Projet de loi de finances pour 2006 : Les moyens des politiques publiques et les dispositions spéciales (Deuxième partie de la loi de finances) - Examen des articles - Volume 1, rapport

Rapports législatifs

Rapport général n° 99 (2005-2006), tome III, volume 1, déposé le

Rapport général n° 99 (2005-2006) de M. Philippe MARINI , fait au nom de la commission des finances, déposé le 24 novembre 2005

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N° 99

SÉNAT

SESSION ORDINAIRE DE 2005-2006

Annexe au procès verbal de la séance du 24 novembre 2005

RAPPORT GÉNÉRAL

FAIT

au nom de la commission des Finances, du contrôle budgétaire et des comptes économiques de la Nation (1) sur le projet de loi de finances pour 2006 , ADOPTÉ PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE,

Par M. Philippe MARINI,

Sénateur,

Rapporteur général.

TOME III

MOYENS DES POLITIQUES PUBLIQUES ET DISPOSITIONS SPÉCIALES

(Deuxième partie de la loi de finances)

(Volume 1 : examen des articles)

(1) Cette commission est composée de : M. Jean Arthuis, président ; MM. Claude Belot, Marc Massion, Denis Badré, Thierry Foucaud, Aymeri de Montesquiou, Yann Gaillard, Jean-Pierre Masseret, Joël Bourdin, vice-présidents ; M. Philippe Adnot, Mme Fabienne Keller, MM. Michel Moreigne, François Trucy, secrétaires ; M. Philippe Marini, rapporteur général ; MM.  Bernard Angels, Bertrand Auban, Jacques Baudot, Mme Marie-France Beaufils, MM. Roger Besse, Maurice Blin, Mme Nicole Bricq, MM. Auguste Cazalet, Michel Charasse, Yvon Collin, Philippe Dallier, Serge Dassault, Jean-Pierre Demerliat, Eric Doligé, Jean-Claude Frécon, Yves Fréville, Paul Girod, Adrien Gouteyron, Claude Haut, Jean-Jacques Jégou, Roger Karoutchi, Alain Lambert, Gérard Longuet, Roland du Luart, François Marc, Michel Mercier, Gérard Miquel, Henri de Raincourt, Michel Sergent, Henri Torre, Bernard Vera.

Voir les numéros :

Assemblée nationale ( 12 ème législ.) : 2540 , 2568 à 2573 et T.A. 499

Sénat : 98 (2005-2006)

Lois de finances.

PRÉAMBULE

Rares sont les projets de loi de finances porteurs d'une véritable réforme fiscale ; le plus souvent, ils se contentent de comporter, soit des mesures ponctuelles, soit des réaménagements de portée certes plus vaste, mais qui ne changent pas la logique de l'impôt lui-même.

Le législateur apparaît ainsi comme condamné à repriser sans cesse une toile fiscale pour tenir compte d'un environnement en perpétuelle évolution, au risque d'en estomper le dessin, voire d'en détériorer la trame.

Votre commission des finances a maintes fois regretté, à mots plus ou moins couverts, d'avoir dû se livrer, souvent dans l'urgence, à de simples ravaudages, alors qu'il aurait fallu remettre sur le métier tel ou tel pan entier de notre fiscalité.

Aussi doit-on, aujourd'hui, se réjouir de ce que le gouvernement fasse preuve d'ambition en matière fiscale et propose au Parlement de se prononcer sur une réforme d'ensemble de la fiscalité des personnes .

Il ne s'agit pas, pour une fois, d'un simple allègement d'impôt mais d'un ensemble de mesures novatrices dans les mécanismes qu'elles mettent en place comme dans l'esprit qui les anime.

Le nouveau barème de l'impôt prévu pour les revenus 2006, ne constitue sans doute pas, en dépit des changements appréciables qu'il comporte, l'innovation majeure du présent projet de loi de finances. De fortes contraintes qu'elles soient financière, avec la nécessité de limiter le coût pour le budget de l'Etat, ou politique avec celle de ne pas faire de perdants, rendaient l'exercice difficile et limitaient la marge de manoeuvre du gouvernement et, partant, du Parlement.

Votre commission des finances a cru devoir en prendre acte. Adhérant pleinement aux objectifs de lisibilité et de vérité des taux recherchés par la réforme, elle a estimé que la cohérence du projet qui lui était soumis, était globalement satisfaisante et qu'il n'était pas opportun de travailler à la recherche d'un autre barème, qui aurait forcement conduit à renoncer à certaines hypothèses de départ, même si certaines d'entre elles lui ont paru moins incontestables que d'autres.

A cet égard, elle persiste à penser que la réduction du nombre de tranches n'est pas un objectif en soi et que sa mise en oeuvre s'accompagne nécessairement, par rapport à la situation existante, d'un certain nombre de ressauts des taux marginaux d'imposition, qui ne permettent pas de répartir de façon parfaitement régulière les bénéfices de la réforme.

Un autre aspect important de la réforme est l'intégration au barème de l'abattement de 20 % dont bénéficient dans le régime actuel les revenus salariaux et assimilés. Il s'agit d'une « opération vérité » dont votre commission des finances ne peut que se féliciter, en dépit des ajustements complexes et parfois discutables sur le plan des principes auxquels elle a donné lieu, eu égard à l'importance des taux nominaux d'imposition dans la concurrence fiscale.

Comme le souligne le rapport intitulé « Croissance équitable et concurrence fiscale » de MM. Christian Saint-Etienne et Jacques Le Cacheux, « si les taux nominaux d'un pays sont très élevés dans un environnement faible, il n'est plus crédible, voire audible, d'arguer que les taux effectifs sont faibles ».

Dès lors que l'on prend conscience de ce que « la concurrence fiscale est une guerre tout autant psychologique que rationnelle », il devient impératif de faire évoluer des systèmes fiscaux comme le nôtre qui combinent des taux nominaux élevés avec un grand nombre d'exceptions destinées à faire baisser la charge fiscale réellement supportée par le contribuable.

Le décalage entre taux nominaux et taux effectifs satisfait sans doute tous ceux qui estiment légitimes des taux élevés et croient en la vertu des incitations fiscales, oubliant que trop d'incitations fiscales tuent les incitations fiscales et que les privilèges fiscaux finissent par se neutraliser.

Mais ce décalage apparaît pourtant de plus en plus comme un handicap du fait des coûts qu'il implique, qu'il s'agisse des coûts en termes d'attractivité ou en termes de complexité, car un système complexe est coûteux tant pour l'administration qui le gère, que pour les agents économiques qui sont conduits à investir de plus en plus de temps ou d'argent dans l'optimisation fiscale.

Aussi la réforme du barème est-elle indissociable de celle des niches fiscales, qui sont précisément à l'origine de l'opacité et donc de l'inefficacité système fiscal.

Le nouveau régime des niches tel qu'il résulte des votes de l'Assemblée nationale, n'est pas, aux yeux de votre rapporteur général, véritablement satisfaisant.

Il s'agit d'une demi-mesure, qui n'a de sens que si elle constitue bien une étape dans la suppression totale des niches.

Si tel n'était pas le cas, il s'agirait d'une contre-mesure. Toute solution intermédiaire , non seulement constituerait un facteur d'instabilité , mais encore serait contreproductive, en ce qu'elle serait en fait une incitation à la multiplication des niches.

Votre rapporteur général est persuadé que le système prévu par le gouvernement va susciter de multiples vagues de revendications et que l'on aura la plupart des inconvénients de la suppression des niches sans en avoir, dans l'immédiat, les avantages en matière de simplicité et de lisibilité.

L'existence de plusieurs catégories de niches et la possibilité que certaines d'entre elles soient soumises à un plafonnement en pourcentage des revenus imposables, voire qu'elles soient complètement soustraites au plafond, soulèvent de vrais problèmes d'égalité devant l'impôt.

Les débats auxquels a donné lieu la répartition des niches actuelles entre celles soumises au plafond et celles bénéficiant d'un régime spécial témoignent de la complexité de la définition de lignes de partage , chaque bénéficiaire ayant naturellement tendance à réclamer le statut de « clause de la niche la plus favorisée ».

L'autre risque est celui d'une prolifération des niches que Parlement et gouvernement auront tendance à encourager dès lors qu'elle leur paraîtrait sans danger pour les finances publiques du fait des plafonnements des avantages fiscaux.

On aurait là une version interne des aides « de minimis » au sens de l'Union européenne...

L'idéal serait sans doute de pouvoir faire de notre passé fiscal table rase et de nous orienter délibérément vers un système fiscal combinant une assiette large et des taux faibles.

La complexité, avec ses cousins que sont l'arbitraire et l'instabilité qui sapent la légitimité de l'impôt, est le risque majeur de cette réforme dès lors qu'elle n'est pas un simple stade transitoire dans la suppression totale des dispositifs autres que ceux directement liés au calcul de l'impôt et tenant compte de la situation de famille des contribuables.

Ce risque est encore accru par le troisième volet de la réforme consécutive à l'introduction du concept de « bouclier fiscal », qui vient heureusement poser le principe du caractère non confiscatoire de l'impôt dans un pays qui se caractérise par le cumul d'impositions de toute nature .

Votre rapporteur général estime qu'il doit être conçu de la façon le plus large et sera en conséquence particulièrement attentif aux éléments qui seront pris en compte au numérateur comme au dénominateur de la fraction qui le définit.

A ce titre il ne peut que souligner, à l'examen des dispositifs d'accompagnement de la mesure, l'étroite imbrication des prélèvements fiscaux et sociaux pour sortir renforcé dans sa conviction que la CSG constitue bien le premier étage proportionnel de l'impôt sur le revenu et qu'il serait juste de la prendre en compte avec ses impositions associées dans le bouclier fiscal quitte à en réajuster le niveau dans un souci de vérité des prélèvements effectivement supportés par les Français.

En définitive, en dépit de ces réserves générales comme de certaines interrogations ponctuelles, le diable étant souvent, on le sait, dans les détails, votre rapporteur général a considéré que, s'il devait poser certaines questions de principe, il lui fallait aussi dans ses positions intégrer le coût élevé de la réforme : il ne saurait être question, compte tenu de l'état de nos finances publiques, d'alourdir encore la charge qui résultera pour l'Etat d'un dispositif dont le financement demeure hypothétique.

SECONDE PARTIE - MOYENS DES POLITIQUES PUBLIQUES ET DISPOSITIONS SPÉCIALES

Titre 1er : AUTORISATIONS BUDGéTAIRES POUR 2006. -
CRéDITS ET DéCOUVERTS

I. - CRÉDITS DES MISSIONS

ARTICLE 52 - Crédits du budget général

Commentaire : le présent article récapitule les ouvertures de crédits du budget général figurant dans le présent projet de loi de finances.

Le présent article récapitule les ouvertures de crédits du budget général figurant dans le présent projet de loi de finances, conformément à la répartition par mission détaillée à l'état B annexé à la présente loi.

Le projet de loi déposé par le gouvernement prévoyait des ouvertures de crédits à hauteur de 343.260.307.557 euros en autorisations d'engagements et 334.462.593.608 euros en crédits de paiement.

Ces sommes ont été modifiées par l'Assemblée nationale, en seconde délibération, sur l'initiative du gouvernement , avec l'avis favorable de la commission, établissant les ouvertures de crédits à hauteur de 343.347.947.562 euros en autorisations d'engagement et 334.443.593.613 euros en crédits de paiement.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article tel qu'il résultera des votes émis par le Sénat.

ARTICLE 53 - Crédits des budgets annexes

Commentaire : le présent article récapitule les ouvertures de crédits des budgets annexes figurant dans le présent projet de loi de finances.

Le présent article récapitule les ouvertures de crédits des budgets annexes figurant dans le présent projet de loi de finances, conformément à la répartition par budget annexe détaillée à l'état B annexé à la présente loi.

Le projet de loi déposé par le gouvernement prévoyait des ouvertures de crédits à hauteur de 2.046.342.643 euros en autorisations d'engagements et 2.004.737.643 euros en crédits de paiement.

Le présent article n'a fait l'objet d'aucune modification à l'Assemblée nationale.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article tel qu'il en résultera des votes du Sénat.

ARTICLE 54 - Crédits des comptes spéciaux

Commentaire : le présent article récapitule les ouvertures de crédits des comptes spéciaux figurant dans le présent projet de loi de finances.

Le présent article récapitule les ouvertures de crédits des comptes spéciaux figurant dans le présent projet de loi de finances, selon la répartition par compte détaillée à l'état B.

Le projet de loi déposé par le gouvernement prévoyait des ouvertures de crédits à hauteur de 147.981.974.208 euros en autorisations d'engagements et 147.436.014.208 euros en crédits de paiement.

Ces sommes ont été majorées de 5,019 milliards d'euros par l'Assemblée nationale, sur l'initiative du gouvernement , avec l'avis favorable de la commission, portant les ouvertures de crédits à hauteur de 153.000.974.208 euros en autorisations d'engagement et 152.455.014.208 euros en crédits de paiement.

Cette augmentation de 5,019 milliards d'euros correspond à un double mouvement de crédits.

D'une part, le montant des autorisations d'engagement et des crédits de paiement du compte de concours financiers « Avances aux collectivités territoriales » a été augmenté de 4.940 millions d'euros, afin de corriger un oubli . Le programme visé est le programme 833 « Avances sur le montant des impositions revenant aux régions, départements, communes, établissements et divers organismes » Il s'agissait en effet de prendre en compte le transfert de taxe intérieure sur les produits pétroliers (TIPP) aux départements, retracé sur ce compte à partir de 2006. Un amendement d'un montant identique avait été adopté, en première partie du présent projet de loi de finances, majorant les recettes du présent compte spécial.

D'autre part, le montant des autorisations d'engagement et des crédits de paiement du compte d'affectation spéciale « Gestion du patrimoine immobilier de l'Etat » a été majoré de 79 millions d'euros .

Ce second mouvement de crédits a tiré les conséquences de deux amendements adoptés par l'Assemblée nationale à l'initiative de notre collègue député Gilles Carrez, rapporteur général, et avec l'avis favorable du gouvernement à l'article d'équilibre du projet de loi de finances pour 2006 (article 51). Ces amendements ont en effet majoré de 79 millions d'euros :

- d'une part, l'évaluation des recettes non fiscales inscrites au titre du produit des cessions des biens immeubles de l'Etat dans l'annexe « Evaluation des voies et moyens » jointe au présent projet de loi de finances (ligne 2211) ;

- d'autre part, et en conséquence, l'évaluation des recettes inscrites au titre des produits de cessions immobilières dans le compte d'affectation spéciale « Gestion du patrimoine immobilier de l'Etat » (ligne 1).

Ces amendements, dans le cadre de la politique de rationalisation du patrimoine immobilier de l'Etat, tendaient à exiger la cession en 2006 de l'immeuble du 53, rue Saint Dominique (Paris, 7e) évalué à 57 millions d'euros, et des immeubles des 10 et 12, rue du Parc Royal (Paris 3e), évalués à 22 millions d'euros. Ces immeubles sont actuellement affectés au ministère de la culture.

Les 79 millions d'euros de recettes supplémentaires seront affectés à l'action 1 du compte d'affectation spéciale « Gestion du patrimoine immobilier de l'Etat », concernant la « Contribution au désendettement de l'Etat ».

Votre commission des finances vous propose d'adopter cet article tel qu'il résultera du vote du Sénat.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article tel qu'il résultera des votes du Sénat.

ARTICLE 55 - Plafond des autorisations d'emplois

Commentaire : se reporter au commentaire de l'article 57 bis .

Décision de la commission : votre commission vous propose de confirmer la suppression de cet article.

III. - AUTORISATIONS DE DÉCOUVERT

ARTICLE 56 - Autorisations de découvert

Commentaire : le présent article retrace les autorisations de découvert au titre des comptes spéciaux.

Le I du présent article fixe les autorisations de découvert accordées aux ministres, pour 2006, au titre des comptes de commerce, à la somme de 17.391.609.800 euros, conformément à la répartition par compte donnée à l'état D annexé à la présente loi.

Le II du présent article fixe les autorisations de découvert accordées au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, pour 2006, au titre des comptes d'opérations monétaires, à la somme de 400.000.000 euros, conformément à la répartition par compte donnée à l'état D annexé à la présente loi.

Le présent article n'a fait l'objet d'aucune modification à l'Assemblée nationale.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article tel qu'il résultera des votes du Sénat.

ARTICLE 57 - Majoration des plafonds de reports de crédits de paiement

Commentaire : se reporter au commentaire de l'article 57 ter .

Décision de la commission : votre commission vous propose de confirmer la suppression de cet article.

TITRE 1ER BIS : AUTORISATIONS BUDGÉTAIRES POUR 2006. - PLAFONDS DES AUTORISATIONS D'EMPLOIS

[Division et intitulé nouveaux]

ARTICLE 57 bis (nouveau) - Plafond des autorisations d'emplois pour 2006

Commentaire : le présent article détermine le plafond des autorisations d'emplois pour 2006.

L'Assemblée nationale a supprimé, sur l'initiative de notre collègue député Gilles Carrez, avec l'avis favorable du gouvernement, l'article 55 relatif au plafond des autorisations d'emplois pour créer un nouvel article, le présent article 57 bis , au sein d'une division nouvelle « plafond des autorisations d'emplois ». Le présent article diffère de l'article 55 en ce sens qu'il comporte en son sein le détail du plafond d'emplois alors que l'article 55 renvoyait à un état annexé.

Le plafond d'emplois pour 2006 se présente de la façon suivante :

Budget général

2.338.584

Affaires étrangères

16.720

Agriculture

39.914

Culture

13.966

Défense et anciens combattants

440.329

Ecologie

3.717

Economie, finances et industrie

173.959

Education nationale et recherche

1.250.605

Emploi, cohésion sociale et logement

13.925

Equipement

93.215

Intérieur et collectivités territoriales

185.984

Jeunesse et sports

7.159

Justice

71.475

Outre-mer

4.900

Santé et solidarités

14.921

Services du Premier ministre

7.795

II. - Budgets annexes

12.562

Contrôle et exploitation aériens

11.329

Journaux officiels

574

Monnaies et médailles

659

Total

2.351.146

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article tel qu'il résultera des votes du Sénat.

TITRE 1ER TER : REPORTS DE CRÉDITS DE 2005 SUR 2006

[Division et intitulé nouveaux]

ARTICLE 57 ter (nouveau) - Majoration des plafonds de reports de crédits de paiement

Commentaire : le présent article vise à majorer les plafonds de reports de certains crédits de paiement de l'exercice 2005 sur celui de 2006.

Le présent article est issu d'un amendement de notre collègue Gilles Carrez, adopté par l'Assemblée nationale visant à créer une nouvelle division au sein du projet de loi de finances pour 2006 intitulée « reports de crédits de 2005 sur 2006 » et à déplacer l'article 57 relatif à la majoration des plafonds de reports de crédits de paiement, au sein de cette nouveau division.

L'article 15 de la LOLF, s'il prévoit que les crédits inscrits sur les autres titres que le titre des dépenses de personnel (titre 2) peuvent être reportés dans la limite globale de 3 % de l'ensemble des crédits initiaux inscrits sur les mêmes titres du programme à partir duquel les crédits sont reportés, autorise une majoration de ce plafond par une disposition de loi de finances .

Tel est l'objet du présent article.

Il fixe une liste de chapitres qui pourront bénéficier de reports supérieurs au plafond de 3 %, dans la limite du montant des dotations ouvertes sur ces mêmes chapitres par la loi de finances initiale pour 2005 n° 2004-1484 du 30 décembre 2004 majoré, s'il y a lieu, du montant des crédits ouverts par voie réglementaire : on passe donc, pour ces chapitres, d'un plafond de 3 % à un plafond de 100 %, déduction faite des crédits déjà consommé.

Il ne détermine qu'un plafond, et n'oblige donc en rien à prendre des arrêtés de report d'un tel montant.

Les chapitres concernés sont, à l'exception de deux d'entre eux, des chapitres d'investissement ou de subvention d'investissement. Leur nombre a été augmenté par rapport au projet de loi de finances initiale à l'initiative du gouvernement. 19 chapitres sont concernés.

Leur nombre souligne les difficultés de consommation des crédits auxquels peuvent être confrontés certains programmes d'investissement, en particulier celui de la mission « défense ».

Dans leur rapport relatif à la mission « défense », nos collègues Yves Fréville et François Trucy, rapporteurs spéciaux pour la commission des finances notent que « la consommation effective, d'ici 2008, des crédits de paiement reportés durant les deux premières années de la loi de programmation militaire fera l'objet d'un examen très attentif. Vos rapporteurs spéciaux estiment qu'il était indispensable que le ministère de la défense soit autorisé de manière exceptionnelle à dépenser plus que ne l'autorise le Parlement chaque année et à dépasser la « norme des dépenses publiques » afin de résorber ces crédits progressivement, et respecter ainsi les objectifs fixés par la loi de programmation militaire ».

Chapitres dont les reports de 2005 vers 2006 peuvent excéder le plafond de 3 %

Ministère

N° du chapitre

Intitulé du chapitre

Charges communes

46-95

Aide forfaitaire attribuée à certains ménages utilisant un chauffage au fioul

Défense

51-61

Espace. - Systèmes d'information et de communication

Idem

51-71

Forces nucléaires

Idem

52-81

Etudes

Idem

53-71

Equipements communs, interarmées et de la gendarmerie

Idem

53-81

Equipements des armées

Idem

54-41

Infrastructure

Idem

55-11

Soutien des forces

Idem

55-21

Entretien programmé des matériels

Idem

66-50

Participation à des travaux d'équipement civil et subvention d'équipement social intéressant la collectivité militaire

Economie, finances et industrie

57-92

Equipements informatiques

Equipement, transports, aménagement du territoire, tourisme et mer : II. - Transports et sécurité routière

59-04

Programme « Transports aériens ». - Intervention pour les aéroports et le transport aérien

Intérieur, sécurité intérieure et libertés locales

67-50

Subventions d'équipement et achèvement d'opérations en cours

Idem

67-51

Subventions pour travaux d'intérêt local

Idem

67-52

Dotation globale d'équipement et dotations de développement rural

Outre-mer

67-54

Subventions d'équipement aux collectivités pour les dégâts causés par les calamités publiques

Travail, santé et cohésion sociale : II. - Santé, famille, personnes handicapées et cohésion sociale

39-02

Programme « Veille et sécurité sanitaires »

Travail, santé et cohésion sociale : III. - Ville et rénovation urbaine

67-10

Subventions d'investissement en faveur de la politique de la ville et du développement social urbain

Source : article 57 ter du présent projet de loi de finances

Montant des chapitres dont les reports de 2005 vers 2006 peuvent excéder le plafond de 3 %

(en millions d'euros)

Ministère

N° du chapitre

Application de la règle des 3 %

Plafond des reports prévus par le présent article

Charges communes

46-95

6,0

200

Défense

51-61

36,4

1.212

Idem

51-71

92,5

3.084

Idem

52-81

13,8

461

Idem

53-71

67,4

2.245

Idem

53-81

98,4

3.279

Idem

54-41

35,4

1.181

Idem

55-11

39,6

1.319

Idem

55-21

60,1

2.004

Idem

66-50

6,0

200

Economie, finances et industrie

57-92

6,7

224

Equipement, transports, aménagement du territoire, tourisme et mer : II. - Transports et sécurité routière

59-04

2,5

84

Intérieur, sécurité intérieure et libertés locales

67-50

3,1

102

Idem

67-51

3,8

126

Idem

67-52

27,7

924

Outre-mer

67-54

0,3

9,5

Travail, santé et cohésion sociale : II. - Santé, famille, personnes handicapées et cohésion sociale

39-02

3,5

116

Travail, santé et cohésion sociale : III. - Ville et rénovation urbaine

67-10

5,2

172

Au total, ces chapitres représentent 16,9 milliards d'euros. Ce seul montant est de nature à susciter des inquiétudes quant à la capacité du gouvernement à maîtriser le montant des reports de 2005 vers l'exercice 2006.

Cette inquiétude se nourrit en partie du constat réalisé à l'occasion du projet de loi de règlement pour 2004 par votre rapporteur général. L'exercice 2004 a en effet déjà fait apparaître un solde net des reports vers 2005 par rapport à ceux provenant de 2003 de 1,75 milliard d'euros. Alors que les deux années précédentes avaient été marquées par un montant des crédits reportés sur l'année suivante inférieur à celui reporté l'année précédente, la tendance s'est inversée en 2004. Il ne faudrait pas que ceci se confirme en ce qui concerne l'exercice 2006.

Evolution des reports de crédits

(en millions d'euros)

Source : projet de loi de règlement pour 2004

Le montant des reports de 2000 vers 2001 représentait 4,75 % des crédits nets ouverts en 2000. Grâce aux efforts du gouvernement, le pourcentage était retombé à 3,1 % pour les reports de 2003 vers 2004. En ce qui concerne les reports de 2004 vers 2005, on assiste comme indiqué ci-dessus à une augmentation signification puisque le pourcentage a atteint 3,3 %.

Il paraît donc souhaitable que le gouvernement fasse preuve d'une vigilance accrue s'agissant des reports, la maîtrise de ceux-ci étant une condition impérative pour atteindre à l'horizon 2007 la norme « zéro valeur » en termes de dépenses de l'Etat.

Selon les informations recueillies par votre rapporteur général, le gouvernement n'envisage pas de reporter l'intégralité des 16,9 milliards d'euros, mais environ 5 milliards d'euros sur ces chapitres.

Néanmoins, il ne paraît pas souhaitable de reporter des crédits de fonctionnement hors plafond de 3 %. Pour cette raison, votre rapporteur général vous propose un amendement tendant à retirer de la liste un chapitre de fonctionnement : le chapitre 39-02 « veille et sécurité sanitaires »du ministère de la santé. Ce chapitre a bénéficié d'un décret d'avances en date du 1 er décembre 2005 à hauteur de 150 millions d'euros : si l'intégralité de ce montant venait à être reporté, on serait en présence d'un décret d'avances, non pas sur l'exercice 2005, mais sur 2006.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article ainsi modifié.

TITRE II : DISPOSITIONS PERMANENTES

I. - MESURES FISCALES ET BUDGÉTAIRES NON RATTACHÉES

ARTICLE ADDITIONNEL AVANT L'ARTICLE 58 - Gestion de la dette de la caisse d'amortissement de la dette sociale par l'Agence France Trésor

Commentaire : le présent article additionnel propose que l'Etat, par l'intermédiaire de l'Agence France Trésor, gère les émissions d'emprunt pour le compte de la caisse d'amortissement de la dette sociale (CADES).

I. LE CONTEXTE

A. LA DETTE DE LA CADES, UNE QUASI-DETTE DE L'ETAT

Sans méconnaître l'existence d'un champ de la sécurité sociale largement autonome, votre rapporteur général considère que la dette de la CADES, établissement public administratif de l'Etat, constitue une quasi-dette de l'Etat , la deuxième par le montant et le volume d'émission, après la dette « régalienne ».

Comme pour tous les établissements publics nationaux, l'Etat est en effet l'ultime responsable de la solvabilité de la CADES, en application de la loi du 16 janvier 1980 relative à l'exécution des jugements par les personnes morales de droit public. Les procédures de redressement et de liquidation judiciaire ne sont pas applicables à un établissement public (article 2 de la loi du 25 janvier 1985 relative au redressement et à la liquidation des entreprises) et, s'il est dissout, sa dette éventuelle est transférée à la collectivité qui l'a créé (l'Etat dans le cas de la CADES) . L'Etat peut être tenu d'accorder une avance de trésorerie à la CADES afin de garantir sa liquidité si celle-ci se trouve en situation d'insuffisance de crédit constatée par décision de justice (loi du 16 juillet 1980). Enfin, par assimilation à celle de l'Etat, la signature de la CADES bénéficie du fameux triple A, qui constitue la meilleure notation possible à court, moyen et long terme.

B. LA CADES, UN ÉMETTEUR MAJEUR DANS LA ZONE EURO

La mission de la CADES est de financer et d'éteindre la dette cumulée du régime général de la Sécurité Sociale pour les exercices 1994 à 2006. Les déficits se sont élevés à 34,2 milliards d'euros pour les années 1994 à 1998. La loi n° 2004-810 du 13 août 2004 relative à l'assurance maladie a prévu d'ajouter à ces déficits initiaux un transfert supplémentaire de dette, dans la limite de 50 milliards d'euros, répartis entre 35 milliards d'euros transférés en 2004 et des déficits prévisionnels 2005 et 2006 transférés dans la limite de 15 milliards d'euros.

La CADES, depuis sa création, aura eu ainsi à rembourser un total de 108,7 milliards d'euros. Il reste à amortir 83,2 milliards d'euros. Le capital déjà amorti était en avril 2005 de 26,6 milliards d'euros, les intérêts déjà payés s'établissant à 12,6 milliards d'euros, grâce à l'affectation de la CRDS.

Les engagements de la CADES : une mission progressivement élargie

(en milliards d'euros)

Reprise des déficits

82,5

Période 1994 - 1996

20,9

Période 1996- 1998

13,2

Période 2002- 2006

48,3

Versements à effectuer

26,3

Etat français

23,4

Caisses de sécurité sociale

2,9

Source : CADES

Si la CADES est un gros émetteur sur le marché obligataire, elle n'est pas la seule structure non étatique à emprunter sur les marchés (ex : KFV allemande, banque européenne d'investissement, agences de crédit hypothécaires US...). Néanmoins, son programme d'émission pour l'année 2005 est sensiblement égal à celui de l'Etat espagnol, et largement supérieur à celui d'émetteurs souverains comme la Belgique et les Pays-Bas, comme le montre le graphique ci-après.

La place de la CADES parmi les autres émetteurs en 2005

(en milliards d'euros)

Source : CADES

L'extension de la durée de vie de la CADES, avec la suppression de la limite de 2014 posée pour le remboursement de la dette sociale par la loi n° 2004-810 du 13 août 2004, aurait pu laisser penser que l'abandon de l'objectif d'extinction de la dette sociale était programmé. Il n'en est visiblement rien.

L'article 20 de la loi organique n° 2005-881 du 2 août 2005 relative aux lois de financement de la sécurité sociale a modifié l'ordonnance n° 96-50 du 24 janvier 1996 relative au remboursement de la dette sociale et empêche, à l'avenir, d'accroître la durée d'amortissement de la dette sociale. Il dispose en effet que « tout nouveau transfert de dette à la Caisse d'amortissement de la dette sociale est accompagné d'une augmentation des recettes de la caisse permettant de ne pas accroître la durée d'amortissement de la dette sociale ». La durée d'amortissement est alors appréciée « au vu des éléments présentés par la caisse dans ses estimations publiques ».

La CADES reste donc promise à la disparition « dès » la dette sociale éteinte. Selon les simulations réalisées par l'établissement public, un produit de la CRDS en croissance de 2,5 % par an, avec un taux d'intérêt moyen de 5 % sur la période permettrait une extinction de la dette à l'horizon 2022.

La gestion de la dette sociale par la CADES a donc vocation à durer encore quelques années...

Quand s'éteindra la dette de la CADES ?

(en % et en milliards d'euros)

Source : CADES

C. LA GESTION DE LA DETTE DE LA CADES

La CADES obéit à une logique de « boîte étanche » : une taxe est affectée au remboursement d'un stock de dette (et non au financement d'un flux). Elle fonctionne avec une structure légère, très professionnelle, et reconnue par les marchés.

A première vue, elle émet des produits proches des OAT, avec des maturités de 5,10 et 15 ans. Elle a, dans sa gamme de produits, des obligations indexées sur l'inflation française. Dans la mesure où elle poursuit un objectif d'extinction de la dette sociale, et que son échéance la plus défavorable est aujourd'hui l'année 2027, la CADES n'émet pas de titres sur des maturités très longues (30 ans et a fortiori 50 ans).

En réalité, la CADES a un endettement beaucoup plus fragmenté que celui de l'Agence France Trésor : il convient de noter la forte prévalence d'une dette de court terme en raison des conditions favorables actuelles (papier commercial 17 %, billets de trésorerie 5 %), une dette à taux variable à 35 % et des émissions en devises étrangères (8 % du stock), dollar US, dollar néo-zélandais. La CADES a ainsi recours à une gamme très diversifiée d'instruments de financement : billets de trésorerie, papier commercial en euros et en dollars US, crédits syndiqués , financements obligataires , bons à moyen terme. Elle s'autorise une politique d'émission plus audacieuse, plus risquée, plus opportuniste que l'Agence France Trésor.

Le décret relatif à la CADES du 24 janvier 1996 l'autorise également à procéder à des opérations de marché à terme, à mener des opérations de change, à conclure des contrats d'échange ou d'options de taux d'intérêt et à procéder à des opérations de pensions sur titres d'Etat ou sur les titres qu'elle a émis, cela dans le cadre d'une stratégie de couverture des risques de change ou de taux.

Pour 2005, la CADES a élaboré une programme d'emprunt, selon ses termes, « diversifié et flexible », portant sur :

- 10 à 15 milliards d'euros au titre d'emprunts de référence libellés en euros à échéance 2010, 2015 et au-delà, avec un objectif pour chaque émission de 3 milliards d'euros ;

- 2 à 5 milliards d'euros d'émission indexées sur l'inflation française avec des maturités jusqu'à 15 ans ;

- 2 à 5 milliards d'euros également d'emprunts de référence en devises non euro (dollars US, livre sterling...) ;

- 2 à 5 milliards d'euros de placements privés structurés en toutes devises (dollars australiens ou néo-zélandais...).

S'ajoute le maintien d'encours importants de programmes de court terme.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ PAR VOTRE COMMISSION DES FINANCES

On est fondé à s'interroger, comme l'a fait le rapport d'information de notre collègue Paul Girod, rapporteur spécial de la mission « engagements financiers de l'Etat » appelant à une « gestion consolidée des dettes de l'Etat », sur les raisons qui conduisent à l'Agence France Trésor et la CADES à avoir des politiques d'émission de la dette aussi dissemblables, sur plus de 50 % du programme d'émission de la CADES (les emprunts de référence en euros et les emprunts indexés sur l'inflation sont proches de l'AFT). Certes, l'objectif d'extinction de la dette sociale « le plus vite possible » peut conduire à une politique sensiblement plus audacieuse qu'une politique visant à répartir la charge de remboursement de la dette de l'Etat dans le temps. La CADES est un émetteur environ trois fois plus petit (mais seulement trois fois plus petit !) que l'Agence France Trésor et s'autorise à ce titre davantage de liberté dans sa gestion.

L'ensemble des observateurs reconnaît que la gestion de la dette de la CADES est réalisée avec un très grand professionnalisme , même si, en raison d'un volume d'émission plus faible que l'Etat, l'existence d'une caisse d'amortissement autonome de la dette sociale est à l'origine de surcoûts certes limités, mais indéniables. Le « spread » entre la dette de l'Etat et celle de la CADES est de l'ordre de 0,07 %. Compte tenu des montants en jeu, le surcoût est de l'ordre de plusieurs dizaines de millions d'euros.

Puisqu'il serait difficile d'imaginer une intégration pure et simple de la dette de la CADES dans la dette de l'Etat, dont l'existence est consacrée par la loi organique n° 2005-881 du 2 août 2005 relative aux lois de financement de la sécurité sociale, dans la dette de l'Etat, il paraît nécessaire d'organiser les conditions d'une gestion de la dette sociale par l'Etat, pour le compte de la caisse d'amortissement de la dette publique.

Cette gestion par l'Agence France Trésor de la dette de la CADES devrait être facilitée par le fait que les deux structures utilisent dans certains cas des produits très proches (exemple de la CADESi, fondée sur le même modèle que l'OATi).

Une gestion des émissions d'emprunt par l'AFT pour le compte de la CADES permettrait une gestion consolidée des dettes de l'Etat et de la dette sociale, sur la base d'objectifs cohérents, d'indicateurs de performances et d'une politique de contrôle des risques communs.

Ainsi, il convient de modifier l'article 5 de l'ordonnance n° 96-50 du 24 janvier 1996 relative au remboursement de la dette sociale, pour prévoir, qu'à compter du 1 er janvier 2006, le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie est autorisé à procéder, pour le compte de la caisse d'amortissement de la dette sociale, dans des conditions fixées par décret, à des emprunts à long, moyen et court termes libellés en euros ou en autres devises, à des conversions facultatives, à des opérations de prises en pension, à des opérations de dépôts de liquidités sur le marché interbancaire de la zone euro, des rachats, des échanges d'emprunts, à des échanges de devises ou de taux d'intérêt, à l'achat ou à la vente d'options, de contrats à terme ou d'autres instruments financiers à terme, afin de permettre à l'établissement public de remplir au mieux les obligations résultant de sa mission d'extinction de la dette sociale.

Décision de la commission : votre commission vous demande d'adopter cet article additionnel.

ARTICLE 58 - Instauration d'un droit à restitution des impositions en fonction du revenu

Commentaire : le présent article vise à poser, à l'article premier du code général des impôts, la règle selon laquelle les impôts directs payés par un contribuable ne peuvent être supérieurs à 60 % de ses revenus.

I. LE CONTEXTE JURIDIQUE ET ÉCONOMIQUE

Dans le droit positif, il n'a existé jusqu'en 1988 aucune disposition visant à définir le maximum d'imposition auquel la collectivité nationale entendait soumettre les redevables .

La montée en puissance tout au long du vingtième siècle des impôts progressifs, puis l'apparition dans le paysage fiscal d'un impôt général annuel sur le capital, assis sur les grandes fortunes, à l'article 2 de la loi de finances pour 1982 n° 81-1160 du 30 décembre 1981, ressuscité sous une autre forme, après sa suppression, par l'article 26 de la loi de finances pour 1989 n° 88-1149 du 23 décembre 1988, a conduit à placer au coeur du débat fiscal les cas, d'abord théoriques, puis très concrets, dans lesquels l'impôt peut être confiscatoire .

Ce sujet, considéré à l'origine, essentiellement, comme une question de justice fiscale, a pris une autre dimension avec l'abolition du contrôle des changes et l'ouverture des frontières . C'est désormais aussi un problème d' optimum économique, qui conduit à la fois à éviter toute incitation à l'expatriation des contribuables et des capitaux , et à rendre le territoire national attractif pour les investissements étrangers .

La réflexion du gouvernement, qui a donné lieu au présent article du projet de loi de finances pour 2006, a en outre le grand mérite de montrer que le caractère confiscatoire de l'impôt, s'il touche les « riches », concerne sur le plan quantitatif, davantage encore les « pauvres » .

A. IMPÔT, DROIT DE PROPRIÉTÉ ET FACULTÉS CONTRIBUTIVES

1. Le principe : l'impôt ne doit pas être confiscatoire

a) Le droit français : la « prise en compte » des facultés contributives

L'article 17 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen du 26 août 1789 proclame que la propriété est un droit inviolable et sacré. « Nul ne peut en être privé, si ce n'est lorsque la nécessité publique, légalement constatée, l'exige évidemment, et sous la condition d'une juste et préalable indemnité ».

Son article 13 dispose que « pour l'entretien de la force publique, et pour les dépenses d'administration, une contribution commune est indispensable : elle doit être également répartie entre tous les citoyens, en raison de leurs facultés ».

Se fondant sur cet article, le Conseil constitutionnel a, dans sa décision sur la loi de finances pour 1982 instituant un impôt sur les grandes fortunes, considéré « qu'en instituant un impôt sur les grandes fortunes le législateur a entendu frapper la capacité contributive que confère la détention d'un ensemble de biens et qui résulte des revenus en espèce ou en nature procurés périodiquement par ces biens, qu'ils soient ou non soumis par ailleurs à l'impôt sur le revenu ; qu'en effet, en raison de son taux et de son caractère annuel, l'impôt sur les grandes fortunes est appelé normalement à être acquitté sur les revenus des biens imposables (...) ».

La Cour de cassation accepte dès lors de prendre en considération le caractère éventuellement confiscatoire de l'impôt. Dans le cas précis de l'impôt de solidarité sur la fortune, elle a examiné ce point, sous deux angles, celui de l'aliénation forcée de patrimoine et celui de l'absorption intégrale des revenus . Son arrêt du 13 novembre 2003, s'il ne satisfait pas à la demande des requérants, examine néanmoins ces deux moyens de droit :

« Attendu que M. et Mme X... ne justifiaient pas avoir été dans l'obligation de céder une partie de leur patrimoine pour acquitter leurs charges fiscales et que le caractère confiscatoire des impositions mises à leur charge n'était pas établi ; qu'il résulte de ces constatations que, contrairement aux énonciations du moyen, l'impôt exigible n'a conduit ni à l'expropriation des redevables ni à l'aliénation forcée de leur patrimoine ; que le moyen manque en fait (...).

« Attendu que la perception de l'ISF ne s'est pas traduite par l'absorption intégrale des revenus disponibles de M. et Mme X..., la cour d'appel ayant retenu, par une appréciation souveraine, que les prélèvements fiscaux étaient inférieurs à la moitié de leurs revenus disponibles ».

Le droit français pose ainsi l'interdiction d'un impôt confiscatoire, sans que les dispositions fiscales en tirent toutes les conséquences, comme votre rapporteur général le montrera ci-après.

b) L'exemple allemand : le principe du partage des revenus entre Etat et contribuable

La décision de la Cour constitutionnelle de Karslruhe du 22 juin 1995 constitue un apport majeur dans l'application du principe d'équité fiscale. Elle considère qu'au regard du principe constitutionnel allemand de « liberté générale d'action », les contribuables doivent disposer de façon illimitée de 50 % minimum de leurs revenus . Elle considère l'impôt sur la fortune comme complément de l'impôt sur le revenu, puisque le barème de l'impôt sur la fortune est établi en fonction des revenus attendus de la détention de patrimoine. Elle a dès lors montré que le cumul de l'impôt sur la fortune et de l'impôt sur le revenu allait au-delà d'un partage égal du revenu entre Etat et contribuable.

c) La Cour européenne des droits de l'homme : le principe de confiscation des biens

L'article 1 du premier protocole additionnel à la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales relatif à la protection de la propriété dispose que « toute personne physique ou morale a droit au respect de ses biens. Nul ne peut être privé de sa propriété que pour cause d'utilité publique et dans les conditions prévues par la loi et les principes généraux du droit international. Les dispositions précédentes ne portent pas atteinte au droit que possèdent les Etats de mettre en vigueur les lois qu'ils jugent nécessaires pour réglementer l'usage des biens conformément à l'intérêt général ou pour assurer le paiement des impôts ou d'autres contributions ou des amendes ».

Cet article s'applique, selon la Cour européenne des droits de l'homme, à la matière fiscale et aux rapports de celle-ci avec le droit de chacun au respect de ses biens.

Selon la jurisprudence de la Cour européenne des droits de l'homme, la perception d'un impôt est contraire au respect des biens si elle impose à celui qui doit le payer une « charge spéciale et exorbitante ». Ainsi, un impôt revêtant la forme d'un prélèvement sur le capital n'enfreint pas la Convention européenne des droits de l'homme dans la mesure où il ne dépasse pas 25 % de la valeur réelle des biens imposables, les contribuables ayant de surcroît la possibilité de procéder à un paiement échelonné de la taxe sur une période de 10 ans.

Sont contraires à la Convention européenne des droits de l'homme toutes les obligations financières résultant de la levée d'impôt et de cotisations qui font peser un fardeau excessif « sur la personne concernée ou portent atteinte substantiellement à sa situation financière » ; qu'il en est ainsi a fortiori lorsque l'imposition incriminée aboutit à une véritable confiscation en ce qu'elle contraint le contribuable à céder une partie de son capital pour acquitter l'imposition, ou qu'il s'avère que ladite imposition devient supérieure aux revenus disponibles annuels.

La Cour européenne des droit de l'homme a été saisie par certains redevables français sur le caractère confiscatoire de l'impôt de solidarité sur la fortune, et du mécanisme de « plafonnement du plafonnement » mis en place depuis 1996 et décrit ci-après. Les décisions qu'elle rendra sur ce sujet seront très attendues...

2. La réalité fiscale française : des cas objectivement douloureux aux deux extrémités de l'éventail des revenus et des patrimoines

a) Le cas des petits contribuables

La conjugaison des impôts directs nationaux et locaux est à l'origine de situations difficiles sur le plan fiscal lorsqu'un petit redevable, propriétaire de sa résidence principale, bénéficie de revenus tirés en partie d'allocations, ou subit des pertes liées à son exploitation. Le paiement de la taxe foncière, assise sur la valeur locative de la résidence principale, sans prise en compte de la situation des redevables, engendre dans certains cas des difficultés indéniables.

Deux exemples permettent de comprendre comment la fiscalité peut mettre en difficulté des personnes aux revenus très faibles.

Exemple 1 : jeune professionnel indépendant (création d'activité - revenus déficitaires). Célibataire sans enfant.

Revenus annuels du foyer : -3.000 euros

Impôt sur le revenu 2006 : 0 euros

Taxe d'habitation (habitation principale) : 0 euros

Taxe foncière (habitation principale) : 450 euros

Montant total des impositions directes : 450 euros pour des revenus négatifs.

Exemple 2 : famille mono-parentale (revenus faibles - impôts locaux élevés). Célibataire - 1 enfant.

Revenus annuels du foyer : 10.500 euros (dont allocation de parent isolé non soumise à l'impôt sur le revenu : 8.700 euros)

Impôt sur le revenu 2006 : 0 euros

Taxe d'habitation (habitation principale) : 100 euros (fraction de la taxe d'habitation non dégrevée correspondant à l'augmentation des taux depuis 2000)

Taxe foncière (habitation principale) : 1.400 euros

Montant total des impositions directes : 1.500 euros

En première approche, cette personne paraît avoir les capacités contributives lui permettant d'assumer cette charge fiscale. En réalité, dans l'analyse, l'allocation de parent isolé ne peut être considérée comme un revenu. Elle est expressément exclue de l'assiette de l'impôt sur le revenu car elle vise à compenser les charges supplémentaires liées au fait que cette personne élève seule son enfant. En soustrayant l'allocation des revenus annuels, on voit que les revenus (1.800 euros) excèdent de peu les impôts dus (1.500 euros).

Selon le gouvernement, 77.077 redevables non assujettis à l'ISF seraient dans une situation où leurs impôts directs nationaux et locaux excèdent 60 % de leurs revenus. Parmi ces redevables, 76.521 figureraient dans le premier décile en termes de revenu fiscal de référence, celui s'établissant à moins de 5.332 euros par an.

b) Le cas des assujettis à l'ISF aux revenus faibles

Il existe une proportion significative de redevables à l'impôt de solidarité sur la fortune, assujettis à cet impôt parce que leur patrimoine a une valeur vénale supérieure à 732.000 euros, qui disposent de revenus très limités, rendant le paiement de l'ISF difficilement supportable.

Alors que, selon le Conseil constitutionnel, l'impôt de solidarité sur la fortune a vocation à être acquitté sur les revenus tirés du patrimoine des redevables, la présence parmi les actifs taxés de biens improductifs de revenus en numéraire - c'est évidemment le cas au premier chef de la résidence principale (la jouissance de ce bien, constitutive d'un revenu en nature, n'est évidemment d'aucune utilité pour acquitter ses impôts...) - conduit à un biais fiscal entre patrimoine, revenus et impôts.

Selon les chiffres obtenus par votre rapporteur général, 31.226 redevables à l'ISF, soit 9,3 % de l'ensemble des redevables, figuraient en 2004 dans le premier décile de revenu net imposable (moins de 12.969 euros par an), avec un revenu net moyen imposable de 4.611 euros.

C'est à eux notamment que s'adresse le plafonnement de l'impôt de solidarité sur la fortune, dont le niveau est aujourd'hui très élevé (85 % des revenus).

c) Le cas des redevables à l'ISF dont le « plafonnement est plafonné »

Il convient de mentionner enfin le cas des redevables à l'impôt de solidarité sur la fortune dont le patrimoine net taxable dépasse la limite supérieure de la troisième tranche du barème, soit, à compter de la campagne ISF 2005, 2.339.000 euros, le plafonnement de l'ISF s'applique de manière extrêmement restrictive, à tel point que, dans certains cas, cet impôt se révèle clairement confiscatoire, comme le montreront les exemples ci-après.

Répartition des redevables à l'impôt de solidarité sur la fortune par décile de revenu net imposable en euros de 2002

Source : fichier des déclarations ISF validées informatiquement pour 2000, 2001, 2002, 2003 et 2004

Nombre de Foyers

Montant du revenu net imposable en millions d'euros

Déciles de revenu net imposable en euros de 2000

2000

2001

2002

2003

2004

2000

2001

2002

2003

2004

Inférieur à 12.969

24.582

27.027

28.625

29.115

31.226

112

125

128

128

144

12.969-23.286

24.582

27.124

27.228

27.338

30.707

460

508

509

510

572

23.286-30.915

24.582

26.907

26.994

27.314

30.730

667

731

734

743

836

30.915-38.208

24.582

26.544

27.083

27.859

30.967

849

917

936

963

1.070

38.208-5.936

24.582

26.521

27.490

28.238

31.785

1.032

1.113

1.154

1.186

1.335

45.936-55.174

24.582

26.177

27.007

29.006

32.338

1.238

1.320

1.363

1.461

1.629

55.174-67.762

24.582

26.696

28.421

30.209

33.229

1.502

1.630

1.736

1.846

2.030

67.762-89.584

25.770

28.222

30.307

32.399

36.161

1.998

2.188

2.350

2.512

2.802

89.584-138.372

23.394

25.820

27.936

30.629

34.852

2.563

2.838

3.071

3.359

3.821

supérieur.

à 138.372

24.582

28.675

32.495

36.359

41.498

7.940

9.347

11.107

12.588

14.231

Total

245.820

269.713

283.586

298.466

333.493

18.362

20.716

23.086

25.297

28.471

B. LE PLAFONNEMENT DE LA COTISATION D'ISF EN FONCTION DU REVENU, UN DISPOSITIF TRÈS IMPARFAIT

En 1986, le huitième rapport du Conseil des impôts consacré à l'imposition du capital avait montré que, pour l'année 1984, près de 600 contribuables acquittaient au titre de l'impôt sur les grandes fortunes et de l'impôt sur le revenu une cotisation supérieure aux revenus perçus au cours de la même année alors même que « près de la moitié de ceux-ci ne disposaient que de revenus inférieurs à 100.000 francs ».

Pour cette raison, lors du rétablissement, en 1988, d'un impôt, dit de solidarité sur la fortune, a été prévu un plafonnement en fonction du revenu de la cotisation d'ISF, tenant compte de la cotisation d'impôt sur le revenu due par le redevable. L'article 26 de la loi de finances pour 1989 prévoyait ainsi que le total de l'impôt de solidarité sur la fortune et de l'impôt sur le revenu ne pouvait excéder 70 % des revenus disponibles. Ce taux a été relevé, à hauteur de 85 %, par l'article 16 de la loi de finances pour 1991, afin de limiter le bénéfice que pouvaient tirer les redevables de la réduction de leur cotisation d'ISF.

C'est lors du calcul de la cotisation d'impôt de solidarité sur la fortune que le contribuable met en oeuvre le principe du plafonnement. La cotisation d'ISF est calculée de telle manière que la somme de celle-ci et du montant de l'impôt sur le revenu n'excède pas 85 % des revenus.

La portée du plafonnement a été profondément remise en cause par l'article 5 de la loi de finances pour 1996 pour les quatre dernières tranches du barème. Pour celles-ci, le plafonnement est plafonné. Cette disposition, si elle a été présentée comme une réponse à certains comportements d'optimisation fiscale visant à diminuer considérablement le revenu imposable, et donc de manière mécanique l'ISF, était fondamentalement une mesure de rendement budgétaire à un moment où il convenait de « qualifier la France à l'euro » . Elle présentait l'avantage politique de toucher un nombre réduit de contribuables, moins de 500, selon les estimations du ministère de l'économie, des finances et de l'industrie présentées lors de l'examen de l'article 5 du projet de loi de finances pour 1996. L'impact du dispositif s'était révélé plus important que prévu. 1.971 redevables ont été concernés en 2004, sans prendre évidemment en compte ceux qui ont été amenés à se délocaliser depuis 1996, sans doute aussi nombreux.

L'article 885 V bis du code général des impôts, dont le dispositif a encore été durci par l'article 16 de la loi de finances pour 1999, prévoit que « l'impôt de solidarité sur la fortune du redevable ayant son domicile fiscal en France est réduit de la différence entre, d'une part, le total de cet impôt et des impôts dus en France et à l'étranger au titre des revenus et produits de l'année précédente, calculés avant imputation des crédits d'impôt et des retenues non libératoires, et, d'autre part, 85 p. 100 du total des revenus nets de frais professionnels de l'année précédente après déduction des seuls déficits catégoriels dont l'imputation est autorisée par l'article 156, ainsi que des revenus exonérés d'impôt sur le revenu réalisés au cours de la même année en France ou hors de France et des produits soumis à un prélèvement libératoire. Cette réduction ne peut excéder une somme égale à 50 p. 100 du montant de cotisation résultant de l'application de l'article 885 V ou, s'il est supérieur, le montant de l'impôt correspondant à un patrimoine taxable égal à la limite supérieure de la troisième tranche du tarif fixé à l'article 885 U ».

