôtelières (alimentation, chauffage...) ;

• Les frais de gestion et autres charges d'exploitation du compte de résultat principal qui ne sont pas couvertes par des ressources propres . »

Source : Rapport de l'Inspection générale des finances (IGF) et de l'Inspection générale des affaires sociales (IGAS), « Analyse de l'évolution des dépenses au titre de l'aide médicale d'Etat », novembre 2010.

2. Un mode de facturation source d'opacité

Deux principaux éléments distinguent les GHS et les TJP :

- d'une part, le champ des charges couvert par les GHS est beaucoup plus étroit que celui couvert par le TJP . Le TJP est donc mécaniquement plus élevé que le tarif du GHS ;

- d'autre part, si le tarif du GHS est le même pour tous les établissements de santé, le TJP est calculé par chaque établissement hospitalier après approbation de l'agence régionale de santé.

Or, comme le souligne la récente mission d'inspection IGF-IGAS précitée, il résulte de ce mode de détermination des TJP :

- d'une part, de fortes disparités entre établissements : une séance de dialyse, par exemple, est facturée 990 euros à l'Assistance publique - Hôpitaux de Paris (AP-HP) contre 1 815 euros à l'Assistance publique - Hôpitaux de Marseille ;

- d'autre part, l'absence de politique de maîtrise de l'évolution des TJP . Selon la mission d'inspection IGF-IGAS, les taux d'évolution de ces tarifs sont « sans proportion raisonnable avec les choix retenus pour les GHS ».

Au final, le TJP apparaît, pour la mission d'inspection, « comme une variable d'ajustement des recettes de l'hôpital dans des conditions manquant parfois de transparence ». Cette conclusion rejoint la position de la Cour des comptes qui estimait, dans son rapport sur la sécurité sociale de septembre 2009, que « les TJP, fixés par les établissements, sont devenus pour eux une variable d'ajustement des recettes, mal connue par le ministère [de la santé] ».

B. UN SURCOÛT ÉVALUÉ À 130 MILLIONS D'EUROS

A la demande de la mission commune d'inspection IGF-IGAS, la caisse nationale d'assurance maladie (CNAM) a calculé l'écart de coût entre une facturation reposant sur les TJP et une facturation reposant sur les tarifs des GHS. Cet écart de coût a été évalué à 130 millions d'euros .

Rapporté aux dépenses totales de l'Etat au titre de l'AME (634 millions d'euros en 2010), cela signifie qu'environ 20 % des dépenses financées par l'Etat sont indus et résultent d'une surfacturation de ces dépenses.

Les travaux d'évaluation demandés à l'Agence technique de l'information sur l'hospitalisation (ATIH), bien que reposant sur des méthodologies différentes, aboutissent au même résultat.

II. LE DISPOSITIF INTRODUIT PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE : UN ALIGNEMENT SUR LE MODE DE TARIFICATION DE DROIT COMMUN

A l'initiative de nos collègues députés Dominique Tian et Claude Bodin, avec l'avis favorable de la commission des finances et défavorable du Gouvernement, l'Assemblée nationale a adopté un amendement portant article additionnel prévoyant que les dépenses d'aide médicale de l'Etat sont prises en charge sur la base des GHS .

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

A. UN CONSTAT LARGEMENT PARTAGÉ

La question de la surfacturation des dépenses hospitalières des bénéficiaires de l'AME a été mise en évidence à plusieurs reprises, notamment par :

- Frédéric Van Roekeghem, directeur général de la caisse nationale de l'assurance maladie , lors d'une audition devant la Mission d'évaluation et de contrôle des lois de financement de la sécurité sociale (MECSS) de l'Assemblée nationale, le 4 novembre 2010 ;

- notre collègue Alain Vasselle, rapporteur général de la commission des affaires sociales , lors de l'examen du projet de loi de financement de la sécurité sociale pour 2011. Alain Vasselle avait alors proposé un amendement tendant, comme nos collègues députés mais selon un autre dispositif juridique, à aligner le mode de facturation des dépenses hospitalières des bénéficiaires de l'AME sur le droit commun. L'amendement a finalement été retiré à la demande du Gouvernement, celui-ci souhaitant attendre les conclusions de la mission commune d'inspection IGF-IGAS ^{288 ( * )} ;

- ladite mission commune d'inspection IGF-IGAS sur l'évolution des dépenses au titre de l'aide médicale de l'Etat qui a confirmé ce mécanisme de surfacturation supportée in fine par l'Etat.

B. LA NÉCESSITÉ D'UN ALIGNEMENT VERS LE MODE DE FACTURATION DE DROIT COMMUN

Comme le souligne la mission commune d'inspection IGF-IGAS, il n'apparaît pas justifié de faire supporter à l'Etat la surfacturation à laquelle conduit la facturation en TJP .

Cette facturation en TJP semble d'autant moins justifiée que les établissements de santé reçoivent, depuis deux ans, une dotation spécifique, au sein des Missions d'intérêt général et d'aide à la contractualisation (MIGAC), destinée à compenser le surcoût résultant de l'accueil des publics précaires.

Par ailleurs, une évolution vers une tarification en GHS se justifierait compte tenu des importants dérapages qu'ont connus ces dernières années les dépenses d'AME en dépit des efforts du Gouvernement pour éviter des sous-budgétisations.

L'évolution importante des TJP dans certains établissements de santé, souvent concernés par l'accueil des bénéficiaires de l'AME, contribue en effet au fort dynamisme des dépenses d'AME , comme l'a rappelé Xavier Bertrand, ministre du travail, de l'emploi et de la santé, devant la commission des finances à l'occasion de l'examen du projet de loi de règlement des comptes et rapport de gestion pour 2010 ^{289 ( * )} .

Enfin, le passage à une facturation en GHS permettrait une meilleure transparence du dispositif et contribuerait à améliorer la sincérité des inscriptions budgétaires au sein de la mission « Santé » .

C. UN ACCOMPAGNEMENT NÉCESSAIRE DES ÉTABLISSEMENTS DE SANTÉ CONCERNÉS

Néanmoins, il convient de ne pas minimiser l'impact d'un passage immédiat d'un mode de tarification à un autre pour certains établissements de santé . En effet, en la matière, les économies réalisées par l'Etat ont pour pendant un transfert à due concurrence sur les comptes des hôpitaux.

Selon les données de la mission commune d'inspection IGF-IGAS précitée ^{290 ( * )} , parmi les dix-sept établissements facturant plus de 2 millions d'euros de TJP, quinze enregistreraient un manque à gagner de plus de 1 million d'euros en cas de passage à une facturation sur la base des GHS. Pour l'AP-HP, particulièrement concernée par l'accueil des bénéficiaires de l'AME, ce manque à gagner s'élèverait à plus de 46 millions d'euros et constituerait ainsi une aggravation de moitié de son déficit.

C'est pourquoi, afin d'éviter tout effet déstabilisant du secteur hospitalier, il serait souhaitable que des mesures transitoires soient mises en place par le ministère de la santé pour accompagner les établissements de santé dans ce changement de mode de facturation.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 18 ter (nouveau) (Art. 88 A [nouveau] et 89 A du code général des impôts, art. L. 112-6 du code monétaire et financier) - Contrôle de l'achat au détail de métaux

Commentaire : le présent article vise à faciliter le contrôle de l'achat au détail de métaux ferreux ou non-ferreux afin de renforcer la lutte contre les trafics.

I. LE DROIT EXISTANT

A. L'INSCRIPTION DES ACHATS ET VENTES DE MÉTAUX ET NON-FERREUX AU REGISTRE DE POLICE

Les personnes physiques ou morales spécialisées dans l'achat et la vente de métaux ferreux et non-ferreux doivent reporter leurs opérations dans un registre de police devant être présenté, le cas échéant, à l' autorité compétente à des fins de contrôle . Deux régimes doivent alors être distingués selon qu'il s'agit :

- de métaux précieux (or, argent, platine ou alliage de ces métaux) ;

- de métaux non précieux .