Très concrètement, le mécanisme ainsi mis en place depuis maintenant dix ans rend possible, dans les tranches supérieures, des cas où le cumul de l'impôt sur le revenu et de l'impôt de solidarité sur la fortune excède la totalité des revenus perçus par un contribuable pour une année donnée . Il peut obliger le contribuable à aliéner une partie de son patrimoine . Le « plafonnement du plafonnement » constitue ainsi un exemple manifeste de fiscalité confiscatoire .

En ce sens, sur le plan juridique, ce mécanisme se heurte aux principes fondamentaux de la fiscalité , reconnus tant en droit interne par la Cour de cassation et le Conseil constitutionnel, que consacrés à l'échelle européenne par la Cour européenne des droits de l'homme.

Sur le plan économique, de nombreux parlementaires avaient mis en lumière, dès 1995, à l'occasion de l'examen du dispositif, un fort risque de délocalisation d'actifs financiers . Ce risque leur paraissait disproportionné par rapport au gain budgétaire espéré. Les chiffres, même partiels, de la direction générale des impôts leur ont donné raison. Un redevable à l'ISF se délocalise chaque jour . Le « plafonnement du plafonnement » n'y est pas étranger, loin de là.

1. Les modalités particulièrement rigoureuses du plafonnement de la cotisation d'ISF

Le mécanisme du plafonnement conduit à limiter à 85 % des revenus le total de l'impôt de solidarité sur la fortune et de l'imposition des revenus. Ceci suppose de déterminer, d'une part, les revenus qui rentrent dans le calcul, et d'autre part, les impositions sur le revenu prises en compte. L'application du mécanisme est rendue complexe, et parfois peu lisible pour le contribuable de bonne foi, par la lecture très rigoureuse faite par l'administration fiscale des revenus retenus pour le plafonnement. Depuis l'instauration en 1988 du plafonnement, l'administration fiscale, et le législateur en loi de finances pour 1999, se sont en effet sensiblement, et durablement, écartés des règles applicables en matière d'impôt sur le revenu pour déterminer le revenu imposable, et leur préfèrent un système de calcul propre, destiné à s'approcher du revenu réel disponible .

L'administration fiscale a ainsi une conception extensive de la notion de revenu et limite en revanche les impositions pouvant être incluses dans le calcul du plafonnement.

La formule du plafonnement s'écrit aujourd'hui de la manière suivante :

ISF+ IRPP+ CSG+ CRDS + contribution additionnelle de 2 % sur les revenus d'épargne

Revenus nets de frais professionnels y.c. revenus exonérés d'IRPP et produits soumis à prélèvements libératoires

- déficits catégoriels dans les règles prévus à l'article 156 du CGI

< 85 %

a) Le dénominateur : les revenus pris en compte

Sont pris en compte, au dénominateur, l'ensemble des revenus réalisés , qu'ils soient imposables ou non. Ne sont pas retenus pour le calcul des revenus les divers seuils, abattements ou réductions prévus par le code général des impôts . En revanche, les revenus soumis à l'impôt sur le revenu provenant de biens n'entrant pas dans l'assiette de l'ISF sont, eux, pris en compte. Enfin, les plus-values font partie intégrante du revenu pour le calcul du plafonnement, y compris celles liées à la résidence principale.

En ce qui concerne l'imputation des moins-values, seuls sont pris en compte pour le calcul du plafonnement au titre d'une année les déficits catégoriels retenus pour la détermination de l'impôt sur le revenu pour l'année précédente. Les déficits n'ayant pu être imputés sur le revenu global ou sur les revenus de même catégorie au titre de l'année de leur réalisation, en application de l'article 156 du code général des impôts, sont retenus pour le calcul du plafonnement au titre de l'année de leur imputation pour le calcul de l'impôt sur le revenu du redevable.

Les revenus pris en compte pour le plafonnement de la cotisation d'ISF

Ensemble des revenus nets de frais professionnels soumis à l'impôt sur le revenu
ou exonérés , à savoir :

- Traitements et salaires et rémunérations des gérants majoritaires de SARL (- 10 % et déduction forfaitaire supplémentaire ou frais réels) avant application de l'abattement de 20 % ;

- Pensions et rentes viagères à titre gratuit
(- 10 %) avant application de l'abattement de 20 % ;

- Revenus des capitaux mobiliers exonérés ou non (y compris avoir fiscal et crédit d'impôt) avant abattement (-frais de garde) ;

- Revenus fonciers avant imputation des déficits antérieurs ;

- Bénéfices agricoles, bénéfices industriels et commerciaux et bénéfices non commerciaux avant abattement ;

- Montant net imposable des plus-values (biens immeubles et meubles, droits sociaux et valeurs mobilières) sans considération des seuils, réductions et abattements prévus par le code général des impôts, avant imputation des pertes antérieures reportables ;

- Produits soumis à un prélèvement libératoire.

- En France ou à l'étranger ;

- Au titre de l'année précédant celle de l'imposition à l'ISF ;

- Perçus par chaque membre du foyer fiscal au sens de l'ISF, ayant son domicile fiscal en France.

b) Le numérateur : les impositions

En ce qui concerne le numérateur, à savoir les impositions, l'article 885 V bis du code général des impôts prévoit la prise en compte des « impôts dus en France et à l'étranger au titre des revenus et produits ». L'administration fiscale applique cette disposition, strictement, à la lettre, en retenant la cotisation d'impôt sur le revenu, les prélèvements libératoires d'IRPP, la CSG, la CRDS, le prélèvement social de 2 % et le prélèvement additionnel de 0,3 %, appliqués aux revenus d'activité, de remplacement, du patrimoine et des produits de placement. Elle ajoute la contribution annuelle sur les revenus locatifs.

En revanche, elle refuse d'intégrer aux calculs la taxe d'habitation et la taxe foncière, ce qui est certes conforme à la lettre de l'article 885 V bis du code général des impôts, mais peu à l'esprit d'un dispositif de plafonnement visant à éviter que la totalité des impôts dus par un redevable ne soit confiscatoire et n'excède une certaine proportion de ses revenus, en l'occurrence 85 %. La Cour de cassation a validé l'analyse de l'administration fiscale.

Concrètement , les exemples ci-dessous permettent de comprendre le mode de calcul du plafonnement. Ils peuvent, notamment le premier exemple, sembler être des exemples extrêmes. Ils montrent néanmoins les difficultés d'application du mécanisme du plafonnement en l'état actuel du droit, où les revenus sont pris en compte de manière extensive et les impôts de manière restrictive, avec un taux de plafonnement fixé à 85 % . Il n'est donc pas étonnant que les cas où le plafonnement s'applique soient rares.

Ces exemples, concernant des patrimoines qui ne sont pas parmi les plus élevés, signifient également que l'application du plafonnement s'observe plus fréquemment dans les tranches supérieures du barème. Plus le patrimoine est important, plus il est possible de constater une distorsion avec le revenu.

Exemple 1

Soit un redevable célibataire retraité disposant au 1 er janvier 2004 d'un actif net imposable de 2.100.000 euros.

Au titre de l'année 2003, ce redevable a perçu les revenus suivants, pris en compte pour le plafonnement :

pensions (13.000 euros - 10 %) : 11.700 euros

Les impôts à prendre en compte sont les suivants :

impôt de solidarité sur la fortune : 9.470 euros

impôt sur le revenu : 310 euros

cotisations sociales : 871 euros

Pour vérifier si le plafonnement s'applique, il convient de comparer :

total des impôts : 10.651 euros

avec

85 % des revenus : 9.945 euros

Le montant de l'ISF est donc réduit de (10.651 - 9.945) : 706 euros, soit une cotisation finale d'ISF de 8.764 euros.

Exemple 2

Soit un redevable célibataire disposant au 1 er janvier 2004 d'un actif net imposable de 2.250.000 euros.

Au titre de l'année 2003, ce redevable a perçu les revenus suivants, pris en compte pour le plafonnement :

- Revenus soumis à l'impôt sur le revenu (- 10 %)

pensions (15.000 euros - 10 %) : 13.500 euros

- Revenus exonérés d'impôt

plus-values immobilières au titre de la résidence principale : 20.000 euros

Les impôts à prendre en compte sont les suivants :

impôt de solidarité sur la fortune : 10.595 euros

impôt sur le revenu : 723 euros

cotisations sociales : 1.005 euros

Pour vérifier si le plafonnement s'applique, il convient de comparer :

le total des impôts : 12.323 euros

avec

85 % des revenus : 28.475 euros

Le plafonnement ne trouve pas ici à s'appliquer.

En 2004, le plafonnement concernait un redevable sur 625 dans la première tranche, un sur 175 dans la deuxième tranche, un sur 35 dans la troisième tranche, un sur dix dans la quatrième tranche, un sur trois dans la cinquième tranche et deux sur trois dans la tranche supérieure. Or, c'est à partir de la troisième tranche que le plafonnement est limité, selon les modalités décrites ci-dessous... 1.971 redevables, sur 4.855 plafonnés, voyaient ce plafonnement limité en 2004, soit 41 %.

Pourcentage des redevables plafonnés au sein de chaque tranche du barème de l'ISF en 2004

Nombre de redevables

Nombre de redevables plafonnés

Pourcentage de plafonnés au sein de la tranche de barème rapport à l'ensemble

0,72 à 1,16 million d'euros

160.349

257

0,16 %

de 1,16 à 2,3 millions d'euros

131.442

748

0,57 %

de 2,3 à 3,6 millions d'euros

25.445

717

2,82 %

de 3,6 à 6,9 millions d'euros

11.710

1.130

9,65 %

de 6,9 à 15 millions d'euros

3.370

1.216

36,08 %

>15 millions d'euros

1.177

787

66,86 %

Total

333.493

4.855

1,46 %

Source : ministère de l'économie, des finances et de l'industrie

c) Un nombre de redevables plafonnés en forte croissance

Le nombre de redevables plafonnés ne cesse de croître. La progression s'établit à 73 % depuis 1996.

L'évolution depuis 1997 du nombre de plafonnés varie selon les tranches de barème. Ce nombre croît de manière encore assez limitée dans les deux premières tranches. Il progresse en revanche très fortement dans les tranches supérieures du barème : il a quasiment doublé dans les trois dernières tranches.

Evolution des redevables qui voient leur cotisation d'ISF plafonnée depuis 1997

Source : ministère de l'économie, des finances et de l'industrie

Répartition des redevables qui voient leur cotisation d'ISF plafonnée
(période 1996-2004)

(en valeur absolue)

1996

1997

1998

1999

2000

2001

2002

2003

2004

0,72 à 1,16 million d'euros

408

263

253

214

175

221

240

258

643

568

981

1.078

722

4.250

257

de 1,16 à 2,3 millions d'euros

576

510

523

482

450

469

558

643

748

de 2,3 à 3,6 millions d'euros

349

306

347

382

344

417

546

568

717

de 3,6 à 6,9 millions d'euros

524

532

532

701

727

826

938

981

1.130

de 6,9 à 15 millions d'euros

947

898

963

662

711

853

1129

1.078

1.216

>15 millions d'euros

559

651

722

752

722

787

Total

2.804

2.509

2.618

3.000

3.058

3.508

4.163

4.250

4.855

Source : ministère de l'économie, des finances et de l'industrie

2. Le « plafonnement du plafonnement » : une sévérité superflue

a) le fonctionnement du mécanisme

Au regard de la rigueur avec laquelle le mécanisme du plafonnement s'applique, le dispositif de « plafonnement du plafonnement » paraît d'une sévérité superflue. Il existe pourtant bel et bien.

L'article 5 de la loi de finances pour 1996, qui a modifié l'article 885 V bis du code général des impôts prévoit que pour les redevables dont le patrimoine net taxable dépasse la limite supérieure de la troisième tranche du barème, soit, à compter de la campagne ISF 2005, 2.339.000 euros, la diminution d'ISF ne peut excéder :

- 50 % du montant de la cotisation due avant le plafonnement ;

- ou le montant de l'impôt correspondant à un patrimoine taxable égal à la limite supérieure de la troisième tranche du barème (11.156 euros à compter de la campagne ISF 2005) si ce montant est supérieur.

Concrètement , l'exemple suivant permet de comprendre le mode de calcul du « plafonnement du plafonnement » :

Exemple

Soit un redevable divorcé, sans enfant à charge, disposant d'un actif net taxable au 1 er janvier 2004 de 16 millions d'euros, représentant principalement une participation minoritaire dans une entreprise de taille moyenne, dont il n'est pas dirigeant au sens de l'article 885 O bis du code général des impôts ou salarié. Il n'a pas pu nouer un engagement collectif de conservation avec d'autres actionnaires lui permettant d'atteindre les 34 % du capital exigé par l'article 885 I bis du code général des impôts pour bénéficier d'une réduction d'assiette de 50 %.

Les revenus pris en compte sont les suivants :

salaires nets de frais professionnels : 150.000 euros ;

bénéfice agricole : 40.000 euros ;

déficit agricole non encore imputé : 15.000 euros ;

soit un total de 175.000 euros.

Les impositions à prendre en compte sont les suivantes :

impôt de solidarité sur la fortune : 218.520 euros ;

impôt sur le revenu : 64.636 euros ;

prélèvements sociaux : 15.200 euros ;

soit un total d'imposition de 298.356 euros.

85 % des revenus représentent : 148.750 euros.

Sans limitation, la réduction de cotisation d'ISF serait donc de 298.356 - 148.750, soit 149.606 euros.

Or la limite appliquée au plafonnement est de 50 % de la cotisation d'ISF due, soit (218.520 euros * 50 %) : 109.260 euros.

Le redevable doit donc acquitter une cotisation d'ISF de 109.260 euros au lieu de 68.914 euros si le « plafonnement du plafonnement » ne devait pas s'appliquer.

En conséquence, les impositions dues (109.260 + 64.636 + 15.200 = 189.096 euros) sont supérieures aux revenus (175.000 euros).

b) Les redevables concernés

La population des « plafonnés plafonnés » a cru de manière parallèle à celle de l'ensemble des redevables : + 90 % depuis 1998.

Evolution depuis 1998 des redevables qui subissent un « plafonnement du plafonnement »


Source : ministère de l'économie, des finances et de l'industrie

Répartition depuis 1998 des redevables qui subissent un « plafonnement du plafonnement »

(en valeur absolue)

1998

1999

2000

2001

2002

2003

2004

0,72 à 1,16 million d'euros

0

0

0

0

0

0

0

de 1,16 à 2,3 millions d'euros

0

0

0

0

0

0

0

de 2,3 à 3,6 millions d'euros

186

171

147

182

225

256

304

de 3,6 à 6,9 millions d'euros

280

334

323

328

424

430

529

de 6,9 à 15 millions d'euros

266

335

329

366

536

521

571

>15 millions d'euros

315

397

448

506

557

546

567

Total

1.047

1.237

1.247

1.382

1.742

1.753

1.971

Source : ministère de l'économie, des finances et de l'industrie

On assiste aujourd'hui au paradoxe suivant : le nombre de redevables stagne depuis quelques années dans les tranches supérieures du barème mais le nombre de contribuables plafonnés, et donc mécaniquement de contribuables subissant une limitation du plafonnement, augmente de manière significative. Ceux-ci représentent donc une proportion croissante des redevables des tranches supérieures du barème.

c) Le « plafonnement du plafonnement » : un gain budgétaire pour l'Etat

Il n'est donc pas étonnant de constater que la « dépense fiscale » liée au plafonnement progresse de manière très modérée depuis plusieurs années, bien en-deça du dynamisme des recettes de l'ISF. L'impact budgétaire de la mesure est contenu par l'existence du « plafonnement du plafonnement ».

Dépense fiscale liée au plafonnement

(en millions d'euros)

1999

2000

2001

2002

2003

2004

2005

230

255

289

295

270

290

300

Le gain budgétaire issu du « plafonnement du plafonnement » n'est pas négligeable. Le « plafonnement du plafonnement » limite en effet le coût budgétaire, d'un tiers ou de la moitié, selon les années, du mécanisme du plafonnement.

Gain budgétaire lié au mécanisme du « plafonnement du plafonnement »

(en millions d'euros)

1996

1997

1998

1999

2000

2001

2002

78

66

67

101

114

114

131

Source : ministère de l'économie, des finances et de l'industrie

Il est possible de comparer ce gain budgétaire avec les pertes de recettes ISF engendrées par les délocalisations de redevables à l'impôt de solidarité sur la fortune : plus de 11 millions d'euros chaque année. D'un point de vue strictement comptable, l'Etat paraît sortir gagnant du « plafonnement du plafonnement », qui constitue une bonne mesure de rendement, très concentrée sur quelques contribuables. Du point de vue de l'attractivité du territoire, de la santé des entreprises, notamment de taille moyenne et du consentement à l'impôt, il n'en va malheureusement pas de même.

c) Les comparaisons européennes

Les comparaisons européennes sont rendues difficiles du fait que l'impôt de solidarité sur la fortune constitue en tant que tel une exception en Europe. Entre 1993 et 2001, quatre pays (Allemagne, Autriche, Danemark, Pays-Bas) ont supprimé leur imposition sur la fortune. Seuls cinq pays, y compris la France, de l'Union européenne conservent une telle imposition. Aucun ne cumule des taux d'imposition sur la fortune aussi élevés qu'en France avec le dispositif de plafonnement le plus sévère des pays de l'Union européenne.

Sur les cinq pays ayant conservé une imposition sur la fortune, seul le Luxembourg n'a pas mis en place un dispositif de plafonnement. Cette absence est néanmoins compensée par un faible taux de taxation du capital : 0,5 %.

En Espagne et en Suède, le taux de plafonnement (IR+ISF) est fixé à 60 % du revenu. Ce taux s'établit à 70 % en Finlande.

Un seul pays autre que la France applique un mécanisme de limitation du plafonnement. Il s'agit de l'Espagne. La réduction résultant du plafonnement ne peut excéder 80 % de l'impôt dû.

Ainsi, le mécanisme du plafonnement et sa limitation, à la française, apparaissent comme une curiosité d'un autre temps pour les pays ayant supprimé l'imposition sur la fortune mais également comme une singularité pour les pays conservant encore un impôt sur le patrimoine et l'épargne.

Les exemples scandinaves soulignent a contrario la singularité française. Les exonérations mises en place en Finlande et en Suède montrent que l'impôt sur la fortune est dans ces pays un impôt sur l'épargne et ses revenus, et non sur l'investissement, considéré comme des sommes immobilisées ne produisant pas nécessairement un revenu régulier. Par ailleurs, en application du mécanisme du plafonnement, au vu du taux marginal de l'impôt sur le revenu en Suède (57 %), le supplément d'impôt lié à l'imposition sur la fortune apparaît faible.

L'impôt sur la fortune en Espagne, en Finlande, en Suède et au Luxembourg

Pays

Taux

Plafonnement

Réductions d'impôt

Espagne

0,2 à 2,5 %
(dernier taux au-dessus de 10 millions d'euros)

Plafonnement du cumul IR+ISF à 60 % du revenu imposable. La réduction issue du plafonnement ne peut excéder 80 % de l'impôt dû.

Biens meubles, oeuvres d'art et participations supérieures à 15 % dans des sociétés non cotées sont exonérées.

Finlande

Droit fixe de 187 euros + au-delà de 187.000 euros, taux de 0,9 %

Plafonnement du cumul IR+ISF à 70 % du revenu imposable.

Exonération des meubles meublants, des effets personnels, des dépôts bancaires et des obligations. Abattement de 70 % sur les entreprises individuelles et les participations supérieures à 10 % dans les sociétés non cotées ou cotées à la bourse d'Helsinki.

Luxembourg

Taux fixe de 0,5 %

Aucun plafonnement

Abattement de 50 % sur les entreprises individuelles et les parts de sociétés de personnes.

Suède

Taux fixe de 1,5 % à partir de 1.000.000 de SEK (environ 110.000 euros)
et de 1.500.000 de SEK pour les couples mariés (environ 165.000 euros)

Plafonnement du cumul IR+ISF à 60 % du revenu imposable.

Exonération des titres non cotés et des titres cotés pour des participations supérieures à 25 %. Abattement de 20 % sur les autres valeurs mobilières cotées.

Source : dictionnaire permanent de gestion fiscale, hors-série 2003

*
**

A l'occasion des débats parlementaires, en 1995, sur l'introduction du « plafonnement du plafonnement », il avait été indiqué que « le gouvernement resterait attentif à chacune des situations ; la réflexion en cette matière n'étant pas stabilisée ». Les promoteurs du « plafonnement du plafonnement » avaient indiqué que c'étaient les mécanismes d'optimisation fiscale rendus possibles par la loi Pons qui rendaient nécessaire l'adoption d'un dispositif anti-abus radical, « le plafonnement du plafonnement ». La loi Pons n'est plus, le « plafonnement du plafonnement » demeure.

Le jeudi 21 octobre 2004, le ministre d'Etat, alors ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, M. Nicolas Sarkozy a, au nom du gouvernement, fixé le cap au Parlement en matière d'impôt de solidarité sur la fortune : « certains disent que le « déplafonnement du plafonnement» explique une grande partie des délocalisations, sinon d'entreprises, du moins de capitaux. A l'inverse, pour d'autres, c'est un symbole : y toucher serait effrayer et créer les conditions d'un affrontement politique partisan. J'ai beaucoup réfléchi à cette question, qui n'est pas simple. Le Gouvernement vous propose la stratégie suivante. Il souhaite que les commissions des Finances de l'Assemblée et du Sénat se saisissent de cette question du « déplafonnement du plafonnement », et qu'elles y travaillent - tous les moyens nécessaires étant mis à leur disposition - pendant une durée maximale de six mois. Après quoi le Gouvernement s'engage à retenir les propositions ainsi élaborées si elles recueillent l'avis des majorités des deux commissions, et à les inscrire dans le projet sur les PME qui sera défendu au printemps.

« Certains diront : pourquoi pas tout de suite, puisqu'on sait très bien que c'est un problème pour l'économie française. Ils ont de très bons arguments techniques, auxquels je n'ai rien à redire. Mais que vaut la technique quand on ne prend pas les quelques semaines nécessaires pour convaincre et susciter l'adhésion ? Je ne veux pas laisser la majorité prendre une position qui serait caricaturée par la gauche, et rendre ainsi service aux adversaires d'une idée juste, parce que nous n'aurions pas pris le temps de l'expliquer ! D'autres, à l'inverse, me disent : pourquoi faire cela, pourquoi prendre ce risque ? Ma réponse est que je suis persuadé que c'est un vrai problème, et que la noblesse d'un homme politique est de résoudre les problèmes et non de les contourner. Je crois au bon sens des électeurs, y compris ceux qui ne paieront jamais l'ISF, mais qui ont besoin plus que les autres de voir la France se réconcilier avec les idées de richesse, de patrimoine et de réussite.

« Voilà ce que le Gouvernement voulait vous dire, en toute transparence. Cette position est celle du Gouvernement tout entier, et devrait être de nature à répondre aux sollicitations, aux interrogations et aux propositions de chacun de vous. Et je dis à l'opposition que, si elle a des propositions à faire, il n'y a aucune raison que nous ne tenions pas compte, sur ce sujet, de l'opinion de ceux qui, comme Didier Migaud, ont eu le courage de poser de vraies questions. Ce que nous voulons, c'est essayer de répondre à un problème économique, et non de faire plaisir à une catégorie d'électeurs contre une autre. A vous, Mesdames et Messieurs de l'opposition, de voir si vous serez au rendez-vous que vous fixe le Gouvernement, celui de l'avenir de notre économie » .

En conséquence, les présidents et rapporteurs généraux des commissions des finances des deux assemblées ont adressé le 12 juillet 2005 à M. Dominique de Villepin, Premier ministre, un document de travail intitulé « le « plafonnement du plafonnement » de la cotisation ISF en fonction du revenu : une anomalie fiscale française » visant à répondre à la commande du gouvernement faite à l'occasion de l'examen du budget pour 2005.

Le présent article constitue une réponse pertinente aux remarques faites à cette occasion par les commissions des finances des deux assemblées.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

Il convient au préalable d'indiquer que le présent dispositif ne supprime ni le mécanisme de plafonnement de la cotisation d'ISF posé par l'article 885 V bis du code général des impôts, ni le mécanisme de « plafonnement du plafonnement » posé par le même article. On laisse donc subsister un mécanisme qui s'applique au calcul de la cotisation d'ISF, alors qu'est créé un nouveau droit à restitution, établi selon une formule sensiblement différente, que le contribuable pourra faire valoir l'année suivant le paiement de ses impôts.

La formule du plafonnement prévue par le présent article, qualifié par beaucoup de « bouclier fiscal », s'écrira de la manière suivante :

ISF+ IRPP+ taxe foncière + taxe d'habitation

Revenus nets de frais professionnels y.c. revenus exonérés d'IRPP et produits soumis à prélèvements libératoires

- déficits catégoriels dans les règles prévus à l'article 156 du CGI

< 60 %

Il est précisé que les impôts locaux visés au numérateur ne sont que la taxe foncière et la taxe d'habitation afférentes à la résidence principale.

Le nouveau « bouclier fiscal » a vocation à être plus efficace, en raison du taux proposé, que le dispositif actuellement proposé par l'article 885 V bis du code général des impôts.

A. L'ARTICLE 1 ER DU CODE GÉNÉRAL DES IMPÔTS : UN CONTRIBUABLE NE DOIT PAS PAYER PLUS DE 60 % DE SES REVENUS EN IMPÔTS DIRECTS

Le I du présent article transforme l'actuel article 1 er du code général des impôts en article 1 A du même code.

Le II introduit ainsi un nouvel article 1 er selon lequel « les impôts directs payés par un contribuable ne peuvent être supérieures à 60 % de ses revenus ». Les modalités d'application de ce plafonnement, qui constitue un nouveau principe fondamental du droit fiscal français , sont renvoyées à un nouvel article 1649-0 A du code général des impôts créé par le III du présent article.

B. LA CRÉATION D'UN DROIT À RESTITUTION

Le III introduit tout d'abord un nouveau chapitre dans le code général des impôts intitulé « plafonnement des impôts » qui comprend le nouvel article 1649-0 A du code général des impôts. Celui-ci prévoit un droit à restitution de la fraction des impositions excédant le seuil de 60 % mentionné à l'article 1 er . Le 1 de l'article prévoit qu'il peut être demandé par le contribuable au 1 er janvier de l'année suivant le paiement des impositions dont il est redevable.

Le 7 de l'article 1649-0 A du code général des impôts dispose en outre que les demandes de restitution doivent être déposées avant le 31 décembre de l'année suivant celle du paiement des impositions prévues par cet article.

Contrairement aux modalités de fonctionnement du plafonnement de l'article 885 V bis du code général des impôts, le présent dispositif prévoit que le redevable fasse l'avance à l'Etat des impositions qui lui sont dues, dont il est remboursé l'année suivante.

Conformément à l'article 1965 L du code général des impôts, les restitutions d'un montant inférieur à 8 euros ne seront pas effectuées.

Le 7 précité prévoit également que « le reversement des sommes indûment restituées est demandé selon les mêmes règles de procédure et sous les mêmes sanctions qu'en matière d'impôt sur le revenu même lorsque les revenus rectifiés ayant servi de base à ces impositions sont issus d'une période prescrite. Les réclamations sont présentées, instruites et jugées selon les règles de procédure applicables en matière d'impôt sur le revenu. »

1. Les contribuables concernés

Le nouveau droit à restitution ou « bouclier fiscal » s'appliquera, en application du 1 de l'article 1649-0 A du code général des impôts, aux seuls contribuables domiciliés fiscalement en France au sens de l'article 4 B du code général des impôts (foyer ou lieu de séjour principal, activité professionnelle, centre de leurs intérêts économiques en France).

Pour autant, les impositions prises en compte dans le plafonnement ont vocation à s'appliquer également à des contribuables domiciliés fiscalement à l'étranger.

2. Le calcul du plafonnement

Les 2,3 et 4 du nouvel article 1649-0 A du code général des impôts définissent les impositions et revenus pris en compte dans le nouveau « bouclier fiscal ».

a) Les impositions prises en compte au numérateur

Contrairement à la lecture que l'administration fiscale a de l'article 885 V bis du code général des impôts, qui consiste à inclure dans le champ du plafonnement, la CSG, la CRDS, le prélèvement social de 2 % et le prélèvement additionnel de 0,3 %, appliqués aux revenus d'activité, de remplacement, du patrimoine et des produits de placement, le nouveau « bouclier fiscal » choisit de mettre de côté les prélèvements sociaux.

Sous réserve qu'elles ne soient pas déductibles d'un revenu catégoriel de l'impôt sur le revenu et qu'elles aient été payées en France, et régulièrement déclarées, les impositions prises en compte sont les impositions directes suivantes :

- l'impôt sur le revenu ;

- l'impôt de solidarité sur la fortune ;

- la taxe foncière sur les propriétés bâties et la taxe foncière sur les propriétés non bâties afférents à l'habitation principale du contribuable et perçues au profit des collectivités territoriales et des établissements publics de coopération intercommunale (EPCI) ;

- la taxe d'habitation afférente à l'habitation principale du contribuable et perçue au profit des collectivités territoriales et des établissements publics de coopération intercommunale (EPCI).

Il convient de souligner ici que les impôts locaux pris en compte ne concernent pas les impôts perçus au titre des résidences secondaires . La documentation fiscale de base DB 6 C 1343 précise que ne peuvent être considérées comme des locaux affectés à l'habitation principale : « les maisons de campagne habitées une partie de l'année seulement, les habitations construites aux environs des grandes villes en vue d'être occupées à titre purement temporaire par des citadins ou par leur famille, les villas et les maisons d'agrément édifiées dans les stations de tourisme ou de villégiatures pour être habitées pendant la saison d'été ou d'hiver, etc ».

Par ailleurs, sont prises en compte les taxes additionnelles aux taxes foncières et d'habitation perçues au profit des établissements et organismes habilités à percevoir ces taxes, à l'exclusion de la taxe d'enlèvement des ordures ménagères. Il s'agit :

- en addition à la taxe foncière sur les propriétés bâties, des taxes spéciales d'équipement perçues : au profit de la région d'Île-de-France (article 1599 quinquies du code général des impôts) ou, le cas échéant, d'établissements publics fonciers visés aux articles L. 324-1 et suivants du code de l'urbanisme (établissements visés aux articles 1607 bis du code général des impôts) ainsi que des établissements publics de la Basse Seine (article 1608 du code général des impôts), de Lorraine (article 1609 du même code général des impôts), du Nord-Pas-de-Calais (article 1609 A du code général des impôts), de l'Ouest Rhône-Alpes (article 1609 E du code général des impôts), de Provence-Alpes-Côte d'Azur (article 1609 F du code général des impôts), de Guyane (article 1609 B du code général des impôts) de Guadeloupe et Martinique (article 1609 C et 1609 D du code général des impôts) ;

- en addition à la taxe foncière sur les propriétés non bâties, des taxes spéciales d'équipement précitées perçues au profit de la région d'Île-de-France et d'établissements publics fonciers, ainsi que de la taxe pour frais de chambre d'agriculture prévue à l'article 1604 du code général des impôts ;

- en addition à la taxe d'habitation, des taxes spéciales d'équipement perçues au profit des établissements publics fonciers précités, la région d'Ile-de-France ne percevant pas de taxe spéciale d'équipement en addition de la taxe d'habitation.

Les impositions locales prises en compte, puisqu'elles sont envisagées du point de vue du contribuable, le sont avec les frais de gestion (frais d'assiette et de recouvrement, frais de dégrèvements et de non-valeurs, qui s'élèvent en application de l'article 1641 du code général des impôts à 8 % des taxes perçues au profit des collectivités territoriales et de leurs groupements et à 9 % de la cotisation pour les taxes perçues au profit des autres établissements publics).

Enfin, en ce qui concerne les impositions intégrées au « bouclier fiscal », le 3 de l'article 1649-0 A du code général des impôts introduit par le III du présent article, elles doivent, dans le calcul effectué, être diminuées des restitutions de l'impôt sur le revenu perçues ou des dégrèvements obtenus au cours de l'année du paiement de ces impositions.

Les exemples suivants permettent de comprendre les mécanismes du nouveau « bouclier fiscal ».

Exemple 1 - Jeune professionnel indépendant
(Création d'activité - revenus déficitaires)

Célibataire sans enfant.

Revenus annuels du foyer : - 3.000 euros

IR 2006 0 euros

Taxe d'habitation (habitation principale) 450 euros

Montant total des impositions directes : 450 euros

Plafond (60 % des revenus) : 0 euros

soit un droit à restitution de : 450 euros

représentant 100 % des impositions directes

Exemple 2 - Famille mono-parentale
(Revenus faibles - impôts locaux élevés)

Célibataire - 1 enfant

Revenus annuels du foyer : 10.500 euros

dont allocation de parent isolé (non prise en compte pour la détermination du droit à restitution) : 8.700 euros

IR 2006 0 euros

Taxe d'habitation (habitation principale) 100 euros

Taxe foncière (habitation principale) 1.400 euros

Montant total des impositions directes : 1.500 euros

Plafond (60 % des revenus pris en compte soit 10.500 - 8.700 = 1.800 euros) : 1.080 euros

soit un droit à restitution de : 420 euros

représentant 28 % des impositions directes

Exemple 3 - Retraité

(revenus faibles - patrimoine non productif de revenus)

Veuf retraité.

Patrimoine imposable à l'ISF : 1.900.000 euros

Revenus annuels du foyer : 10.000 euros

IR 2006 0 euros

Taxe d'habitation (habitation principale) 450 euros

Taxe foncière (habitation principale) 850 euros

Impôt de solidarité sur la fortune 7.970 euros

Montant total des impositions directes : 9.270 euros

Plafond (60 % des revenus) : 6.000 euros

soit un droit à restitution de : 3.270 euros

représentant 35 % des impositions directes

Exemple 4 - Français ayant des revenus moyens
(Mme salariée ; M. commerçant)

Couple marié - deux enfants mineurs.

Revenus annuels du foyer : 3 000 euros

Salaire de Mme : 30 000 euros net de frais- BIC déficitaire M. : - 27 000 euros

IR 2006 0 euros

Taxe d'habitation (habitation principale) 0 euros

Taxe foncière (habitation principale) 2.400 euros

Montant total des impositions directes : 2.400 euros

Plafond (60 % des revenus) : 1.800 euros

soit un droit à restitution de : 600 euros

représentant 25 % des impositions directes

b) Les revenus pris en compte au dénominateur

Les revenus à prendre en compte, définis par le 4 de l'article 1649-0 A du code général des impôts introduit par le III du présent article, s'entendent de ceux réalisés par le contribuable au titre de l'année qui précède celle du paiement des impositions.

Ils sont constitués de trois catégories de revenus :

- les revenus soumis à l'impôt sur le revenu nets de frais professionnels ;

Pour les traitements et salaires, les revenus déclarés sont pris en compte, nets de l'abattement forfaitaire de 10 % au titre des frais professionnels ou bien nets des frais professionnels déduits pour leur montant réel. Pour les pensions et rentes viagères à titre gratuit, leur montant s'apprécierait après l'abattement de 10 %. Les bénéfices industriels et commerciaux, agricoles et non commerciaux seraient retenus pour leur montant net. Les revenus de capitaux mobiliers seraient pris pour leur montant net avant application de l'abattement sur les dividendes d'actions .

Les revenus fonciers seraient retenus après déduction des charges de la propriété, mais avant imputation éventuelle des déficits reportables des années antérieures. Les rentes viagères à titre onéreux seraient retenues pour leur montant net imposable. Il serait tenu compte du montant net imposable des plus-values (plus-values de cession de biens immeubles ou meubles, de droits sociaux ou valeurs mobilières...), avant le report éventuel des pertes ou moins-values des années antérieures.

- les produits soumis à un prélèvement libératoire ;

Les produits concernés sont les intérêts des placements à revenu fixe, que le prélèvement libératoire, dont le taux de droit commun est de 16 %, soit obligatoire, pour les intérêts payés à l'étranger ou à des personnes domiciliées hors de France, ou optionnels.

- les revenus exonérés d'impôt réalisés au cours de la même année en France ou hors de France ;

Pour apprécier la « capacité contributive réelle » sont pris en compte de manière très large l'ensemble des revenus exonérés d'impôts, à quelques exceptions près qui seront détaillées ci-après.

Ceci recouvre des revenus extrêmement divers allant du salaire des apprentis aux revenus de l'épargne réglementée et défiscalisée, en passant par la part employeurs sur les tickets restaurant ou les bénéfices des jeunes agriculteurs.

En diminution des revenus pris en dénominateur, le 5 de l'article 1649-0 A du code général des impôts introduit par le III du présent article prévoit que peuvent être imputés :

- les déficits catégoriels imputables sur le revenu global en vertu du I de l'article 156 du code général des impôts , comme dans le calcul du plafonnement proposé par l'article 885 V bis du code général des impôts ;

- les pensions alimentaires déductibles du revenu global en application du 2° du II de l'article 156 du code général des impôts. Il s'agit des pensions alimentaires versées à des ascendants et descendants dans le besoin, des versements d'une prestation compensatoire sur plus de douze mois, des prestations compensatoires sous forme de rentes, des pensions alimentaires versées en vertu d'une décision de justice, des contributions aux charges du mariage, lorsque leur versement résulte d'une décision de justice et à condition que les époux fassent l'objet d'une imposition séparée, et, dans la limite de 2.700 euros, des versements destinés à constituer le capital d'une rente au profit des enfants mineurs ;

- les cotisations ou primes versées au titre de l'épargne retraite facultative qui sont déductibles du revenu global : cotisations ou primes versées aux plans d'épargne retraite populaire ou dans le cadre de certains régimes de retraite supplémentaires obligatoires ou au régime Préfon.

Enfin, parmi les revenus d'épargne soumis à l'impôt sur le revenu dont le prélèvement n'intervient qu'au terme du dénouement d'un contrat (cas des revenus d'épargne des comptes d'épargne-logement, des plans d'épargne populaire et des bons de capitalisation et des placements de même nature, autres que ceux en unités de comptes, c'est-à-dire en euros), le 6 de l'article 1649-0 A du code général des impôts introduit par le III du présent article prévoit que ces revenus seraient pris en compte dans le calcul du plafonnement « à la date de leur inscription en compte » et non à la date du dénouement du contrat.

c) Les revenus non pris en compte au dénominateur

Le 4 de l'article 1649-0 A du code général des impôts introduit par le III du présent article exclut expressément les plus-values immobilières exonérées en application des II et III de l'article 150 U du code général des impôts à prendre en compte au dénominateur du plafonnement. Il s'agit :

- des plus-values sur la résidence principale et ses dépendances, sur l'habitation des Français domiciliés hors de France, sur les biens faisant l'objet d'une expropriation pour cause d'utilité publique et sur les biens faisant l'objet d'une opération de remembrement ;

- des plus-values constatées sur un montant de cession inférieur à 15.000 euros ;

- des plus-values réalisées par des titulaires d'une pension vieillesse non assujettis à l'impôt de solidarité sur la fortune et disposant de revenus leur permettant d'être exonérés ou de bénéficier d'un dégrèvement de taxe foncière sur les propriétés bâties ou de taxe d'habitation ;

- des plus-values sur les biens cédés par les particuliers au profit d'un organisme HLM, d'une société d'économie mixte gérant des logements sociaux, d'un organisme sans but lucratif ou d'une union d'économie sociale exerçant une activité dans le cadre de la mise en oeuvre du droit au logement ou de lutte contre l'exclusion.

Par ailleurs, le 4 de l'article 1649-0 A du code général des impôts exclut également expressément un certain nombre de prestations sociales du dénominateur du plafonnement. Il s'agit :

- les prestations familiales énumérées à l'article L. 511-1 du code de la sécurité sociale (il s'agit de la prestation d'accueil du jeune enfant, des allocations familiales, du complément familial, de l'allocation de logement, de l'allocation d'éducation de l'enfant handicapé, de l'allocation de soutien familial, de l'allocation de rentrée scolaire, de l'allocation de parent isolé et de l'allocation de présence parentale) ;

- l'allocation aux adultes handicapés et l'allocation personnalisée d'autonomie ;

- l'allocation de logement et l'aide personnalisée au logement.

Dans le silence du présent article , votre rapporteur général est fondé à considérer que, comme le prévoit la doctrine fiscale en application de l'article 885 V bis du code général des impôts, les revenus suivants ne sont pas pris en compte au dénominateur du « bouclier fiscal » :

- les revenus des logements dont le propriétaire se réserve la jouissance et qui ne sont pas soumis en application de l'article 15-II du code général des impôts à l'impôt sur le revenu ;

- les plus-values qui ne bénéficient pas d'une exonération mais ne sont pas imposables à l'impôt sur le revenu . Il s'agit ainsi des plus-values immobilières exonérées du fait de la durée de détention en application du I de l'article 150 VC du code général des impôts qui prévoit un abattement annuel de 10 % sur la plus-value brute réalisée au-delà de la cinquième année de détention. Il en va de même des plus-values sur cessions de valeurs mobilières dont le montant n'excède pas le seuil annuel de 15.000 euros prévu à l'article 150-0 A du code général des impôts. Dans cette situation, les plus-values réalisées à l'occasion de telles cessions sont placées hors du champ d'application de l'impôt sur le revenu puisqu'elles ne sont ni soumises à l'impôt sur le revenu ni exonérées.

d) Comparaisons avec les revenus pris en compte dans le plafonnement de l'article 885 V bis du code général des impôts

Les tableaux ci-après permettent de constater que le périmètre des revenus pris en compte par le nouveau « bouclier fiscal » est globalement plus favorable au contribuable que le dispositif de l'article 885 V bis du code général des impôts.

Le présent dispositif est plus favorable car, contrairement à l'article 885 V bis, du code général des impôts, il ne prend pas en compte au titre des revenus à porter au dénominateur les plus-values sur la résidence principale et les prestations sociales prévues au 2 et 2 bis de l'article 81 du code général des impôts .

De la même manière, le présent dispositif permet de déduire des revenus portés au dénominateur du « bouclier fiscal » les cotisations et primes versées dans le cadre des plans d'épargne retraite .

En revanche, en ce qui concerne les bons de capitalisation, les comptes d'épargne logement et les plans d'épargne populaire , les intérêts sont pris intégrés aux revenus à porte au dénominateur du « bouclier fiscal » à compter de leur inscription en compte et non au moment du dénouement du contrat. Il y a là un écart entre les modalités d'imposition des intérêts issus de ces produits et leurs modalités de prise en compte au dénominateur du bouclier fiscal. Cet écart est du au fait que certains bons de capitalisation peuvent être utilisés par certains redevables pour minorer leurs revenus et réduire ainsi le montant de leur ISF, grâce à l'application du plafonnement.

Comparaison des revenus pris en compte au dénominateur du nouveau bouclier fiscal et du plafonnement de l'article 885 V bis

Revenus pris en compte dans le dénominateur du nouveau bouclier fiscal

Revenus pris en compte dans le dénominateur du plafonnement de l'article 885 V bis

Les revenus soumis à l'impôt sur le revenu nets de frais professionnels

Idem

Les produits soumis à un prélèvement libératoire

Idem

Les revenus exonérés d'impôt sur le revenu réalisés au cours de la même année en France ou hors de France.

Sont cependant exclues :

- les plus-values immobilières exonérées ;

- les prestations sociales suivantes :

- prestations familiales : prestations familiales, allocation de salaire unique, allocation de la mère au foyer et allocation pour frais de garde, allocation aux adultes handicapés et allocation personnalisée d'autonomie ;

- prestations logement : allocation de logement et aide personnalisée au logement.

Idem


Non prévu : malgré le fait que ces plus-values ne sont généralement plus calculées du fait de la réforme opérée en 2004, elles demeurent intégralement prises en compte.

Non prévu

Sont pris en compte les revenus exonérés d'impôt sur le revenu réalisés au cours de la même année en France ou hors de France, notamment :

- les rémunérations, prestations, rentes, pensions et revenus divers perçus au cours de l'année qui précède celle du paiement des impositions (CGI, art. 81-2° ter et suivants, 81 bis et 81 A) ;

- les revenus exonérés d'IR en France en vertu d'une convention fiscale internationale ;

- les produits exonérés d'impôt sur le revenu attachés aux bons et contrats de capitalisation ainsi qu'aux placements de même nature (assurance-vie) visés à l'article 125-0 A du CGI ;

Les revenus des bons ou contrats de capitalisation et des placements de même nature, autres que ceux en unités de compte, sont réputés réalisés à la date de leur inscription en compte.

- les produits et plus-values que procurent les placements effectués dans le cadre d'un plan d'épargne en vue de la retraite (CGI, art. 157-5°) en cas de retrait total ou partiel ;

- le gain net réalisé ou la rente viagère versée lors d'un retrait ou de la clôture d'un plan d'épargne en actions (PEA);

- les intérêts et primes d'épargne des plans d'épargne logement (PEL) et des comptes d'épargne-logement

(CGI, art. 157-9° bis ).

Les revenus des comptes d'épargne logement mentionnés aux articles L. 315-1 à L. 315-6 du code de la construction et de l'habitation sont réputés réalisés à la date de leur inscription en compte.

- les intérêts des livrets d'épargne-entreprise en cas de retrait (CGI, art. 157-9° quinquies ) ;

-les intérêts des livrets des caisses d'épargne (CGI, art. 157-7°) ;

- les intérêts des livrets d'épargne populaire (CGI, art. 157-7 ter ) ;

- les intérêts des livrets jeunes (CGI, art. 157-7° quater ) ;

- les produits des CODEVI (CGI, art. 157-9° quater ) ;

- les produits d'un plan d'épargne populaire (PEP) (CGI, art. 157-22°) ; les revenus des plans d'épargne populaire mentionnés au 22° de l'article 157 sont réputés réalisés à la date de leur inscription en compte.

- les gains retirés de la cession de valeurs mobilières et droits sociaux exonérés d'impôt sur le revenu ;

- la participation des salariés aux résultats de l'entreprise et les produits de la participation qui sont réinvestis et bloqués comme le principal (CGI, art. 157-16° bis et 163 bis AA);

- l'abondement de l'entreprise au plan d'épargne d'entreprise (PEE) et les produits des sommes placées et maintenues sur le plan.

- Les revenus bénéficiant des abattements ou exonérations ci-après :

- entreprises nouvelles (CGI, Art. 44 sexies )

- jeune entreprise innovante (CGI, Art. 44 sexies A- LF 2004, Art.13)

- ZFU (CGI, Art. 44 octies )

- BIC BA Corse (CGI, Art. 44 decies )

- Pôles de compétitivité (CGI, Art. 44 undecies)

Idem, sauf :

Sont pris en compte lors du dénouement du contrat l'année précédant celle de l'imposition au titre de l'ISF



Sont pris en compte lors du dénouement du contrat l'année précédant celle de l'imposition au titre de l'ISF


Sont pris en compte lors du dénouement du contrat l'année précédant celle de l'imposition au titre de l'ISF

Source : ministère de l'économie, des finances et de l'industrie

Comparaison des charges pouvant être déduites des revenus au dénominateur du nouveau bouclier fiscal et du plafonnement de l'article 885 V bis

Charges pouvant être déduites des revenus au dénominateur du nouveau bouclier fiscal

Charges pouvant être déduites des revenus au dénominateur du plafonnement de l'article 885 V bis

Les déficits catégoriels dont l'imputation est autorisée par le I de l'article 156 du CGI

Idem

Le montant des pensions alimentaires déduit en application du 2° du II de l'article 156

Il s'agit :

- des pensions alimentaires répondant aux conditions fixées par les articles 205 à 211, 367 et 767 du code civil à l'exception de celles versées aux ascendants quand il est fait application des dispositions prévues aux premier et deuxième alinéas du 1° de l' article 199 sexdecies (sauf si l'enfant mineur fait partie du foyer fiscal concerné) ;

- des versements de sommes d'argent mentionnés à l'article 275 du code civil lorsqu'ils sont effectués sur une période supérieure à douze mois à compter de la date à laquelle le jugement de divorce ;

- des contributions aux charges du mariage définies à l'article 214 du code civil, lorsque leur versement résulte d'une décision de justice et à condition que les époux fassent l'objet d'une imposition séparée dans la limite de 2.700 € ;

- et, dans les conditions fixées par un décret en Conseil d'État, des versements destinés à constituer le capital de la rente prévue à l'article 373-2-3 du code civil.

Idem

Les cotisations à un Plan d'Epargne Retraite Populaire (PERP) déduites en application de l'article 163 quatervicies.

Non prévu

Ne peuvent en revanche être déduits :

- les abattements spéciaux (personnes âgées, enfant majeurs ayant fondé un foyer distinct.) ;

- les déficits catégoriels dont l'imputation n'est pas autorisée par le I de l'article 156 (Il s'agit de déficits résultant d'activités non professionnelles).

Idem

Source : ministère de l'économie, des finances et de l'industrie

3. L'impact du nouveau « bouclier fiscal »

Le tableau ci-après montre que 93.371 redevables, dont 77.077 non assujettis à l'ISF, seraient concernés par le présent dispositif.

Le VI du présent article prévoit que le dispositif de « bouclier fiscal » serait applicable aux impositions payées à compter du 1 er janvier 2006 (sur les revenus 2005 en ce qui concerne l'impôt sur le revenu), soit un impact budgétaire de 401 millions d'euros.

C. LA PRISE EN CHARGE PAR LES COLLECTIVITÉS TERRITORIALES DES IMPÔTS LOCAUX FAISANT L'OBJET D'UNE RESTITUTION AU TITRE DU NOUVEAU BOUCLIER FISCAL

Le 1 du IV du présent article prévoit que la restitution prévue à l'article 1649-0 A du code général des impôts est prise en charge par l'Etat, les collectivités territoriales, les établissements et organismes à concurrence de la part correspondant au montant total des impositions perçues à leur profit.

Néanmoins, il n'est pas prévu de mettre à la charge des collectivités territoriales, établissements de coopération intercommunale ou organismes bénéficiaires les restitutions d'un montant inférieur à 25 euros.

La prise en charge par les collectivités territoriales se faisait dans le texte initial du gouvernement, profondément modifié par l'Assemblée nationale, de la façon suivante :

La restitution afférente aux impositions locales était répartie entre les différentes collectivités, établissements publics de coopération intercommunale et autres établissements ou organismes bénéficiaires au prorata des impositions émises au profit de chacun d'eux . Le montant total des restitutions était mis à leur charge au cours de la troisième année suivant celle du paiement des impositions concernées .

Le montant mis à la charge des communes, des départements et des régions venait en diminution des attributions mensuelles des taxes et impositions perçues par voie de rôle .

Ce montant s'élevait à 43 millions d'euros, à comparer au coût global du dispositif de 401 millions d'euros.

Déciles de revenu fiscal de référence

Patrimoine

<720.000

Patrimoine

<1.160.000

Patrimoine

<2.300.000

Patrimoine

<3.600.000

Patrimoine

<6.900.000

Patrimoine

<15.000.000

Patrimoine

>15.000.000

TOTAL

<5.332 euros

Redevables concernés

76.521

2.439

1.710

420

218

27

13

81.349

Impact budgétaire

32,52

4,17

6,97

4,71

4,91

1,44

1,59

56,30

Entre 5.332 et 8.816 euros

Redevables concernés

180

241

766

95

51

20

1

1 354

Impact budgétaire

0,14

0,17

3,37

1,20

0,96

1,38

0,20

7,42

Entre 8.816 et 11.565 euros

Redevables concernés

29

18

838

234

176

62

2

1.359

Impact budgétaire

0,28

0,02

1,74

2,14

3,93

2,56

0,20

10,88

Entre 11.565 et 14.022 euros

Redevables concernés

21

0

226

231

42

9

15

543

Impact budgétaire

0,25

0

0,70

1,44

0,75

0,38

3,58

7,10

Entre 14.022 et 16.792 euros

Redevables concernés

9

0

354

98

33

6

8

509

Impact budgétaire

0,10

0

0,86

0,85

0,75

0,20

2,83

5,58

Entre 16.792 et 20.461 euros

Redevables concernés

0

0

116

123

105

23

10

377

Impact budgétaire

0

0

0,16

0,67

2,26

1,88

1,39

6,37

Entre 20.461 et 24.969 euros

Redevables concernés

13

0

25

257

41

8

343

Impact budgétaire

0,30

0

0,05

1,15

0,88

0,36

2,73

Entre 24.969 et 31.226 euros

Redevables concernés

96

0

59

388

74

21

24

662

Impact budgétaire

3,07

0

0,05

1,34

1,33

0,82

3,68

10,30

Entre 31.226 et 42.671 euros

Redevables concernés

6

0

30

392

432

46

16

922

Impact budgétaire

0,03

0

0,02

1,30

6,21

2,53

2,00

12,08

> 42.671 euros

Redevables concernés

203

43

20

450

2.715

1.701

822

5 954

Impact budgétaire

14,62

3,50

1,49

1,20

32,63

68,23

160,58

282,25

Total des redevables concernés

77.077

2.741

4.144

2.688

3.887

1.923

909

93.371

Impact budgétaire total

51

8

15

16

55

80

176

401

Source : ministère de l'économie, des finances et de l'industrie

Redevables concernés par le présent article et impact budgétaire

(nombre de redevables et millions d'euros) III. LES MODIFICATIONS ADOPTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

Sur proposition de notre collègue député Gilles Carrez, rapporteur général du budget, et avec l'avis favorable du gouvernement, l'Assemblée nationale a adopté quatre amendements rédactionnels.