Pour ce qui est des métaux précieux, l'article 537 du code général des impôts (CGI) précise que les fabricants et les marchands d'or, d'argent et de platine ou d'ouvrages contenant ces métaux, ainsi que les personnes qui détiennent ces matières pour l'exercice de leur profession, doivent tenir un registre de leurs achats, ventes, réceptions et livraisons . L'article 56 J quindecies de l'annexe 4 au CGI précise que ce registre comprend, sur justification de leur identité, les noms, prénoms et adresses des personnes ayant vendu ou confié de tels métaux précieux.

Les transactions au détail portant sur les métaux non-précieux sont, quant à elles, contrôlées au titre de la police du commerce de certains objets mobiliers. En effet, l'article 1 ^er de la loi du 30 novembre 1987 ^{291 ( * )} prévoit que toute personne dont l'activité professionnelle comporte la vente ou l'échange d'objets mobiliers usagers ou acquis de personnes autres que celles qui les fabriquent ou qui en font le commerce doit tenir un registre qui contient une description des objets acquis ou détenus en vue de la vente ou de l'échange ainsi que celle des personnes qui les ont venus ou apporté à l'échange . De ce fait, les achats ou ventes au détail portant sur des métaux non-précieux, à l'instar du cuivre, sont inscrits par les professionnels dans les registres de police.

B. LE PAIEMENT PAR CHÈQUE BARRÉ DES ACHATS AU DÉTAIL DE MÉTAUX FERREUX ET NON-FERREUX EXCÉDANT CINQ CENTS EUROS

Afin de faciliter le contrôle par l'autorité compétente des opérations d'achat et de vente de métaux ferreux et non-ferreux, la loi du 12 juillet 2010 ^{292 ( * )} a inséré un nouvel alinéa 3 à l' article L. 112-6 du code monétaire et financier (CMF), disposant que toute transaction relative à l'achat au détail de métaux ferreux et non-ferreux qui excède un montant fixé par décret doit être effectué par chèque barré, virement bancaire ou par carte de paiement . L'article D. 112-4 du même code précise que ce montant est fixé à 500 euros .

II. LE DISPOSITIF INTRODUIT PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

Le présent article, introduit par l'Assemblée nationale à l'initiative de nos collègues députés Gilles Carrez, rapporteur général au nom de la commission des finances, Michel Bouvard et Marc Le Fur, avec l'avis favorable de la commission des finances et du gouvernement, vise à faciliter le contrôle de l'achat au détail de métaux ferreux ou non-ferreux afin de renforcer la lutte contre les trafics.

A. UNE NOUVELLE OBLIGATION DÉCLARATIVE SUR LES ACHATS DE MÉTAUX FERREUX OU NON-FERREUX

Le présent article prévoit l'instauration d'une nouvelle obligation déclarative portant sur les personnes physiques ou morales qui se livrent à titre habituel à l'achat au détail de métaux ferreux ou non-ferreux ( alinéa 2 ) et, pour ce faire, insère un nouvel article 88 A dans le CGI ( alinéa 1 ). Ainsi, ces personnes sont tenues de remettre avant le 31 janvier de chaque année à la direction des services fiscaux du lieu de son domicile ou du siège de l'établissement une déclaration dont le contenu est fixé par décret, qui fait notamment apparaître l'identité et l'adresse des vendeurs, de même que le cumul annuel des achats effectués auprès de chacun de ces derniers ( alinéa 2 ). Par suite, les acheteurs deviennent tiers-déclarants auprès de l'administration fiscale.

En outre, l' article 89 A du CGI est modifié afin d'y faire figurer une référence à l'article 88 A précité ( alinéa 3 ) ; il en résulte que les déclarations mentionnées au nouvel article 88 A sont transmises à l'administration selon un procédé informatique par le déclarant qui a souscrit au cours de l'année précédente une déclaration comportant au moins deux cents bénéficiaires .