En outre, sur proposition de nos collègues député Gilles Carrez et Hervé Mariton, et avec l'avis favorable du gouvernement, l'Assemblée nationale a adopté un amendement tendant à modifier les modalités de prise en charge par les collectivités territoriales des impôts locaux faisant l'objet d'une restitution au titre du nouveau bouclier fiscal.

L'Etat prendrait en charge l'intégralité de la restitution lorsque le montant des impositions au titre de l'impôt sur le revenu et de l'impôt de solidarité sur la fortune excèderait à lui seul le seuil de 60 % du revenu . Ceci permet de réduire la part des collectivités territoriales dans la prise en charge du nouveau « bouclier fiscal » de 43 millions d'euros à 20 millions d'euros.

Lorsque la restitution aurait vocation à être prise en charge par les collectivités territoriales et leurs établissements publics de coopération intercommunale, cette prise en charge serait imputée, chaque année, globalement, sur le montant global de la dotation globale de fonctionnement.

Ainsi, la participation des collectivités territoriales au « bouclier fiscal » ferait l'objet d'une mutualisation , ce qui éviterait que les collectivités territoriales accueillant des contribuables « plafonnés » soient pénalisées par la situation fiscale d'un ou plusieurs particuliers qu'elles ne peuvent maîtriser par définition, au mieux, qu'à la marge. Ceci éviterait par ailleurs que la charge liée à la restitution d'impositions payées par un contribuable « plafonné » soit répartie sur les autres habitants de la commune où il réside, la charge étant d'autant plus lourde que le nombre d'habitants est réduit et le droit à restitution du redevable est élevé.

Compte tenu des modalités de fonctionnement du droit à restitution, la prise en charge par les collectivités territoriales de celui-ci aurait lieu sur la dotation globale de fonctionnement de la troisième année suivant celle du paiement des impositions concernées.

Application du dispositif dans le temps

Exemple du droit à restitution des impositions payées en 2006

Revenus pris en compte pour le plafonnement

Paiement des impositions

Demande de restitution

Refacturation aux collectivités

2005

2006

2007

2008

2009

Fait générateur

Information

Prise en compte

ISF - TH - TF

1 er janvier

des collectivités

dans la DGF

des collectivités

15 juin
Paiement ISF

Restitution de la fraction des impositions supérieure à 60 % des revenus

15 septembre

Solde IR

15 octobre

Taxe foncière

15 novembre

Taxe d'habitation

Source : dossier de presse du projet de loi de finances pour 2006

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Votre rapporteur général est particulièrement favorable aux dispositions du présent article qui lui paraissent constituer une mesure de justice fiscale et de compétitivité économique . Il considère qu'un progrès important est ainsi franchi dans l'adoption d'une législation fiscale posant comme principe fondamental que l'impôt ne peut être confiscatoire. Ce faisant, le présent article constitue une mesure de relégitimation de l'impôt républicain pour ceux des redevables dont la charge fiscale a pu conduire dans le passé à des aliénations forcées de patrimoine et à l'absorption intégrale de leurs revenus .

Le dispositif lui paraît suffisamment favorable pour rendre inutile le maintien du plafonnement prévu à l'article 885 V bis du code général des impôts en matière d'ISF, nonobstant le fait que ce mécanisme permette une déduction immédiate de l'excédent d'impôt. Par coordination, l'article 885 V bis du code général des impôts devrait être amené à disparaître à moyen terme.

La prise en compte des impositions directes locales dans le « bouclier fiscal » lui paraissant légitime, votre rapporteur général peut comprendre que les collectivités territoriales prennent à leur charge une part du droit à restitution, même si l'intérêt budgétaire, pour l'Etat, de cette prise en charge n'apparaît pas clairement. La solution adoptée par l'Assemblée nationale paraît de nature à lever l'essentiel des craintes qui s'étaient exprimées.

Tout aussi légitime apparaît à votre rapporteur général la prise en compte au sein du « bouclier fiscal » de la CSG, la CRDS, le prélèvement social de 2 % et le prélèvement additionnel de 0,3 %, appliqués aux revenus d'activité, de remplacement, du patrimoine et des produits de placement qui constituent des impositions directes au profit des administrations de sécurité sociale, comme le prévoit l'article 885 V bis du code général des impôts. Naturellement, ceci supposerait de faire passer le taux du plafonnement de 60 % à 70 %, et permettrait de donner une véritable réalité au nouveau « bouclier fiscal ». Les organismes concourant au financement de la protection sociale et au remboursement de la dette sociale bénéficiant des prélèvements sociaux précités seraient invités à prendre en charge la restitution des contribuables concernés au prorata des impositions émises à leur profit. Tel est l'objet d'un premier amendement .

Il convient de souligner que la prise en compte de l'ensemble, CSG et impositions associées dans le calcul du « bouclier fiscal » est d'autant plus légitime que, comme l'on pourra le constater lors de l'analyse des dispositions de l'article 60 relatif à la suppression de l'abattement de 20 % et aux divers aménagements connexes du code général des impôts, la recherche de la neutralité « fiscalo-sociale » de la mesure conduit à les considérer de fait comme des impôts, au même titre que l'impôt sur le revenu proprement dit.

Votre rapporteur général s'interroge par ailleurs sur les raisons qui ont conduit le gouvernement à retenir le revenu minimum d'insertion au titre des revenus pris en compte au dénominateur du « bouclier fiscal ». Il propose un deuxième amendement visant à ne pas prendre en compte le RMI au dénominateur du « bouclier fiscal » afin d'accroître le nombre de petits redevables pouvant bénéficier du présent dispositif.

Il souhaite enfin clarifier le statut des revenus « fictifs » non intégrés au dénominateur du bouclier fiscal, en application de la doctrine administrative, mais dans le silence de la loi, ce qui fragilise la situation des redevables concernés, d'autant que certaines jurisprudences récentes ont encore assimilé revenus en nature issus de la jouissance de la résidence principale et revenus à prendre en compte au titre du plafonnement de l'ISF. Votre rapporteur général vous propose ainsi trois amendements visant à exclure expressément des revenus susceptibles d'être pris en compte au dénominateur du « bouclier fiscal » :

- les revenus des logements dont le propriétaire se réserve la jouissance et qui ne sont pas soumis en application de l'article 15-II du code général des impôts à l'impôt sur le revenu ;

- les plus-values immobilières exonérées du fait de la durée de détention en application du I de l'article 150 VC du code général des impôts qui prévoit un abattement annuel de 10 % sur la plus-value brute réalisée au-delà de la cinquième année de détention, et, par parallélisme, les plus-values, prévues au II de l'article 150 VC précité, réalisées lors de la cession d'un cheval de course, qui font l'objet d'un abattement en fonction de la durée de détention.  ;

- les plus-values sur cessions de valeurs mobilières dont le montant n'excède pas le seuil annuel de 15.000 euros prévu à l'article 150-0 A du code général des impôts.

Dans ces deux derniers cas, les plus-values réalisées à l'occasion de telles cessions sont placées hors du champ d'application de l'impôt sur le revenu puisqu'elles ne sont ni soumises à l'impôt sur le revenu ni exonérées.

Enfin, votre rapporteur général estime qu'il n'est pas possible d'intégrer au dénominateur du « bouclier fiscal » des revenus latents, non encore disponibles pour le contribuable. Il propose donc un amendement visant à prendre en compte les revenus capitalisés dans le cadre des bons ou contrats de capitalisation et des placements de même nature, autres que ceux en unités de compte, au moment du dénouement du contrat , et non au moment de leur inscription en compte.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article ainsi modifié.

ARTICLE 59 - Refonte du barème de l'impôt sur le revenu

Commentaire : le présent article propose un nouveau barème simplifié de l'impôt sur le revenu payable en 2007, caractérisé par un nombre de tranches réduit, un taux marginal abaissé et l'intégration de l'abattement de 20 % pour les revenus salariaux et assimilés, dans une perspective d'allègement de la charge de l'impôt et de vérité des taux d'imposition.


La présente mesure concerne l'impôt sur les revenus de 2006 payable en 2007. Telle est la raison pour laquelle elle figure au sein des articles non rattachés de seconde partie.

Après deux années consécutives de pause dans le mouvement de baisse de l'impôt sur le revenu qui avait été amorcé en 2002 conformément aux engagements du Président de la République, le présent article propose une modification substantielle du barème au titre des revenus de 2006, qui aboutit à un allègement de son montant pour de nombreux contribuables, notamment ceux ayant des revenus moyens.

Parmi les mesures du plan de « croissance sociale » présenté le 1 er septembre 2005 par le Premier ministre, M. Dominique de Villepin, figurait en effet une réforme de l'impôt sur le revenu se traduisant par une réduction de 3,5 milliards d'euros en 2007 pour les revenus 2006 , ce qui représente une baisse moyenne d'environ 6,2 % des cotisations.

Cette réforme veut simplifier l'impôt sur le revenu, le rendre plus attractif pour les revenus « mobiles » tout en favorisant les « classes moyennes » , et, enfin, plus juste , par l'instauration d'un plafonnement de certains avantages fiscaux.

Ainsi, le présent dispositif s'intègre dans un projet d'ensemble avec la mise en place du « bouclier fiscal » à l'article 58 du présent projet de loi de finances et le plafonnement de certains avantages fiscaux figurant à l'article 61 du même texte. Par ailleurs, la situation des ménages les plus modestes est améliorée au travers d'un renforcement substantiel de la prime pour l'emploi en application de l'article 3 du présent projet de loi de finances. Au total, près de 5 milliards d'euros sont mobilisés.

I. LE BARÈME EXISTANT

A. UN BARÈME INADAPTÉ À LA CONCURRENCE FISCALE

1. L'encouragement de l'activité sur un territoire ouvert

Si l'impact conjoncturel sur la demande des baisses de l'impôt sur le revenu n'est pas négligeable, les réductions d'impôt tendent essentiellement à rehausser le potentiel d'offre de l'économie .

D'une part, elles permettent de réduire l'écart entre le coût du travail supporté par les entreprises et la rémunération nette perçue par les salariés ; d'autre part, elles allègent les prélèvements sur les agents économiques, particulièrement au profit de ceux qui innovent ou font preuve d'initiative.

Il convient probablement de revenir sur certains excès de la progressivité, acceptables à la Libération quand il s'agissait au sortir des épreuves de la Seconde guerre mondiale de reconstruire le pays et de faire face aux besoins sociaux les plus urgents, mais en décalage aujourd'hui avec les moeurs du temps dans un espace économique de plus en plus ouvert.

La France fait partie du grand marché intérieur européen et participe au processus de mondialisation des grandes économies, deux phénomènes qui se traduisent, dans un contexte de concurrence exacerbée, par une mobilité croissante des facteurs de production , capital mais aussi travail.

L'impôt sur le revenu français doit donc se rapprocher des moyennes européennes. Si un différentiel de taux d'imposition reste soutenable, dès lors qu'il s'accompagne de services collectifs supplémentaires ou de meilleure qualité, notamment en matière de santé ou d'éducation, il faut aussi garder à l'esprit que les cadres célibataires, qui sont les plus mobiles, sont parfois les moins sensibles à la qualité des biens publics.

2. L'insuffisance des récentes diminutions des taux du barème

La précédente décennie s'est caractérisée par un certain reflux de la pression fiscale directe au travers de l'impôt sur le revenu dans la plupart des pays européens.

La France, en dépit d'un certain attachement culturel à l'affichage de taux élevés au sommet du barème, n'a pu se tenir à l'écart de cette tendance générale. Le tableau suivant montre que les taux d'imposition en France, par tranche de revenu, ont connu, depuis 1999, une baisse substantielle :

Evolution des taux d'imposition par tranche de revenu depuis 1999

Tranches de revenus en valeur 2005

Revenus de 1999

Revenus de 2000

Revenus de 2001

Revenus de 2002

Revenus de 2003, 2004 et 2005

Variation 2005/1999

Jusqu'à 4.412 euros

0 %

0 %

0 %

0 %

0 %

De 4.412 euros à 8.677 euros

9,5 %

8,25 %

7,50 %

7,05 %

6,83 %

- 28,11 %

De 8.677 euros à 15.274 euros

23 %

21,75 %

21 %

19,74 %

19,14 %

- 16,78 %

De 15.274 euros à 24.731 euros

33 %

31,75 %

31 %

29,14 %

28,26 %

- 14,36 %

De 24.731 euros à 40.241 euros

43 %

41,75 %

41 %

38,54 %

37,38 %

- 13,07 %

De 40.241 euros à 49.624 euros

48 %

47,25 %

46,75 %

43,94 %

42,62 %

- 11,21 %

Plus de 49.624 euros

54 %

53,25 %

52,75 %

49,58 %

48,09 %

- 10,94 %

Il apparaît que la diminution des taux a été quasiment trois fois plus forte en bas du barème que pour la tranche marginale . Dès lors , la concentration du poids de l'impôt sur les plus gros revenus s'est accrue , ce que montre le tableau suivant :

Evolution récente de l'impôt payé par déciles de foyers fiscaux (imposable et non imposable)

Déciles de foyers fiscaux

Revenus de 1999

Revenus de 2000

Revenus de 2001

Revenus de 2002

Revenus de 2003

Evolution 2004/2000

(impôt payé)

Les 50 % des contribuables acquittant le moins d'impôt

3,3 %

-2,3 %

-4,2 %

-4,3 %

-4,9 %

-248,5 %

Les 30 % suivants

17,9 %

13,5 %

13,2 %

13,5 %

13,4 %

-25,1 %

Les 10 % suivants

14,6 %

15,8 %

16,0 %

16,2 %

16,4 %

12,3 %

Les 10 % des contribuables acquittant le plus d'impôt

64,2 %

73,0 %

75,0 %

74,6 %

75,1 %

17,0 %

Total

100 %

100 %

100 %

100 %

100 %

Source : d'après données communiquées par la direction générale des impôts

De fait, la France demeure l'un des rares pays où le taux marginal d'imposition excède 50 % , comme l'établit le tableau suivant :

Taux maximum d'imposition des revenus de 2004

Pays

Taux maximum d'imposition des revenus de 2004

Pays-Bas

52 %

Belgique

50 %

France

48,09 %

Allemagne 1

45 %

Espagne 2

45 %

Italie 1

43 %

Royaume-Uni 1

40 %

Japon

37 %

Etats-Unis

35 %

1 Pour une personne seule.

2 Dont 15,84 % d'impôt régional.

Source : ministère de l'économie, des finances et de l'industrie

Certes, il convient d'attirer l'attention sur le caractère incomplet de telles comparaisons dans la mesure où la France est un des seuls pays à pratiquer le quotient familial et le quotient conjugal, ce qui diminue sensiblement le poids de l'impôt sur le revenu pour les familles.

Surtout, l' abattement de 20 % sur les revenus professionnels, qui est plafonné pour les plus élevés d'entre eux et ne peut donc, sans une évolution du droit positif, être directement intégré au barème, a pour effet de « gonfler » le taux marginal d'imposition français.

B. L'OPPORTUNITÉ D'INTÉGRER L'ABATTEMENT DE 20 % AU BARÈME

Conçu à l'origine pour favoriser le salariat, puis compris, dans sa définition actuelle qui remonte à 1954, comme « prime à la sincérité des déclarations », l'abattement de 20 % s'applique non seulement aux traitements, salaires et pensions, mais aussi aux bénéfices agricoles, aux bénéfices industriels et commerciaux ainsi qu'aux bénéfices non commerciaux, pour la partie de ces revenus inférieure à 120.100 euros en 2005.

Au total, plus de 90 % des revenus « bénéficient » de cet abattement avant l'application du barème.

Or, sur les 45.218.700 revenus « bénéficiant » de l'abattement de 20 %, seuls 116.550 d'entre eux se trouvent plafonnés , ce qui représente 0,26 % de ces revenus . Le taux marginal de 48,09 % , qui s'applique aux revenus de 2005 soumis au barème supérieurs à 49.624 euros, ressort donc en réalité à 38,47 % pour les très nombreux contribuables bénéficiant pleinement de l'abattement de 20 % au titre de ces revenus.

Ainsi, l'intégration de l'abattement de 20 % au barème présente l'avantage de la simplicité et d'une transparence favorable à l'attractivité de notre fiscalité du revenu avec des effets d'aubaine limités . Ce type de refonte du barème avait été proposé par le Conseil des impôts dans son 18 ème rapport (2000).

II. LE DROIT PROPOSÉ

A. L'IMPACT DU NOUVEAU BARÈME

Beaucoup d'exemples ont été donnés, pour arriver à des conclusions parfois contradictoires sur les effets du barème proposé pour les revenus de 2006... Il convient, dans un premier temps, d'examiner en détail l'évolution de la structure du barème afin de comprendre l'évolution fine des taux moyens applicables en fonction du revenu. Il est rappelé que les taux d'imposition s'appliquent au revenu du foyer fiscal divisé par le nombre de parts (c'est le « quotient familial »).

Le tableau suivant permet de suivre l'évolution des limites des tranches et du montant des taux entre le barème 2005 (résultant de l'article 2 du présent projet de loi de finances) et le barème 2006 ici proposé.

Comparaison du barème 2005 et du barème proposé pour 2006

Tranches de revenus en 2005

Taux en 2005

Tranches de revenus en 2006

Taux en 2006

Jusqu'à 4.412 euros

0 %

Jusqu'à 5.515 euros

0 %

De 4.412 euros
à 8.677 euros

6,83 %

De 5.515 euros
à 10.846 euros

5,5 %

De 8.677 euros
à 15.274 euros

19,14 %

De 10.846 euros
à 24.432 euros

14 %

De 15.274 euros
à 24.731 euros

28,26 %

De 24.432 euros
à 65.559 euros

30 %

De 24.731 euros
à 40.241 euros

37,38 %

Plus de 65.559 euros

40 %

De 40.241 euros
à 49.624 euros

42,62 %

Plus de 49.624 euros

48,09 %

Le passage d'un barème composé de sept tranches à un barème comprenant cinq tranches constitue une première évolution marquante.

1. Une triple opération

Le tableau précédent ne permet pas de saisir directement la portée de la réforme. Une intégration pure et simple de l'abattement de 20 % au barème 2005 se traduirait, d'une part, par une diminution de 20 % des taux et, d'autre part, par un relèvement de 25 % des limites des tranches.

Le tableau suivant, qui compare le barème proposé pour 2006 avec celui qui aurait résulté d'une « simple » intégration de l'abattement de 20 % dans le barème 2005, permet d'apprécier les évolutions proposées :

Comparaison du barème 2005 intégrant l'abattement de 20 % avec le barème proposé

Tranches de revenus en 2005 majorées de 25 %

Taux en 2005 diminué de 20 %

Tranches de revenus en 2006

Taux en 2006

Jusqu'à 5.515 euros

0 %

Jusqu'à 5.515 euros

0 %

De 5.515 euros
à 10.846 euros

5,46 %

De 5.515 euros
à 10.846 euros

5,5 %

De 10.846 euros
à 19.092 euros

15,31 %

De 10.846 euros
à 24.432 euros

14 %

De 19.092 euros
à 30.913 euros

22,61 %

De 24.432 euros
à 65.559 euros

30 %

De 30.913 euros
à 50.301 euros

29,90 %

De 50.301 euros
à 62.030 euros

34,10 %

Plus de 62.030 euros

38,47 %

Plus de 65.559 euros

40 %

Source : commission des finances

Dès la troisième tranche, le barème proposé ne fait plus qu'« intégrer » l'abattement de 20 %, il opère une refonte globale , ainsi que l'illustre le graphe suivant :

Source : commission des finances

Il ressort que l'« étage » est légèrement plus élevé, alors qu'on a réduit le nombre de « marches », lesquelles, toutefois, surviennent plus tardivement à mesure que le revenu augmente...

Il convenait de vérifier que l'avantage en impôt enregistré à la fin de la « deuxième marche » -qui vise la « classe moyenne »- et de la « troisième marche » compense toujours le rehaussement du taux marginal observé au début de la « troisième marche » et sur la « quatrième marche ».

Votre commission des finances a dressé le graphe suivant, qui retrace les taux moyens d'imposition dans les barèmes 2005 et 2006, et fait apparaître, pour l'impôt payé au titre de ces deux années, une évolution qui se trouve toujours favorable aux contribuables lorsqu'elle ne leur est pas neutre, comme l'avait annoncé le gouvernement :

Source : commission des finances

*

Au total , le barème proposé présente une architecture simplifiée , aboutit à une intégration de l'abattement de 20 % et procure un gain fiscal pour la plupart des contribuables jusqu'à environ 30.000 euros de revenu par contribuable (qui bénéficient de la première « dépression » sur le graphe ci-dessus).

2. Des évolutions à désenchevêtrer

En se référant au tableau et au deux graphiques précédents, il ressort que si le nouveau barème est globalement inchangé pour les deux premières tranches , le taux s'appliquant à la troisième tranche est en légère baisse, de 15,31 % à 14 % jusqu'à 19.092 euros de revenus soumis au barème.

Puis, à mesure que le revenu progresse, la baisse du taux marginal devient importante jusqu'à 24.432 euros, puisqu'il passe de 22,61 % à 14 %. C'est ici qu'on a voulu favoriser les « classes moyennes » . Au cap de 24.432 euros, le taux moyen d'imposition enregistre un gain maximal de 20,5 %.

Ensuite, de 24.432 euros jusqu'à 30.913 euros, le taux marginal augmente fortement , partant toujours de 22,61 % en 2005, mais pour s'établir à 30 % en 2006. Le taux moyen augmente corrélativement, et le gain moyen dans le nouveau barème n'est plus que de 2 % pour 30.913 euros de revenus par part fiscale. De 30.913 euros à 50.301 euros, les taux marginaux sont alors tangents (30 %) dans les deux barèmes et le gain moyen diminue légèrement, avec une baisse du taux moyen de seulement 0,7 % autour de 50.000 euros.

En revanche, de 50.301 euros à 65.559 euros , les taux marginaux, toujours fixés à 30 % dans le nouveau barème, apparaissent en diminution sensible par rapport à ceux du barème 2005, qui s'établissent à 34,10 %, puis à 38,47 % de 62.030 euros jusqu'à 65.559 euros. Le taux moyen diminue donc à nouveau , pour enregistrer, à ce dernier cap, un nouveau « pic » de baisse, avec une économie de 5,5 % dans le nouveau barème.

Au delà de 65.559 euros, le dernier taux marginal du barème proposé (40 %) se trouve plus élevé que celui de l'ancien barème (38,47 %). La baisse du taux moyen diminue alors progressivement pour s'annuler aux environs de 120.000 euros de revenu soumis au barème.

Ensuite, le nouveau barème recommence à « creuser l'écart » avec le barème 2005 en raison du plafonnement de l'abattement de 20 % : au-delà de 120.100 euros de revenu, compte tenu du plafonnement de l'abattement qui intervient alors, le taux marginal effectif ressort en 2005 au taux affiché, soit 48,09 %, taux nettement moins avantageux que celui du nouveau barème, établi à 40 %. Lorsque le revenu augmente, le taux moyen résultant du nouveau barème se situe donc en baisse par rapport à celui résultant du barème 2005, et l'avantage culmine, en tendance, à 16,8 %.

Le tableau suivant permet d'apprécier les évolutions précédentes au moyen d'exemples concrets, en retenant trois configurations familiales (célibataire sans enfant, couple sans enfant et couple avec deux enfants) en supposant que les revenus déclarés sont composés de traitements et salaires :

Exemples significatifs de variation de l'impôt payé dans le barème 2005
et le barème proposé pour 2006

(en euros)

Configuration du foyer fiscal

Revenu déclaré du foyer fiscal (bénéficiant de l'abattement de 10 % et, en 2005, de celui de 20 %)

Imposition
(avant imputation des crédits et réductions d'impôt)

Différence

Exemples de « classes moyennes » touchées
de façon sensible par la réforme

IR 2005

IR 2006

en valeur

en pourcentage

célibataire sans enfant

18.000

1.111

1.043

-68

-6,1 %

couple sans enfant

36.000

2.222

2.085

-137

-6,2 %

couple avec deux enfants

54.000

3.333

3.128

-205

-6,2 %

Revenus des « classes moyennes » tirant
le parti maximal de la réforme

célibataire sans enfant

27.150

2.762

2.196

-566

-20,5 %

couple sans enfant

54.300

5.524

4.392

-1.132

-20,5 %

couple avec deux enfants

75.800

7.136

5.879

-1.257

-17,6 %

Exemples de revenus plus élevés tirant un bénéfice encore sensible de la réforme

célibataire sans enfant

34.500

4.267

4.181

-86

-2,0%

couple sans enfant

69.000

8.535

8.361

-174

-2,0%

couple avec deux enfants

91.000

10.229

9.983

-246

-2,4%

Seuil de revenus où le bénéfice de la réforme atteint
un premier plancher

célibataire sans enfant

55.550

9.933

9.864

-69

-0,7 %

couple sans enfant

111.100

19.865

19.728

-137

-0,7 %

couple avec deux enfants

111.100

15.547

15.410

-137

-0,9 %

Revenus bénéficiant du deuxième « pic »
de réduction d'impôt

célibataire sans enfant

72.850

15.383

14.536

-847

-5,5 %

couple sans enfant

145.700

30.766

29.071

-1.695

-5,5 %

couple avec deux enfants

145.700

26.448

24.753

-1.695

-6,4 %

Seuil de revenus où le bénéfice de la réforme atteint
un deuxième plancher

célibataire sans enfant

133.000

36.289

36.272

-17

-0,05 %

couple sans enfant

266.000

72.578

72.544

-34

-0,05 %

couple avec deux enfants

266.000

68.260

68.226

-34

-0,05 %

Exemples de revenus tirant un bénéfice substantiel de
la baisse du taux marginal nominal

célibataire sans enfant

200.000

68.491

63.072

-5.419

-7,9 %

couple sans enfant

400.000

136.982

126.144

-10.838

-7,9 %

couple avec deux enfants

400.000

132.664

121.826

-10.838

-8,2 %

Autres exemples de revenus tirant un bénéfice substantiel de la baisse du taux marginal nominal

célibataire sans enfant

500.000

212.761

183.072

-29.689

-14,0 %

couple sans enfant

1.000.000

425.522

366.144

-59.378

-14,0 %

couple avec deux enfants

1.000.000

421.204

361.826

-59.378

-14,1 %

Source : commission des finances

B. L'ADAPTATION DE L'IMPOSITION DES REVENUS DE SOURCE FRANÇAISE DES PERSONNES DOMICILIÉES À L'ÉTRANGER

L'intégration de l'abattement de 20 % dans les taux du barème nécessite d'adapter concomitamment le taux minimum d'imposition auquel sont soumis les revenus de source française des non-résidents ainsi que les taux et limites de la retenue à la source sur les salaires perçus par les personnes qui ne sont pas fiscalement domiciliées en France.

Concernant les retenues à la source sur les salaires perçus par les personnes qui ne sont pas fiscalement domiciliées en France , les taux et limites de la retenue à la source sur les salaires prévus à l'article 182 A du CGI évoluent comme suit en vertu du III du présent article :

Comparaison du barème existant et du barème proposé pour 2006

Tranches de revenus en 2002 1

Taux en 2005

Tranches de revenus en 2006

Taux en 2006

Inférieure à 9.839 euros

0 %

Inférieure à 13.170 euros

0 %

De 9.839 euros à 28.548 euros

15 %

De 13.170 euros à 38.214 euros

12 %

Supérieure à 28.548 euros

25 %

Supérieure à 38.214 euros

20 %

1 Chacun de ces seuils varie chaque année dans la même proportion que la limite la plus proche des tranches du barème général de l'impôt sur le revenu figurant au 1. du I de l'article 197, lesquelles sont indexées sur l'évolution des prix hors tabac.

L'article précité précise que les taux de 15 % et de 25 % ci-dessus sont ramenés à 10 % et 18 % dans les départements d'outre-mer. Le III du présent article abaisse ces deux derniers taux à respectivement 8 % et 14,4 %.

Concernant, d'une façon générale, les revenus de source française des non-résidents , l'article 197 A du CGI précise que « l'impôt ne peut (...) être inférieur à 25 % du revenu net imposable ou à 18 % pour les revenus ayant leur source dans les départements d'outre-mer (...) ». Le II du présent article ramène ces taux à respectivement 20 % et 14,4 %.

Il apparaît que, corrélativement à une diminution linéaire de 20 % des taux susmentionnés, les limites des tranches du barème de la retenue à la source sont majorées de 25 %, « afin d'éviter que les personnes qui y sont soumises ne supportent une augmentation de la retenue pratiquée ». La présente adaptation neutralise donc la suppression de l'abattement de 20 % pour les revenus qui y sont actuellement soumis.

III. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

A. UNE INFLEXION DU BARÈME CONTESTABLE

L'Assemblée nationale a adopté, à l'initiative de sa commission des finances et avec l'avis favorable du gouvernement, un amendement ayant pour objet  de poursuivre la simplification du barème proposé par le présent article « dans le sens d'une plus grande équité en termes de progressivité de l'impôt sur le revenu ».

Par « volonté de clarification », les seuils des tranches à 14 % et à 40 % sont arrondis pour atteindre respectivement 11.000 euros au lieu de 10.846 euros et 65.500 euros au lieu de 65.559 euros. C'est par « esprit de justice » que l'entrée dans la tranche à 14 % est relevée, et l'entrée dans la tranche à 40 % abaissée. Ainsi, « les titulaires de revenus modestes tireront un plus grand avantage de la réforme et (...) les bénéficiaires de revenus élevés seront davantage mis à contribution ».

Il manque probablement à cette mesure l'« esprit d'économie ». En effet, en référence au barème proposé par le gouvernement :

- le relèvement à 11.000 euros du seuil de la tranche à 14 % représente un gain de 13 euros pour tous les contribuables mais un coût budgétaire de 201 millions d'euros ;

- l'abaissement à 65.500 euros de la tranche à 40 % représente une perte de 6 euros par contribuable imposable dans la tranche marginale , pour un gain budgétaire de 18,4 millions d'euros .

Le coût de la modification excède donc 180 millions d'euros , mais chacun des contribuables soumis à la tranche marginale enregistre un gain net ainsi limité à 7 euros .

Le différentiel de 6 euros apparaît limité dans sa portée, surtout au regard de l'aggravation d'une dépense qui s'élève déjà à 3,5 milliards d'euros dans un contexte d'endettement massif qui engage les générations futures...

Votre rapporteur général propose donc un amendement tendant à rétablir le droit initialement proposé par le gouvernement.

B. UNE PRÉCISION INTÉRESSANTE

L'Assemblée nationale a adopté, à l'initiative de sa commission des finances et avec l'avis favorable du gouvernement, un amendement ayant pour objet « de ne pas tenir compte de l'augmentation des limites des tranches du barème de l'impôt sur le revenu prévue au présent article pour l'augmentation des limites et montants évoluant chaque année comme la limite supérieure de la première tranche du barème de l'impôt sur le revenu », sachant qu'il en va notamment ainsi pour l'impôt sur la fortune.

La mesure proposée tend ainsi à garantir que l'ensemble des limites et montants évoluant comme la limite supérieure de la première tranche du barème n'augmenteront pas de 25 % pour les impositions établies en 2007.

Naturellement, il n'a jamais été question de rehausser les seuils des tranches de l'ISF de 25 %, et le gouvernement n'aurait pas manqué de proposer, à l'occasion du projet de loi de finances pour 2007, un amendement tendant à indexer les montants et limites concernées en fonction de l'évolution des prix hors tabac établie au titre de 2006. La disposition ainsi introduite est donc appelée à être modifiée ultérieurement pour préciser le taux de l'indexation.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

A. UNE REFONTE OPPORTUNE DU BARÈME...

1. Un barème enfin sincère et attractif pour les revenus « mobiles » grâce à l'intégration de l'abattement de 20 %

En intégrant mathématiquement l'abattement de 20 %, le taux marginal serait ressorti à 38,47 %. C'est afin de ne pas avantager outre mesure les revenus les plus élevés, pour lesquels le taux moyen d'imposition se rapproche du taux marginal, que le présent article prévoit d'en fixer le taux à 40 %, ce qui représente tout de même une baisse proche de 17 %.

Quelle que soit la pertinence de ce calibrage, l'intégration de l'abattement de 20 % est une décision particulièrement heureuse dans le contexte d'une concurrence fiscale inévitable . Après le Conseil des impôts, le dernier rapport du Conseil d'analyse économique, intitulé « Croissance équitable et concurrence fiscale », préconise bien une baisse générale du barème de l'IR selon ce schéma, ayant préalablement relevé que « le taux d'imposition marginal pour les salariés les plus productifs et potentiellement les plus mobiles est le plus élevé en France parmi les pays (...) avec lesquels elle est en compétition la plus directe ».

Bien que le nouveau barème doive profiter aux très gros revenus , pour lesquels l'abattement de 20 % se trouve plafonné dans le barème actuel, il convient de nuancer la portée de cet avantage .

D'une part, les revenus les plus élevés sont appelés à être les plus touchés par le plafonnement des « niches fiscales » dont dispose l'article 61 du présent projet de loi de finances.

D'autre part, pour ces catégories de revenu, la présente intégration -qui revient à déplafonner un abattement de 20 % ramené à 17 %- pourrait voir ses effets partiellement « absorbés » par le plafonnement général de la charge fiscale globale à 60 % du revenu disponible prévu à l'article 58 du présent projet de loi de finances : quand bien même le barème n'aurait pas changé pour les revenus les plus élevés, la mise en oeuvre du « bouclier fiscal » général eût alors été susceptible de leur procurer un bénéfice supplémentaire correspondant à celui du maintien du plafonnement de l'abattement.

2. L'intérêt et la difficulté de cibler les « classes moyennes »

a)  Une réforme de grande envergure mais un bénéfice épars

Un certain flou affecte les contours des « classes moyennes », qui peuvent parfois apparaître comme les « laissées pour compte » des politiques publiques, sur lesquelles se concentreraient, sans échappatoires, les prélèvements sociaux et fiscaux. Cibler ces « classes moyennes » , c'est assurément ne vouloir mécontenter personne, mais c'est aussi procurer un avantage diffus au risque de décevoir tout le monde .

La réforme doit profiter aux ménages au sein desquels le revenu annuel par contribuable est, grosso modo , compris entre 10.000 euros et 30.000 euros. Environ 60 % des ménages imposables seraient ainsi concernés , pour un coût de l'ordre de 2,5 milliards d'euros, soit 70 % des 3,5 milliards d'euros d'allègement annoncés . Par foyer fiscal appartenant à la population ainsi définie, la diminution de l'impôt peut atteindre 20,5 %, mais elle oscille, dans la majorité des cas, entre 7 % et 13 %, soit un gain relativement faible en valeur absolue.

b) Une réforme située « en relais » d'une amélioration des droits pour les foyers modestes

La diminution de l'imposition des revenus intermédiaires s'accompagne d'une revalorisation concomitante des droits des salariés les plus modestes. A cet effet, c'est malheureusement la prime pour l'emploi (PPE), dans sa configuration actuelle, qui a été retenue dans le projet du gouvernement. Votre rapporteur général renvoie à la lecture de son commentaire de l'article 3 du présent projet de loi de finances, et rappelle ici qu'il ne considère pas la prime pour l'emploi comme un instrument efficace pour encourager l'activité, en raison de sa complexité, de son illisibilité et, partant, de son imprévisibilité.

Cependant, il constate que le gain résultant de la réforme de l'impôt sur le revenu prévue pour 2006 arrive bien « en relais » de l'amélioration de la PPE (applicable dès les revenus de 2005) résultant de l'article 3 du présent projet de loi de finances : entre 1 et 1,4 SMIC, la PPE diminue toujours linéairement pour s'annuler à 1,4 SMIC mais en partant d'un niveau un peu plus élevé, tandis que les premières cotisations d'impôt sur le revenu croîtraient à un rythme légèrement moins soutenu. Le graphe suivant met en évidence la complémentarité des mesures :

Source : commission des finances

3. Les inévitables distorsions entraînées par une baisse du nombre de tranches

a) Vue théorique

Dans la perspective de tendre, à terme, vers un système fiscal, sinon inspiré par le modèle de la « flat tax », du moins beaucoup plus simple, le passage de sept à cinq tranches, ainsi que le propose le gouvernement, constituerait une avancée significative. Cependant, ce type de mouvement s'accompagne normalement d'un élargissement des assiettes, ce qui n'est pas le cas de la réforme proposée. Ainsi, votre rapporteur général souligne que la diminution du nombre des tranches ne constitue pas un objectif fiscal en soi et il n'est pas certain que le barème doive nécessairement rompre avec la philosophie de notre fiscalité du revenu, marquée par un attachement véritable à la progressivité des taux, surtout dans la mesure où le taux marginal effectif doit augmenter (de 38,09 % à 40 %) pour la plupart des revenus.

En termes de concurrence fiscale, le taux marginal nominal (qui passe de 48,09 % à 40 %) constitue certainement , plus que le nombre de tranches et les taux correspondants, l'élément déterminant .

Or, une diminution du nombre de tranches entraîne des effets de seuil importants sur le montant de l'impôt dû pour certains niveaux de revenu imposable lorsqu'elle n'est pas assortie d'une baisse du taux effectif de la tranche marginale . L'« étage » est alors toujours aussi élevé, tandis que l'on réduit le nombre des « marches » ( voir graphe supra ).

Toutefois, il résulte des simulations menées par votre commission des finances qu'en théorie, il n'était guère possible d'élaborer de meilleur barème en se fixant simultanément comme objectifs :

- l'intégration de l'abattement de 20 % au barème ;

- un gain fiscal moyen d'environ 10 % pour les « classes moyennes » ;

- l'absence généralisée de perte fiscale en application du principe de « zéro perdant » ;

- un barème ramené à cinq tranches.

Votre commission des finances ne doit pas s'interdire de réfléchir, dans la perspective du vote de la prochaine loi de finances, à un barème moins déséquilibré et surtout moins coûteux, ce qui impliquerait toutefois de renoncer à l'objectif des cinq tranches . Une telle mesure de redressement serait cohérente avec le constat de la relative inefficience du plafonnement des avantages fiscaux simultanément mis en place.

b) Les effets induits par le nouveau barème proposé

En réalité, compte tenu de la disparition de l'abattement de 20 %, dont le plafonnement avait pour effet de créer une tranche supplémentaire pour les plus hauts revenus, la réforme proposée ramène le barème non pas de sept tranches à cinq tranches, mais bien de huit tranches à cinq tranches , ce qui ne peut qu'engendrer des distorsions importantes dans l'évolution des taux d'imposition, comme il a été observé.

Dans le cadre du présent projet de barème, le premier effet induit, qui concerne les revenus moyens, a été recherché : la baisse du taux effectif de la troisième tranche permet de procurer un avantage croissant jusqu'à un palier situé à l'approche de 25.000 euros de revenus par contribuable, seuil au dessus duquel le gain fiscal diminue rapidement, le taux d'imposition marginal de 30 % excédant alors largement le taux qui prévalait dans l'ancien barème. Dans une perspective d'encouragement de l'activité, le fort ressaut du taux marginal entre la troisième et la quatrième tranche , de 14 % à 30 %, pose cependant problème.

En revanche, le deuxième effet induit n'a peut-être pas été voulu : il se trouve une zone de revenus, comprise entre environ 60.000 euros et 120.000 euros par contribuable, qui enregistre un gain moyen assez sensible en valeur absolue, pouvant atteindre 5,5 % de la cotisation d'impôt sur le revenu.

Enfin, le troisième effet , qui concerne les revenus très élevés (pour lesquels l'abattement de 20 % se trouve aujourd'hui plafonné), résulte directement de la diminution du taux marginal de 48,09 % à 40 %. La baisse, qui tend alors vers 17 % lorsque le revenu augmente, paraît considérable, même si elle est à relativiser compte tenu de la mise en place du « bouclier fiscal » et du plafonnement des avantages fiscaux ( supra ).

B. ... QUI N'EST PAS LA RÉFORME ESPÉRÉE

D'emblée, il convient de rappeler que le principal « moteur » de la complexité de l'impôt sur le revenu réside dans le mécanisme du quotient familial, et cet aspect demeure inchangé dans la réforme proposée. Cette spécificité française a cependant le mérite de permettre une taxation uniforme par unité de consommation, autorisant un traitement équitable des familles, et il convient de la maintenir.

En définitive, votre rapporteur général souhaiterait que l'on s'oriente vers une baisse des taux obtenue en contrepartie d'un élargissement des assiettes , ce qui constituerait une démarche exemplaire en termes de rendement fiscal et d'efficacité économique , adoptée par de nombreux Etats partenaires, et dont les effets bénéfiques apparaissent aujourd'hui avec une acuité particulière dans les pays baltes.

La réforme proposée ne s'inscrit pas dans ce schéma, car il n'est pas prévu d'élargir le champ des foyers imposables, qui, pourtant, ne représentent plus que la moitié des foyers fiscaux, nonobstant la généralité de la CSG, dont le produit excède aujourd'hui celui de l'impôt sur le revenu

En réalité, la coexistence de taux moyens d'imposition très inférieurs aux taux marginaux fait perdre la France sur tous les tableaux : les taux marginaux élevés nuisent à la compétitivité de notre système fiscal, qui tient largement à des questions d'image, alors même que la faiblesse relative des taux moyens limite le rendement de l'impôt. Il faut savoir que pour 2005, le taux moyen d'imposition en France s'élève à seulement 7,1 % du revenu fiscal...

Le remède immédiat consiste en une remise en cause générale des avantages fiscaux afin de permettre, en contrepartie, une diminution substantielle du barème de l'impôt sur le revenu , lequel doit être naturellement rendu plus transparent et attractif par une intégration de l'abattement de 20 % sur les revenus professionnels.

Votre rapporteur général regrette ainsi que le plafonnement des avantages fiscaux, prévu à l'article 61 du présent projet de loi de finances -voire leur suppression à terme-, ne constitue pas la contrepartie espérée de la présente refonte du barème (cf. infra le commentaire de cet article). En revanche, une remise en cause plus énergique des avantages fiscaux aurait même été de nature à gager une baisse plus substantielle des taux du barème.

C. UN COUT ÉLEVÉ

Le coût de la présente mesure est évalué à 3,62 milliards d'euros en 2007. Ce coût intègre l'effet des mesures liées à l'intégration de l'abattement de 20 % au barème, qui figurent à l'article 60 du présent projet de loi de finances.

La dépense est différenciée selon le niveau des revenus concernés, comme le montre le graphe suivant, qui fait nettement ressortir les trois plages de revenus, déjà identifiées, qui profitent des effets induits par le nouveau barème, les revenus moyens visés par le gouvernement en apparaissant bien les principaux bénéficiaires :

Source : commission des finances, d'après données communiquées par le ministère de l'économie, des finances et de l'industrie

Il convient heureusement de relativiser le montant considérable que représente la présente mesure car, sans elle, le barème 2005 aurait été certainement indexé sur l'évolution des prix, comme il est de tradition.

Le coût de l'indexation du barème 2004 opérée par l'article 2 du présent projet de loi de finances a été évalué à 1,11 milliard d'euros sur la base d'une évolution des prix hors tabac établie à 1,8 %.

L'évaluation de l'augmentation des prix dans le budget 2006 ayant été reconduite à 1,8 %, le coût d'une nouvelle indexation du barème 2005 en 2006 serait vraisemblablement très proche de celui prévu en 2005. Ainsi, le surcoût engendré par la présente mesure ne devrait pas dépasser 2,5 milliards d'euros .

Du reste, l'indexation du barème sur les prix entraîne, à revenu égal, une diminution de l'impôt brut qui n'est pas négligeable, ainsi que le graphe suivant, basé sur une simple réévaluation des seuils des tranches de 1,8 % en 2006, le montre :

Source : commission des finances

NB : la forte diminution en entrée de barème n'est pas significative, car elle porte sur des cotisations très faibles. A la limite, l'indexation a pour effet d'exonérer les contribuables situés au seuil de la première tranche du barème, ce qui représente une baisse de 100 %.

Quoi qu'il en soit, le coût net du nouveau barème est sans commune mesure avec le gain fiscal résultant du plafonnement des avantages fiscaux proposé par Bercy, évalué à 50 millions d'euros compte encore non tenu de probables modifications inspirées par la prudence qui est de mise en ces domaines...

Dès lors, la modification du barème apportée par l'Assemblée nationale, dont le coût excède 180 millions d'euros, ne paraît pas davantage soutenable.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article ainsi modifié.

ARTICLE 60 - Suppression de l'abattement de 20 % et divers aménagements connexes du code général des impôts

Commentaire : partie liée à la refonte du barème intégrant l'abattement de 20 %, le présent article supprime cet abattement pour les différents revenus professionnels concernés. Par ailleurs, il comporte des mesures de rehaussement des revenus imposables qui ne bénéficient pas aujourd'hui de l'abattement de 20 %, ainsi que certains aménagements connexes.

Il est renvoyé au commentaire de l'article 59 du présent projet de loi de finances pour la portée générale de l'intégration de l'abattement de 20 % au barème.

La présente mesure figure au sein des articles non rattachés de seconde partie en raison du décalage d'un an, à 2007, du paiement de l'impôt afférent aux revenus de l'année 2006, ici concernés. Son coût est compris dans les 3,62 milliards d'euros correspondant à l'évaluation de la dépense liée à la mise en place du nouveau barème par l'article 59 précité.

I. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

La réforme du barème proposée par l'article 59 du présent projet de loi de finances est partie liée à la présente suppression de l'abattement de 20 % sur les revenus professionnels .

Or, environ 10 % des revenus ne bénéficient pas de l'abattement de 20 %, qu'il s'agisse, par exemple, des revenus des professionnels non adhérents à un centre de gestion ou à une association agréés, des revenus de capitaux mobiliers imposés au barème ou des revenus fonciers.

Afin que ces revenus ne bénéficient pas sans contrepartie de l'avantage correspondant à l'intégration des 20 % dans le nouveau barème, il est ici proposé d'en rehausser les montants retenus pour le calcul de l'impôt .

A. LA SUPPRESSION DE L'ABATTEMENT DE 20 % SUR LES REVENUS PROFESSIONNELS

1. La condition de l'intégration de l'abattement de 20 % au barème

Le C du I du présent article propose de supprimer l'abattement de 20 % applicable aux traitements, salaires, pensions et rentes viagères dont dispose le a du 5 de l'article 158 du CGI, ainsi que l' abattement de 20 % applicable aux revenus professionnels des adhérents d'un centre de gestion ou d'une association agréés figurant au 4 bis de l'article précité.

Le barème proposé pour 2006 enregistre pleinement l'effet de la suppression de l'abattement de 20 % sur les revenus déclarés, car il a été construit à partir d'un barème 2005 dont les taux ont été diminués de 20 % et les seuils des tranches majorés de 25 % (cf. commentaire de l'article 59).

2. La nécessité de corriger les situations où la réforme du barème s'effectuerait sans contrepartie

Pour que les revenus exclus du bénéfice de l'abattement de 20 % ne bénéficient pas d'un avantage supplémentaire lors du basculement dans le nouveau barème -avantage qui reviendrait à leur accorder un abattement de 20 % dans le barème actuel-, il est nécessaire d'en rectifier le montant pris en compte au titre de l'impôt sur le revenu .

Les contribuables concernés se rencontrent dans des situations fort nombreuses, ainsi qu'il ressort du tableau suivants :

Revenus ne bénéficiant pas de l'abattement de 20 %

Catégorie de revenu

Montants déclarés

Nombre de foyers déclarant ces revenus

Montants déclarés par l'ensemble des contribuables

Nombre total des foyers fiscaux

Traitements et salaires

4.311

50.381

442.493

22.697.239

Pensions et retraites

193

7.470

161.796

11.893.763

Rentes viagères

1.243

512.233

1.243

512.233

Revenus de capitaux mobiliers

23.626

9.023.224

23.626

9.023.224

Revenus fonciers

23.425

3.519.028

23.425

3.519.028

Plus values et gains divers

11.065

477.106

11.065

477.106

Revenus agricoles

1.456

288.278

6.451

520.057

BIC

9.425

695.266

27.141

1.217.363

BNC

6.663

269.006

28.091

620.455

Total

81.407

ns*

725.331

ns*

* Les foyers fiscaux peuvent être imposés au titre de revenus appartenant à plusieurs catégories.

Source : ministère de l'économie, des finances et de l'industrie

Naturellement, il n'est pas question de neutraliser les améliorations du barème autres que l'intégration de l'abattement de 20 % (qui entraînent, à revenu égal, une baisse moyenne de plus de 6 % de l'impôt dû), mais de tendre à une « égalité de traitement » de tous les revenus .

En première approche, pour neutraliser l'intégration de l'abattement sur les revenus professionnels au nouveau barème, le taux de majoration théorique des revenus exclus du bénéfice de l'abattement ressort à 25 % . Cette solution a été notamment retenue pour les professionnels non adhérents à un centre de gestion agréé. Certes, une parfaite « égalité de traitement » entre les revenus bénéficiant de l'abattement de 20 % et les autres revenus supposerait une moindre majoration de ces derniers au-delà du plafond (fixé à 120.100 euros pour 2005), le nouveau barème jouant alors nettement en faveur des revenus marginaux, précisément à hauteur de 17 %. Cependant, la présente réforme se veut aussi simplificatrice, et un « bouclier fiscal » est par ailleurs mis en place pour corriger les situations qui s'avèrent confiscatoires.

Quoi qu'il en soit, au lieu de majorer uniformément les revenus concernés de 25 %, le gouvernement, dans un souci de simplification (ou, du moins, de non complexification), s'est parfois orienté vers une diminution du montant des charges ou des abattements pris en compte pour la détermination du revenu net imposable. Cette démarche concerne les revenus de capitaux mobiliers soumis au barème, le régime « micro-BIC », le régime « micro-BNC » et les régimes d'imposition des revenus fonciers.

Toutes choses étant égales par ailleurs, la diminution du montant des charges ou des abattements devrait donc être calibrée pour aboutir à une majoration des revenus nets de 25 %. En fait, hormis pour les revenus de capitaux mobiliers imposés au barème, une majoration du revenu imposable entraîne aussi une augmentation des contributions sociales. Dès lors, afin de tendre vers une véritable neutralité de la mesure auprès des contribuables concernés, la hausse du revenu net imposable résultant de la diminution des charges y afférentes doit être nettement inférieure à 25 %.

Cependant, pour les revenus concernés, il n'est jamais possible de calibrer un dispositif qui soit également neutre pour chacun des contribuables, sachant que les contributions sociales sont strictement proportionnelles au revenu et que l'impôt sur le revenu est progressif .

Ainsi, il est proposé pour ces revenus :


• soit une « sortie par le haut » - c'est notamment le cas pour les revenus fonciers - qui présente un coût budgétaire mais n'entraîne de perte pour aucun des contribuables concernés et autorise, le cas échéant, une simplification appréciable de la fiscalité applicable ;


• soit une simple neutralité budgétaire , qui peut alors recouvrir de légères disparités de traitement. Lorsqu'elles s'avèreraient défavorables, l'amélioration globale du barème (qui entraîne une baisse moyenne de l'impôt sur le revenu dépassant 6 %) serait toutefois de nature à les rendre acceptables.

B. LES MÉCANISMES DE REHAUSSEMENT DES REVENUS ACTUELLEMENT EXCLUS DU BÉNÉFICE DE L'ABATTEMENT DE 20 %

1. Les professionnels non adhérents à un centre de gestion agréé

a) Le droit existant

Aux termes du 4 bis de l'article 158 du CGI, les adhérents des centres de gestion agréés (CGA) et des associations agréées bénéficient d'un abattement de 20 % sur leurs bénéfices déclarés , dans la limite de 122.100 euros en 2005 (comme pour les traitements et salaires).

Ce plafond s'applique séparément à chaque catégorie de revenus (BIC, BNC ou BA). Il est réservé aux contribuables soumis à un régime réel d'imposition qui ont été adhérents tout au long de la durée de l'exercice. L'abattement s'applique non seulement au bénéfice d'exploitation ordinaire, mais également, le cas échéant, aux revenus de valeurs mobilières inscrites au bilan et aux profits soumis à un régime spécial (tels que les plus-values à long terme imposées au taux de 16 %), l'abattement étant alors, s'il se trouve plafonné, réparti entre ces éléments à proportion de chacun d'eux.

Il est à noter que les adhérents à un centre ou une association de gestion agréé peuvent également bénéficier de la réduction d'impôt pour frais de comptabilité et d'adhésion de l'article 199 quater B du CGI, égale aux dépenses exposées pour la tenue de la comptabilité et l'adhésion à un CGA ou une association agréée, et plafonnée à 915 euros par an.

En outre, les adhérents peuvent, depuis le 1 er janvier 2005, déduire en totalité le salaire du conjoint participant à l'exploitation de leurs bénéfices (pour les non-adhérents, un plafond de déduction est fixé à 13.800 euros).

Les centres de gestion agréés

Créés en 1975, les centres de gestion agréés, placés sous la tutelle des services fiscaux , sont destinés à permettre à l'administration fiscale de mieux connaître les revenus déclarés par les professionnels indépendants. Pour bénéficier de l'agrément, les centres de gestion doivent avoir la forme d'une association légalement constituée dont les membres fondateurs sont soit des experts comptables, des comptables agréés ou des sociétés membres de l'ordre, soit des chambres de commerce et d'industrie, des chambres de métiers ou des chambres d'agriculture, soit des organisations professionnelles légalement constituées d'industriels, de commerçants, d'artisans ou d'agriculteurs.

Les CGA procèdent à des contrôles de cohérence et de vraisemblance des déclarations de revenus professionnels . Ils établissent les déclarations fiscales des adhérents soumis à un régime réel qui en font la demande et, en cas d'adhésion au système de transfert des données fiscales et comptables, ils peuvent être mandatés pour transmettre les déclarations par voie électronique. Le coût de l'adhésion à un CGA serait de l'ordre de 230 euros par an en moyenne (lorsque le CGA ne tient pas la comptabilité de ses clients). Environ 400.000 entreprises adhérentes procurent un chiffre d'affaire de l'ordre de 80 millions d'euros à un secteur employant ainsi quelque 2.000 salariés.

D'une façon générale, ils n'établissent pas les comptes et ne tiennent pas davantage la comptabilité de leurs clients : c'est là le rôle de l'expert comptable ou du comptable, par lesquels l'adhérent est tenu de faire viser ses déclarations de résultats.

L'adhérent doit transmettre tous les éléments permettant de procéder à une comptabilité sincère, faire viser sa déclaration de résultats par un expert comptable qui s'assure de la régularité des documents fiscaux, et communiquer au CGA un certain nombre de documents comptables (bilan, compte de résultat et, dans certains cas, situations comptables provisoires) qui sont mis à disposition permanente de l'inspecteur du centre des impôts supervisant le CGA . Les adhérents ont l'obligation d'accepter les règlements par chèque.

Les CGA peuvent être amenés à poser des questions sur les déclarations faites par leurs adhérents. Ils envoient ensuite à l'adhérent une déclaration de conformité relative à leur déclaration de revenus professionnels. Ils ont également une mission d'aide à la gestion et de formation professionnelle.

b) La neutralisation proposée

Afin de compenser la baisse des taux de 20 % dans le barème 2006, le D du I du présent article propose de majorer de 25 % les revenus déclarés par les professionnels n'adhérant pas à un CGA ou à une association agréés.

Parmi les professionnels non adhérents soumis à un régime réel, quelque 200.000 contribuables déclarent des BNC (professions libérales) et 507.000 contribuables déclarent des BIC, procurant 203 millions d'euros de rentrées fiscales liées à leur exclusion du bénéfice de l'abattement de 20 %.

Cette majoration aboutit à neutraliser l'intégration de l'abattement dans le barème 2006 , mais elle n'est pas sans susciter des interrogations quant à son esprit -car l'application du coefficient multiplicateur de 1,25 apparaît plus « pénalisante » que l'absence d'un abattement de 20 %- sinon quant à sa constitutionnalité au regard de principes tels que l'égalité devant les charges publiques ou la présomption d'innocence, qui seraient alors entendus dans une acception particulièrement rigoureuse.

Il peut être rappelé que le Conseil constitutionnel a déjà validé la différence de traitement entre adhérents et non adhérents à un centre de gestion agréé.

Par ailleurs, des dispositions déjà en vigueur ne prennent pas en compte certains revenus pour leur montant déclaré, ce qui est par exemple le cas pour les moins-values à long terme, qui peuvent être retenues pour une valeur inférieure à leur montant.

En définitive, le présent article retient la rédaction suivante pour le 1° du 7 de l'article 158 du CGI :

« Le montant des revenus et charges énumérés ci-après, retenu pour le calcul de l'impôt selon les modalités prévues à l'article 197, est multiplié par 1,25. Ces dispositions s'appliquent :

« 1° aux titulaires de revenus passibles de l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ou des bénéfices non commerciaux ou des bénéfices agricoles, réalisés par des contribuables qui ne sont pas adhérents d'un centre de gestion ou association agréés définis aux articles 1649 quater C à 1649 quater H ; (...) ».

*

Le VIII du présent article supprime les dispositions de l'article 1649 quater D selon lesquelles l'administration fiscale accorde souverainement l'abattement de 20 % si les experts comptables ne délivrent pas de visa aux adhérents d'un centre de gestion agréé. Il demeure la perspective de contrôles renforcés, suffisamment dissuasive, en cas de déclarations insincères.

2. Les revenus de capitaux mobiliers imposés au barème

a) Le droit existant

Depuis 2005 et la suppression du mécanisme de l'avoir fiscal, les distributions de revenus de capitaux mobiliers imposés au barème :

- bénéficient d'un premier abattement de 50 % de leur montant puis d'un second abattement égal à 1.220 euros pour les célibataires et à 2.440 euros pour les couples soumis à imposition commune ;

- ouvrent droit à un crédit d'impôt égal à 50 % des dividendes. Ce crédit d'impôt est toutefois plafonné à 115 euros par an pour une personne seule et à 230 euros pour un couple soumis à imposition commune.

b) La neutralisation proposée

Les revenus de capitaux mobiliers soumis à l'impôt sur le revenu ne bénéficiant pas de l'abattement de 20 %, le A et le B du I du présent article proposent respectivement, afin de compenser la baisse des taux du nouveau barème :

- de ramener le premier abattement de 50 % à 40 % (ce qui revient à rehausser de 20 % le revenu avant abattement forfaitaire) ;

- d'augmenter le montant de l'abattement forfaitaire de 1.220 euros à 1.525 euros pour un célibataire et de 2.440 à 3.050 euros pour un couple (soit une hausse de 25 %).

Il résulte de cette « intégration » des 20 % un léger avantage pour le contribuable , car la recherche d'une parfaite neutralité aurait impliqué de ramener le premier abattement de 50 % à 37,5 % afin de rehausser de 25 % le revenu avant abattement forfaitaire.

Ainsi, pour une personne seule, le bénéfice de 10.000 euros de revenus distribués aboutit à soumettre 3.780 euros au barème actuel. Dans le dispositif proposé, il serait soumis 4.475 euros au nouveau barème, ce qui revient à un montant de 3.580 euros dans un barème n'intégrant pas l'abattement de 20 %.

La mesure est ici sans incidence sur la contribution sociale généralisée (CSG) et la contribution au remboursement de la dette sociale (CRDS), assises (au taux de 11 %) sur le dividende déclaré avant abattements. Il est possible de retenir l'exemple suivant :

Exemple d'un couple marié avec deux enfants titulaire de dividendes d'actions

Salaires déclarés

45 000 €

Dividendes déclarés

8 000 €

Avant réforme

Dividendes imposables

1 560 €

IR

2 430 €

Prélèvements sociaux

880 €

Total des impositions

3 310 €

Après réforme

Dividendes imposables

1 750 €

IR

2 239 €

Prélèvements sociaux

880 €

Total des impositions

3 119 €

Source : ministère des finances, du commerce et de l'industrie

*

Par coordination, le V du présent article propose de remplacer le taux de 50 % par le taux de 40 % dans les articles relatifs aux revenus mobiliers au sein desquels le premier abattement de 50 % est mentionné.

3. Les revenus mobiliers particuliers

a) Le droit existant

Certains bénéfices et revenus constituant des « revenus mobiliers » ne bénéficient pas de l'abattement de 20 %. Il s'agit :

- des revenus distribués ayant le caractère de revenus ou d'avantages occultes mentionnés au c de l'article 111 du CGI ;

- des revenus qu'une personne domiciliée en France perçoit d'actions, de parts ou de droits de tout organisme établi hors de France et soumis à un régime fiscal privilégié, dès lors que le contribuable concerné détient directement ou non 10 % de ces droits, parts ou actions (article 123 bis du CGI) ;

- des revenus distribués définis à l'article 109 du CGI provenant d'une rectification du résultat d'une entreprise à la suite d'un redressement.

b) La neutralisation proposée

Afin de compenser la baisse des taux de 20 % dans le nouveau barème, le D du I du présent article propose de majorer de 25 % les revenus susvisés, ce qui aboutit à une pénalisation des contribuables concernés en raison de l'augmentation parallèle des prélèvements sociaux auxquels ces revenus sont soumis par ailleurs.

Une réflexion serait en cours au ministère de l'économie, des finances et de l'industrie, susceptible de déboucher sur une proposition d'évolution de la mesure dans le cadre de la loi de finances pour 2007.

4. Les revenus soumis au régime des micro-entreprises

Au titre des revenus 2004, le régime des micro-entreprises a bénéficié à 433.432 contribuables , dont 182.006 professionnels.

a) Le droit existant

Le régime des micro-entreprises, dit régime « micro-BIC » , s'applique aux entreprises individuelles exonérées ou en franchise de TVA dont le chiffre d'affaires est inférieur à un certain montant. Le montant des charges y est estimé de façon forfaitaire en pratiquant un abattement sur le chiffre d'affaires hors taxes de :

- 72 % pour les activités de vente de marchandises ;

- 52 % pour les activités de service.

Le bénéfice net obtenu est soumis au barème de l'impôt sur le revenu dans la catégorie des BIC.

b) La neutralisation proposée

Afin de compenser la baisse des taux de 20 % dans le nouveau barème, le II du présent article propose de ramener à 68 % l'abattement de 72 % et à 45 % l'abattement de 52 %. Cette modification a pour effet de rehausser de 14,3 % le bénéfice imposable tiré de la vente de marchandises, et de 14,6 % celui tiré d'activités de service.

Bien que ces taux soient inférieurs à 25 % (seuil de neutralité au titre de l'impôt sur le revenu), ils permettraient, compte tenu de l'effet de la CSG et de la CRDS, qui sont assises sur le bénéfice net au taux de 8 % s'il s'agit de revenus professionnels ou de 11 % dans le cas contraire, d' atteindre le point de neutralité « fiscalo-sociale » (c'est à dire en faisant le solde des effets de la mesure sur le produit de l'IR et sur celui de la CSG et de la CRDS) d'après le ministère de l'économie, des finances et de l'industrie.

Il s'agit ici d'une neutralité globale, qui n'exclut pas de légères disparités de traitement selon le taux marginal d'imposition des contribuables concernés.

5. Les revenus soumis au régime de déclaration et d'imposition simplifiées

Au titre des revenus 2004, le régime de déclaration et d'imposition   simplifiées a bénéficié à 163.060 contribuables , dont 108.452 professionnels.

a) Le droit existant

Le régime de déclaration et d'imposition simplifiées, dit régime déclaratif spécial ou régime « micro-BNC » , s'applique aux entreprises individuelles dont les recettes ne dépassent pas 27.000 euros par an. Il détermine le bénéfice net soumis au barème de l'impôt sur le revenu dans la catégorie des BNC en appliquant au montant des recettes un abattement forfaitaire représentatif des charges de 37 %.

Au titre des revenus 2004, il a bénéficié à 163.060 contribuables , dont 108.452 professionnels.

b) La neutralisation proposée

Afin de compenser la baisse des taux de 20 % dans le nouveau barème, le III du présent article propose de ramener à 25 % l'abattement de 37 %.

Cette modification a pour effet de rehausser de 19 % le bénéfice net imposable.

Bien que ce taux soit inférieur à 25 % (seuil de neutralité), il permettrait, compte tenu, ici encore, de l'effet des contributions sociales assises sur le bénéfice net au taux de 8 % s'il s'agit de revenus professionnels ou de 11 % dans le cas contraire, d'atteindre le point de neutralité « fiscalo-sociale » global .

6. Les revenus agricoles soumis au forfait

Au titre des revenus 2004, le régime du forfait agricole a bénéficié à 364.806 exploitants . Le tableau suivant rend compte de l'évolution du nombre d'agriculteurs soumis à ce régime depuis 1993.

Evolution récente du nombre d'agriculteurs soumis au régime du forfait

1993

1994

1995

1996

1997

1998

1999

2000

2001

2002

2003

Régime du forfait

605.382

577.005

555.239

530.877

511.085

490.016

385.840

375.921

362.464

357.555

364.806

Source : ministère de l'économie, des finances et de l'industrie

Aucune mesure particulière n'a été prévue pour les exploitants agricoles soumis au régime du forfait, ainsi appelés à bénéficier d'un barème intégrant l'abattement de 20 % sans contrepartie . La multiplicité des forfaits serait à l'origine d'une simplification qui s'avère coûteuse, puisqu'elle entraîne une moins-value fiscale estimée à 35 millions d'euros . Votre commission des finances propose un amendement tendant à un traitement équitable des revenus des exploitants agricoles « au forfait » ( infra ).

Par ailleurs, le 6 du présent article supprime le 3° de l'article 71 du CGI, qui fait bénéficier chaque associé d'un groupement agricole d'exploitation en commun de l'abattement de 20 % ; pour les contribuables concernés, le gain retiré du nouveau barème se trouve donc ici compensé.

C. LE TRAITEMENT DES REVENUS FONCIERS

Les revenus fonciers ne bénéficient pas de l'abattement de 20 % et sont soumis aux prélèvements sociaux, CSG et CRDS. Les mesures de « neutralisation » de l'intégration de l'abattement de 20 % au barème doivent être ici adaptées à la multiplicité des régimes, qu'il s'agisse du régime réel, du régime micro-foncier ou des différents régimes spécifiques.

1. Le régime réel

Au titre des revenus 2004, le régime réel a concerné 2.911.775 contribuables.

a) Le droit existant

Le revenu foncier net résulte du solde des recettes déterminant le revenu foncier brut (loyers et fermages, revenus accessoires et dépenses mises conventionnellement à la charge du locataire) et des charges de propriété déductibles que sont :

- les indemnités d'éviction et les frais de relogement ;

- les frais de gestion, d'assurance et d'amortissement que le propriétaire peut déduire forfaitairement du montant des recettes brutes au taux de 14 % ;

- les dépenses d'entretien, de réparation et d'amélioration ;

- les intérêts des dettes contractées pour l'acquisition, la construction, la réparation, l'amélioration ou la conservation des propriétés ;

- les frais réels de gérance et rémunération de concierge, les primes d'assurance pour loyers impayés, les impôts, les provisions pour charges, ainsi que les dépenses dont le propriétaire n'a pas obtenu le remboursement du locataire après son départ.

b) La neutralisation proposée

La neutralisation proposée consiste à supprimer la déduction forfaitaire, ainsi que la contribution annuelle sur les revenus locatifs (CRL).


• La suppression de la déduction forfaitaire

Le 3° et le 5° du A du XI du présent article proposent de supprimer la déduction forfaitaire de 14 % applicable aux revenus fonciers dans le cadre du régime réel.

Un premier calcul montre que le rehaussement du revenu foncier net imposable s'établit à un minimum théorique de 16,3 % en l'absence d'autres déductions, et ne franchit le seuil de la neutralité fiscale -soit une hausse de 25 %- que si le total des charges déductibles hors déduction forfaitaire représente plus de 30 % du revenu foncier brut.

En réalité, le présent aménagement doit s'avérer favorable à tous les contribuables car la suppression de l'abattement de 14 % n'est pas appelée à se répercuter intégralement sur le revenu net. En effet, dans le cadre d'une simplification de la liste des revenus déductibles, la distinction entre frais de gérance et frais de gestion serait supprimée . Le 1° et le 6° du A du XI du présent article permettraient ainsi d'admettre en déduction les frais de gestion pour un montant forfaitaire de 20 euros par an et par local, majorés pour leur montant réel :

- des frais de rémunération de garde des concierges ;

- des frais de procédure et des frais de rémunération, honoraires et commissions versés à un tiers pour la gestion des immeubles et effectivement supportés par le propriétaire. Dès lors, les frais de procédure, aujourd'hui inclus dans la déduction forfaitaire de 14 % au titre des frais de gestion, seraient toujours déductibles . Cette exemption peut s'avérer très favorable aux contribuables car les frais concernés sont souvent d'un montant élevé, susceptible même d'excéder un montant représentatif de 14 % de revenus procurés par l'immeuble ;

- en outre, le 2° du A du XI du présent article permet de déduire les primes d'assurance , également incluses dans la déduction forfaitaire de 14 %, pour leur montant réel , ce qui, de même, s'avère favorable aux contribuables.


• La suppression de la contribution annuelle sur les revenus locatifs (CRL) pour les personnes physiques

La contribution annuelle sur les revenus locatifs (article 234 nonies du CGI), à la charge du bailleur, est égale à 2,5 % des revenus fonciers bruts relatifs à des immeubles achevés depuis plus de 15 ans. Il existe cependant de nombreux cas d'exonération.

En contrepartie de la hausse des prélèvements sociaux -qui pèsent sur les revenus fonciers nets au taux de 11 %- consécutive à la suppression de la déduction forfaitaire , les E et I du X du présent article proposent de supprimer la CRL pour les personnes physiques.

Le raisonnement par « affectation » de la suppression de la CRL à l'augmentation des contributions sociales est justifié par le cas des contribuables non imposables sur le revenu qui, souvent âgés, donnent à bail des appartements qui, souvent anciens, sont soumis à la CRL...

Pour contenir le coût de la réforme, il est prévu que les personnes morales demeurent redevables de la CRL, à l'exclusion des sociétés « transparentes » (sociétés en nom collectif, sociétés civiles immobilières), où les associés sont personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société. Toutefois, le G du XI du présent article assujettirait à la CRL les sociétés et groupements relevant du régime des sociétés de personnes dont l'un des membres est soumis, à la date de la clôture de l'exercice, à l'impôt sur les sociétés au taux de droit commun.

Il apparaît que la hausse des prélèvements sociaux, qui représente 11 % de 14 % du revenu brut, soit 1,54 % du revenu brut, est plus que compensée par la suppression d'une contribution représentant 2,5 % du revenu brut, ce qui constitue, ici encore, une modification favorable au contribuable.

Au total, si l'évolution ici proposée pour le régime réel est toujours largement favorable aux contribuables redevables de la CRL , elle entraîne aujourd'hui la naissance d'une nouvelle « cause », celle des contribuables qui n'y sont pas soumis ou qui en sont exonérés, avec des demandes reconventionnelles d'abattements supplémentaires de nature à maintenir l'avantage différentiel dont ils bénéficient actuellement...

Ainsi, lors de la discussion au Sénat du projet de loi portant engagement national pour le logement, deux amendements présentés par notre collègue Dominique Braye et adopté avec l'avis favorable du gouvernement tendent à instaurer une réduction forfaitaire de 30 % dans le cadre des locations conventionnées par l'ANAH (à l'article 7 du projet de loi précité) et pour les locations de logements antérieurement vacants (insertion d'un article 7 septies ).

*

Deux exemples peuvent être retenus, qui présentent la situation de deux couples de contribuables soumis au régime réel et dont les revenus fonciers bruts sont égaux à 16.000 euros.

Exemple 1 - Couple marié sans enfants soumis au régime réel d'imposition

Salaires déclarés

60 000 €

Loyers imposables

16 000 €

Charges hors déduction forfaitaire

2 000 €

Frais de gestion et d'assurance

900 €

Avant réforme

Revenu foncier imposable

11 760 €

IR

10 508 €

CRL

400 €

Prélèvements sociaux

1 294 €

Total des impositions

12 202 €

Après réforme

Revenu foncier imposable

13 100 €

IR

9 861 €

CRL

supprimée

Prélèvements sociaux

1 441 €

Total des impositions

11 302 €

Source : ministère des finances, du commerce et de l'industrie

Exemple 2 - Couple marié avec deux enfants soumis au régime réel d'imposition

Salaires déclarés

45 000 €

Loyers imposables

16 000 €

Charges hors déduction forfaitaire

4 000 €

Frais de gestion et d'assurance

900 €

Avant réforme

Revenu foncier imposable

9 760 €

IR

3 961 €

CRL

400 €

Prélèvements sociaux

1 074 €

Total des impositions

5 435 €

Après réforme

Revenu foncier imposable

11 100 €

IR

3 548 €

CRL

supprimée

Prélèvements sociaux

1 221 €

Total des impositions

4 769 €

Source : ministère des finances, du commerce et de l'industrie

*

Ces améliorations sont doublement opportune, car :


• il en ressort une augmentation du revenu locatif net qui incite à la mise en location et à ne pas augmenter les loyers ;


• la suppression de la CRL constitue une vraie simplification pour les particuliers qui s'inscrit pleinement dans la réforme de l'Etat.

2. Le régime micro-foncier

Au titre des revenus 2004, le régime dit « micro-foncier » a concerné 1.578.629 contribuables.

a) Le droit existant

Le régime « micro-foncier » s'applique de plein droit aux revenus fonciers dont le montant est inférieur à 15.000 euros par an, à moins que les propriétaires concernés n'optent pour le régime réel d'imposition. Un abattement forfaitaire représentatif des charges de 40 % est pratiqué sur le montant des recettes de toute nature perçu par le propriétaire, le revenu net ainsi obtenu étant soumis au barème dans la catégorie des revenus fonciers.

b) La neutralisation proposée

Afin de compenser la baisse des taux de 20 % dans le nouveau barème, le IV du présent article propose de ramener à 30 % l'abattement forfaitaire de 40 %.

Cette modification a pour effet de rehausser de 16,7 % le bénéfice net imposable au lieu de 25 % (seuil de neutralité), ce qui aboutit à un avantage réel, en termes de revenu déclaré, supérieur à 6 %.

Par ailleurs, la suppression de la CRL vient, comme pour le régime réel, en contrepartie de la hausse des prélèvements sociaux (qui s'élèvent à 11 % des revenus fonciers nets). Les deux exemples suivants fournissent une illustration des gains susceptibles d'être enregistrés, tous effets confondus :

Exemple 1 - Couple de retraités soumis au régime « micro-foncier »

Pensions de retraite déclarées

24 000 €

Loyers imposables

6 000 €

Avant réforme

Revenu foncier imposable

3 600 €

IR

1 257 €

CRL

150 €

Prélèvements sociaux

396 €

Total des impositions

1 803 €

Après réforme

Revenu foncier imposable

4 200 €

IR

1 161 €

CRL

supprimée

Prélèvements sociaux

462 €

Total des impositions

1 623 €

Source : ministère des finances, du commerce et de l'industrie

Exemple 2 - Couple marié avec deux enfants soumis au régime « micro-foncier »

Salaires déclarés

45 000 €

Loyers imposables

8 000 €

Avant réforme

Revenu foncier imposable

4 800 €

IR

3 012 €

CRL

200 €

Prélèvements sociaux

528 €

Total des impositions

3 740 €

Après réforme

Revenu foncier imposable

5 600 €

IR

2 778 €

CRL

supprimée

Prélèvements sociaux

616 €

Total des impositions

3 394 €

Source : ministère des finances, du commerce et de l'industrie

3. Les régimes spécifiques

a) Le droit existant

Certaine dispositifs permettent de déduire des recettes brutes un amortissement différent de celui couvert par la déduction forfaitaire de 14 % :


• le dispositif « Robien »

La déduction forfaitaire est ramenée à 6 %, mais, à la condition de respecter certains plafonds de loyer au mètre carré fixés par décret, il peut être déduit en complément 8 % de l'investissement les cinq premières années , puis 2,5 % de l'investissement les dix années suivantes .


• le dispositif « Robien SCPI »

Dans les mêmes conditions, les personnes physiques souscrivant en numéraires au capital d'une société civile de placement immobilier (SCPI), peuvent bénéficier des déductions complémentaires précédentes, sur une assiette s'élevant à 95 % de leur souscription.


• le dispositif « Robien social » (ou « Daubresse »)

Lorsque le logement est donné en location à un organisme sans but lucratif ou à une union d'économie sociale en vue de permettre le logement de personnes défavorisées, la déduction forfaitaire des revenus fonciers bruts est portée, dans le régime précédent, de 6 % à 40 % (dispositif applicable à compter de 2005).


• le dispositif « Robien ZRR »

Lorsque le logement est situé en zone de revitalisation rurale (ZRR), la déduction forfaitaire est également portée de 6 % à 40 % des revenus fonciers bruts (dispositif applicable à compter de 2004).


• le dispositif « Besson neuf »

Ce dispositif, qui s'applique aux logements acquis entre le 1 er janvier 1999 et le 2 avril 2003, permet les mêmes déductions forfaitaires et complémentaires que le dispositif « Robien » , mais il ne concerne que les logements neufs, et les plafonds de loyers au mètre carré, fixés par décret, y sont inférieurs.


• le dispositif « Besson ancien »

Ce dispositif est le pendant du « Besson neuf » pour les logements anciens. Il permet une déduction forfaitaire s'élevant à 40 % des revenus fonciers bruts au lieu de 6 %.


• le dispositif « Périssol »

Il s'applique aux logements neufs mis en location et acquis entre le 1 er janvier 1996 et le 31 août 1999. La déduction forfaitaire est ramenée à 6 % mais il peut être déduit , en complément, 10 % de l'investissement les quatre premières années, puis 2 % de l'investissement les vingt années suivantes.


• le dispositif « Lienemann »

Ce dispositif concerne les logements loués à des personnes aux ressources très modestes pour des baux conclus jusqu'au 31 décembre 2004. La déduction forfaitaire de 14 % est portée à 60 % mais il n'est pas prévu de déduction complémentaire.

b) La neutralisation proposée

Afin de compenser la baisse des taux de 20 % dans le nouveau barème, les 5°, 7° et 8° du A du XI du présent article proposent :

- de ramener les déductions forfaitaires de 40 % à 26 % et de ramener la déduction forfaitaire de 60 % à 46 %, ce qui représente dans les deux cas une diminution de 14 points aboutissant à transposer aux dispositifs concernés la suppression de la déduction forfaitaire de 14 % dans le régime de droit commun.

- de supprimer les déductions forfaitaires minorées à 6 % ; si l'on considère l'ensemble des contribuables déclarant des revenus fonciers, la neutralisation proposée pour le « Robien » apparaît donc comparativement avantageuse pour ceux qui en bénéficient.

*

Au total, le choix d'une sortie « par le haut », qui, dans une perspective économique et sociale, se trouve avantageuse pour la plupart des contribuables concernés, accroît l'offre de logement et se traduit par des simplifications appréciables, présente un coût budgétaire certain . M. Jean-François Copé, ministre délégué au budget et à la réforme de l'Etat, a indiqué au président de l'Union nationale de la propriété immobilière (UNPI) que « l'imposition des revenus fonciers sera plus lisible, plus simple, plus juste mais aussi plus favorable pour les bailleurs . L'ensemble de ces mesures se traduit par un allègement d'impôt de plus de 200 millions d'euros » . Les services précisent que le seuil de neutralité « fiscalo-sociale » global aurait été atteinte en maintenant un abattement forfaitaire de l'ordre de 4 % à 5 %.

4. Le « toilettage » de l'article 31 du code général des impôts

L'article 31 du CGI, qui détermine les charges de la propriété déductibles pour le calcul du revenu net, est devenu illisible en raison d'insertions successives n'ayant pas obéi à un schéma d'ensemble. Le XI du présent article propose donc en particulier :

- de supprimer la mesure en faveur de la réhabilitation des zones franches urbaines, en extinction progressive ;

- de supprimer la déduction forfaitaire spécifique de 15 % qui s'applique aux propriétés rurales, car il a paru inutile de maintenir une déduction de 1 % à laquelle aboutirait une diminution de 14 points ( supra ) ;

- de regrouper les dispositifs « Robien ZRR » et « Robien social » au sein de la même subdivision de l'article 31 (le K du 1° du I de cet article), ainsi que de procéder à des modifications rédactionnelles et de coordination.

D. LES AUTRES MODIFICATIONS CONNEXES

1. Le rehaussement du revenu fiscal de référence

Le revenu fiscal de référence est utilisé pour déterminer les droits à dégrèvements ou exonérations en matière de fiscalité locale et l'ouverture de certains dispositifs fiscaux tels que la prime pour l'emploi.

Il prend en compte les revenus nets après abattement de 20 %, majorés du montant de certaines charges déductibles, des produits de placement à revenu fixe soumis à prélèvement forfaitaire libératoire, ainsi que de certains revenus exonérés.

Compte tenu de la suppression de l'abattement de 20 % qui entraîne une hausse de 25 % du revenu fiscal de référence, les J et K du XI du présent article ont pour objet de rehausser de 25 % tous les plafonds de revenu fiscal de référence (à l'exception de ceux concernant la prime pour l'emploi, dont l'augmentation est prévue par l'article 3 du présent projet de loi de finances) afin d'en maintenir la portée .

2. La réévaluation des seuils de revenus soumis au barème servant au calcul des la taxe foncière et de la taxe d'habitation

En conséquence, d'une part, de la suppression de l'abattement de 20 %, et, d'autre part, des diverses majorations devant s'appliquer aux revenus n'en bénéficiant pas, le J et le K du XI du présent article rehaussent de 25 % tous les seuils de revenus soumis au barème de l'impôt sur le revenu qui permettent le calcul de la taxe foncière et de la taxe d'habitation . Le I de l'article 1414 A et l'article 1417 du CGI sont modifiés en conséquence.

2. Les autres mesures de neutralisation

a) La majoration des pensions résultant d'une décision de justice intervenue avant le 1 er janvier 2006

Les pensions alimentaires dont le versement incombe à un contribuable sont déductibles de son revenu global. Il s'agit, d'une part, des pensions alimentaires versées à des ascendants ou à des enfants majeurs, et d'autre part, des pensions alimentaires versées en cas de divorce ou de séparation des époux, qui comprennent des versements destinés ou non à l'entretien des enfants.

Le D du I du présent article propose de majorer de 25 % le montant retenu pour la déduction du revenu imposable des pensions alimentaires résultant d'une décision de justice intervenue avant le 1 er janvier 2006.

Il a, en effet paru expédient de majorer d'office le montant des pensions déduites qui résultent d'une décision de justice afin de ne pas obliger les contribuables à effectuer des démarches contraignantes. En revanche, le montant des pensions versées spontanément pourra être ajusté en fonction de la réforme du barème.

b) La réévaluation du montant de l'abattement accordé pour le rattachement au foyer fiscal d'un enfant marié ou ayant des enfants à charge

L'abattement par enfant marié ou ayant des enfants à charge est égal, en 2005, à 4.489 euros, ce qui procure, au taux marginal de 48,09 %, un avantage maximal de 2.159 euros correspondant au plafond de l'avantage procuré par une demi-part de droit commun.

Ainsi, l'avantage résultant de l'abattement pour chaque enfant à charge ne peut être supérieur à celui qui résulterait de l'attribution d'une demi-part supplémentaire au titre de ces enfants.

Compte tenu de l'abaissement à 40 % du taux de la tranche marginale de l'impôt sur le revenu dans le nouveau barème, le IX du présent article porte l'abattement de 4.489 euros à 5.398 euros afin de maintenir la correspondance avec le plafond de l'avantage procuré par une demi-part.

c) La réévaluation du montant des abattements accordés aux contribuables de plus de 65 ans ou invalides

Les abattements accordés aux contribuables de plus de 65 ans ou invalides ressortent à 1.704 euros au titre de leurs revenus perçus en 2005 s'ils n'excèdent pas 10.496 euros, et à 852 euros au titre de revenus compris entre 10.496 euros et 16.950 euros. Afin de compenser la baisse des taux de 20 % dans le nouveau barème, il est proposé de rehausser de 25 % le montant des seuils précédents.

Ainsi, les abattements accordés aux contribuables de plus de 65 ans ou invalides ressortiraient à 2.132 euros au titre de leurs revenus perçus en 2006 s'ils n'excèdent pas 13.125 euros, et à 1.066 euros au titre de revenus compris entre 13.125 euros et 21.188 euros.

*

Des dispositions de coordination figurent au VII , au XIII et au XIV du présent article.

E. LA REFONTE DES SANCTIONS APPLICABLES EN MATIÈRE D'IMPÔTS SUR LE REVENU

Les 20 % d'abattement ne sont aujourd'hui applicables que sur les revenus spontanément déclarés. La suppression de l'abattement de 20 % sans autre aménagement des sanctions aboutirait donc à un avantage nouveau pour les personnes ne déclarant pas spontanément leurs revenus.

Ainsi, le XII du présent article insère-t-il dans le CGI un article 1762 decies prévoyant que le retard ou le défaut de souscription des déclarations , ainsi que les inexactitudes ou les omissions qui auraient pour effet de minorer l'impôt dû par le contribuable ou de majorer une créance à son profit, donnent lieu au versement d'une majoration égale à 10 % des droits supplémentaires ou de la créance indue.

Certes, une majoration linéaire de l'impôt ne peut reproduire les effets de la suppression de l'abattement de 20 %, qui se traduit par un supplément d'impôt variable, en proportion, selon la position du contribuable sur le barème. Le taux de 10 % a donc été retenu parce qu'il correspond à une situation médiane dans le système qui prévaut actuellement. Il paraît aussi suffisamment élevé pour être dissuasif, et suffisamment bas pour garantir l'efficience des recouvrements.

Toutefois cette sanction ne serait pas applicable en cas de régularisation spontanée ou « lorsque le contribuable a corrigé sa déclaration dans un délai de 30 jours à la suite d'une demande de l'administration », qui constituerait donc une nouvelle étape préalable à l'engagement d'une procédure de redressement. La majoration de 10 % n'est pas non plus applicable lorsqu'il est fait application des majorations de 40 % et 80 % en cas de retard, de défaut de déclaration, de mauvaise foi ou de manoeuvres frauduleuses (3 de l'article 1728 et article 1729 du CGI), ou de la majoration de 150 % en cas d'opposition au contrôle (article 1730 du CGI).

II. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

L'Assemblée nationale a adopté, à l'initiative de sa commission des finances et avec l'avis favorable du gouvernement, douze amendements dont six amendements de nature strictement rédactionnelle, un amendement de coordination, quatre amendements de précision et un amendement visant à corriger un oubli.

L'un des amendements de précision indique expressément que la majoration de 25 % concernant les non adhérents d'un centre de gestion ou d'une association agréés ne s'applique pas aux membres d'un groupement ou d'une société non soumise à l'impôt sur les sociétés et aux conjoints exploitants agricoles de fonds séparés ou associés d'une même société ou d'un groupement, dès lors que ces sociétés ou groupements sont, eux, adhérents d'un centre de gestion ou association agréés.

Un dernier amendement majore de 25 % les plafonds de revenus retenus pour bénéficier du crédit d'impôt que l'article 200 decies accorde aux personnes qui exercent une activité dans un métier connaissant des difficultés de recrutement, corrigeant ainsi un oubli dans la présente démarche de neutralisation de la suppression de l'abattement de 20 %.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Les présentes propositions de neutralisation de la suppression de l'abattement de 20 % paraissent globalement équitables. Les solutions qui s'avèrent favorables sont généralement justifiées par des simplifications appréciables du droit applicable, qui concernent notamment les revenus fonciers. Elles s'inscrivent aussi dans les priorités de la politique du logement

Il est cependant difficile d'évaluer rapidement et complètement la portée exacte de l'intégralité des mesures ici proposées. Cela vaut, bien sûr, pour les deux assemblées l'espace d'une discussion budgétaire mais aussi, sans doute, pour le gouvernement qui a été amené, dans des délais contraints, à composer un article dont nombre des dispositions aurait été susceptible, en d'autres circonstances, d'alimenter un débat technique et politique plus nourri.

En définitive, l'anticipation d'une année du vote de la réforme fiscale ne paraît pas inutile lorsqu'on mesure la densité normative du présent article : l'année 2006 permettra certainement de détecter des erreurs ou des omissions dans les coordinations en chaîne qu'entraîne la suppression de l'abattement de 20 % et probablement d'affiner la réflexion sur l'équité et l'opportunité de certaines des mesures proposées. La commission des finances du Sénat entend y prendre sa part.

*

Sans qu'il soit besoin d'attendre davantage, votre rapporteur général vous propose d 'appliquer un coefficient de majoration de 1,25 aux revenus des exploitants agricoles soumis au régime du forfait. En effet, ces derniers ne bénéficiant pas aujourd'hui de l'abattement de 20 % ( supra ), ils seraient imposés dans le nouveau barème sans contrepartie, et tout se passerait donc en 2006 comme si les exploitants agricoles concernés profitaient d'un abattement providentiel de 20 % sur leurs revenus. C'est dire si ces derniers seraient alors incités à rester soumis au régime du forfait, voire à y basculer.

Une mesure de « neutralisation » s'impose donc. Elle consiste normalement à majorer de 25 % les revenus des exploitants agricoles « au forfait » soumis au barème, ce qui éviterait une dépense fiscale estimée à 35 millions d'euros.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article ainsi modifié.

ARTICLE 60 bis (nouveau) - Extension de la période d'imputation de la réduction d'impôt afférente aux résidences de tourisme

Commentaire : le présent article a été introduit par l'Assemblée nationale à l'initiative de nos collègues députés Gilles Carrez, rapporteur général du budget, au nom de la commission des finances, et Yves Censi. Il tend à étendre à neuf ans, contre six ans actuellement, l'imputation de la réduction d'impôt sur le revenu relative à l'acquisition ou la réhabilitation d'une résidence de tourisme.

I. LE DROIT EXISTANT

La loi de finances rectificative pour 1998 a mis en place un dispositif d'incitations fiscales à l'investissement locatif - acquisitions de logements neufs et travaux de réhabilitation, ou travaux de reconstruction et d'amélioration - dans des résidences de tourisme classées, pour l'essentiel, en zone de revitalisation rurale (ZRR). Ce dispositif, codifié aux articles 199 decies E et suivants du code général des impôts (CGI), a été aménagé, notamment, par la loi de finances initiale pour 2004 puis par la loi du 23 février 2005 relative au développement des territoires ruraux. Originellement destiné à s'éteindre à la fin de l'année 2002, il a été reconduit jusqu'au 31 décembre 2010 .

D'après le « bleu » budgétaire de la mission « Politique des territoires » (qui comprend notamment le programme « Tourisme ») joint en annexe au présent projet de loi de finances, la dépense fiscale correspondant à ce dispositif est estimée, pour 2005 comme pour 2006 , à 20 millions d'euros .

A. LES RÉDUCTIONS D'IMPÔT RELATIVES AUX ACQUISITIONS DE LOGEMENTS NEUFS OU AUX TRAVAUX DE RÉHABILITATION DANS DES RÉSIDENCES DE TOURISME

Suivant les articles 199 decies E et 199 decies EA du CGI, une réduction d'impôt sur le revenu bénéficie aux contribuables qui, entre le 1 er janvier 1999 et le 31 décembre 2010, acquièrent :

- soit un logement neuf , ou en état futur d'achèvement, destiné à une location , et faisant partie d'une résidence de tourisme classée et située dans une ZRR principalement ;

- soit un logement, achevé avant le 1 er janvier 1989, qui fait l'objet de travaux de réhabilitation et se trouve dans une station classée ou dans des communes touristiques dont la liste est fixée par décret.

Dans les deux cas , la réduction d'impôt est calculée sur le prix de revient des logements - majoré, dans la seconde hypothèse, des travaux de réhabilitation -, dans la limite de 50.000 euros pour une personne célibataire, veuve ou divorcée et de 100.000 euros pour un couple marié. Le taux de cette réduction d'impôt est de :

- 25 % pour ce qui concerne l'acquisition d'un logement neuf , soit une réduction maximale de 12.500 euros pour une personne célibataire, veuve ou divorcée et de 25.000 euros pour un couple marié ;

- 20 % s'agissant d'un logement réhabilité , soit ici une réduction maximale de 10.000 euros pour une personne célibataire, veuve ou divorcée et de 20.000 euros pour un couple marié.

Il convient de noter que, dans chaque hypothèse - acquisition d'une part, réhabilitation d'autre part -, une seule réduction d'impôt à la fois peut être exercée.

B. L'IMPUTATION DES RÉDUCTIONS D'IMPÔT RELATIVES AUX ACQUISITIONS DE LOGEMENTS NEUFS OU AUX TRAVAUX DE RÉHABILITATION DANS DES RÉSIDENCES DE TOURISME

Les réductions d'impôt précitées sont accordées au titre de l'année :

- d'achèvement du logement, ou de son acquisition si celle-ci est postérieure, dans le cas de l'acquisition de logements neufs ;

- d'achèvement des travaux, dans le cas d'une réhabilitation.

La réduction est étalée sur six ans au plus, à raison du sixième du montant de l'avantage maximal chaque année .

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

L'Assemblée nationale, à l'initiative de nos collègues députés Gilles Carrez, rapporteur général du budget, au nom de la commission des finances, et Yves Censi, avec l'avis favorable du gouvernement, a adopté un amendement créant le présent article. Celui-ci vise à étendre à neuf ans , contre six ans actuellement comme il a été rappelé ci-dessus, l'imputation de la réduction d'impôt sur le revenu afférente à l'acquisition ou la réhabilitation d'une résidence de tourisme .

A cette fin, le I du présent article modifie l'article 199 decies E du CGI, précité, relatif aux acquisitions de logements dans des résidences de tourisme, auquel renvoie, pour les conditions générales de son application, l'article 199 decies EA du même code, également précité, concernant les réhabilitations.

Le II du présent article précise que cette nouvelle possibilité d'étalement de la réduction d'impôt sera applicable aux revenus perçus à compter de 2006 .

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Le présent article , tenant compte de la mesure de plafonnement des avantages fiscaux au titre de l'impôt sur le revenu que propose l'article 61 du présent projet de loi de finances, vise à maintenir l'attractivité des résidences de tourisme situées dans les zones rurales .

L'incitation fiscale, en la matière, poursuit le louable but de relancer le tourisme dans des zones où le développement économique est prioritaire. Elle repose sur une logique de développement de l'offre, en vue d'un accroissement de la demande. Il convient en effet de rappeler que la part de l'espace rural, soit 80 % du territoire national, représente seulement 19,1 % de la consommation touristique en France (soit, en 2004, 20 milliards d'euros sur 105,85 milliards au total).

Votre rapporteur général, cependant, tient à répéter ici les réserves , sur l'efficacité réelle de ce dispositif , qu'il a déjà formulées à l'occasion de l'examen du projet de loi de finances rectificative pour 1998. Au demeurant, les nombreuses modifications dont les incitations fiscales en cause ont fait l'objet, depuis leur mise en place, paraissent proscrire la possibilité d'un bilan rigoureux de leur mise en oeuvre.

Surtout, votre rapporteur général estime qu'il n'est pas cohérent d'instaurer un plafonnement des avantages fiscaux d'un côté pour, de l'autre, contourner le plafonnement en étendant la période d'imputation de ces « niches » . En conséquence, il vous propose un amendement de suppression du présent article.

Décision de la commission : votre commission vous propose de supprimer cet article.

ARTICLE 60 ter (nouveau) - Imputation de la réduction d'impôt afférente aux résidences de tourisme sur l'année de paiement des travaux

Commentaire : le présent article a été introduit par l'Assemblée nationale, à l'initiative de nos collègues députés Gilles Carrez, rapporteur général du budget, au nom de la commission des finances, et Michel Bouvard. Il tend à imputer la réduction d'impôt relative aux travaux de reconstruction ou d'amélioration d'une résidence de tourisme sur l'année de paiement des travaux, au lieu de l'année d'achèvement de ces derniers comme actuellement.

I. LE DROIT EXISTANT

Ainsi qu'il a été rappelé dans le commentaire de l'article 60 bis ci-dessus, la loi de finances rectificative pour 1998 a mis en place un dispositif d' incitations fiscales à l'investissement locatif - acquisitions de logements neufs et travaux de réhabilitation, ou travaux de reconstruction et d'amélioration - dans des résidences de tourisme classées, pour l'essentiel, en zone de revitalisation rurale (ZRR). Ce dispositif, codifié aux articles 199 decies E et suivants du code général des impôts (CGI), a été aménagé, notamment, par la loi de finances initiale pour 2004 puis par la loi du 23 février 2005 relative au développement des territoires ruraux. Originellement destiné à s'éteindre à la fin de l'année 2002, il a été reconduit jusqu'au 31 décembre 2010 .

Suivant l'article 199 decies F du CGI, une réduction d'impôt sur le revenu bénéficie aux contribuables qui, entre le 1 er janvier 2005 et le 31 décembre 2010, réalisent des travaux de reconstruction, d'agrandissement, de réparation ou d'amélioration dans trois hypothèses :

a) sur un logement destiné à la location et faisant partie d'une résidence de tourisme classée et située dans une ZRR , ou dans une commune elle-même située dans une agglomération de moins de 5.000 habitants et comprise dans une zone inscrite sur la liste pour la France des zones concernées par l'objectif n° 2 prévue à l'article 4 du règlement (CE) n° 1260/1999 du Conseil du 21 juin 1999 portant dispositions générales sur les fonds structurels ;

b) sur un logement, achevé avant le 1 er janvier 1989, situé dans les zones susmentionnées, et qui est destiné à la location en qualité de meublé de tourisme ;

c) sur un logement, achevé avant le 1 er janvier 1989, destiné à la location, et faisant partie d'un village résidentiel de tourisme classé et inclus dans le périmètre d'une opération de réhabilitation de l'immobilier de loisir .

Les dépenses ouvrant droit à la réduction d'impôt sont plafonnées, au titre d'une année, à 50.000 euros pour une personne célibataire, veuve ou divorcée et à 100.000 euros pour un couple marié. Le taux de cette réduction est de :

- 20 % du montant des travaux pour ce qui concerne les cas a) et c) (logements destinés à la location et faisant partie d'une résidence de tourisme située dans une ZRR notamment ou inclus dans le périmètre d'une opération de réhabilitation de l'immobilier de loisir), soit une réduction maximale de 10.000 euros pour une personne célibataire, veuve ou divorcée et de 20.000 euros pour un couple marié ;

- 40 % du montant des travaux s'agissant du cas b) (logements situés dans une ZRR notamment et destiné à la location en qualité de meublés de tourisme), soit ici une réduction maximale de 20.000 euros pour une personne célibataire, veuve ou divorcée et de 40.000 euros pour un couple marié.

La réduction d'impôt est accordée au titre de l'année d'achèvement des travaux .

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

L'Assemblée nationale, à l'initiative de nos collègues députés Gilles Carrez, rapporteur général du budget, au nom de la commission des finances, et Michel Bouvard, avec l'avis favorable du gouvernement, a adopté un amendement créant le présent article. Celui-ci vise à imputer la réduction d'impôt relative aux travaux de reconstruction ou d'amélioration d'une résidence de tourisme , dont le dispositif a été rappelé ci-dessus, sur l'année de paiement des travaux, au lieu de l'année d'achèvement de ces derniers comme actuellement.

A cette fin, le I du présent article modifie l'article 199 decies F du CGI. Le II précise que cette nouvelle modalité d'imputation sera applicable à compter de l'imposition des revenus de l'année 2005 .

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Le présent article tient compte du fait que les travaux de reconstruction, d'agrandissement, de réparation ou d'amélioration pratiqués sur un logement requièrent souvent plus d'une année . En imputant la réduction d'impôt corrélative sur l'année ou les années du paiement de ces travaux, et non plus sur celle de leur achèvement, le présent article permet que les contribuables bénéficient du dispositif pour la totalité des dépenses qu'ils engagent à cet égard, et non seulement pour les dépenses réalisées l'année où le chantier a été mené à son terme.

Cette mesure est conforme à l'esprit du dispositif d'incitation en ce domaine 1 .

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification .

ARTICLE ADDITIONNEL APRES L'ARTICLE 60 ter (nouveau) - Limitation de la durée des dispositifs d'incitation fiscale dans les secteurs sauvegardés et les zones de protection du patrimoine architectural, urbain et paysager

Commentaire : le présent article additionnel propose de limiter à 12 ans la durée des dispositifs d'incitation fiscale applicables aux opérations de rénovation immobilière dans les secteurs sauvegardés et les zones de protection du patrimoine architectural, urbain et paysager.

I. LE DROIT EXISTANT

A. UN DISPOSITIF TRÈS AVANTAGEUX

Certaines opérations de restauration immobilières donnent droit à l'imputation du déficit foncier, sans limitation, sur le revenu global. Limité aux travaux de restauration complète des immeubles dans certaines zones protégées (secteurs sauvegardés et zones de protection du patrimoine architectural, urbain et paysager) et excluant les intérêts d'emprunt, ce dispositif, dit de la loi « Malraux », est soumis à certaines conditions :

- l'immeuble doit être affecté à l'habitation ;

- l'opération de rénovation doit être effectuée à l'initiative du propriétaire de l'immeuble ou d'une collectivité publique ;

- l'opération doit avoir lieu dans un secteur sauvegardé (au sens des articles L. 313-1 à L. 313-3 du code de l'urbanisme) ou, sous réserve que les travaux soient déclarés d'utilité publique, dans une zone de protection du patrimoine architectural, urbain et paysager (articles L. 642-1 à L.642-4 du code du patrimoine) ;

- le propriétaire doit prendre l'engagement de louer le logement nu à usage de résidence principale du locataire pendant une durée de six ans ;

- la location doit prendre effet dans les douze mois qui suivent la date d'achèvement des travaux de restauration ;

- si l'immeuble concerné appartient à une société non soumise à l'impôt sur les sociétés, les associés doivent prendre l'engagement de conserver leurs titres pendant six ans.

Au sein des dépenses résultant des opérations de restauration immobilière, certaines ouvrent droit à déduction dans le cadre du dispositif Malraux :

- d'une part l'ensemble des dépenses déductibles, selon les règles du droit commun fixées à l'article 31 du code général des impôts ;

- et, d'autre part, certaines dépenses limitativement énumérées par le paragraphe b ter du même article et qui comprennent les frais d'adhésion aux associations foncières urbaines de restauration, les travaux de démolition imposés par l'autorité qui délivre le permis de construire, les travaux de reconstitution de toiture ou de murs extérieurs, les travaux de transformation en logements et les travaux de réaffectation à l'habitation.

Selon les rares informations fournies par le gouvernement à votre rapporteur général, les dispositifs fiscaux « Malraux » concerneraient au total 4.000 à 5.000 logements pour une dépense fiscale estimée à 147 millions d'euros. Selon d'autres sources, 90 villes seraient dotées de 95 secteurs sauvegardés, totalisant 6 535 hectares et près d'un millier de ZPPAUP auraient été créées ou seraient en cours de création.

Parmi les heureux succès obtenus grâce au dispositif « Malraux », figurent le renouveau du quartier de la Balance, à Avignon, et la rénovation du vieux Lyon, aujourd'hui classé par l'Unesco au Patrimoine mondial de l'humanité.

B. DONT IL CONVIENT DE RENFORCER L'EFFICACITÉ

La pérennisation des avantages fiscaux « Malraux » dans les mêmes secteurs, dont certains ont été crées il y a près de quarante ans, a aujourd'hui un effet contraire à celui qui était recherché par ses initiateurs de 1962 qui entendaient protéger le « patrimoine urbain », c'est-à-dire des îlots entiers, dans les secteurs historiques des villes.

En effet, elle aboutit à concentrer des incitations fiscales fortes dans des secteurs où elles sont, en quelque sorte, mises en réserve, alors que des quartiers anciens dans d'autres centres-villes continuent de se dégrader.

Un meilleur « roulement » des incitations fiscales entre les secteurs sauvegardés et les ZPPAUP, une accélération des procédures de réhabilitation pourraient sans doute être obtenus en créant un état de nécessité, lié à la disparition de ces incitations, à l'issue d'un délai déterminé. Le dispositif « Malraux » trouverait alors une nouvelle vocation, consistant, au-delà de considérations esthétiques et patrimoniales, à favoriser l'éradication de l'habitat indigne et la mixité sociale dans les centres-villes anciens.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ PAR VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Le présent article additionnel a pour objet d' éviter de pérenniser inutilement le dispositif des avantages Malraux dans les mêmes secteurs sauvegardés et ZPPAUP et, en contrepartie, de favoriser l'accélération des travaux de réhabilitation et une meilleure répartition des aides fiscales sur les territoires qui en ont le plus besoin, notamment les centres-villes dégradés.