B. LE PAIEMENT PAR CHÈQUE BARRÉ DE L'ENSEMBLE DES ACHATS AU DÉTAIL DE MÉTAUX FERREUX ET NON-FERREUX

Enfin, le présent article modifie l'article L. 112-6 du CMF afin de supprimer le montant minimal au-delà duquel l'achat de métaux ferreux ou non-ferreux doit se faire par chèque barré, virement bancaire ou par carte de paiement ( alinéa 4 ). Dès lors, ce sont l'ensemble des achats au détail portant sur des métaux ferreux et non-ferreux qui doivent passer par ces instruments de paiement et non plus seulement ceux excédant 500 euros.

C. L'ENTRÉE EN VIGUEUR DU DISPOSITIF

Le dispositif prévu par cet article entre en vigueur le 30 juin 2012 ( alinéa 5 ).

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

A. LE RENFORCEMENT DES MOYENS DE CONTRÔLE DES TRAFICS DE MÉTAUX FERREUX ET NON-FERREUX

Le présent dispositif prévoit l'instauration de nouveaux instruments de nature à renforcer l'efficacité du contrôle du trafic de métaux ferreux et non-ferreux. En effet, l'institution d'une nouvelle obligation déclarative portant sur les personnes physiques ou morales qui se livrent à titre habituel à l'achat au détail de métaux ferreux et non-ferreux, ainsi que du paiement obligatoire des achats de ces métaux par chèque barré , virement bancaire ou par carte de paiement, est de nature à accroître l'information dont disposent les autorités compétentes et donc leur capacité à lutter contre les trafics de métaux.

B. UN DISPOSITIF EFFICACE DE LUTTE CONTRE LES VOLS DE MÉTAUX ET LA FRAUDE FISCALE

Il s'agit là d'une initiative bienvenue car ces dernières années ont été marquées par une forte recrudescence des trafics de métaux , précieux et non-précieux, et ce notamment depuis le début de la crise économique. Par ailleurs, il est à noter que ces trafics se font au détriment tant des recettes fiscales que de nombre de professionnels du secteur , confrontés à une concurrence déloyale et des vols de métaux ferreux et non-ferreux en constante augmentation .

Les transactions portant sur les métaux précieux, et notamment sur l'or, font actuellement l'objet d'une importante fraude fiscale ; c'est ce que paraît révéler la constance des recettes dégagées par taxe sur les objets et métaux précieux au cours des dix dernières années alors même que les prix de l'or ont été multipliés par quatre au cours de cette période. Un tel constat semble devoir être étendu aux autres métaux . C'est pourquoi le renforcement des moyens mis à la disposition de l'administration fiscale pour contrôler les transactions métalliques ne peut qu'être encouragé.

De surcroît, l'augmentation des trafics nuit à de nombreux professionnels du secteur . Tout d'abord, ces derniers sont soumis à une concurrence déloyale dès lors que certains détaillants de métaux n'acquittent pas les impositions exigibles lors de la vente de biens métalliques. Ensuite, l'augmentation des prix des métaux, qu'ils soient précieux ou non, a conduit à encourager les vols chez certains professionnels , à l'instar des horlogers-bijoutiers. En conséquence, les obligations posées par le présent dispositif se révèlent d'autant plus louables qu'elles permettent de faciliter l'identification des personnes vendant le produit de leurs vols ainsi que des éventuels receleurs.

S'agissant du commerce de l'or, votre rapporteur général souhaite en outre interroger le Gouvernement sur les moyens dont il dispose effectivement pour contrôler les opérations réalisées hors du circuit bancaire, par les commerces spécialisés.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article ainsi modifié.

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* ²⁰⁸ Toutefois, aux termes de l'article 101 de la loi de finances pour 2010 et de l'article 56 de la loi de finances rectificative du 30 décembre 2009, les revenus de capitaux mobiliers imposés après application de l'abattement prévu au 2° du 3 de l'article 158 du code général des impôts sont retenus à concurrence d'une fraction de leur montant brut fixée à 70 % pour ceux perçus en 2009, 80 % pour ceux perçus en 2010, 90 % pour ceux perçus en 2011 et 100 % pour ceux perçus en 2012 et au-delà, alors qu'ils ne sont pris en compte qu'à hauteur de 60 % pour le calcul de l'impôt sur le revenu.