Il prévoit ainsi que les avantages fiscaux disparaissent au bout de douze années, ce qui correspond raisonnablement à la durée d'une opération de rénovation immobilière.

Ce délai serait comptabilisé à compter de la date de l'acte administratif créant le secteur sauvegardé ou la ZPPAUP, soit en application des articles

Pour les secteurs sauvegardés et les ZPPAUP qui auraient été créés, soit il y a plus de douze ans, soit durant l'année 1994, un dispositif de sortie "en douceur" est prévu par la prolongation des avantages fiscaux pendant une durée limitée fixée à quatre ans.

Décision de la commission : votre commission vous demande d'adopter cet article additionnel.

ARTICLE 61 - Plafonnement de certains avantages fiscaux concernant l'impôt sur le revenu

Commentaire : le présent article organise le plafonnement des avantages fiscaux qui sont la conséquence d'une situation choisie par le contribuable.

Dans la présentation gouvernementale de la réforme fiscale, le « droit à restitution des impositions en fonction des revenus » proposé à l'article 58 du présent projet de loi de finances pour 2006 a pour contrepartie le présent plafonnement de « niches fiscales ». Le ministre délégué au budget et à la réforme de l'Etat a précisé que « la liste [en] sera amendable notamment par les parlementaires ».

I. LA « MAUVAISE HERBE » FISCALE

Les divers avantages relatifs à l'impôt sont contraires à l'équité horizontale, ils renforcent l'opacité du système fiscal et in fine handicapent la France dans la concurrence fiscale . Leur nombre comme leur importance s'expliquent par l'existence de taux nominaux élevés, dont ils sont la contrepartie ordinaire.

A. DES AVANTAGES FOISONNANTS

La dépense fiscale est devenue un instrument d'incitation économique privilégié, aussi bien pour le gouvernement, à qui il permet de ne pas augmenter la dépense publique, les avantages fiscaux venant en diminution des recettes, que pour les parlementaires, dont l'initiative en la matière n'est pas bridée par les règles de recevabilité financière fixées à l'article 40 de la Constitution.

Le « bleu » « Evaluation des voies et moyens » ne recense pas moins de 527 dépenses fiscales, dont 184 concernent l'impôt sur le revenu. Naturellement, il ne saurait être ici question de montrer du doigt qui que ce soit, tant les gouvernements successifs ont uniformément participé au succès de la formule au cours de ces deux dernières décennies.

En septembre 2003, le Conseil des impôts a estimé dans son 21 ème rapport portant sur la fiscalité dérogatoire que les dépenses fiscales représentaient désormais environ 60 % du produit net de l'impôt sur le revenu, au lieu de 37 % en 1980.

Le gouvernement propose une classification des avantages fiscaux relatifs à l'impôt sur le revenu, qui aide à cerner les contours d'un phénomène devenu protéiforme.

Taxinomie gouvernementale des avantages fiscaux ayant trait à l'impôt sur le revenu

Il serait possible de distinguer :


• les avantages fiscaux « à caractère économique afférents à un investissement du contribuable » , destinés à être plafonnés et qui font l'objet d'un examen détaillé infra ;


• les avantages fiscaux « ayant pour contrepartie une prestation dont bénéficie le contribuable » , également destinés à être plafonnés et qui font aussi l'objet d'un examen détaillé infra ;


• les revenus exonérés et les charges déductibles liées à la situation du contribuable , qu'il s'agisse, par exemple, de l'exonération des majorations de retraites ou de pension pour les personnes ayant eu trois enfants , dont la dépense fiscale correspondante est évaluée à 435 millions d'euros en 2005, de celle des indemnités et prestations servies aux victimes d'accident du travail et de maladies professionnelles , qui entraîne une moins value fiscale de 610 millions d'euros, ou de la déduction des cotisations versées aux plans d'épargne retraite populaire (PERP) de l'article 163 quatervicies du CGI (dépense fiscale de 265 millions d'euros en 2005) ;


• les dispositifs compensant des astreintes particulières , tels que la réhabilitation complète des parties communes des immeubles situés en zones franches urbaines ou les charges foncières et déficits afférents aux immeubles historiques ;


• les dispositifs d'investissement clos , tels que les déductions au titre de l'amortissement « Périssol » ou du « Besson-neuf » ;


• les avantages correspondant à des situations subies par le contribuable , telles que les diverses « demi-parts supplémentaires » , qui correspondent à une dépense fiscale excédant 5 milliards d'euros (par exemple, la demi-part réservée aux personnes seules au titre du 1 er enfant à charge de l'art. 194 II ou la demi-part pour les contribuables seuls ayant eu un ou plusieurs enfants de l'art. 195 1 a), la réduction d'impôt au titre de la prestation compensatoire versée sous forme de capital (art. 199 octodecies ), qui entraîne une dépense fiscale évaluée à 20 millions d'euros en 2004, la réduction d'impôt pour frais de scolarité (art. 199 quater F), à laquelle correspond une dépense fiscale profitant à plus de 2 millions de bénéficiaires et évaluée à 373 millions d'euros en 2004, ou la réduction d'impôt pour frais d'hébergement dans un établissement de long séjour (art. 199 quindecies ), qui entraîne une dépense fiscale évaluée à 48 millions d'euros en 2004 ;


• les avantages visant à éliminer une double imposition , tels que le crédit d'impôt afférent à la retenue à la source sur certains produits de source française (art. 199 ter I a) ou le crédit d'impôt pour abattement sur prélèvement libératoire (art. 125-0 A I) ;


• les avantages correspondant à une activité professionnelle , tels que la prime pour l'emploi (art. 200 sexies ), qui correspond à une dépense fiscale de 2,5 milliards d'euros, le crédit d'impôt en faveur des jeunes de moins de 26 ans qui prennent un emploi dans un métier en pénurie de main d'oeuvre (art. 200 decies ), la réduction d'impôt pour cotisations syndicales des salariés (article 199 quater C), qui entraîne une dépense fiscale évaluée à 85 millions d'euros en 2004, ou le crédit d'impôt pour dépenses de recherche effectuées par les entreprises (art. 244 quater B) ;


• les dispositifs visant à encourager des versements sans contrepartie , qui comprennent notamment la réduction d'impôt en faveur des dons consentis aux associations et fondations (article 200), à laquelle correspond une dépense fiscale évaluée à 694 millions d'euros en 2004, et la réduction d'impôt au bénéfice des entrepreneurs individuels pour les dons effectués au profit d'organismes d'intérêt général (art. 238 bis ).

Il convient d'ajouter à la classification gouvernementale les dispositifs sui generis , tels que :

- l'abattement en faveur des personnes âgées ou invalides de condition modeste prévu par l'article 157 bis du CGI, qui représente une moins value fiscale de 240 millions d'euros en 2005 ;

- la réduction de la cotisation résultant du barème au profit des contribuables de DOM (art. 197-3) (30 % : Guadeloupe, Martinique, Réunion ; 40 % : Guyane), à laquelle correspond une dépense fiscale évaluée à 220 millions d'euros en 2004 ;

- la décote , qui entraîne une dépense fiscale évaluée à 1,69 milliard d'euros en 2004.

Il reste encore à préciser que l' exonération des sommes versées aux salariés au titre de la participation, qui n'est pas « classée » par le gouvernement (elle n'est pas davantage soumise au plafonnement), correspond à une dépense fiscale de 970 millions d'euros .

NB : les références d'articles sont données dans le CGI .

B. DES ÉVALUATIONS ENCORE ÉPARSES

Ainsi qu'il ressort du rapport précité du conseil des impôts, les dispositifs fiscaux concernés sont d'une efficacité incertaine, et l'on constate une « absence quasi générale d'évaluation des effets des mesures ». Considérer, comme il est parfois d'usage dans les ministères, que le coût d'une mesure, qui est mécaniquement proportionnel à son succès, est aussi un indicateur de son utilité socio-économique, constitue une vue un peu courte.

Certes, de véritables études d'impact sont généralement produites à l'occasion de la présentation au Parlement des différents projets, mais elles ne sont pas suivies dans le temps. Heureusement, certaines des « niches fiscales », parmi les plus récentes, ont une durée déterminée , conformément, d'ailleurs, à une proposition du rapport précité. Ce bornage revient à instaurer une période d'expérimentation, à l'issue de laquelle le gouvernement ne saurait proroger le dispositif concerné sans être en mesure de justifier d'un bilan favorable.

Quoi qu'il en soit, l'utilité première -quoique incidente- de ces dispositifs est de diminuer le niveau des prélèvements obligatoires et de rendre l'impôt moins progressif .

C'est bien cela qui rend notre système opaque et engendre une différence importante entre les taux nominaux, à partir desquels se situe, en première approche, la fiscalité sur le revenu française parmi les pays concurrents, et les taux moyens effectifs, dont dépend le rendement de l'impôt.

II. LA MESURE PROPOSÉE

La présente mesure figure au sein des articles non rattachés de seconde partie en raison du décalage d'un an, à 2007, du paiement de l'impôt afférent aux revenus de l'année 2006, ici concernés.

A. LE CHOIX DES AVANTAGES FISCAUX SOUMIS À PLAFONNEMENT

Le gouvernement propose le plafonnement des avantages fiscaux « qui sont la conséquence d'une situation choisie par le contribuable ». Sur les 184 dépenses fiscales rattachées à l'impôt sur le revenu, le plafonnement concernerait ainsi 19 d'entre elles .

A défaut d'une remise en cause générale, ce critère permet d'inscrire la mesure proposée dans le cadre d'une démarche guidée par l'équité .

Les dispositifs concernés sont, d'une part, les avantages fiscaux « à caractère économique afférents à un investissement du contribuable », et d'autre part, les avantages fiscaux « ayant pour contrepartie une prestation dont bénéficie le contribuable ».

1. Les avantages fiscaux « à caractère économique afférents à un investissement du contribuable »

Le gouvernement a compté 16 avantages fiscaux à caractère économique ayant trait à un investissement du contribuable. Les deux premiers énumérés ci-dessous sont transformés en réduction d'impôt afin de les inscrire dans le dispositif de plafonnement ( infra ) :

1. la déduction du revenu global des souscriptions d'actions de SOFICA (article 163 septdecies du CGI) ; pour les revenus de 2004, les 3.512 bénéficiaires de la mesure ont obtenu une réduction moyenne de 4.556 euros pour une dépense fiscale globale de 20 millions d'euros ;

2. la déduction du revenu global des pertes en capital subies par les créateurs d'entreprise (article 163 octodecies A du CGI) ; les 2.110 bénéficiaires de la mesure ont obtenu une réduction moyenne de 4.171 euros pour une dépense fiscale globale de 5 millions d'euros .

3. la réduction d'impôt pour investissements forestiers (article 199 decies H du CGI) ; les 1.600 bénéficiaires de la mesure ont obtenu une réduction moyenne de 1.875 euros pour une dépense fiscale globale de 3 millions d'euros ;

4. la réduction d'impôt pour souscriptions en numéraire au capital initial ou aux augmentations de capital de sociétés , dite réduction d'impôt « Madelin » (article 199 terdecies -0 A du CGI) ; pour les revenus de 2004, les 76.026 bénéficiaires de la mesure ont obtenu une réduction moyenne de 1.697 euros pour une dépense fiscale globale de 129 millions d'euros ;

5. la réduction d'impôt pour souscriptions de parts de FCPI (fonds communs de placement dans l'innovation) (article 199 terdecies -0 A VI du CGI) ; les 59.511 bénéficiaires de la mesure ont obtenu une réduction moyenne de 1.781 euros pour une dépense fiscale globale de 106 millions d'euros ;

6. la réduction d'impôt pour souscriptions en numéraire de parts de FIP (fonds d'investissement de proximité) (article 199 terdecies - 0 A VI bis du CGI) ; les 11.414 bénéficiaires de la mesure ont obtenu une réduction moyenne de 1.752 euros pour une dépense fiscale globale de 20 millions d'euros ;

7. le crédit d'impôt pour revenus distribués (art. 200 septies du CGI) ; la dépense fiscale est estimée à 720 millions d'euros en 2006, alors qu'elle profiterait à 6 millions de contribuables ;

8. la déduction dégressive sur les revenus des logements loués à usage d'habitation principale ( amortissement « Robien » ) (article 31-I-1°-h et 31 bis du CGI) ; la dépense fiscale est évaluée à 20 millions d'euros en 2004 et à 75 millions d'euros en 2005 ;

9. la déduction au titre de l'amortissement « Robien-ZRR » et « Daubresse » réalisés à compter du 1 er janvier 2006 ;

10. l'imputation sans limitation des déficits « secteurs sauvegardés ou assimilés Malraux » pour les autorisations de travaux données à compter du 1 er janvier 2006 (la dépense fiscale est « non chiffrable » d'après le « bleu » des voie et moyens ; le dispositif profiterait à environ 5.000 personnes par an) (article 31-I-1°b ter du CGI) ;

11. la réduction d'impôt pour investissements locatifs dans le secteur touristique (article 199 decies E, EA, F et G du CGI) ; les 7.837 bénéficiaires de la mesure ont obtenu une réduction moyenne de 2.169 euros pour une dépense fiscale globale de 17 millions d'euros ;

12. le crédit d'impôt pour dépenses d' équipements de l'habitation principale en faveur du développement durable et des économies d'énergie (article 200 quater ) ; au titre des revenus de 2004, les 849.696 bénéficiaires de la mesure ont obtenu une réduction moyenne de 457 euros pour une dépense fiscale globale de 388 millions d'euros ;

13. le crédit d'impôt en faveur de l' acquisition de véhicules propres (article 200 quinquies du CGI) ; la dépense fiscale, qui profite à près de 6.000 contribuables, est évaluée à 10 millions d'euros en 2004 ;

14. le crédit d'impôt pour primes d'assurance contre les loyers impayés (article 200 nonies du CGI) ; cette mesure a été introduite par la loi relative au développement des services à la personne, et son coût est estimé à moins de 500.000 euros pour 2006 ;

15. 16. Les deux réductions d'impôt sur le revenu relatives aux investissements dans les départements d'outre-mer, qui donnent lieu à un plafonnement spécifique ( infra ) ; en 2005, la dépense fiscale correspondant à la réduction d'impôt au titre des investissements locatifs de l'article 199 undecies A du CGI, qui profite à environ 22.400 contribuables, est évaluée à 162 millions d'euros pour un avantage moyen de l'ordre de 7.250 euros, et celle correspondant à la réduction d'impôt au titre des investissements productifs de l'article 199 undecie B du CGI, qui profite à plus de 5.500 contribuables, est évaluée à 310 millions d'euros , pour un avantage moyen approchant 55.650 euros.

2. Les avantages fiscaux « ayant pour contrepartie une prestation dont bénéficie le contribuable »

Le gouvernement a compté  au rang des avantages fiscaux ayant pour contrepartie une prestation dont bénéficie le contribuable :

1. la réduction d'impôt pour emploi d'un salarié à domicile (article 199 sexdecies du CGI) ; en 2004, les 1.829.921 bénéficiaires de la mesure ont obtenu une réduction moyenne de 1.020 euros pour une dépense fiscale globale de 1,87 milliard d'euros ;

2. le crédit d'impôt pour frais de garde des jeunes enfants (article 200 quater B du CGI) ; en 2004, les 1.017.013 bénéficiaires de la mesure ont obtenu une réduction moyenne de 251 euros pour une dépense fiscale globale de 255 millions d'euros ;

3. la réduction d'impôt au titre de la souscription de la déclaration de revenus par voie électronique associée au paiement de l'impôt correspondant par voie de prélèvement ou électronique (article 199 novodecies du CGI) ; la dépense fiscale est évaluée à 105 millions d'euros en 2006.

*

Le total des dépenses fiscales calculables correspondant aux avantages fiscaux plafonnés ressort à 4,2 milliards d'euros .

Il est à noter que le présent article énumère limitativement les réductions et crédits d'impôt qui ne sont pas soumis au plafonnement général. Il en résulte que, sauf disposition contraire, tout nouveau crédit d'impôt et toute nouvelle réduction d'impôt sont appelés à y être soumis .

B. UN DISPOSITIF DE PLAFONNEMENT DÉDOUBLÉ

Dans sa rédaction initiale, le I du présent article insère un article 200-00 A et un article 200-0 A instaurant respectivement un mécanisme de plafonnement général et un plafonnement spécifique pour l'investissement dans les départements d'outre-mer.


• Le plafonnement général s'applique à 17 des dépenses fiscales retenues. Il est prévu à raison de 8.000 euros par foyer majoré de 750 euros par personne à charge et pour chaque membre du foyer fiscal âgé de plus de 65 ans, ainsi que de 5.000 euros en présence d'une personne handicapée. Il s'agit donc s'une « enveloppe » dans la limite de laquelle les contribuables peuvent effectuer des arbitrages entre les différents dispositifs plafonnés.

Le 5 de l'article 200-00 A précité prévoit les modalités de reprise d'un avantage qui a été plafonné. Les avantages liés à des engagements pluriannuels du contribuable donnent normalement lieu à reprise, parfois quelques années après leur perception, lorsque les engagements auxquels est soumis le contribuable ne sont pas respectés.

Il est équitablement proposé qu'un avantage repris le soit à proportion de ce qu'il représentait dans la somme des avantages plafonnés. Ainsi, la reprise serait égale au montant du plafond multiplié par le rapport entre l'avantage en question et la somme des avantages plafonnés.


• Un plafonnement spécifique est proposé, « compte tenu de leur importance économique », pour les deux réductions d'impôt sur le revenu relatives aux investissements dans les départements d'outre-mer . Il s'applique indépendamment du plafonnement général, avec lequel il n'interfère pas.

L'avantage serait limité soit à 8.000 euros (plus des majorations pour personnes à charges ou handicapées dans des conditions identiques à celles retenues pour le plafond général), soit à 15 % du revenu net imposable si ce montant est supérieur .

*

Aussi bien pour le plafonnement général que pour le plafonnement spécifique, l'éventuel excédent est ajouté à l'impôt dû ou vient en diminution de la restitution d'impôt à laquelle le contribuable aurait droit.

Ainsi qu'il résulte du IV du présent article, le plafond doit s'appliquer uniquement aux nouveaux investissements , dépenses et aides, intervenus à partir du 1 er janvier 2006 . Il ne s'appliquera donc pas aux opérations d'investissement déjà en cours .

Le tableau suivant indique l'avantage fiscal maximal procuré par contribuable pour chacun des dispositifs soumis au plafond ; les dispositifs susceptibles, à eux seuls, de procurer un avantage excédent le plafond font l'objet d'aménagements ( infra ) :

Avantage fiscal maximal théorique procuré par les dispositifs plafonnés

Avantages fiscaux à caractère économique afférents à un investissement du contribuable

Avantage fiscal maximal théorique

Célibataire sans enfant à charge

Marié sans enfant à charge

Marié avec deux enfants à charge

Souscriptions d'actions de SOFICA (art. 163 septdecies ).
Transformé en réduction d'impôt

18.000 € x 40 % (RI au taux de 40 %)

18.000 € x 40 % (RI au taux de 40 %)

18.000 € x 40 % (RI au taux de 40 %)

Pertes en capital subies par les créateurs d'entreprise (art. 163 octodecies A). Transformé en réduction d'impôt

30.000 € x 40 % (RI au taux de 40 %)

60.000 € x 40 % (RI au taux de 40 %)

60.000 € x 40 % (RI au taux de 40 %)

Réduction d'impôt pour investissements forestiers (art. 199 decies H)

5.700 € x 25 %

11.400 € x 25 %

11.400 € x 25 %

Réduction d'impôt « Madelin » : réductions d'impôt pour souscriptions en numéraire au capital initial ou aux augmentations de capital de sociétés (art. 199 terdecies -0 A)

20.000 € x 25 %

40.000 € x 25 %

40.000 € x 25 %

Réductions d'impôt pour souscriptions de parts de fonds communs de placement dans l'innovation (FCPI) (art. 199 terdecies -0 A VI)

12.000 € x 25 %

24.000 € x 25 %

24.000 € x 25 %

Réduction d'impôt pour souscriptions en numéraire de parts de fonds d'investissement de proximité (FIP) (art. 199 terdecies - 0 A VI bis)

12.000 € x 25 %

24.000 € x 25 %

24.000 € x 25 %

Crédit d'impôt pour revenus distribués (art. 200 septies )

115 €

230 €

230 €

Déduction au titre de l' amortissement « Robien » réalisé à compter du 1 er janvier 2006

Non déterminable

Déduction au titre des amortissements « Robien-ZRR » et « Daubresse » réalisés à compter du 1 er janvier 2006

Non déterminable

Imputation sans limitation des déficits « Secteurs sauvegardés ou assimilés Malraux » pour les autorisations de travaux données avant le 1 er janvier 2006

Non déterminable

Réductions d'impôt pour investissements locatifs dans le secteur touristique (art. 199 decies E, EA, F et G)

3.125 € max (RI pluriannuelle)

6.250 € max (RI pluriannuelle)

6.250 € max (RI pluriannuelle)

Crédit d'impôt pour dépenses d'équipement de l'habitation principale en faveur du développement durable et des économies d'énergie (art. 200 quater )

8.000 € x taux de 15 % à 50 %

16.000 € x taux de 15 % à 50 %

16.900 € x taux de 15 % à 50 %

Crédit d'impôt en faveur de l' acquisition de véhicules propres (art. 200 quinquies )

2.000 € par véhicule acquis ou transformé ou  3.000 € si destruction concomitante (1)

Crédit d'impôt pour primes d'assurance contre les loyers impayés (art. 200 nonies )

50 % de la prime

Réduction d'impôt pour emploi d'un salarié à domicile (art.199 sexdecies )

12.000 € ou 20.000 € si handicapé
x 50 %

12 000 € ou 20.000 € si contribuable ou PAC handicapé
x 50 %

15.000 € ou 20.000 € si contribuable ou PAC handicapé
x 50 %

Crédit d'impôt pour frais de garde des jeunes enfants (art. 200 quater B)

2.300 € par enfant à charge de moins de 6 ans en garde x 50 % (2)

Réduction d'impôt au titre de la souscription de la déclaration de revenus par voie électronique associée au paiement de l'impôt correspondant par voie de prélèvement ou électronique (art. 199 novodecies)

20 € forfaitaire

Réduction d'impôt au titre des investissements outre-mer dans le secteur du logement et autres secteurs d'activité (art. 199 undecies A du CGI)

Montant de l'investissement plafonné par m² de surface habitable étalé sur 5 ou 10 ans
x taux de 25 % à 64 % (3)

Réduction d'impôt au titre des investissements outre-mer dans le cadre d'une entreprise (art. 199 undecies B du CGI)

Montant de l'investissement
x taux de 50 % à 70 %
(excédent de réduction d'impôt non imputé reportable sur les 5 années suivantes) (3)

RI : réduction d'impôt ; PAC : personne à charge ; les références d'articles sont données dans le CGI.

(1) Montants modifiés par l'article 65 du PLF pour 2006.

(2) Taux prévu par l'article 62 du PLF 2006.

(3) Pour la détermination de l'avantage fiscal retenu dans le cadre du plafonnement spécifique, il n'est pas tenu compte de la part de la réduction d'impôt qui fait l'objet d'une rétrocession (infra).

Source : réponse au questionnaire budgétaire

C. L'ADAPTATION AU PLAFONNEMENT DES AVANTAGES DIMINUANT LE REVENU IMPOSABLE ET DE LA RÉDUCTION D'IMPOT « MADELIN »

Les dispositifs diminuant le revenu imposable sont transformés ou retraités afin de les soumettre au plafond général de réductions d'impôt. Par ailleurs, le montant annuel de la réduction « Madelin » pouvant excéder celui du plafond, il est prévu d'étaler son imputation dans le temps.

1. La transformation en crédits d'impôt des déductions du revenu global des souscriptions d'actions de SOFICA et des pertes en capital subies par les créateurs d'entreprise

La déduction du revenu global des souscriptions d'actions de SOFICA de l'article 163 septdecies du CGI ainsi que la déduction du revenu global des pertes en capital subies par les créateurs d'entreprise de l'article 163 octodecies A du CGI sont transformées en réduction d'impôt afin de les inscrire dans le dispositif de plafonnement.


• Les souscriptions au capital des SOFICA

La déduction des souscriptions au capital des SOFICA s'effectue aujourd'hui dans la double limite de 25 % du revenu net global et de 18.000 euros.

Le A du II du présent article prévoit que la réduction d'impôt sera égale à 40 % des souscriptions, retenue dans la double limite, demeurant inchangée, de 25 % du revenu net global et de 18.000 euros.

En fixant le taux de réduction d'impôt au niveau du taux de la dernière tranche du barème (40 %), la transformation serait neutre pour les contribuables dont les revenus marginaux excèdent 65.559 euros, et plus avantageuse pour les contribuables imposés dans des tranches inférieures .


• Les pertes en capital des créateurs d'entreprise

La déduction des pertes en capital des créateurs d'entreprises s'effectue dans la limite d'un plafond annuel de 60.000 euros de souscriptions pour les personnes mariées soumises à imposition commune et à 30.000 euros pour les autres contribuables.

Le B du II du présent article prévoit que la réduction d'impôt sera égale à 40 % des souscriptions, retenue dans la limite, demeurant également inchangée, de 30.000 euros pour une personne seule et de 60.000 euros pour les personnes mariées soumises à imposition commune.

Tout comme pour les souscriptions au capital des SOFICA, en fixant le taux de réduction d'impôt au niveau du taux marginal du barème, la transformation serait neutre pour les contribuables dont les revenus sont soumis à la tranche au taux de 40 % , et plus avantageuse pour ceux des contribuables dont les revenus sont imposés à des taux inférieurs .

Afin que l'application du plafond général ne puisse aboutir à « stériliser » le dispositif, il est proposé que la fraction de réduction d'impôt qui l'excéderait puisse être reportée les trois années suivantes . Ainsi, en atteignant le plafond de 60.000 euros de souscription, la réduction d'impôt, qui ressort à 24.000 euros, pourrait être étalée sur quatre ans, soit 6.000 euros en moyenne sur la période, laissant encore une marge supplémentaire moyenne de 2.000 euros annuels d'avantages plafonnés.

2. Le retraitement des avantages diminuant le revenu imposable (dispositifs « Robien » et « Malraux »)

Les déductions d'amortissement des dispositifs « Robien » et l'imputation de déficits fonciers sur le revenu global du dispositif « Malraux » ne se prêtent pas non plus au mécanisme de plafonnement général, qui repose sur la prise en compte d'avantages fiscaux sous forme de réductions d'impôt.

a) L'économie des dispositifs concernés

Dans le régime de droit commun, le revenu foncier net soumis au barème de l'impôt sur le revenu résulte du solde des recettes déterminant le revenu foncier brut (loyers et fermages, revenus accessoires et dépenses mises conventionnellement à la charge du locataire) et des charges de propriété déductibles que sont notamment les frais de gestion, d'assurance et d'amortissement que le propriétaire peut déduire forfaitairement au taux de 14 % du montant des recettes brutes, les dépenses d'entretien, de réparation et d'amélioration, les intérêts des dettes contractées pour l'acquisition, la construction, la réparation, l'amélioration ou la conservation des propriétés, les frais réels de gérance et de rémunération de concierge, les primes d'assurance pour loyers impayés, les impôts et les provisions pour charges .

Par ailleurs, les déficits fonciers ne sont normalement imputés que sur les revenus fonciers des 10 années suivantes. Toutefois, les déficits fonciers résultant de dépenses autres que les intérêts d'emprunt s'imputent sur le revenu global dans la limite annuelle de 10.700 euros .


• Les dispositifs « Robien »

Les dispositifs « Robien » permettent de déduire des recettes brutes un amortissement différent de celui couvert par la déduction forfaitaire de 14 % :

- dispositif « Robien » de l'article 31-I-1°-h du CGI

La déduction forfaitaire est ramenée à 6 % , mais à la condition de respecter certains plafonds de loyer au mètre carré fixés par décret, il peut être déduit en complément 8 % de l'investissement les cinq premières années , puis 2,5 % de l'investissement les dix années suivantes .

- dispositif « Robien SCPI » de l'article 31 bis du CGI

Dans les mêmes conditions, les personnes physiques souscrivant en numéraire au capital d'une société civile de placement immobilier (SCPI), peuvent bénéficier des déductions complémentaires précédentes sur une assiette s'élevant à 95 % de leur souscription.


• Le dispositif « Malraux »

Le régime résultant de la « loi Malraux » bénéficie aux propriétaires d'immeubles bâtis dans certaines zones protégées qui effectuent, à leur initiative ou à celle d'une collectivité publique , des travaux en vue de la restauration complète de ces immeubles . Dans les 12 mois qui suivent l'achèvement des travaux, le bien restauré doit être mis en location à usage d'habitation principale pour une durée minimale de 6 ans.

Afin de prendre en compte les dépenses exposées dans le cadre des opérations de restauration immobilière, les dépenses déductibles comprennent , outre les charges déductibles de droit commun, les dépenses de démolition imposées par l'autorité délivrant le permis de construire, de reconstitution de toiture ou de murs extérieurs qu'impliquent ces démolitions, de réaffectation ou de transformation en logement ainsi que les frais d'adhésion aux associations foncières urbaines de restauration (AFU).

Les déficits fonciers résultant de la prise en compte de l'ensemble des dépenses déductibles autres que les intérêts d'emprunt s'imputent alors sur le revenu global sans limitation annuelle .

En pratique, les travaux sont judicieusement répartis sur deux (voire trois) années civiles afin de réduire d'autant les revenus des l'investisseurs, généralement soumis au taux marginal supérieur du barème de l'impôt sur le revenu. A l'issue de la période de location imposée, le bien est souvent conservé en location une dizaine d'années afin de bénéficier, à l'occasion d'une revente susceptible de coïncider avec les dernières annuités des emprunts liés au financement de l'opération, d'une exonération de plus-value.

b) Le retraitement proposé

Le III du nouvel article 200-00 A inséré par le A du I du présent article propose que l'avantage en impôt résulte du produit des déductions et déficits par le taux moyen d'imposition du contribuable avant imputation et réductions des crédits d'impôt.

Le taux moyen résulte du rapport entre l'impôt et le revenu imposable . L'impôt retenu au numérateur serait constitué de l'impôt dû, majoré des réductions et crédits d'impôt imputés avant plafonnement et du prélèvement libératoire de l'impôt sur le revenu portant sur les produits de placement à revenus fixes.

Le revenu retenu au dénominateur comprendrait les revenus catégoriels nets de frais professionnels soumis au barème, diminués :

- des déficits catégoriels reportables sur le revenu global des 6 années suivantes ;

- de la fraction de CSG sur les revenus du patrimoine déductibles du revenu imposable de l'année de son paiement ;

- des pensions alimentaires et avantages en nature consentis à des personnes de plus de 75 ans cohabitant avec le contribuable ;

- des sommes déduites du revenu global au titre de l'épargne retraite ;

puis augmentés :

- des revenus taxés à un taux proportionnel (plus-values immobilières ou de cessions de valeurs mobilières);

- des revenus soumis au prélèvement forfaitaire libératoire sur les produits de placement à revenu fixe.

Ce revenu de référence diffère de celui pris en compte dans le mécanisme de plafonnement global des impôts figurant à l'article 58 du présent projet de loi de finances, qui a, lui, pour objectif d'évaluer les facultés contributives d'un foyer.

Il est à noter que le taux moyen d'imposition appliqué aux déductions ou déficits concernés est inférieur à l'avantage réel retiré par les contribuables concernés, qui se rapproche de leurs taux marginaux d'imposition appliqués au montant des mêmes déductions ou déficits .

Le tableau suivant fait apparaître la différence entre taux marginaux et taux moyens d'imposition s'appliquant aux revenus soumis au barème, qui peuvent avoisiner 20 points :

Source : commission des finances

L'exemple d'un célibataire dont les revenus nets de frais professionnels s'élèvent à 70.000 euros et qui impute sur son revenu global 20.000 euros de déficit foncier « Malraux » peut être retenu.

Dans le barème 2006, son impôt se trouverait effectivement ramené de 16.310 euros à 9.865 euros, soit une réduction de cotisation de 6.445 euros. Son taux moyen d'imposition ressortant à 23,3 %, l'avantage pris en compte pour le plafonnement serait limité à 4.660 euros.

Une évaluation exacte du bénéfice que retire le contribuable des dispositifs « Robien » et « Malraux » résulterait d'une double liquidation de l'impôt sur le revenu, qui permettrait de le faire apparaître par différence, mais un tel procédé aurait singulièrement complexifié la gestion du plafonnement.

3. L'étalement sur deux ans de la réduction d'impôt « Madelin »

a) L'économie du dispositif

La réduction d'impôt pour souscriptions en numéraire au capital initial ou aux augmentations de capital de sociétés de l'article 199 terdecies -0A du CGI, dite réduction d'impôt « Madelin », est égale à 25 % des souscriptions au capital de sociétés non cotées, ces souscriptions étant retenues dans la limite annuelle de 20.000 euros pour un contribuable célibataire, divorcé ou veuf, et de 40.000 euros pour des contribuables mariés soumis à imposition commune.

Les souscriptions ouvrent droit à la réduction d'impôt au titre de l'année de souscription et au titre des trois années suivantes, chaque fois dans les limites annuelles précitées .

b) L'étalement proposé

La réduction d'impôt maximale peut ici atteindre 10.000 euros , montant supérieur à celui du plancher du plafonnement général , qui est égal à 8.000 euros.

Ainsi, afin que le plafonnement général n'aboutisse pas à « stériliser » la réduction d'impôt « Madelin », le 1° du E du III du présent article permet d'imputer la réduction d'impôt soumise à plafonnement sur l'impôt dû au titre de l'année suivante dans les limites annuelles précitées.

Le montant de la réduction d'impôt « Madelin » reportable l'année suivante serait donc égal à la différence entre la réduction d'impôt « Madelin » au titre de l'année N (compte tenu le cas échéant d'un report de réduction « Madelin ») et le montant du plafond général d'imposition.

Les deux exemples suivants permettent d'apprécier la portée du mécanisme d'étalement proposé :

Couple ayant souscrit l'année N au capital d'une PME pour un montant de 160.000 euros

(en euros)

N

N+1

N+2

N+3

N+4

Versement « Madelin » (plafond)

40.000

40.000

40.000

40.000

Montant de la réduction d'impôt

10.000

10.000

10.000

10.000

Réduction d'impôt reportée

2.000

4.000

6.000

8.000

Plafond global de réduction d'impôt

8.000

8.000

8.000

8.000

8.000

R éduction d'impôt reportable

2.000
(10.000-8.000)

4.000
(12.000-8.000)

6.000
(14.000-8.000)

8.000
(16.000-8.000)

0

Source : Ministère de l'économie, des finances et de l'industrie.

Couple ayant souscrit l'année N au capital d'une PME pour un montant de 130.000 euros et qui bénéficie d'autres réductions d'impôt

(en euros)

N

N+1

N+2

N+3

N+4

Versement « Madelin »

40.000

40.000

40.000

10.000

Montant de la réduction d'impôt

10.000

10.000

10.000

2.500

Autres Réductions d'impôt

5.000

3.000

4.000

2.000

4.000

Réduction d'impôt reportée

2.000

4.000

6.000

500

Plafond global de réduction d'impôt

8.000

8.000

8.000

8.000

8.000

R éduction d'impôt reportable

2.000
(10.000-8.000)

4.000
(12.000-8.000)

6.000
(14.000-8.000)

500
(8.500-8.000)

0

Source : Ministère de l'économie, des finances et de l'industrie.

D. LES AVANTAGES FISCAUX LIÉS À L'INVESTISSEMENT EN OUTRE-MER

1. Les dispositifs concernés

La loi n° 2003-660 du 21 juillet 2003 de programme pour l'outre-mer a considérablement fait évoluer le cadre législatif des dispositifs de défiscalisation outre-mer , avec pour objectif d'en stabiliser le cadre juridique .

Ainsi, les opérations de défiscalisation sont prévues pour s'appliquer durant 15 ans à compter de la promulgation de la loi, soit jusqu'au 31 décembre 2017.

Une défiscalisation d'intérêt économique depuis plus d'un demi-siècle

La défiscalisation outre-mer a été mise en place pour la première fois en 1952 et en 1986 par la « loi Pons » sous sa forme actuelle . Le régime a connu depuis cette date de nombreuses évolutions. Les dispositions de la « loi Pons » ont été successivement modifiées par la loi de finances pour 1992, la loi de finances rectificative pour 1993, la loi de finances pour 1994, la loi de finances pour 1996, la loi de finances pour 1998, la loi de finances pour 1998, la loi de finances pour 1999 et dernièrement par la « loi Paul » issue de l'article 19 de la loi de finances pour 2001 du 30 décembre 2000.

L'objectif affiché est de stimuler l'offre. Pour ce faire, la défiscalisation abaisse le coût du capital et par conséquent le seuil de rentabilité des investissements. Dès lors, elle se substitue de facto à une politique de subvention publique .

La défiscalisation en outre-mer intervient en complément d'autres dispositifs, ainsi que le soulignait un rapport de l'inspection générale des finances : « la défiscalisation est souvent considérée par les acteurs publics locaux comme l'un des outils, au milieu d'un éventail plus large, dont ils disposent pour promouvoir le développement des économies d'outre-mer ». Notre ancien collègue Alain Richard, alors député, rapporteur général du budget, soulignait que la défiscalisation « a tout de même un mérite inestimable », puisque « elle ne correspond pas à une logique d'assistance, mais, au contraire, stimule l'initiative et favorise les adaptations ».

Les articles 199 undecies A et 199 undecies B du CGI exposent les modalités des réductions de l'impôt sur le revenu accordées au titre des investissements productifs et des investissements dans le logement .

a) La réduction d'impôt pour investissement dans le secteur du logement

En application de l'article 199 undecies A du CGI , les contribuables bénéficient d'une réduction d'impôt sur le revenu lorsqu'ils investissent en outre-mer dans le secteur du logement ou dans certains autres secteurs. Ils déduisent une fraction du prix de revient ou d'achat du logement, ou bien du prix des parts acquises dans les sociétés visées, qui constitue l' assiette de la réduction d'impôt .

L'avantage en impôt est étalé sur un certain nombre d'exercices. L'assiette est divisée par ce nombre d'exercices pour obtenir la base annuelle , à laquelle s'applique le taux de la réduction d'impôt afin d'en déterminer le montant. Ces règles d'amortissement et ces taux diffèrent selon le type d'investissement , ainsi que le tableau suivant rend compte :

L'article 199 undecies A du CGI dispose que la réduction d'impôt s'applique (assiettes) :

Base et durée de la réduction

Taux de la
réduction

a) Au prix de revient de l'acquisition ou de la construction régulièrement autorisée par un permis de construire d'un immeuble neuf que le propriétaire prend l'engagement d'affecter dès l'achèvement ou l'acquisition si elle est postérieure à son habitation principale pendant une durée de cinq ans ;

10 % pendant
10 ans

25 %

b) Au prix de revient de l'acquisition ou de la construction régulièrement autorisée par un permis de construire d'un immeuble neuf que le propriétaire prend l'engagement de louer nu dans les six mois de l'achèvement ou de l'acquisition si elle est postérieure pendant cinq ans au moins à des personnes, autres que son conjoint ou un membre de son foyer fiscal, qui en font leur habitation principale ;

20 % pendant 5 ans

40 %

c) Au prix de souscription de parts ou actions de sociétés dont l'objet réel est exclusivement de construire des logements neufs qu'elles donnent en location nue pendant cinq ans au moins à compter de leur achèvement à des personnes, autres que les associés de la société, leur conjoint ou les membres de leur foyer fiscal, qui en font leur habitation principale. Ces sociétés doivent s'engager à achever les fondations des immeubles dans les deux ans qui suivent la clôture de chaque souscription annuelle. Les souscripteurs doivent s'engager à conserver les parts ou actions pendant cinq ans au moins à compter de la date d'achèvement des immeubles ;

d) Aux souscriptions au capital de sociétés civiles régies par la loi n° 70-1300 du 31 décembre 1970 fixant le régime applicable aux sociétés civiles autorisées à faire publiquement appel à l'épargne, lorsque la société s'engage à affecter intégralement le produit de la souscription annuelle, dans les six mois qui suivent la clôture de celle-ci, à l'acquisition de logements neufs affectés pour 90 % au moins de leur superficie à usage d'habitation. Ces sociétés doivent s'engager à louer les logements nus pendant cinq ans au moins à compter de leur achèvement ou de leur acquisition si elle est postérieure à des locataires, autres que les associés de la société, leur conjoint ou les membres de leur foyer fiscal, qui en font leur habitation principale. Les souscripteurs doivent s'engager à conserver les parts pendant cinq ans au moins à compter de ces mêmes dates ;

e) Au montant des travaux de réhabilitation réalisés par une entreprise, à l'exclusion de ceux qui constituent des charges déductibles des revenus fonciers en application de l'article 31, et portant sur des logements achevés depuis plus de quarante ans que le propriétaire prend l'engagement, pour une durée de cinq ans, soit d'affecter dès l'achèvement des travaux à son habitation principale, soit de louer nu dans les six mois qui suivent l'achèvement des travaux à des personnes qui en font leur habitation principale et autres que son conjoint ou un membre de son foyer fiscal. Un décret détermine les conditions d'application de ces dispositions, et notamment la nature des travaux de réhabilitation éligibles ;

20 % pendant 5 ans

25 %

f) Aux souscriptions en numéraire au capital des sociétés de développement régional des départements, territoires ou collectivités visés au 1 ou de sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun effectuant dans les douze mois de la clôture de la souscription des investissements productifs neufs dans ces départements, territoires ou collectivités et dont l'activité réelle se situe dans les secteurs éligibles pour l'application des dispositions du I de l'article 199 undecies B. Lorsque la société affecte tout ou partie de la souscription à la construction d'immeubles destinés à l'exercice d'une activité située dans l'un de ces secteurs, elle doit s'engager à en achever les fondations dans les deux ans qui suivent la clôture de la souscription. La société doit s'engager à maintenir l'affectation des biens à l'activité dans les secteurs visés ci-dessus pendant les cinq ans qui suivent leur acquisition ou pendant leur durée normale d'utilisation si elle est inférieure ;

20 % pendant 5 ans

50 %

g) Aux souscriptions en numéraire, agréées par le ministre chargé du budget, au capital de sociétés qui ont pour objet le financement par souscriptions en numéraire au capital ou par prêts participatifs, selon des modalités et limites fixées par décret, d'entreprises exerçant leur activité exclusivement outre-mer dans un secteur éligible défini au I de l'article 199 undecies B et qui affectent ces prêts et souscriptions à l'acquisition et à l'exploitation d'investissements productifs neufs. Ces sociétés spécialisées ne bénéficient pas, pour la détermination de leur propre résultat, des déductions prévues à l'article 217 undecies.
L'équivalent de 60 % de la réduction d'impôt ainsi obtenue doit bénéficier à l'entreprise qui acquiert et exploite l'investissement ;

h) Aux souscriptions en numéraire au capital d'une société mentionnée au II bis de l'article 217 undecies, sous réserve de l'obtention d'un agrément préalable du ministre chargé du budget délivré dans les conditions prévues au III du même article. Les souscripteurs de parts ou actions des sociétés mentionnées aux f, g et h doivent s'engager à les conserver pendant cinq ans à compter de la date de la souscription.

Une majoration de 10 points du taux de la réduction s'applique lorsque l'investissement est effectué dans une zone urbaine sensible , et une majoration de 4 points s'applique pour les dépenses d'équipement de production d' énergies renouvelables .

Par ailleurs, l'assiette est plafonnée à 1.800 euros par mètre carré de surface habitable.

Ce dispositif a été conçu pour l'outre-mer en raison d'une situation très dégradée du logement due notamment à des conditions climatiques particulières qui entraînent une dégradation rapide des immeubles. La dégradation est particulièrement sensible à Mayotte, ou la quasi-totalité des logements sont insalubres selon les normes françaises.

Au titre de l'article 199 undecies A, le montant de la dépense fiscale s'élève à 140 millions d'euros en 2004 , 162 millions d'euros en 2005 et il est prévu 180 millions d'euros pour 2006 . Cette évolution s'explique par la montée en puissance des dispositifs de la loi de programme pour l'outre-mer précitée .

b) La réduction d'impôt pour investissement productif

Les particuliers qui réalisent outre-mer certains investissements productifs dans le cadre d'une entreprise relevant de l'impôt sur le revenu bénéficient également d'une réduction d'impôt, dont les conditions sont fixées à l' article 199 undecies B du CGI .

1. Le calcul de la réduction d'impôt

La réduction d'impôt sur le revenu est accordée pour tous les investissements productifs réalisés dans l'économie d'outre-mer, à l'exception de certains secteurs limitativement énumérés, dont notamment le commerce, la restauration, la recherche et le développement, l'éducation, la santé et l'action sociale.

Ce principe d'éligibilité a été introduit par la loi de programme pour l'outre-mer du 21 juillet 2003.


• Le montant de la réduction d'impôt s'élève à :

- 50 % du montant de l'investissement dans le cas général, ce taux étant porté à 60 % en Guyane, à Mayotte, à Saint-Pierre-et-Miquelon ou à Wallis-et-Futuna ;

- 70 % du montant des investissements dans le domaine de la navigation de plaisance ;

- 60 % du montant des travaux de rénovation et de réhabilitation d'hôtel dans les anciens territoires d'outre-mer, taux porté à 70 % dans les départements, cette majoration étant notamment destinée à permettre une amélioration des résidences hôtelières aux Antilles, qui souffrent particulièrement de la concurrence des îles voisines.


• Le montant de l'avantage fiscal ne revient cependant pas en totalité au contribuable, car une fraction doit en être rétrocédée à l'exploitant local . Le taux de rétrocession est fixé par la loi à :

- 60 % de la réduction d'impôt dans le cas général ;

- 50 % pour les projets dont le montant par programme est inférieur à 300.000 euros, ce taux inférieur étant justifié par le caractère généralement plus « risqué » des petits projets.

Ainsi, plus le taux de rétrocession est élevé, et plus l'avantage fiscal bénéficie à l'exploitant local, sous forme de baisse du loyer ( infra ).

Si le montant de la réduction d'impôt excède l'impôt dû par les contribuables, l'excédent constitue une créance sur l'Etat d'égal montant. Cette créance est utilisée pour le paiement de l'impôt sur le revenu dû au titre des années suivantes jusqu'à la cinquième année inclusivement. La fraction non utilisée est remboursée à l'expiration de cette période dans la limite d'un montant d'investissement de 1 525 000 euros .

Le montant de dépenses fiscales s'élève, pour l'ensemble de l'article 199 undecies B, à 250 millions d'euros en 2004 , 310 millions d'euros en 2005 et il est prévu 400 millions d'euros pour 2006 . De même, cette évolution s'explique par la montée en puissance des dispositifs de la loi de programme pour l'outre-mer précitée.

2. La délivrance de l'agrément

Afin de contrôler les opérations les plus importantes, un agrément fiscal , délivré par le ministre en charge du budget, est nécessaire pour tout projet représentant un montant supérieur à un million d'euros, ou 300.000 euros pour ceux qui sont réalisés dans les secteurs dits « sensibles ».

La délivrance par l'administration fiscale de l'agrément suppose que certaines conditions, communes à la défiscalisation au titre de l'impôt sur le revenu et au titre de l'impôt sur les sociétés, soient remplies :

Les conditions de délivrance de l'agrément de l'article 217 undecies du CGI

« L'agrément est délivré lorsque l'investissement :

« a) présente un intérêt économique pour le département dans lequel il est réalisé ; il ne doit pas porter atteinte aux intérêts fondamentaux de la nation ou constituer une menace contre l'ordre public ou laisser présumer l'existence de blanchiment d'argent ;

« b) poursuit comme l'un de ses buts principaux la création ou le maintien d'emplois dans ce département ;

« c) s'intègre dans la politique d'aménagement du territoire, de l'environnement et de développement durable ;

« d) garantit la protection des investisseurs et des tiers.

« L'octroi de l'agrément est subordonné au respect par les bénéficiaires directs ou indirects de leurs obligations fiscales et sociales et à l'engagement pris par ces mêmes bénéficiaires que puissent être vérifiées sur place les modalités de réalisation et d'exploitation de l'investissement aidé ».

Il convient de relever que seuls les investissements réalisés après agrément font l'objet de dossiers qui permettent d'établir des statistiques sur l'impact des investissements en outre-mer .

3. Les modalités de la reprise

La réduction d'impôt étant conditionnée à la réalisation d'un investissement, l'administration peut reprendre l'avantage fiscal . En effet, l'article 199 undecies B précise que « si, dans le délai de cinq ans de son acquisition ou de sa création ou pendant sa durée normale d'utilisation si elle est inférieure, l'investissement ayant ouvert droit à réduction d'impôt est cédé ou cesse d'être affecté à l'activité pour laquelle il a été acquis ou créé, ou si l'acquéreur cesse son activité, la réduction d'impôt pratiquée fait l'objet d'une reprise au titre de l'année au cours de laquelle cet événement est intervenu ».

Le risque d'un investissement en outre-mer se mesure donc à la probabilité pour le contribuable de se voir reprendre l'avantage fiscal , en totalité, ou bien de manière à tenir compte de la durée d'utilisation de l'investissement en application de l'article 1756 du CGI qui offre la possibilité au ministre en charge budget de moduler le niveau de la reprise.

4.  Le montage de l'opération

Le cas de figure le plus fréquent est celui du montage fiscal dit « externalisé » , qui permet à un contribuable métropolitain d'investir en outre-mer sans participer à l'exploitation du bien.

Le mécanisme du montage externalisé est relativement complexe. En pratique, un opérateur ultramarin (l'entreprise exploitante) qui désire acquérir un bien s'adresse à un cabinet spécialisé (un « monteur ») qui se propose de le financer en échange d'une rémunération. Pour ce faire, il réunit des contribuables, la plupart du temps en métropole, qui investissent dans une société en nom collectif (SNC) créée pour l'occasion. Avec la trésorerie ainsi constituée, la SNC achète les biens pour l'opérateur local, et les lui loue pour une durée de cinq ans. Le contribuable investisseur doit conserver les parts pendant la même durée.

Dans cette configuration, l'avantage fiscal est réparti comme suit :


• les contribuables peuvent déduire de leur cotisation d'impôt 50 % de leur investissement, sachant qu'ils doivent par ailleurs rétribuer le monteur et rétrocéder une part de la réduction d'impôt à l'opérateur local ;


• le monteur est rémunéré par une partie de l'avantage fiscal, fixée par le marché. Le rôle du monteur est donc primordial : il est l'intermédiaire entre capacités et besoins de financement. Sa rémunération est proportionnellement plus faible pour les projets importants en raison de l'existence de coûts fixes (frais de gestion de la SNC notamment) ;


• l'opérateur local se voit octroyer une partie de l'avantage, le « taux de rétrocession », dont le minimum est fixé par la loi, sous forme d'une baisse du loyer de son bien. A terme, il devient propriétaire du bien.

Le schéma suivant permet de synthétiser le mécanisme du montage fiscal externalisé :

Le fonctionnement d'un montage « externalisé » financé par une SNC contribuable de l'impôt sur le revenu dans le cadre de l'article 199 undecies B du code général des impôts

Paye 50 d'impôt en n + 1

Le gain net pour l'investisseur est de 12

8 sont consacrés à la rémunération du monteur

20 (40 %) restent acquis au contribuable-investisseur

Un contribuable doit payer 100 d'impôt et peut en défiscaliser 50 %


Réduction d'impôt de 50 =

Investit 50 à partir de sa trésorerie de l'année n dans une SNC gérée par un monteur


Un opérateur ultramarin veut acheter une machine qui coûte 100 (pour laquelle il peut bénéficier d'une réduction d'impôt de 50 )

Il s'adresse à un monteur qui s'engage à lui fournir la machine et à la financer, dans le cadre d'une SNC, à partir de :

30 (60 %) de réduction d'impôt rétrocédés

70 d'emprunt


Le monteur gère la SNC pendant cinq ans à partir de sa rémunération de 8

La SNC loue la machine à l'opérateur pour un loyer de 70 qui lui permet de rembourser son emprunt

Gain net du monteur = 3

2. Un plafonnement spécifique

Il est rappelé qu' à coté du plafonnement général , prévu à raison de 8.000 euros par foyer majoré de 750 euros par personne à charge et de 5.000 euros en présence d'une personne handicapé, le B du I du présent article envisage un plafonnement spécifique concernant les deux réductions d'impôt sur le revenu relatives aux investissements dans les départements d'outre-mer. Son montant peut être calculé de la même façon que pour le plafonnement général, ou représenter 15 % du revenu net imposable si ce montant est plus favorable au contribuable .