* ²⁰⁹ L'article 101 de la loi de finances pour 2010 a précisé que seuls les déficits catégoriels constatés l'année de réalisation des revenus peuvent être pris en compte.

* ²¹⁰ Si l'on tient compte du maintien d'un dispositif de plafonnement des cotisations de taxes foncières en fonction du revenu, dans les conditions prévues à l'article 14 du présent projet de loi de finances rectificative, le montant des gains procurés par la suppression du bouclier fiscal doit être réduit de 7 millions d'euros.

* ²¹¹ Le revenu fiscal de référence correspond au montant net des revenus et plus-values retenus pour l'établissement de l'impôt sur le revenu de l'année précédant celle au titre de laquelle la TFPB est établie, majoré de certaines charges déductibles du revenu imposable constituant des dépenses d'ordre personnel, de certains revenus et bénéfices exonérés, et des revenus soumis aux prélèvements et versements libératoires.

* ²¹² Loi n° 81-1160 du 30 décembre 1981.

* ²¹³ Loi n° 86-824 du 11 juillet 1986.

* ²¹⁴ Dont la définition est parfois très précise, notamment en matière agricole.

* ²¹⁵ DB 7 S 331.

* ²¹⁶ Extrait de la décision n° 83-164 DC : « Considérant que les parts sociales ou actions, par le pouvoir qu'elles confèrent à leur propriétaire dans la société où il jouit de l'influence liée à une fonction de gestion de direction ou d'administration donnent à celui-ci une maîtrise telle de son instrument de travail qu'elles peuvent être considérées comme des biens professionnels dès lors qu'elles représentent une part substantielle du capital lors des votes sociaux ».

* ²¹⁷ Bulletin officiel des impôts n° 226 du 20 décembre 2001.

* ²¹⁸ Doctrine fiscale, DB 5 B 7112 n°7, 1 ^er août 2001.

* ²¹⁹ Un contribuable qui dispose en France d'un appartement dont l'épouse est propriétaire est imposé au titre de l'article 164 C du code général des impôts (v. CE 13 novembre 1964, n°51615, 8e s.-s.).

* ²²⁰ Article 29 de la version consolidée de la convention franco-américaine du 31 août 1994 modifiée par les avenants du 8 décembre 2004 et du 13 janvier 2009.

* ²²¹ Cf. Documentation fiscale, DB 5 B 7112 n°5, 1er août 2001, concernant l'art. 164 C CGI.

* ²²² Cf. Documentation fiscale, DB 5 B 7112 n°7, 1er août 2001, concernant l'art. 164 C CGI.

* ²²³ Art. 1409 CGI : « La taxe d'habitation est calculée d'après la valeur locative des habitations et de leurs dépendances, telles que garages, jardins d'agrément, parcs et terrains de jeux./Cette valeur locative est déterminée selon les règles définies aux articles 1494 à 1508 et 1516 à 1518 A ter . »

* ²²⁴ Les sociétés à prépondérance immobilière concernées répondent à la définition donnée au 2 du I de l'article 726 du code général des impôts : « Est à prépondérance immobilière la personne morale, quelle que soit sa nationalité, dont les droits sociaux ne sont pas négociés sur un marché réglementé d'instruments financiers [...] ou sur un système multilatéral de négociation [...] et dont l'actif est, ou a été au cours de l'année précédant la cession des participations en cause, principalement constitué d'immeubles ou de droits immobiliers situés en France [...] ».

* ²²⁵ Art. 164 D du code général des impôts : « Les personnes physiques exerçant des activités en France ou y possédant des biens, sans y avoir leur domicile fiscal, ainsi que les personnes mentionnées au 2 de l'article 4 B, peuvent être invitées, par le service des impôts, à désigner dans un délai de quatre-vingt-dix jours à compter de la réception de cette demande, un représentant en France autorisé à recevoir les communications relatives à l'assiette, au recouvrement et au contentieux de l'impôt. »

* ²²⁶ Comme la lutte contre l'évasion fiscale et l'efficacité des contrôles fiscaux.

* ²²⁷ CJCE 14 février 1995 aff. 279/93 plén., Schumacker .

* ²²⁸ Recommandation de la Commission du 21décembre 1993 relative à l'imposition de certains revenus obtenus par des non-résidents dans un Etat membre autre que celui de leur résidence, 94/79 (JOCE 1994 L 39 p. 22)

* ²²⁹ Ce régime spécifique aux cessions immobilières des non résidents montre qu'il n'est pas possible d'assimiler leur résidence à une résidence principale. Pour les mêmes raisons, ces résidences ne peuvent pas non plus être assimilées à des résidences secondaires.

* ₂₃₀ Art. 885 A du code général des impôts.

* ₂₃₁ Art. 4 A du code général des impôts.

* ²³² Le présent article établit les conditions dans lesquelles un résident et un non-résident peuvent être considérés comme placés dans une situation comparable du point de vue de leurs revenus (en retenant le critère du pourcentage de revenu de source française utilisé par la CJUE). Un tel élément de comparaison n'est pas fourni s'agissant de la localisation du patrimoine des non-résidents.

* ²³³ « Les résidences secondaires dont le propriétaire ne réside pas en France. Etat des lieux en 2005 », Etude de la direction du Tourisme, Novembre 2007.

* ²³⁴ Cf. article 59 de la loi n° 2010-1658 du 29 décembre 2010 de finances rectificative pour 2010.

* ²³⁵ Loi n° 2010-1330 du 9 novembre 2010 portant réforme des retraites.

* ²³⁶ Cf. article 113 de la loi n° 2010-1330 du 9 novembre 2010 portant réforme des retraites.

* ²³⁷ Cf. article 115 de la loi précitée.

* ²³⁸ La ratification de cet avenant a été autorisée par la loi n° 2010-1198 du 12 octobre 2010.

* ²³⁹ Cf. article 20 de la convention précitée.

* ²⁴⁰ Cf . article 35 de la loi n° 2006-872 du 13 juillet 2006 portant engagement national pour le logement et article L. 144-2 du code des assurances. Le régime fiscal appliqué aux sommes versées dans le cadre de la primo accession prévoyait aux termes de l'article 163 bis du CGI, une imposition fractionnée en parts égales sur l'année en cours du versement et sur les quatre années suivantes, sur demande expresse de l'adhérent.

* ²⁴¹ 20 % des droits individuels résultant de ces contrats ou de la valeur de rachat du contrat.

* ²⁴² En revanche, il n'a pas modifié le régime fiscal spécifique à la sortie en capital d'un plan d'épargne pour la retraite collectif (PERCO).

* ²⁴³ Cf. article 144-2 du code des assurances.

* ²⁴⁴ Cf . I de l'article 163 bis .

* ²⁴⁵ Le montant de ce revenu exceptionnel doit dépasser la moyenne des revenus nets d'après lesquels ce contribuable a été soumis à l'impôt sur le revenu au titre des trois dernières années.

* ²⁴⁶ Dans le cas contraire, en l'absence de déduction en France ou dans le pays étranger, le 6 bis de l'article 120 du CGI prévoit que seuls les produits sont taxés à l'instar de l'assurance sur la vie.

* ²⁴⁷ Cf. exposé sommaire de l'amendement n° 1518.

* ²⁴⁸ Cf. Loi n° 2010-1594 du 20 décembre 2010 de financement de la sécurité sociale pour 2011 et article L. 137-11-1 du code de la sécurité sociale.

* ²⁴⁹ Avant application du « rabot » de 10 % sur les niches fiscales par la loi de finances pour 2011, qui a ramené, en pratique, ce taux à 22 %.

* ²⁵⁰ Sur ce point, se reporter au commentaire de l'article 14 du projet de loi de finances pour 2011, dans le tome II du rapport général n° 111 (2010-2011).