Il convient de souligner que le plafonnement des réductions d'impôt au titre de l'investissement outre-mer est indépendant du plafonnement général : un contribuable pourrait « saturer » le plafond de 8.000 euros, en investissant, par exemple, dans les PME ( supra ), et investir en outre-mer dans la limite des 15 % de son revenu net, ce qui lui permettrait d'augmenter sensiblement de son gain fiscal.

Il est précisé que, le cas échéant, la réduction d'impôt retenue pour le plafonnement ne comprend pas la part rétrocédée à l'exploitant local , ce qui aboutit à ne pas désavantager les contribuables concernés.

Un exemple chiffré d'investissement productif

Un contribuable dont le revenu imposable est égal à 100.000 euros peut investir jusqu'à 60.000 euros en outre-mer avant d'être concerné par le plafond. En effet :

- cet investissement lui donne la possibilité d'obtenir une réduction de son impôt de 50 % de son investissement, soit 30.000 euros ;

- il doit rétrocéder une fraction de cette somme à l'exploitant local ; avec un taux de rétrocession de 50 %, ce qui est le cas des petits projets, la réduction retenue pour le plafond d'imposition est de 15.000 euros ;

- ces 15.000 euros correspondent précisément au plafond de 15 % de son revenu.

Au travers de cet exemple, il apparaît qu'un investissement doit représenter 60 % du revenu pour atteindre le plafond. Si le taux de rétrocession atteint 60 %, ce qui correspond aux cas les plus fréquents, un contribuable doit, pour « saturer » le plafond, investir 75.000 euros, représentant 75 % de son revenu.

Ainsi, les modalités de calcul du plafond spécifique apparaissent très avantageuses par rapport à celles du plafond général et votre rapporteur général estime que le dispositif proposé n'entraînerait pas a priori de risque d'une diminution du volume des investissements en outre-mer . Au contraire, il peut être avancé que les plus gros contribuables, susceptibles d'atteindre facilement le plafond de 8.000 euros, seraient incités à investir en outre-mer, où le gain fiscal ne serait pas limité en valeur absolue.

* *

*

Outre les mesures de coordination prévues aux A, B, C, D, 2° et 3° du E, F, G, H, et I du III du présent article, le J de son III propose un « toilettage » de la définition du revenu fiscal de référence en conséquence, notamment, des modifications précédentes.

Ainsi, les références à la déduction au titre des souscriptions au capital de SOFICA et à la déduction des pertes en capital des créateurs d'entreprises sont supprimées en raison de leur transformation en réductions d'impôt, et il est également proposé de supprimer certaines références à des dispositions qui ne se trouvent plus applicables aujourd'hui.

Il est enfin proposé d'ajouter aux revenus pris en compte pour le calcul du revenu fiscal de référence les revenus des salariés « impatriés », exonérés en vertu de l'article 81 B du CGI ainsi que les cotisations ou primes facultatives versées à un PERP, à un régime d'entreprise obligatoire ou au régime « Préfon » déductibles du revenu global. Il a en effet paru équitable que ces revenus exonérés soient pris en compte dans le revenu fiscal de référence.

III. LES MODIFICATIONS APPORTÉES À L'ASSEMBLÉE NATIONALE

A. UN « DÉLAI DE RÉFLEXION » POUR LE PLAFONNEMENT DES AVANTAGES LIÉS AUX INVESTISSEMENTS DANS LES DOM

A l'initiative du gouvernement , et avec l'avis favorable de sa commission des finances, l'Assemblée nationale a adopté un amendement qui tend à supprimer le B du I du présent article, c'est-à-dire le dispositif spécifique de plafonnement des réductions d'impôt relatives à l'investissement en outre-mer , tout en excluant ces dernières du plafonnement général.

Cet amendement a été sous-amendé , avec l'accord du gouvernement et de la commission des finances, par certains de nos collègues députés d'outre-mer. Ce sous-amendement dispose que « les conditions dans lesquelles les investissements visés aux articles 199 undecies A et 199 undecies B du code général des impôts pourront être pris en compte dans le plafonnement prévu à l'article 200-00 A du même code, seront fixés après la transmission par le gouvernement à l'Assemblée nationale et au Sénat du rapport d'évaluation prévu à l'article 38 de la loi n° 2003-660 du 21 juillet 2003 de programme pour l'outre-mer. Ce rapport sera établi par une commission d'évaluation composée , dans des conditions définies par décret, notamment de parlementaires ».

Afin de justifier le retrait de cette disposition, et donc la suppression du plafonnement pour les investissements en outre-mer, le gouvernement a avancé deux arguments :

- l'engagement de l'Etat formulé lors de la discussion de la loi de programme pour 2003 , dont un des objectifs était bien de stabiliser le cadre juridique des investissements en outre-mer pour 15 ans ;

- l'article 38 de la loi de programme précitée introduit au Sénat à l'initiative de notre collègue Roland du Luart , rapporteur au fond, qui dispose qu' « à compter de 2006 , le gouvernement remet tous les trois ans au Parlement, avant le dépôt du projet de loi de finances pour l'année à venir, un rapport évaluant l'impact socio-économique des articles 199 undecies A, 199 undecies B, 199 undecies C, 217 undecies, 217 bis et 217 duodecies du code général des impôts » . Il convient de relever que le sous-amendement adopté par l'Assemblée nationale prévoit la participation de parlementaires au dispositif d'évaluation .

Lors de la présentation de son amendement de suppression, le ministre délégué au budget et à la réforme budgétaire, M. Jean-François Copé, a indiqué pour sa part que « l'« ultrapériphéricité » ainsi que les retards de développement justifient de ne pas appliquer le plafonnement tant que nous de disposons pas de l'évaluation prévue par la loi sur l'outre-mer, qui doit avoir lieu avant six mois. Faisons preuve de pragmatisme ».

B. UN PLAFONNEMENT PARTIEL DE LA LOI « MALRAUX »

A l'initiative de sa commission des finances, l'Assemblée nationale avait adopté, en première délibération, un amendement tendant exclure le dispositif fiscal issu de la loi Malraux du plafonnement général dont dispose le présent article.

D'après les auteurs de l'amendement, « ce système de plafonnement est susceptible de fragiliser les secteurs sauvegardés de nos villes et à condamner à terme les ZPPAUP, qui concernent à eux deux 600 villes . (...) Le bénéfice du dispositif actuel est réservé aux logements (..). Devant la raréfaction des terrains constructibles ou la nécessité d'éviter un étalement urbain, la majorité des villes est consciente de la nécessité de « redensifier » les centres villes et donc de restaurer, réhabiliter les centres anciens. La loi Malraux est un des outils essentiels à cet effet. Le plafonnement le condamne » .

Cet amendement n'avait pas reçu l'avis favorable du gouvernement, qui lui préférait un amendement présenté par notre collègue Hervé Mariton et soutenu, à titre personnel, par notre collègue député Gilles Carrez, rapporteur général de la commission des finances. Ce texte proposait simplement de ne pas tenir compte, pour la détermination de l'avantage fiscal « Malraux » soumis au plafonnement, du déficit provenant des charges spécifiques et des intérêts d'emprunt engagés pour la restauration complète de l'immeuble .

L'Assemblée nationale a adopté, en deuxième délibération, un amendement présenté par le gouvernement rejoignant le texte proposé par notre collègue Hervé Mariton.

C. UNE « FAMILIALISATION » PARTIELLE DU DISPOSITIF

Afin « d'accroître la prise en compte de la famille dans la politique fiscale du gouvernement », l'Assemblée nationale a adopté, à l'initiative de la commission des finances et avec l'assentiment du gouvernement un amendement tendant à rehausser de 750 euros à 1.000 euros la majoration par personne à charge initialement prévue pour le plafonnement général initial.

*

* *

L'Assemblée nationale a en outre adopté, à l'initiative de sa commission des finances et avec l'avis favorable du gouvernement, dix amendements de précision ou de nature strictement rédactionnelle.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DE FINANCES

Avant que votre rapporteur général ne formule un jugement général sur le dispositif proposé, il importe qu'il revienne sur les importantes modifications apportées par l'Assemblée nationale.

A. LE «  DÉLAI DE RÉFLEXION » POUR LE PLAFONNEMENT OUTRE-MER

Votre rapporteur général estime qu'il convient d'étudier la question du plafonnement des avantages fiscaux en outre-mer avec le plus grand pragmatisme, suivant deux axes :

- du point de vue des départements et collectivités d'outre-mer , quelle est l'efficacité socio-économique du dispositif d'aide spécifique mis en place depuis 1992 rapportée à son coût ?

- du point de vue du contribuable , quel est le risque pour l'investisseur, risque qui justifie le rendement élevé associé à la défiscalisation ?

Il convient de souligner que cette réflexion, nécessaire, ne sous-estime pas les besoins spécifiques de l'outre-mer , caractérisée par un taux de chômage élevé et des difficultés dans le domaine du logement. Il ne s'agit pas de nier ces particularités, qui justifient des politiques publiques spécifiques, mais bien au contraire de mesurer leur efficacité afin, le cas échéant, de mieux affecter les crédits .

Sur ces deux points cependant, force est de constater que les données ne sont que très parcellaires et les évaluations presque inexistantes.

1. L'impact de la défiscalisation sur les économies ultramarines

En ce qui concerne l'efficacité du système , les données relatives à l'impact réel en termes d'emploi et de croissance des dispositifs d'aide en outre-mer sont limitées, et ne couvrent qu'une partie des investissements. Ainsi, seuls les investissements qui ont fait l'objet d'une demande d'agrément traitée par le bureau des agréments de la direction générale des impôts comportent des obligations en matière de création d'emploi .

Le rapport sur « les conditions de la mise en oeuvre de l'agrément prévu en faveur des investissements réalisés dans certains secteurs économiques des départements et territoires d'outre-mer », établi par la direction générale des impôts en application du III de l'article 120 de la loi de finances pour 1992, comporte cependant des indications relativement précises, mais qui ne concernent qu'une partie de la défiscalisation.

En 2004, il est ainsi indiqué que le coût budgétaire total de l'aide fiscale accordée, qui regroupe donc à la fois l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, mais uniquement pour les investissements les plus importants qui ont fait l'objet d'un agrément, s'élève à 470,99 millions d'euros . La défiscalisation au titre de l'impôt sur le revenu représente pour sa part environ 390 millions d'euros selon le fascicule des « voies et moyens ».

Le rapport précise que le nombre d'emplois directs que les promoteurs des projets agréés se sont engagés à créer en 2004 est de 1.897 , ce résultat n'englobe cependant pas les emplois qui ont pu être maintenus ou indirectement induits. On peut cependant voir que le coût moyen de chacun de ces emplois, et en tenant compte des biais méthodologiques, s'élève à environ 248.000 euros .

Le tableau suivant indique la répartition géographique des investissements agréés au titre de la défiscalisation à l'impôt sur le revenu pour 2004 , qui bénéficient donc d'un avantage fiscal compris entre 50 % et 70 %. Il ne tient pas compte des investissements réalisés au titre de l'impôt sur les sociétés.

Volume des investissements agréés en 2004

(en millions d'euros)

Nature de l'investissement

Guadeloupe

Guyane

Martinique

Réunion

Polynésie

Nouvelle-Calédonie

SPM

Mayotte

Wallis et Futuna

Investissement productif
(199 undecies B)

79,5

26,9

82,9

109,2

142,9

60,0

6,6

6,0

11,3

Logement (1)
(199 undecies A)

-

-

-

-

-

18,8

-

-

-

Total

79,5

26,9

82,9

109,2

142,9

78,8

6,6

6,0

11,3

(1) les investissements réalisés au titre du logement font peu souvent l'objet d'une demande d'agrément, compte tenu de leurs montants.

Le total général s'établit à 544,1 millions d'euros . Il convient de relever que ce montant ne correspond pas à celui des « Voies et Moyens », qui chiffrent la dépense fiscale à 390 millions d'euros pour cette année 2004. Cette différence s'explique par deux facteurs :

- d'une part, ces 390 millions d'euros correspondent à une estimation de l'ensemble de la défiscalisation dont une partie n'est pas soumise à l'agrément ;

- d'autre part, un volume d'investissement agréé une année peut couvrir une défiscalisation étalée sur 5 ans au maximum .

On constate que les plus forts investissements sont constatés en Polynésie française, ce qui correspond à l'essor de l'industrie hôtelière de luxe dans cette collectivité. Les données postérieures ne sont pas disponibles.

Dans le cas des anciens territoires d'outre-mer, il faut relever que les possibilités de contrôle par l'administration sont plus réduites que pour les départements d'outre-mer , la Polynésie et la Nouvelle-Calédonie disposant de l'autonomie fiscale. L'article 42 de la loi de programme pour l'outre-mer précitée a cependant inséré un article L. 45 E au livre des procédures fiscales, qui dispose que « les agents mandatés par le directeur général des impôts peuvent contrôler sur le lieu d'exploitation le respect des conditions liées à la réalisation, l'affectation et la conservation des investissements productifs ayant ouvert un droit au bénéfice des dispositions des articles 199 undecies A, 199 undecies B, 217 undecies et 217 duodecies du code général des impôts et prévues aux mêmes articles ». Cependant, le contrôle reste délicat, et les agents mandatés, en plus de l'éloignement, ne sont pas en droit de disposer d'éléments aussi complets dans les entreprises que dans les départements.

2. Le risque supporté par les investisseurs

En ce qui concerne le risque pour le contribuable , il faut rappeler que, dans le domaine des investissements productifs, l'article 199 undecies B précise que l'avantage est repris si l'investissement cesse d'être affecté ou est cédé sans objectif de production. L'administration n'a pas été en mesure de fournir une estimation précise de ce risque . Il ressort cependant que depuis le 1 er janvier 2000, 16 procédures de retrait d'agrément ont été menées, que l'on peut comparer aux 422 réponses positive pour la seule année 2004 : il semble donc que le risque soit peu élevé, à s'en tenir à ce seul indicateur. En fait, pour porter un jugement plus complet, il faudrait connaître le devenir des projets économiques ainsi financés : selon les qualifications et l'honnêteté des gérants et des monteurs, nombre d'entre eux n'atteignent pas les objectifs de rentabilité envisagés, et leurs résultats effectifs viennent limiter la performance escomptée par les investisseurs. Dans certains cas, compte tenu de l'implication directe et personnelle de ces derniers dans les SNC, des pertes en capital peuvent être constatées, avec des conséquences contentieuses. Malheureusement, l'administration n'est pas en mesure de centraliser utilement de telles informations.

B. UNE PROPOSITION POUR RENFORCER L'EFFICACITÉ DE LA LOI « MALRAUX »

Votre rapporteur général ne considère pas que le dispositif voté par l'Assemblée nationale en seconde délibération soit satisfaisant.

En effet, en proposant de ne pas tenir compte du déficit provenant des charges spécifiques engagées pour la restauration complète de l'immeuble, le texte adopté par l'Assemblée nationale risque de compliquer excessivement le dispositif et de multiplier les contentieux dans la mesure où il sera difficile de déterminer la part exacte de ce qui relève, dans les dépenses de rénovation, des charges énumérées au b ter de l'article 31 du CGI au titre des contraintes d'un secteur sauvegardé.

En outre, selon les évaluations fournies à votre rapporteur général, les dépenses relevant du b ter de l'article 31 du CGI ne représenteraient qu'une part très limitée des dépenses liées aux opérations de réhabilitation , puisqu'elles seraient à l'origine, en termes de dépense fiscale, d'environ 26 millions d'euros sur un total de 147 millions d'euros.

Pour pallier ces difficultés, votre rapporteur général vous propose un amendement dont le double objet consiste :

- à retenir un système forfaitaire simple qui exclut une partie des dépenses globales liées aux travaux de rénovation, que ces dépenses relèvent ou non des dépenses spécifiques visées au b ter de l'article 31 CGI ;

- à établir une distinction entre les secteurs sauvegardés d'une part et les ZPPAUP d'autre part, les premiers bénéficiant d'un traitement plus favorable dans la mesure où la part des dépenses déplafonnées y serait des deux tiers au lieu de la moitié. Cette différence de traitement est justifiée par la volonté de compenser les contraintes et les exigences plus fortes imposées pour la création de secteurs sauvegardés par rapport aux ZPPAUP.

C'est ainsi que si les secteurs sauvegardés « peuvent être créés lorsqu'ils présentent un caractère historique, esthétique ou de nature à justifier la conservation, la restauration et la mise en valeur de tout ou partie d'un ensemble d'immeubles bâtis ou non », les ZPPAUP peuvent être plus simplement « instituées autour des monuments historiques et dans les quartiers, sites et espaces à protéger ou à mettre en valeur pour des motifs d'ordre esthétique, historique ou culturel ».

En outre, les secteurs sauvegardés sont créés après avis de la Commission nationale des secteurs sauvegardés alors que la création des ZPPAUP est soumise au seul avis de la commission régionale du patrimoine et des sites.

La souplesse de création des ZPPAUP, bien que compensée par la procédure obligatoire de déclaration d'utilité publique, trouve son illustration dans le nombre de procédures en cours ou abouties, près d'un millier selon les informations recueillies par votre rapporteur général, alors que les secteurs sauvegardés seraient moins d'une centaine.

C. UN DISPOSITIF COMPLEXE DONT LE RENDEMENT FISCAL ET L'ÉQUITÉ DEVRONT ÊTRE AMÉLIORÉS

1. L'équilibre du dispositif de plafonnement proposé

a) Un choix acceptable de dispositifs plafonnés de manière à préserver leur efficacité...

L'évaluation du bien fondé de la soumission -ou de l'exclusion- des différents avantages au plafond doit se faire en gardant à l'esprit que toute démarche d'exclusion supplémentaire compromet forcément le rendement fiscal du plafonnement et accroît les forces centrifuges qui ne manquent pas de se manifester.

Votre rapporteur général, à défaut d'une démarche globale de plafonnement, approuve le choix des avantages fiscaux « qui sont la conséquence d'une situation choisie par le contribuable ». Il lui semble, en effet, commandé par l'équité . Quelques observations peuvent être formulées au titre de certains des avantages ainsi plafonnés.

La soumission au plafond de la réduction d'impôt au titre de la souscription de la déclaration de revenus par voie électronique, censée correspondre à une stratégie « gagnant-gagnant » pourrait sembler contestable, mais l'administration fiscale, dont les effectifs ne s'adaptent que lentement à l'évolution des besoins, n'est probablement pas en mesure d'enregistrer des économies de personnel à la mesure du succès galopant de la télédéclaration d'impôt sur le revenu.

Si l'inclusion dans le plafond du crédit d'impôt pour revenus distribués aboutit à rendre plus sévère encore la réforme de l'avoir fiscal, déjà jugée trop défavorable aux contribuables par la commission des finances , les mesures de cohérence avec l'intégration de l'abattement de 20 % au barème figurant à l'article 60 du présent projet de loi de finances procurent un léger avantage à ces revenus.

Concernant les avantages fiscaux favorisant l'investissement dans les PME, la réduction « Madelin » (qui peut atteindre 10.000 euros par foyer fiscal) et la réduction pour pertes en capital subies par les créateurs d'entreprises (qui peut atteindre 24.000 euros par foyer fiscal), ainsi susceptibles de dépasser le plafond, ont été habilement aménagées ( supra ).

On ne saurait regretter le plafonnement de l'« amortissement Robien », qui favorise une tension sur les prix de l'immobilier neuf de nature à se diffuser à l'immobilier ancien, et doit être jugé inflationniste. Cela d'autant plus que, tout comme pour le dispositif « Malraux », le calcul de l'avantage en référence au taux d'imposition moyen aboutit à minimiser l'avantage fiscal réel au regard du plafond général.

Enfin, le calcul de ce plafond a été « calé » sur celui de la réduction d'impôt pour garde d'enfant à domicile afin d'en préserver, en toute hypothèse, l'efficacité, tout en ménageant un « volant » minimal de 2.000 euros d'avantages supplémentaires soumis au plafond général. L'augmentation des majorations votées à l'Assemblée nationale engendre une marge encore plus importante et diminue d'autant le risque d'un arbitrage fiscal qui se ferait en défaveur des emplois familiaux.

Bien sûr, votre rapporteur général approuve que les « versements sans contrepartie », c'est-à-dire essentiellement les dons aux associations et fondations, soient exclus du plafonnement.

b) ... au détriment du rendement fiscal

La difficulté de calibrer un dispositif de plafonnement provient de ce que certains avantages fiscaux destinés à favoriser l'investissement procurent une économie fiscale importante à un nombre relativement restreint de contribuables .

Dès lors, soit le plafond est suffisamment élevé pour que ces avantages fiscaux demeurent incitatifs pour la plupart des investisseurs, mais avec une dépense fiscale faiblement contenue, soit le plafond est suffisamment faible pour diminuer substantiellement la dépense, mais le risque est alors important d'une « stérilisation » des plus gros avantages fiscaux.

Avec seulement 6.900 contribuables qui se trouveraient « plafonnés » en application du présent article pour un gain fiscal de l'ordre de 50 millions d'euros soit 0,1 % du produit de l'impôt sur le revenu et moins de 1,2 % des dépenses fiscales plafonnées, le schéma proposé par le gouvernement paraît tomber dans le premier écueil, notamment au profit de l'investissement dans les DOM en raison d'un plafonnement spécifique proportionnel au revenu. Du reste, sa suppression « provisoire » à l'Assemblée nationale entraînerait une perte fiscale mineure.

Néanmoins, l'évaluation ne concerne que 2007, et le gain fiscal est appelé à augmenter par la suite en raison de la montée en charge progressive des dispositifs d'investissements plafonnés , seules les opérations postérieures au 1 er janvier 2006 étant concernées. Cette accélération attendue n'aurait cependant pu faire l'objet d'aucun chiffrage.

2. De possibles effets pervers

a) Les risques de substitution

Il est nécessaire de faire en sorte que les avantages situés hors plafond ne soient que faiblement substituables aux avantages plafonnés , sans quoi les décisions résultant de comportements d'optimisation fiscale pourraient évoluer au détriment de certains secteurs.

S'il est exact que les avantages liés aux investissements constituent un ensemble identifiable, il n'en demeure pas moins que certains contribuables pourraient arbitrer en défaveur de l'investissement au profit, par exemple, d'un plan d'épargne populaire, qui est un dispositif non plafonné, ou, « provisoirement », de l'investissement outre-mer. Même s'il était maintenu, le plafonnement spécifique à l'outre-mer, comparativement avantageux, ne manquerait pas d'entraîner un redéploiement des investissements à visées fiscales des secteurs soumis au plafonnement de droit commun vers les DOM...

D'ailleurs, c'est bien ce type de risque qui a conduit le gouvernement à ne pas plafonner les dispositifs visant à encourager les « versements sans contrepartie ».

Les solutions alternatives : plafonds distincts ou plafond unique ?

Il était possible d'envisager d'autres mécanismes :

-(1) confondre le plafonnement outre-mer avec le plafond unique : le plafonnement général, qui comprendrait l'outre-mer, n'excèderait donc pas 8.000 euros (+ majorations) ; toutefois, il serait porté à 15 % du revenu si ce montant excède les 8.000 euros, mais le supplément de plafond ainsi obtenu ne pourrait profiter qu'à l'outre mer ;

-(2) inclure dans le plafond spécifique d'autres avantages fiscaux liés à l'investissement (réduction Madelin, réductions pour souscription de parts de FCPI et de FIP...) ;

-(3) une combinaison de (1) et (2) ;

-(4) en rester à un plafond fixe unique de 8.000 euros + majorations, et affecter les avantages fiscaux, notamment les plus « coûteux » par contribuable, d'un coefficient compris entre 0 et 1, fixé en fonction décroissante de leur utilité économique. Par exemple, l'avantage outre-mer pourrait être retenu pour 25 % de son montant à l'intérieur du plafond de 8.000 euros. Les différents avantages fiscaux s'imputeraient sur le plafond dans l'ordre croissant des coefficients qui leur seraient associés, afin d'optimiser l'avantage procuré par le plafond au contribuable ;

-(5) enfin une dernière piste pourrait consister à plafonner les niches en pourcentage de l'impôt avant réductions, ce qui relèverait de la notion de « plancher fiscal », à caractère citoyen, par symétrie avec le plafonnement général de impôts figurant à l'article 58 du présent projet de loi de finances (infra).

b) Une « familialisation » sans « conjugalisation »

La « familialisation » du plafond ne s'impose pas : dans l'impôt sur le revenu, la prise en compte des personnes à charge se fait normalement au travers du quotient familial, et rien ne justifierait de démultiplier à l'excès ce mécanisme au moyen d'un plafonnement à géométrie variable.

Dans le dispositif initial, la majoration de 750 euros par personne constitue cependant un élément de « familialisation » justifiable , dans la mesure où elle tend simplement à prendre en compte les nombreuses familles bénéficiant de la réduction d'impôt pour l'emploi d'une personne à domicile. L' augmentation de 250 euros de cette majoration, décidée par l'Assemblée nationale, n'appelle pas de commentaire particulier au vu de sa relative modicité ; on comprendrait mal pourquoi le fait d'avoir des personnes à charge devrait renforcer significativement le potentiel de défiscalisation.

En revanche, le système proposé, en attribuant le plafond par foyer fiscal et non par contribuable, aboutit à favoriser les célibataires au détriment des couples avec, lors d'un mariage ou de la souscription d'un PACS, un plafond fortement diminué, passant de 16.000 euros (+ majorations) à 8.000 euros (+ les mêmes majorations). Cette asymétrie est d'autant plus frappante que la majorité des avantages fiscaux concernés, lorsqu'ils sont limités, prennent en compte le nombre de contribuables en différenciant l'avantage maximal procuré aux célibataires et aux couples. Certes, une stricte « conjugalisation » du plafonnement serait coûteuse car elle impliquerait un doublement du plafond pour tous les couples -sauf à fixer un plafond par contribuable d'un montant beaucoup plus faible, ce qui aboutirait alors à une « stérilisation » partielle de la plupart des avantages fiscaux concernés.

3. Réflexion en faveur de l'instauration d'un plancher d'imposition

Au cours de sa réflexion sur les modalités techniques du plafond (cf. encadré supra ), votre commission des finances a envisagé de doubler le dispositif proposé par un plafond supplémentaire portant sur l'ensemble des avantages fiscaux.

Il s'agirait de rapporter l'économie d'impôt procurée par ces avantages fiscaux à l'impôt qui serait dû en leur absence , et de plafonner cet avantage à une certaine fraction de cet impôt .

Un tel mécanisme aurait un sens pour les contribuables les plus aisés , car il pourrait sembler excessif , compte tenu, d'une part, de l'amélioration du barème, et, d'autre part, de la mise en place du « bouclier fiscal », que ces derniers puissent parvenir à une diminution drastique de leur impôt sur le revenu, quelle que soit la nature des avantages fiscaux sollicités .

Cependant, en retenant, à titre d'illustration, une fraction de 50 %, il apparaît que ce dispositif aboutirait à une injustice : il frapperait plus fortement les classes moyennes, pour lesquelles le plafond ainsi défini serait assez vite atteint, bien que représentant en valeur absolue des montants beaucoup plus faibles que ceux déduits par des contribuables aisés qui n'atteindraient pas, pour autant, ce seuil de 50 %. Par ailleurs, une telle solution aboutirait à remettre en cause l'ensemble des crédits d'impôt, puisque la fraction de la cotisation d'impôt restant due constituerait un plancher d'imposition, au minimum égal à zéro et empêchant donc toute restitution.

En revanche, ce mécanisme retrouverait une cohérence s'il ne portait que sur les revenus excédant un certain montant. Ainsi, notre collègue Pierre Méhaignerie, président de la commission des finances de l'Assemblée nationale, a déposé un amendement tendant à plafonner les avantages fiscaux à 50 % du montant de l'impôt sur le revenu « dû à raison des revenus excédant le seuil de la dernière tranche du barème ».

Cette solution, qui revient à doubler le « plafonnement des impôts » mis en place par l'article 58 du présent projet de loi de finances, d'un « plancher d'imposition » évoluant avec l'importance du revenu imposable, aurait le mérite de conforter le principe général de plafonnement des niches fiscales.

Notre collègue Pierre Méhaignerie, président de la commission des finances, a retiré son amendement en séance plénière après avoir obtenu l'engagement « solennel et formel » de M. Jean-François Copé, ministre délégué au budget et à la réforme de l'Etat, de « créer un groupe de travail » sur la « formule juridiquement la plus opportune ». Mis en place « avant la fin de l'année 2005 » et composé « des membres des commissions des finances des deux assemblées », ce groupe est appelé à rendre ses conclusions « début 2006 ».

Le « cas particulier » de l'outre-mer ne doit pas échapper à cette logique d'efficacité et de justice . Votre rapporteur général estime à ce propos, compte tenu des données en sa possession, que les avantages fiscaux consentis n'ont pas fait la preuve de leur efficacité , alors même que le coût en termes de dépenses fiscales est important. Il serait plus logique de remplacer ces dispositions par des crédits budgétaires clairement identifiés, contrôlables, et qui dont on pourrait mesurer la réelle utilité .

*

* *

Au total, le dispositif ici proposé traduit une recherche d'équité méritoire, mais il aboutit inévitablement à des complexités et à des insatisfactions .

Surtout, il serait à craindre que la nouvelle logique imprimée par le plafonnement des avantages fiscaux ne soit pas celle d'une réduction de leur nombre, mais celle d'une prolifération sous contrôle de la dépense fiscale .

Le présent projet de loi finances n'apporte-t-il pas déjà, ainsi, son lot d'« améliorations », avec la création d'un crédit d'impôt pour favoriser la mobilité des chômeurs de longue durée ou des salariés perdant leur emploi à la suite d'un plan social (article 7), le renforcement des avantages liés à l'acquisition d'un véhicule propre (article 66) ou les dépenses d'équipement de l'habitation principale dès lors qu'elles amélioreraient la « performance énergétique » des logements (article 67) ? Et cela sans compter les multiples niches créées dans les lois sectorielles, qui ne cessent de proliférer, ainsi qu'on a pu le constater récemment avec le projet de loi portant Engagement national pour le logement.

Si le gouvernement n'adoptait pas pour objectif final une remise en cause générale des différentes « niches fiscales », la présente tentative d'une diminution de la dépense fiscale pourrait bien tourner court, sous l'effet conjugué des lobbys et des experts en stratégie fiscale.

Au total, il ne resterait alors de la réforme qu'une nouvelle complexification de la fiscalité du revenu, étant entendu que la simplification du barème de l'article 59 du présent projet de loi tient aussi de la présentation. Déjà pour 2007, le gain fiscal résultant du plafonnement proposé, évalué par Bercy à 50 millions d'euros dans sa configuration initiale, paraît ténu et en tout cas sans commune mesure avec le coût de la réforme du barème...

Le dernier rapport du Conseil d'analyse économique, intitulé « Croissance équitable et concurrence fiscale », préconise une suppression intégrale des « niches » dans le cadre d'une baisse générale du barème de l'IR assorti d'un renforcement de la CSG, pour un niveau de prélèvement obligatoire globalement inchangé...

La réforme proposée par le gouvernement, en ne faisant qu'« écorner » les avantages fiscaux tout en bonifiant le barème au prix d'une diminution du rendement de l'impôt sur le revenu, doit être parachevée pour constituer une démarche pleinement cohérente.

Elle est cependant acceptable comme première transition vers un retrait de tous les avantages, à l'exception du quotient familial. Un plan de suppression progressive des régimes préférentiels, y compris ceux concernant l'outre-mer, devrait être mis en place pour chacun d'eux, dans la plus grande transparence.

Dans l'immédiat, la seule rectification s'imposant concerne le dispositif « Malraux », en raison de son utilité particulière au regard de la situation des centres-villes dégradés .

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article ainsi modifié.

ARTICLE 62 - Augmentation du crédit d'impôt pour frais de garde des jeunes enfants

Commentaire : le présent article tend à élever de 25 % à 50 % le taux du crédit d'impôt accordé au titre des frais de garde des enfants à charge âgés de moins de 6 ans.

I. LE DROIT EXISTANT

Au terme de l'article 88 de la loi de finances pour 2005, la réduction d'impôt accordée au titre des frais de garde des enfants à charge de moins de 6 ans de l'article 199 quater D du CGI a été transformée en un crédit d'impôt , qui figure désormais à l' article 200 quater B du CGI.

Le montant pris en compte, fixé à hauteur de 25 % des dépenses engagées dans la limite de 2.300 euros par enfant, est demeuré inchangé.

Les dépenses concernées « s'entendent des sommes versées à une assistante maternelle (...) ou à un établissement de garde répondant aux conditions prévues à l'article L. 2324-1 du code de la santé publique », qui désignent les établissements ou services, publics ou privés, accueillant des enfants de moins de 6 ans, dont les crèches font partie.

Tous les contribuables sont désormais éligibles au dispositif.

Par ailleurs, il est à noter que ce crédit d'impôt fait partie des avantages fiscaux soumis au plafonnement général mis en place par l'article 61 du présent projet de loi de finances.

II. LE DROIT PROPOSÉ

Le présent article tend à élever de 25 % à 50 % le taux du crédit d'impôt de l'article 200 quater B.

III. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

L'Assemblée nationale a adopté, à l'initiative de sa commission des finances et avec l'assentiment du gouvernement, un amendement qui tend à dénommer « crédit d'impôt » le dispositif de l'article 200 quater B, en lieu et place du terme d'« aide » qui y figure, désignation susceptible de recouvrir à peu près tout ce qui existe en matière de fiscalité dérogatoire. La précision est donc bienvenue.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Certes, dans le cadre d'une évolution de la fiscalité du revenu qui tendrait à un allégement du barème gagée par une remise en cause des différentes « niches fiscales » -perspective que votre rapporteur général appelle de ses voeux-, la création ou le renforcement d'avantages fiscaux seraient inopportuns.

Cependant, la portée sociale du présent dispositif dépasse le champ des bénéficiaires de la mesure, qui est de nature à renforcer l'encouragement à la légalisation des modes de garde, tout en confortant la profession d'assistante maternelle . Bien sur, cette initiative vient opportunément compléter les mesures existantes en faveur de la famille.

Toutefois, votre rapporteur général n'est pas particulièrement favorable à la technique des crédits d'impôts, qui, s'ajoutant aux dispositifs existants, complexifient la lecture de la politique de redistribution. Il attire l'attention sur les tentations croissantes d'accorder aux foyers non imposables des crédits d'impôts significatifs : cette évolution souligne l'étroitesse de la base sociale de l'impôt sur le revenu, et ne fera qu'exacerber les effets de seuil. En multipliant les initiatives en ce sens, on fera régresser le sens des responsabilités et le consentement à l'impôt .

A comportement inchangé, le doublement du taux du crédit d'impôt devrait, pour 2007, en doubler un coût évalué à 310 millions d'euros en 2006.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 63 - Instauration d'un crédit d'impôt sur les intérêts d'emprunt de prêts contractés par des étudiants en vue de financer leurs études supérieures

Commentaire : le présent article propose de créer un crédit d'impôt sur le revenu à raison des intérêts des emprunts contractés par les étudiants en vue de financer leurs études.

I. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article propose d'insérer un nouvel article 200 terdecies dans le code général des impôts, c'est-à-dire à la suite de toute une série d'articles organisant différents crédits d'impôts.

A. LES BÉNÉFICIAIRES DU CRÉDIT D'IMPÔT

Le crédit d'impôt s'adresse :

- aux personnes âgées de 25 ans au plus ;

- inscrites dans un cycle d'enseignement supérieur.

La limité d'âge correspond à la limite du rattachement fiscal des enfants majeurs poursuivant leurs études au foyer fiscal de leurs parents.

La notion d'enseignement supérieur est d'ores et déjà utilisée dans notre droit fiscal au titre des réductions d'impôts pour frais de scolarité des enfants à charge . Ainsi cette réduction concerne les enfants majeurs célibataires, mariés, pacsés ou chargés de famille, qui ont demandé à être rattachés au foyer fiscal pour le calcul de l'impôt sur le revenu.

Pour être retenu, l'enseignement doit présenter les caractéristiques suivantes :

- être organisé en un ou plusieurs cycles annuels, conduisant à la délivrance d'un diplôme (formation générale, technologique, professionnelle ou universitaire à l'exclusion des stages de qualification de la formation continue) ;

- être assuré collectivement à plein temps dans un établissement (avec, le cas échéant, formation alternée en milieu professionnel) Sont exclus du bénéfice de cette réduction d'impôt les enfants en apprentissage, en congé formation, en contrat d'études avec leur employeur ou qui suivent des cours par correspondance, sauf lorsque ces cours sont suivis par l'intermédiaire du centre national d'enseignement à distance (CNED) et en formation initiale ;

En outre, les études supérieures sont celles qui sont poursuivies dans un établissement, public ou privé, qui dispense des formations au delà de l'enseignement secondaire et aboutissant à la délivrance d'un diplôme de l'enseignement supérieur : BTS, DEUG, licence, maîtrise, DEA, DESS, doctorat, ingénieur...

Il est également précisé que ces élèves ne doivent pas, dans le cadre de leur formation :

- être liés par un contrat de travail et être engagés pendant et à la fin de leurs études ;

- être rémunérés. Sont admis toutefois les élèves qui ont perçu des indemnités au cours d'un stage effectué en complément obligatoire d'une formation initiale, secondaire ou supérieure.

B. L'OBJET DU CRÉDIT D'IMPÔT

1. Un prêt « en vue du financement de [leurs] études »

a) L'objectif du prêt

Afin de pouvoir bénéficier du crédit d'impôt, les jeunes étudiants doivent avoir souscrit un prêt « en vue de financer leurs études », expression relativement large.

Se pose la question de la justification des sommes empruntées . Actuellement, les banques ne demandent pas de justificatifs pour l'utilisation d'un crédit d'étudiant, or ceux-ci ont généralement des taux très avantageux. Le présent article n'aborde pas davantage de la question.

Toutefois, on peut remarquer que depuis 1997, le bénéfice de la réduction d'impôt, au titre des dépenses de scolarité des enfants à charge, n'est plus subordonné à la production d'un justificatif (certificat de scolarité établi par le chef de l'établissement fréquenté durant l'année scolaire en cours au 31 décembre de l'année d'imposition).

b) La définition du prêt

Le prêt concerné par le présent article relève de la catégorie des prêts à la consommation et plus précisément des prêts auxquels font référence les articles L. 311-1, L. 331-2 et L. 311-3 du code de la consommation.

L'article L. 311-2 du code précité dispose que « les dispositions du présent chapitre [du code de la consommation] s'appliquent à toute opération de crédit, ainsi qu'à son cautionnement éventuel, consentie à titre habituel par des personnes physiques ou morales, que ce soit à titre onéreux ou gratuit. »

Toutefois un certain nombre d'opérations sont exclues du champ d'application des crédits à la consommation. Ainsi selon l'article L. 311-3 du code précité, sont exclus :

« 1° Les prêts, contrats et opérations de crédit passés en la forme authentique ;
2° Ceux qui sont consentis pour une durée totale inférieure ou égale à trois mois, ainsi que ceux dont le montant est supérieur à une somme qui sera fixée par décret ;
3° Ceux qui sont destinés à financer les besoins d'une activité professionnelle, ainsi que les prêts aux personnes morales de droit public ;
4° Les opérations de crédit portant sur des immeubles, notamment les opérations de crédit-bail immobilier et celles qui sont liées » .

En outre sont exclues les opérations mentionnées au second alinéa de l'article L. 311-2 précité et repris par le présent article, à savoir : les ventes ou prestations de services dont le paiement est échelonné, différé ou fractionné et les locations-vente et les locations avec option d'achat

Enfin, selon le 7 e alinéa du présent article, ne sont pas pris en compte, dans le cadre du présent dispositif, les découverts en compte et les ouvertures de crédits mentionnées à l'article L. 311-9 du code la consommation.

c) La prise en compte des étudiants poursuivant des études à l'étranger

Certaines personnes, domiciliées fiscalement en France, poursuivent des études à l'étranger, notamment au sein de la CEE, et sont amenées à souscrire des prêts dans ces pays.

Afin de ne pas les pénaliser, les dispositions relatives à la définition des prêts par référence au code de la consommation s'appliqueraient, selon le dernier alinéa du I du présent article « dans les mêmes conditions aux prêts qui, souscrits dans un autre État membre de la Communauté européenne, ou dans un autre État partie à l'accord sur l'Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention fiscale qui contient une clause d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude ou l'évasion fiscale, satisfont à une réglementation équivalente. »

Les prêts souscrits à l'étranger (Union européenne, Islande et Norvège, le Lichtenstein, membre de l'EEE, étant exclu) soumis à des règles équivalentes que l'administration appréciera au cas par cas, pourraient donc ouvrir droit au bénéfice du crédit d'impôt

2. Un dispositif limité dans le temps

Selon le I du nouvel article 200 undecies du code général des impôts, seuls les prêts souscrits entre le 1 er septembre 2005 et le 31 décembre 2008 seraient éligibles au dispositif.

C. LE CALCUL DU CRÉDIT D'IMPÔT

La base du crédit d'impôt serait constituée des intérêts d'emprunt payés au titre des cinq premières années de remboursement.

Selon le II du nouvel article 200 terdecies du code général des impôts, le crédit d'impôt serait « égal à 25 % du montant des intérêts annuels effectivement payés, retenus dans la limite de 1.000 euros . »

Concrètement, la réduction maximale d'impôt serait égale à 250 euros chaque année.

Toutefois, le jeune étudiant ne bénéficie de cette réduction que s'il constitue un foyer fiscal distinct .

Afin de ne pas pénaliser les étudiants -souscripteurs rattachés au foyer fiscal de leurs parents , le second alinéa du II du présent article prévoit que les intérêts éventuellement payés au cours de l'année durant lesquelles ils étaient rattachés au foyer fiscal de leurs parents, ouvrent droit au crédit d'impôt à compter de l'année où ils deviennent contribuable .

III. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

A l'initiative de notre collègue député Gilles Carrez, rapporteur général de la commission des finances, l'Assemblée nationale a adopté, avec l'avis favorable du gouvernement :

- un amendement de coordination, changeant la référence du nouvel article au sein du code général des impôts ;

- deux amendements de précision ;

- un amendement tendant à préciser que les étudiants orphelins recueillis dans un foyer auquel ils ont rattachés sont également visés dans les dispositions relatives à la prise en compte des intérêts versés lorsque l'étudiant ne constitue pas un foyer distinct de celui de ses parents.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Tout d'abord, on peut s'étonner que cette mesure ait été prise à la seule initiative de ministère des finances. Suite à une question de votre rapporteur général concernant l'absence de précision relative à cette dépense fiscale dans les réponses aux questionnaires parlementaires au titre de la mission « Recherche et enseignement supérieur », la personne responsable a fait la réponse suivante : « Selon les infos obtenues par le chef du bureau du budget du supérieur, cette initiative a été annoncée par le MINEFI. Je vous invite à prendre contact avec ce ministère. »

Votre rapporteur général estime qu'il aurait été opportun que cette question soit traitée à un niveau interminis tériel à l'heure où l'on s'interroge sur le financement de l'enseignement supérieur et sur la contribution financière des étudiants à leurs études.

Le coût de la mesure s'élèverait à 80 millions d'euros par an en rythme de croisière et à environ 15 millions d'euros en 2006. Ce chiffrage a été fait sur la base d'un montant moyen de prêt de 15.000 euros empruntés sur 5 ans, avec un taux moyen de 4,5 % pour un total de 200.000 étudiants concernés, soit 10 % des étudiants.

Cependant il convient de remarquer que ces évaluations ont été faites sur la base d'hypothèses larges , les prêts étudiants ne faisant pas l'objet de statistiques précises, ce que regrette votre rapporteur général.

Par ailleurs , votre rapporteur général n'est pas particulièrement favorable à la technique des crédits d'impôts, qui, s'ajoutant aux dispositifs existants, complexifient la lecture de la politique de redistribution .

Toutefois, il convient de souligner que la France connaît un certain retard en matière de prêt aux étudiants alors que de nombreux pays ont mis en place des dispositifs publics spécifiques de prêts contingents aux revenus futurs.

Certes, il existe des prêts d'honneur, prêts sans intérêts accordés par le ministère de l'éducation nationale à des étudiants qui s'engagent à commencer le remboursement dix ans après l'emprunt. Seuls 2.600 étudiants étaient concernés par ces prêts en 2004.

Le système français d'aides financières aux étudiants est davantage assis sur les bourses , qui ont représenté un budget de 1,3 milliard d'euros en 2004 pour le ministère de l'éducation nationale et concerné 516.000 étudiants.

Or ce système ne répond pas à l'ensemble des besoins. Lors de la dernière rentrée universitaire, les organisations étudiantes ont dénoncé l'augmentation du coût des études supérieures liée à l'augmentation des droits d'inscription mais également, et surtout, à l'augmentation des loyers . La proportion d'étudiants ayant une activité rémunérée durant l'année universitaire serait en outre passée de 40 % en 1997 à 49 % en 2003 selon l'Observatoire de la vie étudiante.

Dans cette perspective, le présent article, bien qu'il ne mette pas en place politique de prêts étudiant d'une grande ampleur, peut contribuer à alléger certaines contraintes financières .

La somme de 250 euros (montant maximal du crédit d'impôt) n'est pas négligeable. Si l'on prend l'exemple d'un étudiant logé dans une cité universitaire rénovée, il paie 98 euros de loyer par mois (200 euros moins 102 euros au titre de l'allocation de logement à caractère social). Si cet étudiant contracte un prêt dans les conditions prévues par le présent article et bénéficient du montant maximal du crédit d'impôt, cette somme représentera 2 mois et demi de loyers.

Décision de la commission : sous le bénéfice de ces observations, votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 64 - Prorogation de la période d'application des réductions d'impôts accordées au titre des souscriptions de parts de fonds communs de placement dans l'innovation (FCPI) et aménagement du dispositif des sociétés unipersonnelles d'investissement à risque (SUIR)

Commentaire : le présent article proroge de 4 ans la réduction d'impôt accordée au titre des souscriptions de parts de FCPI et modifie le statut des SUIR.

I. LE DROIT EXISTANT

A. LES FONDS COMMUNS DE PLACEMENT DANS L'INNOVATION (FCPI)

Les fonds communs de placement dans l'innovation (FCPI) ont été créés par la loi de finances pour 1997 du 30 décembre 1996, et constituent une catégorie de fonds communs de placement à risques (FCPR) dont 60 % au moins des investissements doivent être placés en actions de sociétés non cotées innovantes.

1. Des contraintes spécifiques d'allocation

L'article L. 214-41 du code monétaire et financier prévoit des contraintes spécifiques d'allocation. L'actif de ces fonds doit ainsi être constitué pour 60 % au moins de valeurs mobilières , de parts de SARL et avances en compte courant émises par des sociétés ayant leur siège dans un Etat membre de l'Union européenne et remplissant les conditions suivantes :

- être soumises à l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun, ce qui exclut les sociétés étrangères (mais pas les filiales établies en France de sociétés étrangères, dès lors qu'elles sont soumises à l'impôt sur les sociétés) ;

- compter moins de 500 salariés, ce qui exclut les grandes entreprises ;

- avoir leur capital majoritairement détenu par des personnes physiques ou par des personnes morales, soit détenues par des personnes physiques, soit non détenues majoritairement, directement ou indirectement, par une ou plusieurs personnes morales ayant des liens de dépendance avec une autre personne morale ;

- présenter un caractère innovant, c'est-à-dire avoir réalisé, au cours des trois derniers exercices précédents, des dépenses de recherche donnant accès au régime du crédit d'impôt recherche de l'article 244 quater B du code général des impôts, d'un montant au moins égal au tiers du chiffre d'affaires le plus élevé réalisé au cours de ces trois exercices : par conséquent, en moyenne sur trois exercices, ces dépenses se seront élevées à 10 % du chiffre d'affaires ;

- ou justifier de la création de produits, procédés ou techniques dont le caractère innovant et les perspectives de développement économiques sont reconnus, ainsi que le besoin de financement correspondant . Cette appréciation est réalisée par l'Agence nationale de valorisation de la recherche (ANVAR), qui contribue donc à la « labellisation » des actifs des FCPI

La détention indirecte de titres via des « FCPI de FCPI » ou des « FCPI de FCPR » n'est en revanche pas éligible à ce quota.

2. Le régime fiscal des FCPI

En contrepartie du risque encouru, les FCPI bénéficient d'un régime fiscal spécifique.

Il convient au préalable de préciser qu'un fonds commun de placement dans l'innovation, comme tout FCPR, est une copropriété de valeurs mobilières sans personnalité juridique, qui bénéficie de la transparence fiscale . Cette caractéristique implique l'existence d'une société de gestion pour administrer les participations qu'il détient. N'ayant pas de personnalité juridique, il n'est pas assujetti à l'impôt et ses plus-values sont imposées chez le porteur de parts, une fois que les produits ou plus-values ont effectivement été distribués.

Le législateur a mis en place un régime fiscal avantageux aussi bien pour les souscripteurs-personnes physiques, que pour les souscripteurs personnes morales.

S'agissant des souscripteurs personnes physiques, deux catégories d'exonérations d'impôt ont été prévues :

- à l'entrée : selon le VI de l'article 199 terdecies -O-A du code général des impôts (CGI), les FCPI ouvrent droit à une réduction d'impôt sur le revenu (IR) à hauteur de 25 % du montant de la souscription dans la limite d'un plafond de 12.000 euros pour un célibataire et 24.000 euros pour un couple marié, sous réserve, notamment, d'un engagement de

conservation de cinq ans. Les versements ouvrant droit à la réduction d'impôt sont ceux effectués jusqu'au 31 décembre 2006.

- à la sortie : les souscripteurs personnes physiques qui s'engagent à conserver les parts pendant au moins cinq ans sont exonérés de l'impôt sur le revenu à raison des produits et plus-values auxquels donnent droit ces parts. En outre, les sommes doivent être immédiatement réinvesties et demeurer indisponibles pendant la même période de cinq ans.

Les prélèvements sociaux dus sur les sommes versées (distributions et plus-values), qu'elles soient ou non exonérées d'impôt sur le revenu. Le gain de cession des parts est également assujetti aux prélèvements sociaux, même s'il est exonéré d'impôt sur le revenu.

S'agissant des souscripteurs-personnes morales soumises à l'impôt sur les sociétés, les dispositions fiscales sont les suivantes, il convient de noter que la cession de parts de FCPI détenues par les porteurs depuis au moins cinq ans bénéficie du régime des plus ou moins-values à long terme .

Par ailleurs, la loi sur la confiance et la modernisation de l'économie du 26 juillet 2005 a introduit deux modifications :

- d'une part, elle a étendu aux parts ou actions de fonds communs de placement à risque ou de sociétés de capital risque relevant du régime fiscal des plus-values à long terme l'exonération progressive introduite par l'article 39 de la loi de finances rectificative pour 2004 du 30 décembre 2004 ;

- d'autre part, l'article 21 de cette loi permet aux entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés (IS) de bénéficier d'une réduction d'impôt égale à « 25 % du montant des sommes versées en 2005 au titre des souscriptions en numéraire réalisées entre le 16 mars 2005 et le 31 décembre 2005 au capital des petites et moyennes entreprises innovantes définies au II ou dans des parts de fonds communs de placement dans l'innovation mentionnés au I de l'article L. 214-41 du code monétaire et financier » .

B. LES SOCIÉTÉS UNIPERSONNELLES D'INVESTISSEMENT A RISQUE

Les SUIR ont été créées par l'article 94 de la loi de finances pour 2004 dans le but d'offrir aux investisseurs dits « providentiels » un cadre juridique adapté et des avantages fiscaux spécifiques en contrepartie des risques qu'ils consentaient à courir pour le financement de la création de certaines entreprises.

Cette mesure était une des mesures phares du plan d'aide aux entreprises innovantes, rebaptisé ensuite « plan innovation » a été présenté le 11 décembre 2002 en Conseil des ministres par Mme Nicole Fontaine, alors ministre déléguée à l'industrie.

1. Les caractéristiques de la SUIR

- l'attribution de la personnalité morale à l'investisseur providentiel

L'associé unique de la SUIR est une personne physique , qui peut toutefois nommer d'autres dirigeants, dont les pouvoirs sont définis par les statuts de la société. Mais il doit prendre lui-même les décisions qui relèveraient normalement de la compétence des assemblées d'actionnaires (en matière d'augmentation de capital, de nomination des commissaires aux comptes, de répartition des bénéfices, etc).