* ²⁵¹ La réduction d'impôt prévue au profit des FIP corses est de 45 % depuis l'application du « rabot » de 10 % sur les niches fiscales auquel a procédé la loi de finances pour 2011.

* ²⁵² L'article 217 undecies du code général des impôts prévoit le même dispositif de défiscalisation appliqué à l'impôt sur les sociétés.

* ²⁵³ Les secteurs exclus sont le commerce, la restauration (à l'exception des restaurants de tourisme classés), les cafés, débits de tabac et de boissons, le conseil, la recherche et développement, l'éducation, la santé et l'action sociale, la banque, finance et assurance, les activités immobilières, de navigation de croisière, les services fournis aux entreprises (à l'exception de la maintenance, des activités de nettoyage et des centres d'appels), les activités de loisirs, associatives et postales.

* ²⁵⁴ Avant application du « rabot » de 10 % sur les niches fiscales par la loi de finances pour 2011, qui a ramené, en pratique, ce taux à 22 %.

* ²⁵⁵ Ces entreprises sont mentionnées à l'article L. 3332-17-1 du code du travail.

* ²⁵⁶ Loi n° 2010-1657 du 29 décembre 2010.

* ²⁵⁷ Résultant d'un amendement du Gouvernement, ce dispositif est un élément du « Plan pour une pêche durable » traduisant les engagements pris par le Président de la République, le 6 novembre 2007, au Guilvinec. La filière pêche fait face à la réduction des totaux admissibles de capture (TAC) définis pour préserver la ressource halieutique et à la montée en puissance de la concurrence internationale. Le Gouvernement a fait valoir lors de la présentation du dispositif que la « contribution pour une pêche durable » présentait un caractère temporaire, dans le seul but de financer ce plan.

* ²⁵⁸ Sont en effet placés hors champ d'application de la taxe les produits issus de la conchyliculture, qui étaient réputés ne pas connaître les mêmes problèmes structurels que le reste de la filière pêche.

* ²⁵⁹ Les produits conservés sont les produits ayant fait l'objet d'un traitement en vue de leur conservation (séchage, salage, surgélation, congélation, etc...). Les produits transformés désignent notamment les produits découpés, à l'exclusion des plats cuisinés à base de poisson.

* ²⁶⁰ Ce coefficient résulte de la formule mathématique suivante : il est égal au produit de 2 % par le rapport entre, d'une part, le chiffre d'affaires diminué du seuil de 766 000 euros et d'autre part, ce même seuil de 766 000 euros.

* ²⁶¹ C'est-à-dire dans le cadre de l'activité qui la rend passible de la taxe sur la valeur ajoutée.

* ²⁶² CJCE 11 mars 2004, aff. C-9/02, Lasteyrie du Saillant .

* ²⁶³ Art. 49 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne (ancien art. 43 CE).

* ²⁶⁴ Art. 19 de la loi 2004-1484 de finances pour 2005 du 30 décembre 2004.

* ²⁶⁵ Cf. Jean Groux, « L'exit tax de l'article 167 bis du CGI, mise à mal par la Cour de justice de Luxembourg, a-t-elle encore un avenir ? », Bulletin fiscal , 5/04, Editions Francis Lefebvre.

* ²⁶⁶ Source : document transmis à votre rapporteur général par le Gouvernement.

* ²⁶⁷ Déterminée selon les règles prévues aux articles 758 et 885 T bis du CGI.

* ²⁶⁸ Ce sursis d'imposition concerne les plus-values résultant des opérations d'offre publique, de fusion, de scission, d'absorption d'un fonds commun de placement par une société d'investissement à capital variable, de conversion, de division, ou de regroupement réalisées en France, dans un autre Etat membre de l'Union européenne ou dans un Etat ou territoire ayant conclu avec la France une convention fiscale contenant une clause d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales et des opérations, autres que les opérations d'apport de titres à une société soumise à l'impôt sur les sociétés, pour lesquelles le dépositaire des titres échangés est établi en France, dans un autre Etat membre de l'Union européenne ou dans un Etat ou territoire ayant conclu avec la France une convention fiscale contenant une clause d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales (article 150-0 B du CGI).