La démarche de l'investisseur individuel providentiel est institutionnalisée par l'attribution de la personnalité morale à celui-ci. Elle permet d'identifier juridiquement, dans l'ensemble de son patrimoine, les capitaux affichés à son activité d'investisseurs qui peut donc faire l'objet d'un traitement fiscal particulier.

- un objet social exclusivement consacré à l'apport en fonds propres

Par dérogation à ces dispositions, les SUIR peuvent toutefois également consentir aux sociétés dans lesquelles elles ont investi :

- des avances en compte (dans la limite de 15 % de leur actif brut comptable) ;

- ou des apports d'autres éléments (à hauteur de 5 % de ce même actif).

L'associé unique, son conjoint et leurs ascendants ne peuvent pas détenir ensemble plus de 25 % des droits financiers et des droits de vote de société dont les titres figurent à l'actif de la SUIR ou y exercer des fonctions rémunérées de dirigeant.

Chaque société, dont les SUIR ne peuvent détenir qu'entre 5 % et 20 % des droits financiers et des droits de vote (ratio d'emprise) et dont les titres figurent à l'actif de la SUIR, doit remplir les conditions suivantes :

- exercer une activité commerciale, industrielle ou artisanale (il n'est pas exigé de ratio de dépenses de recherche) ;

-  avoir son siège dans la communauté européenne ;

- ne pas être cotée, même sur le nouveau marché (alors que les SCPR peuvent gérer un portefeuille de valeurs mobilières lorsqu'elles ont satisfait leur quota de 50 % d'actions non cotées) ;

- être majoritairement détenue par des personnes physiques (directement ou par l'intermédiaire d'une société analogue) ;

- avoir été créée depuis moins de cinq ans à la date de la première souscription à leur capital de la SUIR (dont l'apport de fonds propres apparaît ainsi très précoce) ;

- être entièrement nouvelle au sens de l'article 44 sexies du code général des impôts (c'est-à-dire ne pas être issue d'une concentration, d'une restructuration, d'une extension ou, sauf dans le cas où un jugement de cession ou de liquidation, a été prononcé d'une reprise d'activités préexistantes) ;

- être soumise à l'impôt sur les sociétés dans les conditions du droit commun au taux normal.

Il résulte de la multitude de ces conditions une certaine complexité.

2. Un régime fiscal favorable

Les SUIR bénéficient d'exonérations avantageuses.

- au regard de l'impôt sur les sociétés

Les SUIR satisfaisant aux conditions évoquées ci-dessus sont totalement exonérées d'impôts sur les sociétés, à raison des revenus provenant de leur portefeuille de titres figurant à leur actif et des plus values nettes réalisées, grâce à celui-ci, au cours d'exercices précédents (article 208 D du code général des impôts).

Elles sont également dispensées de l'imposition forfaitaire annuelle et de la contribution exceptionnelle de 10 %. Toutefois, l'exonération d'impôt sur les sociétés n'est accordée aux SUIR que jusqu'au terme du dixième exercice suivant celui de leur création.

Corrélativement, la durée de l'exonération d'impôt sur le revenu des bénéfices, qui doivent être eux-mêmes exonérés d'IS, issus de produits ou de plus-values provenant du portefeuille de la SUIR, est également de dix années.

- au regard de l'impôt sur le revenu

Selon l'article 163 quinquies C bis du code général des impôts, les distributions prélevées sur les bénéfices exonérés d'impôt sur les sociétés ne sont pas soumises à l'impôt sur le revenu ou, si l'actionnaire unique réside à l'étranger, ne subissent pas de retenue à la source.

Le non respect d'une des conditions exigées entraîne la perte des exonérations d'IS, et par conséquent aussi d'IR, prévues.

En particulier, le capital de la SUIR ne peut pas être ouvert à d'autres associés (hormis le cas expressément prévu de transmission à titre gratuit à la suite du décès de l'associé unique initial). Cette exigence du strict respect du principe de l'unicité de l'associé empêche que puisse se constituer un marché secondaire des actions de la SUIR.

- la soumission aux prélèvements sociaux

Les distributions de la SUIR à son associé initial, ou à son ou ses héritiers, sont soumis aux prélèvements sociaux, soit au total 10 % de prélèvements (contribution sociale généralisée, contribution pour le remboursement de la dette sociale et prélèvement de 2 %).

II. LE DISPOSITIF PROPOSE

A. PROROGATION DE QUATRE ANS LA RÉDUCTION D'IMPÔT SUR LE REVENU ACCORDÉE AU TITRE DE LA SOUSCRIPTION DE PARTS DE FONDS COMMUNS DE PLACEMENT DANS L'INNOVATION

Le I du présent article modifie l'article 199 terdecies -O-A du CGI, afin de proroger jusqu'en 2010 (soit 4 ans supplémentaires) la réduction d'impôt accordée au titre de la souscription de parts de fonds communs de placement dans l'innovation.

B. MODIFICATIONS DU STATUT DES SOCIÉTÉS UNIPERSONNELLES D'INVESTISSEMENT À RISQUE

Le II du présent article modifie l'article 208 D du code général des impôts relatif aux sociétés unipersonnelles d'investissement à risque.

1. Révision des seuils de droits conférés aux investisseurs providentiels par les prises de participation

Le 1° du II du présent article propose :

- d'une part, de supprimer le seuil minimum de détention (5 %) par la SUIR des sociétés cibles

- d'autre part, de relever à de 20 à 30 % le seuil maximal de détention de la SUIR et de son actionnaire unique dans les sociétés cibles.

En outre le 2° du II modifie le seuil de participation maximale pouvant être détenue par l'associé unique, son conjoint et leurs ascendants dans les sociétés dont les titres figurent à l'actif de la SUIR : cette part passe de 25 à 30 %.

Selon l'exposé des motifs, il s'agit de favoriser le développement des SUIR.

Ces modifications sont applicables à compter du 1 er janvier 2006.

2. Restriction du champ d'application de l'exonération d'IR ou de retenus à la source

Le III du présent article complète le 1° de l'article 163 quinquies C bis du code général des impôts relatif l'exonération d'impôt dont bénéficie l'associé unique des SUIR au titre des distributions effectuées par ces sociétés.

Il précise ainsi que les distributions exonérées d'impôt sur le revenu, correspondent aux seules distributions des SUIR prélevées sur les bénéfices exonérés d'impôt sur les sociétés « en application des dispositions de l'article 208 D » du CGI.

Cette modification est applicable à compter du 1 er janvier 2006.

III. LES MODIFICATIONS APPORTEES PAR L'ASSEMBLEE NATIONALE

A l'initiative de sa commission des finances, l'Assemblée nationale a adopté, avec l'avis favorable du gouvernement, un amendement tendant à prolonger la durée de validité de la réduction d'impôts accordée pour les souscriptions aux parts de fond d'investissement de proximité (FIP) jusqu'en 2010.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Votre rapporteur général est favorable aux modifications proposées par le présent article.

S'agissant de la prorogation de la réduction d'impôt sur le revenu accordée au titre de la souscription de parts de FCPI, il convient de souligner qu'il s'agit de la seconde reconduction du dispositif puisque l'article 78 de la loi de finances pour 2002 avait déjà proroger le dispositif de 5 ans.

Cette reconduction témoigne du succès des FCPI auprès des particuliers, dont la part dans le financement du capital investissement en France (essentiellement par le biais des FCPI) s'est nettement accrue, passant de 12 % en 2001 à 22 % en 2004.

Cette reconduction semble en outre justifiée puisque, selon une étude publiée par l'Association française des investisseurs en capital, l'Association française de la gestion immobilière et OSEO , les FCPI ont, depuis leur création, joué leur rôle : d'une part, les investissements ont bien été réalisés vers des sociétés innovantes non cotées, d'autre part, le ratio minimum de 60 % est bien souvent dépassé afin d'accompagner les participations dans leur croissance. Selon cette étude, les FCPI occupent « une place majeure dans le financement des entreprises innovantes et contribuent à la création d'emplois et à l'émergence de nouvelles technologies ». Depuis leur création en 1997, 143 FCPI ont été créés pour soutenir le financement de l'innovation en France et près de 2,6 milliards d'euros ont été levés sur cette période.

Toutefois, votre rapporteur général s'interroge sur les prorogations successives des délais qui rendent les dispositifs fiscaux instables aux yeux des investisseurs. Cependant, il remarque que le caractère temporaire permet au législateur d'évaluer périodiquement la pertinence du dispositif et d'apporter le cas échéant les modifications nécessaires.

Le coût fiscal de la présente prorogation est évalué à 90 millions d'euros par an, le nombre de FCPI nouvellement créés chaque année se stabilisant autour d'une vingtaine (25 en 2003, 20 en 2004). Il convient de noter que le dispositif fait partie des avantages plafonnés par l'article 61 du présent projet de finances. La dépense fiscale indiquée ci-dessus est donc une dépense brute, compte non tenu de ce plafonnement. Toutefois, le plafonnement devrait avoir peu d'impact dans le cas présent. En effet, il convient de souligner que l'avantage fiscal moyen relatif à ce dispositif est de 1797 euros par foyer fiscal, alors que le plafonnement de base prévu par l'article 61 précité est de 8.000 euros par foyer fiscal.

S'agissant de la modification du statut des SUIR, votre rapporteur général approuve les différentes modifications et notamment la suppression du seuil minimum de détention par la SUIR de sociétés cibles. En effet, dans son rapport relatif au projet de loi de finances pour 2004, il s'était interrogé sur la pertinence du minimum de 5 % des droits financiers que la SUIR devait atteindre ou dépasser et avait plus précisément posé la question de savoir si « cette condition ne risquait pas de se révéler difficile à satisfaire, au fur et à mesure de l'augmentation du capital de la société financée ».

Par ailleurs, le relèvement de 20 à 30 % du plafond de détention des droits financiers et des droits de vote acquis au travers de la participation semble pertinent. Afin de ne pas détourner l'avantage fiscal de son objet, à savoir l'apport de capital lors de la phase de démarrage, il est nécessaire qu'un plafond soit fixé pour éviter une prise de contrôle. Toutefois, le plafond de 20 % a pu paraître restrictif dans la mesure où les SUIR sont souvent les seuls investisseurs extérieurs subvenant au manque de financement des sociétés au démarrage. Or ces besoins peuvent excéder 20 % des droits financiers.

Dans cette perspective, les modifications apportées par le présent article sont de nature à encourager le développement des SUIR auxquelles votre commission des finances est favorable.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 65 - Incitation à l'acquisition ou à la location de véhicules automobiles propres

Commentaire : le présent article tend à proroger jusqu'en 2009 le crédit d'impôt en faveur de l'acquisition ou de la location de véhicules automobiles propres, à relever son montant et à cibler ce dispositif sur les véhicules émettant moins de 140 grammes de CO 2 par kilomètre.

I. LE DROIT EXISTANT

L'article 200 quinquies du code général des impôts définit les règles applicables au crédit d'impôt en faveur de l'acquisition ou de la location de véhicules automobiles propres.

Celui-ci a pour objectif de compenser le surcoût à l'acquisition et à la location des véhicules automobiles propres et d'encourager le développement de cette filière.

Il a bénéficié à 6.000 contribuables en 2005, pour une dépense fiscale estimée à 10 millions d'euros d'après le tome II du bleu « Voies et moyens ».

A. LES BÉNÉFICIAIRES DU CRÉDIT D'IMPÔT

Le bénéfice de ce dispositif est réservé aux contribuables qui ont leur domicile fiscal en France au sens de l'article 4 B du code général des impôts, c'est-à-dire les personnes :

- qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ;

- qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu'elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire ;

- ou qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques.

B. UN CRÉDIT D'IMPOT PROGRESSIVEMENT ÉLARGI MAIS QUI PREND FIN AU 31 DÉCEMBRE 2005

1. Un crédit d'impôt de base fixé à 1.525 euros

D'après le premier alinéa de l'article 200 quinquies du code général des impôts, les contribuables fiscalement domiciliés en France peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt d'un montant de 1.525 euros au titre des dépenses payées entre le 1 er janvier 2001 et le 31 décembre 2005 pour l'acquisition à l'état neuf d'un véhicule automobile terrestre à moteur, dont la conduite nécessite la possession d'un permis de conduire, dès lors que celui-ci :

- fonctionne au moins partiellement au moyen du gaz de pétrole liquéfié ;

- combine l'énergie électrique et une motorisation à essence ou à gazole ;

- ou fonctionne au moins partiellement au moyen du gaz naturel véhicule, cette catégorie de véhicules ayant été ajoutée par l'article 14 de la loi de finances pour 2002.

Ces dispositions s'appliquent également en cas de première souscription d'un contrat de location avec option d'achat ou de location souscrit pour une durée d'au moins deux ans

L'article 14 de la loi de finances pour 2002 a élargi ce dispositif en prévoyant que ce crédit d'impôt s'applique également aux dépenses de transformation effectuées par des opérateurs agréés et destinées à permettre le fonctionnement au moyen du gaz de pétrole liquéfié de véhicules encore en circulation, dont la première mise en circulation est intervenue depuis moins de trois ans et dont le moteur de traction utilise exclusivement l'essence .

2. Un crédit d'impôt majoré à 2.300 euros en cas de destruction d'un véhicule ancien

Par ailleurs, l'article 14 de la loi de finances pour 2002 a également prévu une majoration du crédit d'impôt en cas de mise à la casse d'un véhicule ancien.

Le deuxième alinéa de l'article 200 quinquies du code général des impôts dispose ainsi que le crédit d'impôt est porté à 2.300 euros lorsque les opérations éligibles au crédit d'impôt précédemment décrit s'accompagnent de la destruction d'une voiture particulière immatriculée avant le 1 er janvier 1992, acquise depuis au moins douze mois à la date de sa destruction et encore en circulation à cette même date .

C. LES MODALITÉS DE MISE EN oeUVRE DU CRÉDIT D'IMPÔT

Le crédit d'impôt est accordé au titre de l'année au cours de laquelle les dépenses sont engagées, sur présentation des factures. Conformément au deuxième alinéa du II de l'article 200 quinquies du code général des impôts, il ne s'applique pas lorsque les sommes engagées pour l'acquisition du véhicule sont prises en compte dans l'évaluation des revenus des différentes catégories d'imposition. Ainsi, un véhicule acquis pour l'exercice d'activités professionnelles ne donne pas lieu au bénéfice du crédit d'impôt.

Comme tout mécanisme de crédit d'impôt - qui se différencie en cela de la simple réduction d'impôt et qui est donc plus favorable notamment pour les ménages non imposés à l'impôt sur le revenu -, l'excédent sur l'impôt dû est restitué sous la forme d'un chèque du Trésor public.

De façon également traditionnelle, il est prévu, par le III de l'article 200 quinquies , que le crédit d'impôt est imputé sur l'impôt sur le revenu dû au titre de l'année au cours de laquelle le prix d'acquisition du véhicule est payé, après imputation des réductions d'impôt mentionnées aux articles 199 quater B à 200, de l'avoir fiscal, des crédits d'impôt et des prélèvements ou retenues non libératoires.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

A. LES MODIFICATIONS APPORTÉES AU CRÉDIT D'IMPÔT NORMAL

1. le relèvement du crédit d'impôt

Le a) du 1° du I du présent article relève le montant du crédit d'impôt normal de 1.525 euros à 2.000 euros .

2. L'introduction d'un seuil d'émission de CO 2

La deuxième modification importante prévue par le présent article réside dans l'introduction d'un seuil de 140 grammes de CO 2 par kilomètre : le véhicule considéré devra rejeter moins de 140 grammes pour que le contribuable puisse bénéficier du crédit d'impôt.

Ce montant de 140 grammes s'inscrit dans le cadre d'une stratégie globale. En effet, afin de réduire les émissions de CO 2 , le Conseil des ministres de l'Union européenne a approuvé, en 1996, une stratégie communautaire visant à réduire les émissions de CO 2 des voitures particulières et à améliorer l'économie de carburant qui se fonde sur trois piliers : des engagements de l'industrie automobile à améliorer l'économie de carburant ; l'utilisation d'étiquettes de consommation de carburant ; enfin, des mesures fiscales.

Les constructeurs automobiles ont pris l'engagement de réduire les émissions moyennes de CO 2 de voitures particulières neuves à 140 grammes de CO 2 par kilomètre d'ici 2008-2009 , l'objectif du Conseil européen et du Parlement européen étant de ramener les émissions de CO 2 des voitures particulières neuves au niveau moyen de 120 grammes par kilomètre d'ici 2012.

On constate, comme le montre le graphique qui suit, que la moyenne des émissions de CO 2 des véhicules neufs vendus en France stagne depuis quatre ans, pour s'établir à 154 grammes de CO 2 par kilomètre. On relèvera que les véhicules Diesel émettent, en moyenne, 13 grammes de CO 2 par kilomètre de moins que les véhicules Essence.

Evolution du taux moyen d'émissions de CO 2 en France depuis 1995

Source : Sandrine Catania, Les véhicules particuliers en France, ADEME (département technologies des transports), coll. « Données et références », avril 2005

Dans ce contexte, l'objectif de ramener, d'ici 2008, la moyenne des émissions de CO 2 des véhicules neufs vendus en France à 140 grammes de CO 2 par kilomètre paraît difficile à atteindre, mais le dispositif prévu par le présent article a pour objectif d'y contribuer directement.

3. Les autres modifications

On a précédemment indiqué que ce crédit d'impôt s'applique également aux dépenses de transformation effectuées par des opérateurs agréés et destinées à permettre le fonctionnement au moyen du gaz de pétrole liquéfié de véhicules encore en circulation, dont la première mise en circulation est intervenue depuis moins de trois ans et dont le moteur de traction utilise exclusivement l'essence.

Le a) du 1° du I du présent article procède à une modification d'ordre terminologique , en substituant à l'expression « opérateurs agréés » l'expression « professionnels habilités ». Ceci correspondrait aux notions utilisées dans l'arrêté du 10 novembre 2004 modifiant l'arrêté du 4 août 1999 modifié relatif à la réglementation des installations de gaz de pétrole liquéfié des véhicules à moteur. En pratique, aucun changement ne devrait intervenir : les professionnels habilités seraient toujours les entreprises agréées par l'Association nationale pour le développement de la formation professionnelle du commerce et de la réparation de l'automobile, du cycle et du motocycle ou par le Comité français du butane et du propane.

Par ailleurs, le 2° du I du présent article tend à prévoir que le crédit d'impôt s'imputera sur l'impôt sur le revenu dû au titre de l'année au cours de laquelle le prix d'acquisition du véhicule est payé, après imputation des réductions d'impôt mentionnées aux articles 199 quater B à 200 bis (et non plus 200), de l'avoir fiscal, des crédits d'impôt et des prélèvements ou retenues non libératoires. Il s'agit d'adapter cette formule type applicable à tous les crédits d'impôt aux évolutions du code général des impôts.

B. LES MODIFICATIONS APPORTÉES AU CRÉDIT D'IMPÔT MAJORÉ

Le a) du 1° du I du présent article tend à relever le montant du crédit d'impôt de 2.300 euros à 3.000 euros en cas de mise à la casse d'un véhicule ancien.

La date retenue pour apprécier la vétusté du véhicule est revue : la majoration s'appliquait jusqu'à présent en cas de destruction d'une voiture particulière immatriculée avant le 1 er janvier 1992 . Le présent article remplace cette date par celle du 1 er janvier 1997 , ce qui constitue une adaptation nécessaire du texte compte tenu des prorogations successives.

C. LA PROROGATION DU DISPOSITIF JUSQU'AU 31 DÉCEMBRE 2009

Enfin, le II de cet article proroge une nouvelle fois ce dispositif. Il précise ainsi que le crédit d'impôt s'applique aux dépenses d'acquisition, de location et de transformation payées jusqu'au 31 décembre 2009 , ainsi qu'aux destructions de véhicules automobiles intervenues jusqu'à cette date. Contrairement à la situation présente, les modalités d'entrée en vigueur de ce dispositif ne seraient plus codifiées.

Par coordination, les références actuelles d'entrée en vigueur du dispositif sont supprimées.

III. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

L'Assemblée nationale a adopté un amendement de notre collègue député Richard Mallié, avec l'avis favorable de la commission et du gouvernement, tendant à favoriser les dépenses de transformation de véhicules afin de les faire fonctionner au GPL.

Pour en bénéficier, le véhicule, dont le moteur de traction utilise exclusivement l'essence, devait avoir été mis en circulation depuis moins de trois ans. Le dispositif adopté par l'Assemblée nationale étend ce dispositif, en prévoyant qu'ils devront avoir été mis en circulation depuis moins de cinq ans.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Ce dispositif s'inscrit dans la continuité des articles 10, 11 et 12 du présent projet de loi de finances, qui tendent soit à renforcer les incitations fiscales en faveur des véhicules propres, soit à pénaliser les véhicules les plus polluants.

En centrant le dispositif sur les véhicules les moins polluants, ce qui est marqué par la définition d'un seuil d'émissions de CO 2 bas, ce crédit d'impôt se fait encore plus ciblé et met en avant la notion de résultats écologiques.

Votre rapporteur général souscrit à ces principes. Il relève toutefois que le nombre de contribuables ayant bénéficié de ce crédit d'impôt est faible (6.000) au regard de l'ensemble des immatriculations intervenant au cours d'une année (plus de 2 millions de voitures vendues en 2004).

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 66 - Aménagement du crédit d'impôt pour dépenses d'équipements de l'habitation principale en vue de l'amélioration de la performance énergétique des logements

Commentaire : le présent article tend à améliorer l'efficacité du crédit d'impôt pour les dépenses d'équipements réalisées en vue de l'amélioration de la performance énergétique des logements.

I. LE DROIT EXISTANT

A. UN CRÉDIT D'IMPÔT DONT L'OBJECTIF INITIAL A ÉTÉ PROGRESSIVEMENT ÉLARGI

1. Une disposition conçue, à l'origine, pour aider les gros équipements dans les habitations principales

Créé par l'article 5 de la loi de finances pour 2000, l'article 200 quater du code général des impôts a institué un crédit d'impôt pour des dépenses d'acquisition « de gros équipements fournis dans le cadre de travaux d'installation ou de remplacement du système de chauffage, des ascenseurs ou de l'installation sanitaire ».

Il s'agissait alors de respecter la décision du Conseil européen du 8 octobre 1999 qui avait autorisé l'expérimentation du taux réduit de TVA pour les travaux dans les logements d'habitation, en excluant les équipements qui représentent une « valeur importante » de la facture.

Les dépenses étaient éligibles au crédit d'impôt pour les « gros équipements » à deux conditions : qu'elles entrent dans le cadre d'une opération soumise au taux réduit de TVA (ce qui exclut la pose par soi-même) et qu'elles soient effectuées dans l'habitation principale.

2. Une disposition étendue aux équipements permettant des économies d'énergie

a) Les équipements de production d'énergie utilisant une source d'énergie renouvelable

L'article 200 quater a été complété par l'article 67 de la loi de finances pour 2001 qui l'a étendu, à partir du 1 er janvier 2001, aux équipements de production d'énergie utilisant une source d'énergie renouvelable et qui s'intègrent à l'habitation principale du contribuable, quelle que soit la date d'achèvement de cette habitation.

Les équipements de production d'énergie utilisant une source d'énergie renouvelable sont les équipements de chauffage et équipements de fourniture d'eau chaude fonctionnant à l'énergie solaire, les systèmes de fourniture d'électricité à partir de l'énergie solaire, éolienne, hydraulique ou de biomasse ; les pompes à chaleur et les équipements de chauffage et de production d'eau chaude fonctionnant au bois ou autres biomasses (poêles, foyers fermés, inserts de cheminées intérieures, chaudières).

Cette première extension s'applique également à un logement neuf ou acquis en l'état futur d'achèvement, ainsi qu'à un logement que le contribuable fait construire et qui fait l'objet d'une déclaration d'ouverture de chantier.

b) Les matériaux d'isolation thermique et appareils de régulation de chauffage

Par l'article 14 de la loi de finances pour 2002 le crédit d'impôt a été étendu aux dépenses payées pour l'acquisition de matériaux d'isolation thermique et d'appareils de régulation de chauffage définis par arrêté du ministre chargé du budget.

Concernant les matériaux d'isolation thermique, il s'agit des matériaux d'isolation posés sur les parois opaques telles que les murs, plafonds, toitures et terrasses, des équipements d'isolation des parois vitrées, tels que les doubles vitrages, les châssis supportant ces doubles vitrages, les survitrages et les doubles fenêtres, des volets isolants et des matériaux destinés au calorifugeage de tout ou partie d'une installation de distribution de chaleur ou d'eau chaude sanitaire.

Pour les appareils de régulation de chauffage, il s'agit des équipements qui permettent le réglage manuel ou automatique ainsi que la programmation des équipements de chauffage ou de production d'eau chaude sanitaire, installés dans les maisons individuelles ou dans les immeubles collectifs.

Contrairement aux gros équipements précités, les matériaux d'isolation thermique et les appareils de régulation du chauffage bénéficient à la fois du taux réduit de TVA et du crédit d'impôt.

c) Les chaudières à condensation utilisant des combustibles gazeux

L'article 86 de la loi de finances pour 2004 a étendu ce crédit d'impôt aux dépenses d'acquisition de chaudières à condensation utilisant des combustibles gazeux supportées entre le 1 er janvier 2004 et le 31 décembre 2005.

Cette extension a permis de couvrir tant les chaudières collectives (entrant dans le champ du crédit d'impôt depuis l'origine) que les chaudières individuelles. Les chaudières à condensation sont celles ayant les meilleurs rendements et ayant les niveaux de consommation d'énergie les plus faibles.

Les travaux d'installation ou de remplacement doivent être éligibles au taux réduit de TVA en application de l'article 279-0 bis du code général des impôts, ce qui implique que les travaux constituent des travaux d'amélioration, de transformation, d'aménagement et d'entretien de l'habitation principale achevée depuis plus de deux ans.

Seul le coût des équipements ouvre droit au crédit d'impôt, le coût de la main d'oeuvre étant exclu.

B. LE RECENTRAGE DU DISPOSITIF SUR LES DÉPENSES D'ÉQUIPEMENT DE L'HABITATION PRINCIPALE EN FAVEUR DU DÉVELOPPEMENT DURABLE ET DES ÉNERGIES RENOUVELABLES

1. Un mélange des genres ...

Le dispositif de l'article 200 quater a encore été étendu à d'autres dépenses mais pour des objectifs sensiblement différents relevant de la prévention des risques et de l'aide aux personnes âgées ou handicapées.

a) Les dépenses prescrites au titre de la prévention des risques technologiques

Les articles 34 et 36 de la loi du 30 juillet 2003 relative à la prévention des risques technologiques et naturels et à la réparation des dommages ont étendu le champ d'application du crédit d'impôt aux dépenses payées avant le 31 décembre 2010 pour la réalisation de travaux de protection prescrits par les plans de prévention des risques technologiques lorsque ces travaux sont afférents à la résidence principale du contribuable.

b) Les dépenses d'équipements spécialement conçus pour les personnes âgées et handicapées

L'article 86 de la loi de finances pour 2004 a étendu le bénéfice du crédit d'impôt aux dépenses réalisées entre le 1 er janvier 2004 et le 31 décembre 2005 pour l'installation ou le remplacement d'équipements spécialement conçus pour les personnes âgées ou handicapées définis par arrêté du ministre chargé du budget.

Les équipements éligibles au crédit d'impôt sont des équipements de sécurité et d'accessibilité (mains courantes, barres de maintien, systèmes de commande) et des équipements sanitaires (baignoire à porte, siège de douche, évier et lavabo réglables en hauteur).

Pour ces seules dépenses, le taux du crédit d'impôt a été porté de 15 % à 25 %. Le coût de la main d'oeuvre est retenu dans l'assiette du crédit d'impôt. En outre, il n'est pas exigé que le contribuable qui engage la dépense, soit lui-même une personne âgée ou handicapée.

2. ... auquel il a été mis fin en 2005.

La loi de finances rectificative pour 2005 a mis un terme à cette confusion en scindant les dépenses en deux catégories désormais régies par deux articles distincts.

Elle a donc substitué au crédit d'impôt de l'article 200 quater du code général des impôts deux crédits d'impôts distincts : un crédit d'impôt relatif aux aides en faveur du développement durable (l'article 200 quater ) et un crédit d'impôt relatif aux aides aux personnes (article 200 quater A).

Cette même loi a apporté une seconde simplification en unifiant la période d'application de ce crédit d'impôt, alors que le texte antérieur retenait des dates différentes selon le type de dépenses.

C. UN SYSTÈME QUI RESTE TRÈS COMPLEXE

1. Les dépenses concernées

L'article 200 quater prévoit que le crédit d'impôt sur le revenu qui ne s'applique qu'au titre de l'habitation principale du contribuable située en France, concerne :

- les dépenses afférentes à un immeuble achevé depuis plus de deux ans, payées entre le 1 er janvier 2005 et le 31 décembre 2009, au titre de l'acquisition de chaudières à basse température ;

- les dépenses afférentes à un immeuble achevé depuis plus de deux ans, payées entre le 1 er janvier 2005 et le 31 décembre 2009, au titre, soit de l'acquisition de chaudières à condensation, soit de l'acquisition de matériaux d'isolation thermique et d'appareils de régulation de chauffage;

- le coût des équipements de production d'énergie utilisant une source d'énergie renouvelable ou des pompes à chaleur dont la finalité essentielle est la production de chaleur, dès lors que ces équipements :

* ont été payés entre le 1 er janvier 2005 et le 31 décembre 2009 dans le cadre de travaux réalisés dans un logement achevé ;

* ont été intégrés à un logement acquis neuf entre le 1 er janvier 2005 et le 31 décembre 2009 ;

* ont été intégrés à un logement acquis en l'état futur d'achèvement ou que le contribuable fait construire, achevé entre le 1 er janvier 2005 et le 31 décembre 2009.

Un arrêté du ministre chargé du budget fixe la liste des équipements, matériaux et appareils qui ouvrent droit à ce crédit d'impôt. Cet arrêté précise également les caractéristiques techniques et les critères de performances minimales requis pour l'application de ce crédit d'impôt.

2. Le calcul du crédit d'impôt

Le crédit d'impôt s'applique pour le calcul de l'impôt dû au titre de l'année du paiement de la dépense par le contribuable ou au titre de l'année d'achèvement du logement ou de son acquisition si elle est postérieure.

Le montant de ce crédit d'impôt varie selon les différentes dépenses entrant dans le champ de ce crédit d'impôt. Ainsi, celui-ci est égal à :

- 15 % du montant des chaudières à basse température ;

- 25 % du montant des chaudières à condensation, des matériaux d'isolation thermique et des appareils de régulation de chauffage ;

- 40 % du montant des équipements de production d'énergie utilisant une source d'énergie renouvelable ou des pompes à chaleur dont la finalité essentielle est la production de chaleur.

Toutefois, il est, dans tous les cas, prévu un plafonnement unique, pour une même résidence, du montant des dépenses ouvrant droit au crédit d'impôt.

Ce montant ne peut ainsi excéder, pour la période du 1 er janvier 2005 au 31 décembre 2009, la somme de 8.000 euros pour une personne célibataire, veuve ou divorcée et de 16.000 euros pour un couple marié soumis à imposition commune.

En outre, cette somme est majorée de 400 euros par personne à charge au sens des articles 196 à 196 B du code général des impôts, c'est-à-dire :

- les enfants âgés de moins de 18 ans ou infirmes ainsi que des enfants recueillis au foyer du contribuable, à la condition que ces enfants n'aient pas de revenus distincts de ceux qui servent de base à l'imposition de ce dernier ;

- les personnes titulaires d'une carte d'invalidité qui vivent sous le toit du contribuable ;

- les personnes majeures âgées de moins de 21 ans, de moins de 25 ans lorsqu'elles poursuivent des études ou sans limite d'âge lorsqu'elles effectuent leur service militaire ou sont atteinte d'une infirmité, dès lors qu'elles sont rattachées au foyer fiscal.

Cette majoration est fixée à 500 euros pour le second enfant et à 600 euros par enfant à partir du troisième.

Il est toutefois précisé que ces majorations de 400 euros, 500 euros et 600 euros précédemment mentionnées sont divisées par deux lorsqu'il s'agit d'un enfant réputé à charge égale de l'un et l'autre de ses parents. En outre, pour l'application de ces dispositions, les enfants réputés à charge égale de chacun des parents sont décomptés en premier.

3. Le coût de l'incitation

Le nombre de bénéficiaires de ce crédit d'impôt est estimé au total à plus de 760.000 foyers. Votre rapporteur général n'est toutefois pas en mesure de déterminer les parts exactes et respectives de l'incitation fiscale, de la prise de conscience environnementale et du souci d'économies dans la généralisation des équipements économisant l'énergie.

Le succès de la mesure et son extension ont entraîné, en conséquence, une augmentation régulière de la dépense fiscale.

Coût du crédit d'impôt

(en millions d'euros)

Année

Montant

2003

330

2004

350

2005

380

2006

420 (estimation)

Source : projet de loi de finances pour 2006, fascicule « Evaluation des voies et moyens ».

4. Le contrôle mis en oeuvre

L'article 200 quater prévoit que les équipements, les matériaux et les appareils visés s'entendent de ceux figurant sur la facture d'une entreprise ou, le cas échéant, des équipements figurant sur une attestation fournie par le vendeur ou le constructeur du logement.

Le crédit d'impôt est accordé sur présentation de cette attestation ou des factures des entreprises ayant réalisé les travaux, autres que les factures d'acompte.

Lorsque le bénéficiaire du crédit d'impôt n'est pas en mesure de produire une facture ou une attestation mentionnant les caractéristiques et les critères de performances précédemment mentionnées, il fait l'objet, au titre de l'année d'imputation, d'une reprise égale à 15 %, 25 % ou 40 % de la dépense non justifiée, selon le taux du crédit d'impôt qui s'est appliqué.

II. LE DROIT PROPOSÉ

Le présent article a pour objet de renforcer le dispositif de l'article 200 quater du code général des impôts afin de favoriser l'amélioration de la performance énergétique des logements.

Il prévoît ainsi de porter de 40 % à 50 % le taux du crédit d'impôt applicable aux équipements de production d'énergie utilisant une source d'énergie renouvelable et aux pompes à chaleur dont la finalité essentielle est la production de chaleur.

Il prévoît également de porter de 25 % à 40 % le taux du crédit d'impôt applicable aux chaudières à condensation et aux matériaux d'isolation thermique, à la double condition que ces équipements soient installés dans un logement achevé avant le 1er janvier 1977 et que cette installation soit réalisée au plus tard le 31 décembre de la deuxième année qui suit la date d'acquisition.

Afin d'encourager le développement des énergies renouvelables, il propose, enfin, d'intégrer parmi les dépenses éligibles au crédit d'impôt le coût des équipements de raccordement à un réseau de chaleur lorsque ce réseau est alimenté, soit majoritairement par des énergies renouvelables, soit par une installation de chauffage performante utilisant la technique de la cogénération. Ces dépenses bénéficieraient du crédit d'impôt au taux de 25 %.

L'Assemblée nationale a adopté cet article sans modification.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Votre rapporteur général approuve les objectifs poursuivis par le présent article qui vise à renforcer l'attractivité du crédit d'impôt pour les logements les plus anciens, qui sont souvent ceux dans lesquels des travaux d'amélioration de la performance énergétique sont les plus nécessaires, et de manière plus générale, à « encourager les comportements vertueux en matière de chauffage et d'isolation thermique » selon les termes employés par le Premier ministre le 1 er septembre 2005 .

Il constate cependant que les dispositions proposées ont un coût non négligeable, estimé selon les indications qui lui ont été fournies, à 39 millions d'euros en 2007 et décomposé de la façon suivante :

- le coût du relèvement du taux du crédit d'impôt applicable aux équipements de production d'énergie utilisant une source d'énergie renouvelable et aux pompes à chaleur dont la finalité essentielle est la production de chaleur est estimé à 22 millions d'euros ;

- le coût du relèvement du taux du crédit d'impôt applicable aux chaudières à condensation, aux matériaux d'isolation thermique et aux régulateurs de chauffage installés dans un logement achevé avant le 1 er janvier 1977 au plus tard le 31 décembre de la deuxième année qui suit celle de l'acquisition est estimé à 16 millions d'euros ;

- enfin, le coût de l'élargissement de la liste des dépenses éligibles au crédit d'impôt aux équipements de raccordement à un réseau de chaleur alimenté majoritairement par des énergies renouvelables ou par une installation de cogénération est estimé à 1 million d'euros.

Enfin, votre rapporteur général ne peut que réitérer les observations qu'il avait formulées en 2004 sur l'extrême complexité du dispositif liée notamment à la multiplicité des taux du crédit d'impôt et à l'intégration de la notion de performance énergétique des équipements.

Il vous propose donc d'aller dans le sens d'une première simplification du dispositif actuel en unifiant , aux articles 200 quater et 200 quater A, les règles relatives aux majorations pour personnes à charge .

Le dispositif proposé par l' amendement qui vous est soumis prévoit un taux unique de 400 euros par personne à charge et l'application du droit commun des articles 196 à 196 B du code général des impôts pour la répartition de la majoration en cas de charge partagée entre les parents

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article ainsi modifié.

ARTICLE ADDITIONNEL AVANT L'ARTICLE 67 - Modification de la taxe d'aide au commerce et à l'artisanat

Commentaire : le présent article additionnel propose de modifier la répartition de la taxe d'aide au commerce et à l'artisanat et d'en alléger le taux.

I. LE DROIT EXISTANT

La taxe d'aide au commerce et à l'artisanat (TACA) a été créée par la loi du 13 juillet 1972 instituant des mesures en faveur de certains commerçants et artisans âgés. Elle a été budgétisée par la loi de finances pour 2003 et son taux a été fortement augmenté par la loi de finances pour 2004 (article 29 de la loi n° 2003-1311 du 30 décembre 2003) afin de participer au besoin de financement résultant de l'abrogation de la taxe sur les achats de viande. La taxe rapporte annuellement 600 millions d'euros au budget de l'Etat.

A. LES REDEVABLES DE LA TAXE

Selon les termes de l'article 3 de la loi précitée, la TACA est due par tout établissement exploitant une surface de vente au détail de plus de 400 mètres carrés, ouverte à partir du 1 er janvier 1960, quelle que soit sa forme juridique et dont le chiffre d'affaires annuel est supérieur ou égal à 460.000 euros.

Sont donc exonérés de la taxe :

- les entreprises de commerce de détail ouvertes avant le 1 er janvier 1960 (cas des enseignes « grands magasins » dans les grandes villes, reprises aujourd'hui par les enseignes « galeries Lafayette », « Monoprix » etc..) ;

- les entreprises de commerce de gros ou de négoce ;

- les petits magasins, par la surface ou le chiffre d'affaires, même lorsqu'ils sont situés dans de galeries commerciales ;

- le commerce de détail de vente à distance ;

- les magasins de service (restauration, agences de voyage, assurances) ;

- les marchés.

Un abattement d'assiette est pratiqué pour tenir compte uniquement des espaces clos et couverts, affectés à la circulation de la clientèle et du personnel, à l'exposition des marchandises et au paiement. Le chiffre d'affaires des ateliers de transformation est également déduit du chiffre d'affaires global.

B. DES TAUX QUI ONT FORTEMENT PROGRESSÉ

Le taux applicable de la taxe est donné par le rapport entre le chiffre d'affaires et la surface de vente. La TACA s'apparentant à un système fiscal de progressivité par tranches, les taux varient selon le montant du chiffre d'affaires annuel par mètre carré. Des taux majorés sont appliqués aux établissements ayant une activité de vente au détail de carburants.

Taux de la TACA

Chiffre d'affaires de l'établissement par m 2

Tarif par m 2

CA/m 2 > 1.500 euros sans vente de carburant

9,38 euros

CA/m 2 > 1.500 euros avec vente de carburant

11,39 euros

CA/m 2 > 12.000 euros sans vente de carburant

34,12 euros

CA/m 2 > 12.000 euros avec vente de carburant

35,70 euros

CA entre 1.500 et 12.000 sans vente de carburant

9,38 euros + (0,00235 x CA au m 2 ) - 1.500 euros

CA entre 1.500 et 12.000 avec vente de carburant

11,39 euros + (0,00235 x CA au m 2 ) - 1.500 euros

Des réductions de taux sont, en outre, appliquées à certains commerces :

Caractéristiques de l'établissement

Réduction de taux

Établissements entre 400 et 600 m 2 et dont le CA/m 2 est inférieur ou égal à 3.800 euros

- 20 %

Etablissements de vente de meubles meublants, véhicules automobiles, machines agricoles et matériaux de construction

- 30 %

Établissements relevant des deux catégories précédentes

- 50 %

Enfin, les commerces situés en zones urbaines sensibles bénéficient d'une franchise de 1.524,49 euros sur le montant de la taxe dont ils sont redevables.

Au total, selon les informations fournies à votre rapporteur général, 71 % des établissements payent le taux intermédiaire, 7,5 % des établissements payent le taux minimum et 7,6 % des entreprises le taux maximum. 12,6 % des établissements bénéficient de réductions.

Les taux de cette taxe ont été très fortement augmentés (+ 168 % en moyenne) par la loi de finances pour 2004 afin de compenser le besoin de financement résultant de l'abrogation de la taxe sur les achats de viande. Cette augmentation a été particulièrement lourde pour les magasins dont l'activité ne consistait pas à vendre des produits alimentaires, le relèvement des tarifs de la TACA n'ayant pas été atténué par la suppression de la taxe sur les achats de viandes.

Enfin les redevables de la TACA ont eu l'obligation, au cours de la même année 2005, d'acquitter la taxe 2004 et la taxe 2005, le décret d'application de la réforme des taux étant intervenu trop tard en 2004.

Les réactions, souvent justifiées, de certaines catégories de commerçants ont donc conduit le gouvernement à confier à la Cour des comptes l'établissement d'un rapport proposant les moyens d'améliorer l'équité du dispositif sans nuire au rendement de la TACA. Ce rapport a été remis en novembre 2005 au ministre chargés de petites et moyennes entreprises, du commerce et de l'artisanat et au ministre chargé du budget.

Les auditions des différentes organisations de commerçants qui ont précédé la remise du rapport et alimenté la réflexion de son auteur ont suscité de très nombreuses spéculations.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ PAR VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Le présent article additionnel a pour objet de proposer certaines voies de réforme de l'actuel système de la taxe d'aide au commerce et à l'artisanat et permet à votre commission de finances de prendre date dans un débat déjà largement engagé et qui s'achèvera, sans doute, lors de l'examen de la loi de finances rectificative pour 2005.

Votre rapporteur général a examiné toutes les options possibles de réforme de la taxe : modification des taux, nouvelle répartition de la charge entre les différentes catégories de commerces, réforme de l'assiette de la taxe.

Il lui semble, en définitive, dans une première approche que deux priorités doivent être fixées : la préservation du commerce en centre-ville et, sous réserve du maintien global du rendement actuel de la taxe, une redistribution de sa charge entre les types de commerce allégeant son taux pour tous les commerces à l'exception de ceux dont la surface est supérieure à 6 000 mètres carrés et qui ont été les premiers bénéficiaires de la disparition de la taxe sur les achats de viande.

L'amendement qui vous est présenté vise donc, conformément à ces priorités :

- à diminuer le taux de base de la TACA de 9,38 euros à 7 euros par mètre carré ;

- à élargir l'assujettissement aux magasins de 300 à 400 m 2 . La surface de 300 m 2 étant traditionnellement retenue pour définir les petits commerces, cette mesure permettrait une harmonisation des seuils ;

- à exonérer les magasins réalisant moins de 760.000 euros de chiffres d'affaires contre 460.000 euros aujourd'hui ;

- à permettre, par coordination, l'application d'une réduction de 20 % aux magasins de 300 à 600 m 2 (contre 400 à 600 m 2 aujourd'hui) ;

- à majorer de 20 % le taux applicable pour les hypermarchés (au-delà de 6.000 m 2 ).

Compte tenu des estimations de coût qui ont été fournies à votre rapporteur général, ces modifications pourraient intervenir sans diminution du rendement de la TACA.

Décision de la commission : votre commission vous demande d'adopter cet article additionnel.

ARTICLE 67 - Réforme de la taxe professionnelle

Commentaire : le présent article propose de proroger de manière illimitée la possibilité pour les entreprises d'entrer dans le dispositif de dégrèvement pour investissement nouveau (DIN) et de rendre effectif le plafonnement à 3,5 % de la valeur ajoutée, qui serait désormais le taux unique pour l'ensemble des entreprises :

- le I du présent article réalise ces réformes pour le plafonnement (dans ses A, B et D) et pour le DIN (dans son C) ;

- le II du présent article prévoit les modalités du financement de la réforme du plafonnement, réparti entre l'Etat et les collectivités territoriales.

I. QUELQUES RAPPELS SUR LA TAXE PROFESSIONNELLE

A. LE RÉGIME JURIDIQUE DE LA TAXE PROFESSIONNELLE

Le régime de la taxe professionnelle est particulièrement complexe, avec :

- trois régimes de « droit commun » ;

- deux régimes de « plancher » ;

- un régime de plafonnement en fonction de la valeur ajoutée.

On rappelle qu'à la suite de la loi n° 98-1266 du 30 décembre 1998 de finances pour 1999, la part « salaires » de la taxe professionnelle, reposant sur 18 % des rémunérations, a été progressivement supprimée entre 1999 et 2003. La compensation de la suppression de la part « salaires » de la taxe professionnelle était de 9 milliards d'euros en 2003, avant sa fusion dans la DGF en 2004.

1. Les trois régimes « de droit commun »

Les trois régimes de « droit commun » proviennent des modalités de prise en compte de ce que les fiscalistes ont coutume d'appeler les « deux éléments » des bases de taxe professionnelle.

a) Le « premier élément », qui concerne tous les contribuables : la valeur locative foncière (VLF) et, éventuellement, celle des équipements et biens mobiliers (EBM)

Le « premier élément », qui concerne l'ensemble des contribuables et résulte de l'article 1469 du code général des impôts, est la valeur locative de l'ensemble des immobilisations corporelles dont a disposé le redevable pour les besoins de sa profession.

Ce « premier élément » correspond à deux régimes différents, selon ce que l'on y inclut.

(1) Premier cas de figure : prise en compte de la VLF

Pour tous les contribuables, cet élément comprend la valeur locative des biens soumis aux taxes foncières (VLF).

(2) Second cas de figure : prise en compte de la VLF et des EBM

Dans le cas des redevables dont le chiffre d'affaires est supérieur à 61.000 euros (pour les prestataires de services, titulaires de BNC, agents d'affaires et intermédiaires de commerce employant au moins 5 salariés) ou à 152.500 euros (pour les autres redevables), le « premier élément » comprend en outre la valeur locative des équipements et biens mobiliers (EBM).

Cette valeur locative est établie conformément au tableau ci-après.

Modalités de calcul de la valeur locative brute des équipements et biens mobiliers

Durée d'amortissement des biens

Catégorie de biens

Mode de calcul de la valeur locative

Supérieure ou égale à 30 ans

Acquis ou créés avant le 1 er janvier 1976

Prix de revient x 9 %

Acquis ou créés à compter du 1 er janvier 1976

Prix de revient x 8 %

Inférieure à 30 ans

Appartenant au redevable ou faisant l'objet d'un contrat de crédit-bail

Prix de revient x 16 %

EBM dont le redevable est locataire

Loyer dû au cours de la période de référence, s'il est normal (*)

NB : le prix de revient est le prix réel d'achat augmenté des frais accessoires et du coût réel de production

(*) Un loyer normal est compris dans une fourchette de 20 % autour du prix de revient x 16 %

Source : fiche n° 3 de la commission de réforme de la taxe professionnelle

La valeur locative des équipements et biens mobiliers (EBM) représentait, en 2003, selon les statistiques établies par la direction générale des impôts (DGI), près de 79 % des bases brutes de taxe professionnelle.

b) Le « second élément », qui concerne seulement certains contribuables : la fraction des recettes

Le « second élément » de l'assiette, résultant du 2° de l'article 1467 du code général des impôts, est une fraction des recettes (6 %), qui vient s'ajouter au premier élément pour les titulaires de BNC, les agents d'affaires et intermédiaires de commerce, employant moins de cinq salariés et n'étant pas soumis à l'impôt sur les sociétés.

2. La « cotisation minimale » et la « cotisation minimum »

Les deux régimes de « plancher » de la taxe professionnelle sont particulièrement peu lisibles, dans la mesure où il faut distinguer un mécanisme dit de « cotisation minimale » et un régime dit de « cotisation minimum ».

a) La « cotisation minimale »

Le régime de la « cotisation minimale » résulte des articles 1647 E et 1679 septies du code général des impôts.

Il a été instauré par la loi n° 95-1346 du 30 décembre 1995 de finances initiale pour 1996, qui supprimait le plafonnement en fonction de la valeur ajoutée pour les augmentations de taux postérieures à 1995.

Ce dispositif prévoit que les entreprises redevables de la taxe professionnelle dont le chiffre d'affaires est supérieur à 7.600.000 euros hors taxes doivent acquitter un supplément d'imposition, dit « cotisation minimale », lorsque leur cotisation de taxe professionnelle calculée dans les conditions de droit commun est inférieure à un pourcentage de la valeur ajoutée, fixé à 0,35 % au départ, puis relevé progressivement jusqu'à atteindre 1,5 % à compter de 2001.

Comme la cotisation minimale avait pour objet de compenser en partie les effets, pour l'Etat, de la suppression de la part salariale de la taxe, il s'agit d'une recette non des collectivités territoriales, mais de l'Etat.

b) La « cotisation minimum »

Le régime dit de la « cotisation minimum », également dénommé régime de la « base minimum », qui ne doit pas être confondu avec le précédent, est défini par l'article 1647 D du code général des impôts.

Une cotisation minimum de taxe professionnelle est due par tous les contribuables, y compris par ceux dont les bases d'imposition sont nulles, comme les loueurs de fonds de commerce.

La cotisation minimum est déterminée à partir de la taxe d'habitation théorique de l'année précédente :

- d'un logement de référence retenu par le conseil municipal après avis de la commission des impôts directs ;

- ou à défaut de décision du conseil municipal, d'un logement dont la valeur locative est égale aux 2/3 de la valeur locative moyenne des habitations de la commune (généralité des redevables), ou au tiers de la valeur locative moyenne des habitations de la commune (redevables exerçant leur activité à temps partiel ou pendant moins de 9 mois par an).

La base minimum est comparée aux bases nettes de chaque établissement principal et se substitue éventuellement à celles qui y sont inférieures.

La cotisation minimum est exclue du champ d'application du plafonnement en fonction de la valeur ajoutée.

3. Le plafonnement en fonction de la valeur ajoutée

Le plafonnement en fonction de la valeur ajoutée prévoit que la cotisation de taxe professionnelle ne peut dépasser un certain seuil de la valeur ajoutée, fixée à :

- 1 % pour les entreprises de travaux agricoles et forestiers (ETARF) ;

- 3,5 % pour les entreprises dont le chiffre d'affaires est inférieur à 21.350.000 euros ;

- 3,8 % pour les entreprises dont le chiffre d'affaires est compris entre 21.350.000 euros et 76.225.000 euros ;

- 4 % pour celles dont le chiffre d'affaires excède cette dernière limite.

Le régime du plafonnement en fonction de la valeur ajoutée est présenté en détail dans les développements ci-après relatifs à la réforme du plafonnement.

4. La part relative des six régimes d'imposition

La part relative des six régimes d'imposition est indiquée par le graphique ci-après.

Les différents régimes d'imposition à la taxe professionnelle (2003)

(imposition nette, en % du nombre d'entreprises
ou des recettes totales)

Source : commission de réforme de la taxe professionnelle, rapport définitif, 21 décembre 2004

Si en 2003 l'assiette valeur ajoutée (plafonnement et cotisation minimale) concernait 5,5 % des redevables, elle correspondait à plus de la moitié de la taxe professionnelle nette acquittée.

En particulier, les entreprises bénéficiant d'un régime simplifié (base minimum, recettes ou VLF exclusivement) représentent plus de la moitié des redevables, mais seulement un quart des recettes.

5. Un produit variant du simple au double en fonction des concepts utilisés

La complexité des six régimes d'imposition à la taxe professionnelle s'accompagne d'une complexité au moins équivalente du circuit financier correspondant, comme l'indique le schéma ci-après, issu du rapport de la commission Fouquet.

La taxe professionnelle en 2003, selon la commission Fouquet

(en millions d'euros)

Source : commission de réforme de la taxe professionnelle, rapport définitif, 21 décembre 2004

Les cases blanches, dans la partie gauche du schéma, concernent les 4,4 milliards d'euros qui, dans un premier temps du moins, bénéficient à l'Etat. Tel est le cas non seulement des frais d'assiette et de recouvrement et des frais de dégrèvement et d'admission en non valeur, habituels dans le cas des impôts locaux, mais aussi d'une partie de la cotisation nationale de péréquation (CNP), prévue par l'article 1648 D du code général des impôts, et de la cotisation minimale de 1,5 %, qui ne bénéficie donc pas aux collectivités territoriales.