* ²⁶⁹ Art. 150-0 D bis du CGI.

* ²⁷⁰ Art. 150-0 D bis et 150-0 D ter du CGI.

* 271 Cf. art. 150-0 A du CGI.

* ²⁷² La notion d'Etat ou territoire non coopératif est précisée à l'article 238-0 A du CGI qui dispose que « Sont considérés comme non coopératifs, à la date du 1er janvier 2010, les Etats et territoires non membres de la Communauté européenne dont la situation au regard de la transparence et de l'échange d'informations en matière fiscale a fait l'objet d'un examen par l'Organisation de coopération et de développement économiques et qui, à cette date, n'ont pas conclu avec la France une convention d'assistance administrative permettant l'échange de tout renseignement nécessaire à l'application de la législation fiscale des parties, ni signé avec au moins douze Etats ou territoires une telle convention./La liste des Etats et territoires non coopératifs est fixée par un arrêté des ministres chargés de l'économie et du budget après avis du ministre des affaires étrangères. »

* ²⁷³ Cf. en 3 du B du II.

* ²⁷⁴ Cf. infra.

* ²⁷⁵ Cf. Art. 150-0 B du CGI.

* ²⁷⁶ Cf. 3 du B DU II.

* ²⁷⁷ Ibid.

* ²⁷⁸ Cf . conclusions de l'avocat général Juliane Kokott, par. 58 et s., sur CJCE 7 septembre 2006, aff. C-470/04, N. contre Inspecteur van de Belastingdienst Oost/kantoor Almelo .

* ²⁷⁹ Selon la décision Baars du 13 juillet 2000 (C-251/98) de la CJCE, exerce « son droit d'établissement le ressortissant d'un Etat membre qui détient le capital d'une société établie dans un autre Etat membre une participation lui conférant une influence certaine sur les décisions de la société et lui permettant d'en déterminer les activités. »

* ²⁸⁰ Cette hypothèse ne peut toutefois survenir que si la cession intervient avant expiration du délai de huit ans après le transfert qui ouvre droit à un dégrèvement de l'imposition.

* ²⁸¹ Cf. Patrick Dibout, « La compatibilité de l'article 209 B du CGI avec les conventions internationales en question », Dr. Fisc., 18/97, p. 600.

* ²⁸² Cf. Jean Groux, « L'exit tax de l'article 167 bis du CGI, mise à mal par la Cour de justice de Luxembourg, a-t-elle encore un avenir ? », Bulletin fiscal , 5/04, Editions Francis Lefebvre.

* ²⁸³ Se reporter notamment au rapport d'information n° 588 (2009-2010) « Mise en oeuvre de la contribution économique territoriale : la trajectoire de la réforme », de Philippe Marini, fait au nom de la commission des finances (2009-2010).

* ²⁸⁴ La contribution de chaque commune est fixée dans les statuts du syndicat ou par son comité si le statut en décide ainsi (ou reste muet sur la question).

* ²⁸⁵ Il s'agit donc d'un impôt de répartition.

* ²⁸⁶ La part foncière de la TP a été maintenue sous la forme de la contribution foncière des entreprises (CFE) et ne nécessite donc pas la mise en oeuvre d'une compensation.

* ²⁸⁷ Rapport de l'Inspection générale des finances (IGF) et de l'Inspection générale des affaires sociales (IGAS), « Analyse de l'évolution des dépenses au titre de l'aide médicale d'Etat », novembre 2010.

* ²⁸⁸ Séance publique du 13 novembre 2010.

* ²⁸⁹ Audition du 8 juin 2010.

* ²⁹⁰ Estimation sur la base des dépenses constatées entre mars et décembre 2009.

* ²⁹¹ Loi n° 87-962 du 30 novembre 1987 relative à la prévention et à la répression du recel et organisant la vente ou l'échange d'objets mobiliers.

* ²⁹² Loi n° 2010-788 du 17 juillet 2010 portant engagement national sur l'environnement.