Les cases grises, dans la partie droite du schéma, sont relatifs aux recettes des collectivités territoriales et des chambres de commerces de d'industrie, des chambres de métiers, et des établissements publics fonciers locaux.

Le point essentiel est que l'Etat compense les dégrèvements, qui se sont élevés à plus de 7 milliards d'euros en 2003, tout en percevant, à hauteur de plus de 4 milliards d'euros, diverses contributions des entreprises, de sorte que sa contribution nette est de seulement 3 milliards d'euros.

Ainsi, contrairement à ce qui est parfois affirmé, malgré le montant élevé des dégrèvements, les entreprises paient la quasi-totalité de la taxe professionnelle, comme le montre le graphique ci-après, qui présente une version « consolidée » du schéma précédent.

Le circuit de financement de la taxe professionnelle : présentation consolidée (2003)

Source : commission des finances (d'après le rapport de la commission de réforme de la taxe professionnelle, 21 décembre 2004)

Cependant, cette contribution nette des entreprises ne correspond pas à ce que leur coûte la taxe professionnelle. En effet, la cotisation de taxe professionnelle est déductible de l'assiette de l'impôt sur les bénéfices . On estime l'impact de cette règle à 5,8 milliards d'euros en 2003, ce qui ramène le coût de la taxe professionnelle pour les entreprises à 16,7 milliards d'euros environ pour l'année 2003 (après correction d'un report de 500 millions d'euros de dégrèvements de 2002 sur 2003).

Ainsi, le montant de la taxe professionnelle varie selon ce que l'on prend en compte, avec, pour l'année 2003 :

- 29 milliards d'euros de coût brut pour les entreprises ;

- 22 milliards d'euros de contribution nette pour les entreprises ;

- 25 milliards d'euros de recettes « consolidées », correspondant à ce qui est effectivement prélevé (sur les entreprises ou sur l'Etat, et donc le contribuable), et versé aux collectivités territoriales et aux organismes consulaires ;

- 16,7 milliards d'euros de coût effectif pour les entreprises.

B. LES CARACTÉRISTIQUES ÉCONOMIQUES DE LA TAXE PROFESSIONNELLE

1. Un impôt qui, du fait du plafonnement et de la cotisation minimale, repose essentiellement sur la valeur ajoutée

Comme on l'a indiqué ci-avant, si en 2003 l'assiette valeur ajoutée (plafonnement et cotisation minimale) concernait 5,5 % des redevables, elle correspondait à plus de la moitié de la taxe professionnelle nette acquittée.

2. Un impôt qui ne correspond pas aux capacités contributives, et pénalise l'industrie

Comme le souligne la commission de réforme de la taxe professionnelle, « les cotisations de taxe professionnelle 2003, considérées isolément, sont peu corrélées avec les agrégats traditionnellement utilisés pour apprécier la capacité contributive des entreprises : valeur ajoutée (VA), excédent brut d'exploitation (EBE), résultat net, masse salariale ».

La taxe professionnelle pénalise en particulier l'industrie.

L'industrie, au sens « large » retenu pour le besoin des simulations de la commission Fouquet, correspond à environ 37 % de la valeur ajoutée nationale. Si la taxe professionnelle était économiquement neutre, ce taux serait à peu près celui de la part de l'industrie dans son produit.

Tel n'est pas le cas, l'industrie correspondant, selon les données de la commission Fouquet, à environ 49 % des recettes de taxe professionnelle.

3. Un impôt qui contribue à une taxation des entreprises nettement supérieure en France à ce qu'elle est dans le reste de l'Union européenne

Bien que la France se situe dans la moyenne de l'Union européenne pour le taux d'impôt sur les sociétés, elle est l'un des Etats qui impose le plus les entreprises , comme l'indiquent les graphiques ci-après.

Taux nominaux d'imposition des bénéfices (2003)

(en % des bénéfices)

Source : Devereux M., R. Griffith et A. Klemm, « Corporate Income Tax Reforms and International Tax Competition », Economic Policy, n°17, 2002, cité dans Christian Saint-Etienne et Jacques Le Cacheux, « Croissance équitable et concurrence fiscale », rapport du Conseil d'analyse économique, 2005

Taux implicites d'imposition globale des entreprises (2001)

(en % du revenu des entreprises (1))

(1) Les revenus des entreprises sont obtenus en sommant le résultat net d'exploitation, le résultat financier et les dividendes nets reçus par les entreprises.

Source: Schmidt-Faber C., « An Implicit Tax Rate for Non-financial Corporations: Definition and Comparison with Other Tax Indicators », Commission européenne, 2004, cité dans Christian Saint-Etienne et Jacques Le Cacheux, « Croissance équitable et concurrence fiscale », rapport du Conseil d'analyse économique, 2005

II. LA RÉFORME PROPOSÉE PAR LA COMMISSION FOUQUET ET SON ABANDON

A. LA RÉFORME PROPOSÉE PAR LA COMMISSION FOUQUET

1. Le « coeur » de la réforme

Les propositions de la commission Fouquet étaient plus ou moins précises selon la lecture que l'on en retenait.

a) Les « propositions » figurant à la fin du rapport étaient relativement floues

Si l'on se tient à la lettre des « propositions » figurant en conclusion du rapport, la commission Fouquet proposait simplement que le nouvel impôt repose « principalement sur une assiette comptable », « répartie entre les collectivités territoriales selon une clef de répartition, définie par référence à des éléments représentatifs et localisés des facteurs de production », alors que serait conservé « un élément d'assiette constitué par la valeur locative foncière ». Par ailleurs, la commission Fouquet était « favorable à un encadrement national des taux d'imposition fixés localement. Le législateur fixerait un taux maximum et un taux minimum ».

Cependant, les « propositions » précitées précisaient : « la majorité des membres de la commission propose de retenir une assiette constituée par la valeur ajoutée ». L'assiette valeur ajoutée n'était donc pas strictement présentée comme une proposition de la commission Fouquet.

b) La dernière « fiche » annexée au rapport était beaucoup plus précise

Les « propositions » figurant en conclusion du rapport de la commission Fouquet ne faisaient en particulier aucune référence à la « fiche » n° 23 annexée au rapport. Cette fiche, pourtant intitulée « simulation des propositions de la commission », était en revanche très précise .

Dans les développements ci-après, on retiendra cette définition « technique » des propositions de la commission Fouquet. Il convient de garder à l'esprit que ses propositions « politiques » étaient nettement moins précises.

(1) Un impôt en réalité double, reposant sur deux assiettes et obéissant dans chaque cas à des règles différentes en matière de taux

Bien que ceci ne soit généralement pas présenté de cette manière, la commission Fouquet proposait en réalité de remplacer la taxe professionnelle par deux impôts , ayant chacun une assiette et un taux différents, conformément au tableau ci-après.

L'impôt proposé par la commission Fouquet

Composante reposant sur la valeur locative foncière

Composante reposant sur la valeur ajoutée

Part des recettes (1)

1/3

2/3

Part approximative des bases (2)

20 %

80 %

Règles relatives aux taux

Eventuellement, soumission aux règles actuelles de liaison des taux (3)

Encadrement entre 1,2 % et 3,2 % (4)

Répartition entre établissements d'une même entreprise

Sans difficulté particulière

Pour 1/3 selon les VLF, pour 2/3 selon les effectifs

(1) Par construction, hors modification éventuelle des taux par les collectivités territoriales.

(2) Ces taux de 20 % et 80 %, abondamment cités dans la presse, ne semblent pas figurer dans le rapport de la commission Fouquet. Ils s'expliquent par le fait que les valeurs locatives foncières correspondent actuellement à 17 % des bases, contre 79 % pour les équipements et biens mobiliers (EBM), le solde (4 %) correspondant aux bénéfices non commerciaux.

(3) La commission Fouquet n'est pas parvenue à un consensus sur ce point.

(4) Le tunnel se décline à hauteur de 0,30 % à 0,65 % pour les départements, et à hauteur de 0,65 % à 2,30 % pour les communes et leurs groupements. Le taux appliqué pour la cotisation au bénéfice des établissements consulaires s'élève à 0,09 %.

La proposition retenue par la commission Fouquet supposait que l'assiette était constituée de la valeur ajoutée et de la valeur locative foncière , et que les taux, fixés localement, étaient nationalement encadrés dans le cas de l'assiette valeur ajoutée. Comme le scénario 8, elle retenait l'hypothèse d'un encadrement du taux d'imposition de la valeur ajoutée dans une fourchette de 1,2 % - 3,2 %.

Conformément aux « propositions » figurant en conclusion du rapport, la clef de répartition de la valeur ajoutée entre les établissements d'une même entreprise était fonction de la valeur locative foncière des établissements (pour 1/3 ), le facteur travail (pour les 2/3 restants ) étant imposé non sur la base de la masse salariale, comme le supposent les autres simulations, mais sur celle des effectifs , afin notamment de réduire les transferts entre collectivités .

Ainsi, bien que ceci ne soit généralement pas présenté de cette manière, la commission Fouquet proposait en réalité de remplacer la taxe professionnelle par deux impôts , ayant chacun une assiette et un taux différents :

- un impôt sur la valeur locative foncière , représentant environ 20 % des bases, sans que la commission soit parvenue à un consensus quant au fait de savoir s'il devait être soumis aux règles de liaison des taux actuellement en vigueur ;

- un impôt sur la valeur ajoutée , constituant environ 80 % des bases, réparti selon la clé indiquée ci-avant (faisant intervenir les valeurs locatives foncières), et dont le taux aurait été compris dans une fourchette de 1,2 % - 3,2 %.

(2) Un abattement dégressif pour les petites entreprises

Un abattement dégressif fonction du chiffre d'affaires de l'entreprise aurait été appliqué à la valeur ajoutée taxée pour les petites entreprises afin, d'une part, de conserver le seuil de 150.000 euros et, d'autre part, de maintenir le niveau actuel d'imposition des petites entreprises.

2. Des propositions plus polémiques

La commission Fouquet faisait des réformes plus « polémiques », qui avaient moins de chances d'être mises en oeuvre :

- suppression d'un certain nombre d'exonérations, concernant en particulier les agriculteurs (en contrepartie du projet d'exonération de TFPNB, mis en oeuvre par le présent projet de loi de finances, à hauteur de 20 %), les sociétés coopératives d'artisans et de bateliers, les institutions de prévoyance, ainsi que les collectivités publiques et leurs établissements (préconisation figurant dans le corps du rapport, mais pas dans les « propositions » finales) ;

- suppression de la part régionale ou départementale de la taxe professionnelle (préconisation figurant dans les « propositions » finales et dans le corps du rapport) ;

- révision des valeurs locatives cadastrales (préconisation figurant dans le corps du rapport, mais pas dans les « propositions » finales).

B. UNE RÉFORME QUI N'AURAIT QUE PARTIELLEMENT CORRIGÉ LA DISTORSION DE LA TAXE PROFESSIONNELLE EN DÉFAVEUR DE L'INDUSTRIE

Le scénario retenu par la commission Fouquet correspondait à une part de l'industrie dans les recettes de taxe professionnelle de 44 % , contre 49 % aujourd'hui. Compte tenu du montant des cotisations de taxe professionnelle, cela aurait suscité un transfert de l'ordre d'un milliard d'euros en faveur de l'industrie .

Afin de fixer un ordre de grandeur, on peut indiquer que l'industrie, au sens « large » retenu pour le besoin des simulations, correspond à environ 37 % de la valeur ajoutée nationale. Le rapport de la commission Fouquet indique par ailleurs que la part de l'industrie dans la valeur ajoutée est proche de sa part dans les recettes de l'impôt sur les sociétés. En outre, il présente des simulations suggérant qu'une imposition de la valeur ajoutée serait parmi les moins néfastes au PIB. Ainsi, ce taux de 37 % peut être considéré comme une approximation de la part que devrait représenter l'industrie dans les recettes du nouvel impôt.

Le graphique ci-après synthétise les principales caractéristiques de chacune des simulations réalisées. Par construction, les scénarios supposant une totale liberté de fixation locale des taux n'entraînent aucune redistribution entre collectivités, puisqu'on suppose que celles-ci adaptent leurs taux au nouvel impôt pour maintenir leurs recettes inchangées.

Le tableau accompagnant le graphique rappelle la nature des différents scénarios, et, le cas échéant, pourquoi ils n'ont pas été retenus.

Synthèse des scénarios simulés par la commission Fouquet

Nature du scénario

Commentaire

Part de l'industrie dans les recettes
(en %)

1

Imposition des valeurs locatives foncières (VLF) à un taux local + imposition des EBM à leur valeur nette comptable, par application d'un taux local

Accroît la part de l'industrie dans les recettes

54

2

Imposition de la situation nette à un taux national

Ne permettent pas aux collectivités territoriales de moduler le taux (assiettes non localisées)

19

3

Imposition du chiffre d'affaires (CA) à un taux national

37

4

Imposition du CA, diminué des salaires, à un taux national

36

5

Imposition de la valeur ajoutée (VA) à un taux national

39

6

Imposition des VLF à un taux local et de la VA à un taux national

Insuffisante possibilité de modulation du taux par les collectivités territoriales

41

7

Imposition des VLF et de la VA à un taux local

Faible différence par rapport à la situation actuelle

47

8

Scénario 7 avec encadrement du taux d'imposition de la VA dans la fourchette 1,2% - 3,2%

-

45

Scénario 8 avec abattement dégressif de VA pour les petites entreprises et suppression de la part régionale

Scénario retenu par la commission Fouquet et présenté dans la fiche n° 23 du rapport

44

9

Scénario 7 avec encadrement du taux d'imposition de la VA dans la fourchette 1,5% - 2,6%

-

44

10

Imposition des VLF à un taux local et de la VA à un taux national progressif

Insuffisante possibilité de modulation du taux par les collectivités territoriales

41

11

Imposition des VLF à un taux local et de l'excédent brut d'exploitation (EBE) à un taux national

Contrairement aux autres soldes intermédiaires de gestion, l'EBE ne sert directement d'assiette à aucune imposition. La mise en place d'une telle imposition pourrait donc poser des difficultés techniques.

39

12

Imposition des VLF, avec doublement de leur poids et application d'un taux local, et de l'EBE à un taux national

41

13

Imposition des VLF et de l'EBE à un taux local

45

14

Scénario 13 avec taux encadrés

42

15

Imposition des VLF à un taux local et du résultat fiscal à un taux national

Forte volatilité du résultat fiscal

36

16

Scénario 6 avec diminution du produit de 7 milliards d'euros€

Insuffisante possibilité de modulation du taux par les collectivités territoriales

41

17

Imposition de la valeur ajoutée, encadrée par le chiffre d'affaires

Ne permet pas aux collectivités territoriales de moduler le taux de taxe professionnelle (assiettes non localisées)

40

18

Suppression de la référence au taux de 1995 pour le plafonnement en fonction de la VA

Aboutit à une recentralisation de la taxe

46

Les scénarios comprenant une assiette VLF-valeur ajoutée sont indiqués en gras (scénarios 6 à 10 et 16).

Source : d'après : commission de réforme de la taxe professionnelle, rapport définitif, 21 décembre 2004

Le fait que le passage à une assiette « valeur locative foncière + valeur ajoutée » modifie relativement peu la situation actuelle vient du fait que si en 2003 l'assiette valeur ajoutée (plafonnement et cotisation minimale) concernait 5,5 % des redevables, elle correspondait à plus de la moitié de la taxe professionnelle nette acquittée, comme on l'a indiqué ci-avant.

C. UNE RÉFORME QUI AURAIT SUSCITÉ DES TRANSFERTS DE CHARGES IMPORTANTS

1. La compensation partielle des transferts entre entreprises aurait coûté 4,6 milliards d'euros par an à l'Etat

Une réforme inspirée des propositions de la commission Fouquet aurait suscité des transferts importants entre entreprises, ce qui aurait nécessité un mécanisme de compensation complexe et coûteux.

Selon les indications transmises à votre rapporteur général, le gouvernement envisageait, en mai 2005, une réforme qui aurait consisté à mettre en oeuvre le « coeur » des propositions de la commission Fouquet : remplacement de la taxe professionnelle par deux impositions distinctes, reposant respectivement sur la valeur ajoutée et sur les valeurs locatives foncières ; abattement dans le cas des plus petites entreprises.

Dans cette première réforme envisagée par le gouvernement, il était prévu de neutraliser les augmentations de cotisation de plus de 10 %, ce qui aurait coûté 4,6 milliards d'euros par an à l'Etat. Ce coût aurait été structurel, puisque, bien que ce dégrèvement aurait été dégressif et se serait annulé en 2017, il était prévu de le « recycler » sous la forme d'un allégement général.

La mise en oeuvre des propositions de la commission Fouquet aurait donc eu un coût excessivement élevé, en particulier quand on le met en relation avec les transferts de charges en faveur de l'industrie, de l'ordre de seulement 1 milliard d'euros. Les dépenses de l'Etat auraient donc essentiellement été consacrées à limiter les transferts de charges au sein des différents secteurs.

2. La compensation des transferts entre collectivités territoriales aurait nécessité la mise en place d'un dispositif complexe

De même, la réforme proposée par la commission Fouquet aurait suscité des transferts de ressources importants entre collectivités territoriales.

a) Les transferts de ressources auraient été importants

Selon les simulations de la commission Fouquet, la réduction du biais de la taxe professionnelle en défaveur de l'industrie aurait eu trois conséquences essentielles :

- les EPCI, qui comprennent plus d'industries et moins de services que le reste du territoire, auraient vu leurs recettes diminuer en l'absence de compensation ;

- Paris aurait correspondu à près de la moitié des gains des communes ;

- 47 départements auraient été perdants, et seulement 3 auraient été gagnants : Paris, les Hauts de Seine, les Yvelines et la Haute Marne.

b) La commission Fouquet préconisait de neutraliser le choc initial de la réforme par un mécanisme de compensation

Aussi, la commission Fouquet proposait de neutraliser le choc initial de la réforme par un mécanisme de compensation, qui aurait été difficile à mettre en oeuvre.

Il aurait en effet fallu :

- soit moduler une dotation de l'Etat ;

- soit recycler les surplus de recettes résultant, pour certaines collectivités, de la réforme.

Dans ce dernier cas de figure, ces surplus auraient été prélevés par le biais d'un prélèvement sur le produit ou d'un écrêtement des bases du nouvel impôt pour alimenter un fonds de compensation au profit des collectivités dont les ressources auraient diminué.

Ce mécanisme de compensation aurait eu exclusivement pour objet d'amortir le choc initial de la réforme.

D. L'ABANDON DE LA RÉFORME PROPOSÉE PAR LA COMMISSION FOUQUET

Le 8 mars 2005, M. Jacques Chirac, président de la République, a déclaré que la réforme de la taxe professionnelle « se traduira[it] non seulement par un changement d'assiette, plus favorable à l'investissement et à l'emploi, mais aussi par un allégement substantiel et permanent de la charge totale de l'impôt ».

Or, le rapport de la commission Fouquet ne tend pas à alléger la fiscalité des entreprises, mais à la rendre plus neutre économiquement .

Par ailleurs, compte tenu des transferts de l'industrie vers les services qui découleraient de cette plus grande neutralité, cette réforme aurait suscité de fortes oppositions.

1. La déclaration du Premier ministre

Invité, le 14 juin 2005, de la manifestation « Planète PME », le Premier ministre a indiqué que, pour lui, l'objectif de la réforme était « d'alléger la charge, non pas de la transférer ». Par ailleurs, il a indiqué avoir demandé au ministère de l'économie, des finances et de l'industrie de lui « faire des propositions d'ici à un mois sur l'aménagement de la taxe professionnelle ». Le refus d'un « transfert » de la charge et la référence à un simple « aménagement », annonçaient l'abandon des propositions de la commission Fouquet.

2. Les déclarations du ministre délégué au budget et à la réforme budgétaire

Le 15 juin 2005, M. Jean-François Copé , ministre délégué au budget et à la réforme de l'Etat, a indiqué, lors d'une rencontre avec des journalistes, que le gouvernement envisageait trois options , entre lesquelles le Premier ministre n'avait pas encore tranché. Il s'agissait, outre des propositions de la commission Fouquet :

- d'une réforme du plafonnement en fonction de la valeur ajoutée ;

- d'une prorogation du dispositif de dégrèvement pour investissement nouveau (DIN).

III. LA RÉFORME DU DÉGRÈVEMENT POUR INVESTISSEMENT NOUVEAU (DIN) PROPOSÉE PAR LE PRÉSENT ARTICLE

A. LE RÉGIME ACTUEL DU DIN

1. Un dégrèvement qui concerne seulement les investissements réalisés en 2004 et en 2005, pour un coût de l'ordre de 1,2 milliard d'euros en 2006 et 1,9 milliard d'euros en 2007

L'article 11 de la loi n° 2004-804 du 9 août 2004 pour le soutien à la consommation et à l'investissement a instauré un dégrèvement temporaire de la taxe professionnelle afférente à certains investissements réalisés entre le 1 er janvier 2004 (date provenant de la nécessité d'éviter que la réforme annoncée par le président de la République le 6 janvier 2004 n'incite les entreprises à différer leurs investissements) et le 30 juin 2005 (date découlant du calendrier alors prévu pour la réforme de la taxe professionnelle).

Les dispositions correspondantes figurent à l'article 1647 C quinquies du code général des impôts.

L'article 95 de la loi n° 2004-1484 du 30 décembre 2004 de finances initiale pour 2005 a étendu le bénéfice de ce dégrèvement aux investissements réalisés jusqu'au 31 décembre 2005. Les investissements doivent donc avoir lieu en 2004 ou en 2005.

Si l'on met de côté les entreprises nouvelles, le dégrèvement concerne les cotisations dues en 2006 et en 2007 , ce qui découle logiquement du fait que les bases de l'année n sont prises en compte pour le calcul des impôts de l'année n+2.

Le tableau ci-après permet de visualiser le coût net actuel du dispositif (c'est-à-dire sans prise en compte du supplément de recettes d'impôt sur les sociétés). Schématiquement, les investissements exonérés d'une année donnée suscitent une moins-value de recettes de 1,2 milliard d'euros, d'où un coût de l'ordre de 1,2 milliard d'euros en 2006 et de 1,9 milliard d'euros en 2007. Le « gain » apparent des entreprises en 2007, de l'ordre de 2,4 milliards d'euros, devrait en effet être réduit d'environ 0,5 milliard d'euros du fait de l'augmentation des recettes d'impôt sur les sociétés.

Le dégrèvement de taxe professionnelle en faveur des investissements nouveaux : présentation du mécanisme

(coût en milliards d'euros)

2004

2005

2006

2007

Investissements de 2004

(*)

1,2

1,2

Investissements de 2005

(*)

1,2

Total des dégrèvements (1)

-

-

1,2

2,4

Coût net, après prise en compte des recettes supplémentaires d'impôt sur les sociétés

-

-

1,2

1,9

Les chiffres sont volontairement arrondis afin de permettre une meilleure lisibilité.

L'astérisque (*) indique l'année de l'investissement.

(1) Il s'agit du coût net, après prise en compte de l'impact de la cotisation minimale et du plafonnement en fonction de la valeur ajoutée, mais avant l'augmentation induite des recettes d'impôt sur les sociétés (qui réduisent le coût pour l'Etat d'environ 0,5 milliard d'euros en 2007).

Source : commission des finances, d'après les informations transmises par le gouvernement

L'article 100 de la loi n° 2004-1484 du 30 décembre 2004 de finances initiale pour 2005, inséré à l'initiative de la commission des finances de l'Assemblée nationale, a instauré un dégrèvement complémentaire temporaire de taxe professionnelle au titre des investissements nouveaux en faveur des entreprises plafonnées en fonction de la valeur ajoutée, prévu par l'article 1647 B octies du code général des impôts. Ce dégrèvement, que le présent article propose de supprimer, est présenté plus en détail dans les développements ci-après relatifs à la réforme du DIN.

2. Un dégrèvement calculé en fonction des taux de l'année 2003

Afin que le DIN - qui, en tant que dégrèvement, est totalement compensé par l'Etat aux collectivités territoriales - n'incite pas les collectivités territoriales à augmenter leurs taux d'imposition, le taux d'imposition utilisé pour le calcul du dégrèvement est plafonné à celui de l'année 2003.

Le dégrèvement proposé par le présent article évite donc de faire peser les augmentations de la fiscalité locale sur le contribuable national.

B. LA RÉFORME DU DIN PROPOSÉE PAR LE PRÉSENT ARTICLE

1. Une extension indéfinie de la période d'entrée dans le dispositif et une exonération dégressive sur trois ans

Le présent article propose :

- d'étendre indéfiniment la période lors de laquelle la réalisation d'un investissement permet d'entrer dans le dispositif (alors qu'actuellement seuls sont concernés les investissements réalisés en 2004 et en 2005) ;

- de prévoir que ce dégrèvement dure trois ans , au taux de 100 % la première année, 66 % la deuxième et 33 % la troisième (alors qu'actuellement, si l'on exclut le cas des entreprises nouvelles, il dure 2 ans pour les investissements réalisés en 2004 et 1 an pour ceux réalisés en 2005).

Le régime des investissements réalisés en 2004 , soit une exonération totale de deux ans, serait maintenu inchangé.

En revanche, le nouveau système s'appliquerait aux investissements réalisés en 2005 , pour lequel le régime actuel ne prévoit d'exonération que pour l'année 2007 : après cette première année d'exonération totale, le nouveau régime dégressif s'appliquerait.

L'article 1647 C quinquies du code général des impôts

Le droit actuel

La rédaction proposée par le C du I du présent article (1)

Années ouvrant droit au DIN

I. - La cotisation de taxe professionnelle établie au titre des années 2005, 2006 et 2007 fait l'objet d'un dégrèvement pour sa part assise sur la valeur locative des immobilisations corporelles qui, à la date de leur création ou de leur première acquisition, intervenue entre le 1er janvier 2004 et le 31 décembre 2005 inclus, sont éligibles aux dispositions de l'article 39 A.

Les immobilisations corporelles neuves éligibles aux dispositions de l'article 39 A ouvrent droit à un dégrèvement égal respectivement à la totalité, aux deux tiers et à un tiers de la cotisation de taxe professionnelle pour la première année au titre de laquelle ces biens sont compris dans la base d'imposition et pour les deux années suivantes.

Obligations déclaratives et règles de non-cumul

Pour bénéficier du dégrèvement, les redevables indiquent chaque année sur les déclarations prévues à l'article 1477 la valeur locative et l'adresse des biens éligibles.

Les biens pour lesquels les redevables demandent le bénéfice du dégrèvement ne peuvent faire l'objet des dégrèvements mentionnés aux articles 1647 C à 1647 C quater.

Montant du DIN

II. - Le montant du dégrèvement est égal au produit de la valeur locative des immobilisations mentionnées au I, après application de l'ensemble des réductions et abattements dont elle peut faire l'objet, par le taux global de l'année d'imposition limité au taux global constaté dans la commune au titre de 2003, s'il est inférieur.

II. - Le montant du dégrèvement est égal au produit, selon le cas, de la totalité, des deux tiers ou d'un tiers de la valeur locative des immobilisations mentionnées au I, après application de l'ensemble des réductions et abattements dont elle peut faire l'objet, par le taux global de l'année d'imposition limité au taux global constaté dans la commune au titre de 2003, s'il est inférieur.

Absence de prise en compte du DIN pour certains exonérations et abattements

Les bases correspondant à ce dégrèvement ne sont pas prises en compte pour l'application des exonérations et abattements visés aux articles 1464 à 1466 E et 1469 A quater ainsi qu'au cinquième alinéa de l'article 1518 A.

Définition du taux global et de la cotisation de taxe professionnelle

III. - Pour l'application du présent article, le taux global s'entend du taux défini au IV de l'article 1648 D et la cotisation s'entend de la taxe professionnelle établie au profit des collectivités territoriales et des établissements publics de coopération intercommunale et majorée des taxes et frais de gestion mentionnés aux articles 1599 quinquies, 1607 bis à 1609 F et 1641. Les autres dégrèvements dont cette cotisation peut faire l'objet sont opérés, le cas échéant, après celui prévu au présent article.

Impossibilité pour le DIN de rendre la cotisation inférieure à la cotisation minimum (en fonction d'une base minimum communale)

IV. - Le dégrèvement ne peut avoir pour effet de porter la cotisation mentionnée au III à un montant inférieur à celui résultant de l'application des dispositions de l'article 1647 D.

(1) Le E du I du présent article prévoit que « ces dispositions s'appliquent aux immobilisations créées ou acquises à compter du 1 er janvier 2006 ainsi qu'à celles créées ou acquises pendant l'année 2005 et se rapportant à un établissement créé avant le 1er janvier 2005. Pour les immobilisations créées ou acquises avant le 1er janvier 2005 ainsi que celles créées ou acquises pendant l'année 2005 et se rapportant à un établissement créé la même année, les dispositions du I de l'article 1647 C quinquies du code général des impôts dans sa rédaction issue des lois n° 2004-804 du 9 août 2004 et n° 2004-1484 du 30 décembre 2004 demeurent en vigueur jusqu'aux impositions établies au titre de l'année 2007 ».

2. Un coût qui ne se ferait sentir qu'à partir de 2008

Selon le dossier de presse relatif au présent projet de loi de finances, « le gain » pour les entreprises, « calculé par référence à la TP payée en 2004 », « s'élève à (...) 1,8 milliard d'euros au titre de la pérennisation du dégrèvement investissement nouveau ». Ce montant correspond au montant annuel du DIN en « régime de croisière », c'est-à-dire à partir de 2009, l'année 2008 ne correspondant pas à une année à « plein régime ».

a) Un coût annuel réduit par rapport à celui du dispositif actuel, du fait de la réforme du plafonnement

Le fait que ce montant de 1,8 milliard d'euros soit inférieur à celui du dispositif actuel en « année pleine » (2,4 milliards d'euros en 2007) vient du fait que la réforme du plafonnement en fonction de la valeur ajoutée, également proposée par le présent article, réduirait l'impact de la mesure.

La réduction du montant annuel du DIN par la réforme du plafonnement en fonction de la valeur ajoutée

Le montant annuel du DIN passerait de 2,4 milliards d'euros actuellement à 1,8 milliard d'euros, du fait de la réforme du plafonnement en fonction de la valeur ajoutée.

Comme environ 50 % des bases sont soumises au plafonnement, on peut considérer que 50 % des investissements sont soumis au plafonnement, et n'accroissent donc pas les recettes de taxe professionnelle. Le montant de 2,4 milliards d'euros en 2007 provient donc d'investissements qui seraient de l'ordre de 4,8 milliards d'euros sans le plafonnement.

La réforme du plafonnement fait passer celui-ci d'environ 6 milliards d'euros par an à 7,4 milliards d'euros par an, ce qui correspond à une augmentation d'environ 25 %. La réduction du montant du DIN résultant de l'augmentation du dégrèvement attribué au titre du plafonnement est donc égale à 25 % de 2,4 milliards d'euros, soit 0,6 milliard d'euros. Le montant annuel du DIN en « régime de croisière », corrigé de la réforme du plafonnement, sera donc de 2,4 - 0,6 = 1,8 milliard d'euros.

Ce calcul simple permet de retrouver le chiffre avancé par le gouvernement.

b) Un coût de l'ordre de seulement 1,3 milliard d'euros par an pour l'Etat

Pour l'Etat, le coût budgétaire annuel du DIN serait inférieur d'environ 20 % chaque année au montant de celui-ci, du fait de l'augmentation induite des recettes d'impôt sur les sociétés. Il serait donc de l'ordre de seulement 1,4 milliard d'euros, ce qui correspond à l'avantage réellement alloué aux entreprises.

Si l'on résume, en « chiffres ronds », la réforme proposée :

- ne coûterait rien en 2006 et en 2007 ;

- coûterait environ 1,2 milliard d'euros en 2008 ;

- coûterait environ 1,4 milliard d'euros chaque année à partir de 2009.

Le tableau ci-après permet de visualiser le dispositif actuel et le dispositif proposé, et leur coût respectif.

Le dégrèvement de taxe professionnelle en faveur des investissements nouveaux : quelques ordres de grandeur en matière de coût net

(en milliards d'euros)

Réduction du montant du DIN du fait de la réforme du plafonnement (1)

2004

2005

2006

2007

Droit actuel

2008

2009

2010

...

Investissements de 2004

(*)

1,2

1,2

Investissements de 2005

(*)

1,2

0,6

0,3

Investissements de 2006

(*)

0,9

0,6

0,3

Investissements de 2007

(*)

0,9

0,6

...

...

0,9

...

Coût actuel du dispositif (2)

-

-

1,2

2,4

0

0

0

...

Coût du dispositif après réforme (2)

1,2

2,4

1,5

1,8

1,8

...

Coût de la réforme (2)

0

0

1,5

1,8

1,8

...

Coût corrigé de l'augmentation des recettes d'IS

-

-

1,2

1,4

1,4

...

Les chiffres sont volontairement arrondis afin de faciliter la lecture.

L'astérisque (*) indique l'année de l'investissement.

(1) Comme ceci est indiqué ci-après, bien qu'entrant en vigueur à partir de la cotisation due au titre de l'année 2007, la réforme du plafonnement ne bénéficiant aux entreprises qu'avec un décalage d'un an, soit à partir de 2008.

(2) Il s'agit du coût net, après prise en compte de l'impact de la cotisation minimale et du plafonnement en fonction de la valeur ajoutée, mais avant l'augmentation induite des recettes d'impôt sur les sociétés (qui réduisent le coût pour l'Etat d'environ 20 %par an).

Source : commission des finances

IV. LA RÉFORME DU PLAFONNEMENT EN FONCTION DE LA VALEUR AJOUTÉE PROPOSÉE PAR LE PRÉSENT ARTICLE

A. LE DROIT ACTUEL

1. Un plafonnement compris entre 1 % et 4 % de la valeur ajoutée

Le plafonnement en fonction de la valeur ajoutée remonte à la loi n° 79-15 du 3 janvier 1979. Initialement fixé à 8 %, ce plafond a été réduit à plusieurs reprises, pour atteindre 3,5 % en 1991.

La loi n° 94-1162 du 29 décembre 1994 de finances initiale pour 1995 a introduit une dose de progressivité, le relevant à 3,8 % et 4 % au-delà de certains seuils de chiffre d'affaires.

Il existe donc actuellement quatre taux différents de plafonnement :

- 1 % pour les entreprises de travaux agricoles et forestiers (ETARF) ;

- 3,5 % pour les entreprises dont le chiffre d'affaires est inférieur à 21.350.000 euros ;

- 3,8 % pour les entreprises dont le chiffre d'affaires est compris entre 21.350.000 euros et 76.225.000 euros ;

- 4 % pour celles dont le chiffre d'affaires excède cette dernière limite.

2. Un plafonnement qui concerne 5 % des entreprises mais 40 % des cotisations

Ce plafonnement coûte annuellement environ 6 milliards d'euros à l'Etat, sous forme de dégrèvements (soit la quasi-totalité des dégrèvements de fiscalité locale, de l'ordre de 8 milliards d'euros), comme l'indique le tableau ci-après.

Le coût du plafonnement en fonction de la valeur ajoutée (2004)

(en millions d'euros)

Entreprises ayant un chiffre d'affaires inférieur à 2 millions d'euros

Entreprises ayant un chiffre d'affaires compris entre 2 millions d'euros et 10 millions d'euros

Entreprises ayant un chiffre d'affaires compris entre 10 millions d'euros et 50 millions d'euros

Entreprises ayant un chiffre d'affaires supérieur à 50 millions d'euros

Total

Industrie

234

290

528

2049

3101

Energie

15

23

35

408

481

BTP

48

32

16

34

130

Commerce

105

67

59

84

315

Finance

15

5

17

49

86

Services

339

265

325

638

1567

Total

756

682

980

3262

5680

Source : dossier de presse associé au présent projet de loi de finances

Ce tableau montre également que le coût du plafonnement provient, pour moitié, des entreprises ayant un chiffre d'affaires supérieur à 50 millions d'euros.

3. Les modalités de calcul du plafonnement

Le I bis de l'article 1647 B sexies du code général des impôts prévoit que le plafonnement s'applique, comme cela est logique, à la cotisation de taxe professionnelle diminuée, le cas échéant, de l'ensemble des réductions et dégrèvements dont elle fait l'objet.

Il existe cependant deux exceptions : le dégrèvement prévu à l'article 1647 C en faveur des entreprises de transport routier ou fluvial (dit dégrèvement « camion, autocar et bateau »), et le crédit d'impôt prévu à l'article 1647 C sexies pour le maintien de l'activité dans les zones d'emploi en grande difficulté face aux délocalisations, inséré par l'article 28 de la loi de finances initiale pour 2005. Dans ces deux cas de figure, le plafond correspond donc à un montant de taxe professionnelle nette inférieur, ce qui est favorable à l'entreprise concernée.

Il est précisé que certaines taxes sont « hors plafond ». Tel est le cas :

- des taxes pour frais de chambres de commerce et d'industrie et pour frais de chambres de métiers visées aux articles 1600 à 1601 B du code général des impôts ;

- de la « cotisation minimum » sur la base d'un local de référence choisi par la commune prévue par l'article 1647 D du code précité.

En application du I ter de l'article 1647 B sexies précité, entrent dans le champ du plafonnement :

- la cotisation nationale de péréquation (CNP), prévue par l'article 1648 D du code général des impôts, et à la charge des établissements situés dans les communes où le taux de taxe professionnelle est inférieur à la moyenne nationale ;

- les taxes spéciales d'équipement, perçues en addition aux quatre taxes directes locales, prévues dans certains territoires spécifiques et perçues au profit de divers organismes, comme les établissements publics fonciers, les établissements publics d'aménagement et la Région Ile-de-France.

4. Le « plafonnement du plafonnement »

L'article 1647 B sexies du code général des impôts prévoit que le montant total des dégrèvements accordés à un contribuable en application du plafonnement ne peut excéder 76.225.000 euros.

Ce plafonnement des dégrèvements inclut également :

- le dégrèvement complémentaire temporaire de taxe professionnelle au titre des investissements nouveaux en faveur des entreprises plafonnées en fonction de la valeur ajoutée, résultant de l'article 100 de la loi de finances initiale pour 2005 ;

- le DIN.

Le « plafonnement du plafonnement » concerne cinq entreprises : la SNCF, la RATP, France Télécom, Areva et EDF.

5. L'absence de plafonnement pour les augmentations de taux postérieures à 1995 : un supplément d'imposition de 1,4 milliard d'euros en 2004

Le plafonnement en fonction de la valeur ajoutée ne prend pas en compte les augmentations de taux postérieures à 1995.

En effet, confronté à une très forte progression de la compensation mise à la charge du contribuable national, dont le coût avait décuplé en valeur entre 1988 et 1995, le législateur a, par la loi n° 95-1346 du 30 décembre 1995 de finances initiale pour 1996 , prévu que le calcul du dégrèvement serait dorénavant effectué sur la base du taux en vigueur en 1995, faisant ainsi supporter aux entreprises, et non plus à l'Etat, les hausses de taux décidées par les collectivités territoriales.

Il s'agissait de responsabiliser les collectivités territoriales.

Ainsi, la cotisation éligible au plafonnement en fonction de la valeur ajoutée est déterminée depuis 1996 par référence soit au taux d'imposition de 1995, soit au taux d'imposition de l'année, si ceux-ci sont inférieurs.

En d'autres termes, les hausses de la pression fiscale intervenues depuis 1995 ne sont pas « plafonnées » et le surcroît de cotisation qui en résulte est actuellement entièrement à la charge des entreprises.

Cette disposition concerne environ 10 % des entreprises soumises au régime normal, pour des montants de cotisation au-delà du plafond de valeur ajoutée qui s'élevaient à 1,4 milliard d'euros en 2004.

B. LA RÉFORME DU PLAFONNEMENT PROPOSÉE PAR LE PRÉSENT ARTICLE

1. Un plafonnement désormais effectif et identique pour toutes les entreprises

a) Un plafonnement désormais identique pour toutes les entreprises, sauf les « ETARF »

Le plafonnement serait désormais fixé à 3,5 % de la valeur ajoutée pour toutes les entreprises, à l'exception des « entreprises de travaux agricoles, ruraux ou forestiers », ou ETARF.

Comme ceci a été indiqué ci-avant, le plafonnement est actuellement de 1 % de la valeur ajoutée pour les ETARF. Cette situation résultait de l'article 70 de la loi n° 2001-602 du 9 juillet 2001 d'orientation sur la forêt, inséré par l'Assemblée nationale.

Considérant qu'il s'agissait d'une rupture injustifiée du principe d'égalité, le présent article, dans sa rédaction initiale, proposait d'aligner ce taux sur le nouveau droit commun, soit 3,5 %.

Cet alignement était de l'intérêt financier des collectivités territoriales. En effet, le présent article propose un cofinancement du plafonnement, présenté ci-après, entre l'Etat et les collectivités territoriales. Dans ces conditions, les collectivités territoriales ont intérêt à ce que le taux du plafonnement soit le plus élevé possible, notamment dans le cas des ETARF.

A l'initiative de sa commission des finances, l'Assemblée nationale a adopté, avec un avis favorable du gouvernement, un amendement 672, fixant à 1,5 % le taux de plafonnement pour les entreprises de travaux agricoles, ruraux et forestiers. Ce taux présente l'intérêt d'être égal à celui de la « cotisation minimale ».

Le plafonnement étant désormais fixé plus bas que dans le texte initial, il en découlera un surcoût pour les collectivités territoriales qui augmenteront leur taux par rapport au « taux de référence », puisque le plafonnement concernera un plus grand nombre d'entreprises.

Le I de l'article 1647 B sexies du code général des impôts

Le droit actuel

La rédaction proposée par le 1° et le 2° du A du I du présent article

Texte initial

Texte adopté par l'Assemblée nationale

Principe du plafonnement

I. Sur demande du redevable, la cotisation de taxe professionnelle de chaque entreprise est plafonnée en fonction de la valeur ajoutée produite au cours de l'année au titre de laquelle l'imposition est établie ou au cours du dernier exercice de douze mois clos au cours de cette même année lorsque cet exercice ne coïncide pas avec l'année civile. La valeur ajoutée est définie selon les modalités prévues au II.

Taux applicable(s) aux entreprises non agricoles

(1° du A du I du présent article)

Pour les impositions établies au titre de 1999 et des années suivantes, le taux de plafonnement est fixé à 3,5 % pour les entreprises dont le chiffre d'affaires de l'année au titre de laquelle le plafonnement est demandé est inférieur à 21 350 000 euros, à 3,8 % pour celles dont le chiffre d'affaires est compris entre 21 350 000 euros et 76 225 000 euros et à 4 % pour celles dont le chiffre d'affaires excède cette dernière limite.

Le taux de plafonnement est fixé à 3,5 % de la valeur ajoutée.

Taux applicable aux entreprises agricoles

(2° du I du A du présent article)

Par exception aux dispositions des premier et deuxième alinéas, pour les impositions établies au titre de 2002 et des années suivantes, le taux de plafonnement est fixé à 1 % pour les entreprises de travaux agricoles, ruraux et forestiers.

Alinéa supprimé

Par exception aux dispositions des premier et deuxième alinéas, le taux de plafonnement est fixé, pour les entreprises de travaux agricoles, ruraux et forestiers, à 1 % pour les impositions établies au titre des années 2002 à 2006 et à 1,5 % pour les impositions établies au titre de 2007 et des années suivantes.

Le E du I du présent article prévoit que ces dispositions s'appliquent à compter des impositions établies au titre de 2007.

b) Un plafonnement qui sera désormais effectif

Par ailleurs, le plafonnement sera désormais effectif, quels que soient les taux pratiqués par les collectivités territoriales.

(1) Les modalités juridiques de la suppression du « gel » des taux

Comme on l'a indiqué ci-avant, le I ter de l'article 1647 B sexies du code général des impôts prévoit que la cotisation de taxe professionnelle prise en compte dans le calcul du plafonnement en fonction de la valeur ajoutée est déterminée sur la base de taux « gelés » à ceux de l'année 1995.

La rédaction actuelle de l'article I ter de l'article 1647 B sexies du code général des impôts

« I ter. 1. Pour l'application du plafonnement en fonction de la valeur ajoutée des impositions établies au titre de 1996 et des années suivantes, la cotisation de taxe professionnelle s'entend de la somme des cotisations de chaque établissement calculées en retenant :

« D'une part, la base servant au calcul de la cotisation de taxe professionnelle établie au titre de l'année d'imposition au profit de chaque collectivité locale et établissement public de coopération intercommunale doté d'une fiscalité propre ;

« Et, d'autre part, le taux de chaque collectivité ou établissement public de coopération intercommunale à fiscalité propre au titre de 1995 ou le taux de l'année d'imposition, s'il est inférieur. (...) »

Le 4° du A du I du présent article propose de remplacer ce I ter par une disposition portant sur un sujet totalement différent. Il n'y a donc plus de « gel » des taux.

Le E du I du présent article prévoit que ces dispositions s'appliquent à compter des impositions établies au titre de 2007.

(2) L'impact de la suppression du « gel » des taux sur les entreprises

Les estimations de l'impact du présent article publiées par le gouvernement concernent celui-ci dans sa globalité, c'est-à-dire y compris la réforme du DIN.

Le rapport de la commission Fouquet permet de donner quelques ordres de grandeur de l'impact de la seule réforme du plafonnement. Il faut cependant garder à l'esprit que ces données prennent pour référence les taux de l'année 2003.

La réforme du plafonnement serait surtout favorable aux entreprises du secteur industriel , qui « capteraient » environ 70 % du bénéfice de la réforme, soit plus de 700 millions d'euros, comme l'indique le tableau ci-après.

L'impact d'un plafonnement effectif de la TP en fonction de la valeur ajoutée, selon la commission Fouquet (pour l'année 2003 )

(en millions d'euros)

Nombre d'entreprises

Cotisation TP 2003

Impact de la suppression du plafonnement

Impact en %

Industrie

272 100

9 700

-718

-7,4

Commerce

278 500

2 800

-63

-2,3

Services

376 900

6 300

-284

-4,5

Finance

11 300

1 000

-10

-1,0

Total

938 800

19 800

-1 075

-5,4

Source : rapport de la commission de réforme de la taxe professionnelle

(3) L'impact de la suppression du « gel » des taux selon les régions

L'impact régional de la mesure proposée est d'autant plus fort que la proportion de bases plafonnées est importante.

Cette proportion varie fortement d'une région à l'autre.

Schématiquement, une région se distingue : il s'agit de la région Ile-de-France, dont moins de 40 % des bases sont plafonnées. Les autres régions ont une proportion de bases plafonnées comprise entre 50 % (Pays de la Loire) et 70 % (Nord - Pas-de-Calais), comme l'indique le graphique ci-après.

Proportion de bases plafonnées

(en %)

Source : ministère délégué au budget

On observe que, du fait de la situation de l'Ile-de-France, la part de bases plafonnées tend à être d'autant plus importante que le PIB par habitant est faible, comme l'indique le graphique ci-après.

Proportion de bases plafonnées et PIB par habitant

Proportion de bases
plafonnées (en %)

PIB par habitant (en euros)

Sources : Insee, ministère délégué au budget

Certains ont pu affirmer, en s'appuyant sur ces données, que la réforme proposée défavorisait les collectivités pauvres, puisque, du fait du mécanisme de financement du surcoût du plafonnement résultant des augmentations de taux par rapport à un « taux de référence » prévu par le II du présent article, ce sont ces collectivités dont l'autonomie fiscale serait la plus réduite.

Il s'agit d'un contresens majeur sur l'impact redistributif de la réforme. En effet, ce qui compte d'un point de vue économique, c'est bien le supplément de dégrèvement accordé aux entreprises, qui dépend de la proportion de bases plafonnées. De ce point de vue, l'Ile-de-France, ayant moins de bases plafonnées que les autres régions, bénéficiera moins de la réforme.

2. Les modifications de moindre importance

a) La suppression du dégrèvement complémentaire temporaire de taxe professionnelle au titre des investissements nouveaux en faveur des entreprises plafonnées

Comme ceci a été indiqué ci-avant, l'article 100 de la loi n° 2004-1484 du 30 décembre 2004 de finances initiale pour 2005, inséré à l'initiative de la commission des finances de l'Assemblée nationale, a instauré un dégrèvement complémentaire temporaire de taxe professionnelle au titre des investissements nouveaux en faveur des entreprises plafonnées en fonction de la valeur ajoutée, prévu par l'article 1647 B octies du code général des impôts.

En effet, pour ces entreprises, le DIN est attribué, puis en quasi-totalité neutralisé par le plafonnement en fonction de la valeur ajoutée, ces entreprises plafonnées ne bénéficiant en pratique du DIN que pour la part de leur cotisation résultant des augmentations de taux postérieures à 1995.

Il est donc prévu, à l'article 1647 B octies du code général des impôts, que la cotisation de taxe professionnelle des entreprises concernées fait l'objet, au titre des années 2005, 2006 et 2007, d'un dégrèvement complémentaire obtenu sur demande du contribuable par voie de réclamation contentieuse.

Le B du I du présent article propose de supprimer cette disposition.

Cette suppression répond à un souci de simplification. En effet, les sommes en jeu sont de seulement 150 millions d'euros, c'est-à-dire très faibles par rapport à l'avantage constitué par la réforme du plafonnement proposée par le présent article, de 1,4 milliard d'euros.

L'article 1647 B octies du code général des impôts (1)

Le droit actuel

La rédaction proposée par le B du I du présent article

I. - La cotisation de taxe professionnelle des entreprises bénéficiant à la fois des dispositions de l'article 1647 B sexies et de l'article 1647 C quinquies fait l'objet, au titre des années 2005, 2006 et 2007, d'un dégrèvement complémentaire obtenu sur demande du contribuable par voie de réclamation contentieuse.

II. - Le montant du dégrèvement est égal au produit de la dotation aux amortissements ou, pour les biens pris en location, du loyer, afférent aux biens faisant l'objet du dégrèvement prévu à l'article 1647 C quinquies, par le taux appliqué sur la valeur ajoutée pour la détermination du plafonnement en application de l'article 1647 B sexies, au titre de la même année.

III. - Pour l'application du présent article, la cotisation s'entend de celle visée au III de l'article 1647 C quinquies. Le dégrèvement est calculé à partir de la dotation aux amortissements régulièrement pratiquée par le redevable au cours de la période de référence définie à l'article 1467 A ou du loyer dû au cours de la même période. Toutefois, la dotation aux amortissements et le loyer sont limités au montant de la dotation qui serait obtenue suivant le mode d'amortissement linéaire admis d'après les usages de chaque nature d'industrie, de commerce et d'exploitation.

IV. - Les autres dégrèvements dont la cotisation mentionnée au III peut faire l'objet sont opérés, le cas échéant, avant celui prévu au présent article.

V. - Le dégrèvement accordé à un contribuable en application du présent article ne peut ni excéder 50 % du montant du dégrèvement obtenu au titre de la même année en application du plafonnement en fonction de la valeur ajoutée, ni porter la cotisation mentionnée au III à un montant inférieur à celui résultant de l'application des dispositions de l'article 1647 D.

NOTA : Ces dispositions s'appliquent aux impositions établies à compter de l'année 2005.

[abrogation]

(1) Inséré par l'article 100 de la loi n° 2004-1484 du 30 décembre 2004 de finances pour 2005.

Le E du I du présent article prévoit que ces dispositions s'appliquent à compter des impositions établies au titre de 2007.

b) La possibilité d'obtenir un dégrèvement supérieur à 76,25 millions d'euros, pour la part de dépassement du « plafonnement du plafonnement » provenant de l'augmentation du taux

Comme ceci a été indiqué ci-avant, l'article 1647 B sexies du code général des impôts prévoit un « plafonnement du plafonnement » : le montant total des dégrèvements accordés à un contribuable en application du plafonnement ne peut excéder 76.225.000 euros.

(1) Présentation du dispositif

Le présent article propose de modifier le « plafonnement du plafonnement ». Il s'agit de permettre aux entreprises actuellement concernées par la limitation d'obtenir un dégrèvement supérieur à 76.225.000 euros, pour la seule part du plafonnement provenant de l'augmentation du taux par rapport au « taux de référence ».

Concrètement, si le dégrèvement devant, avant prise en compte du « plafonnement du plafonnement », être accordé à une entreprise, est supérieur à 76.225.000 euros, le coût du plafonnement est réparti de la façon suivante :

- l'Etat ne paie que 76.225.000 euros, en application du 5° du A du I du présent article, qui prévoit la « part prise en charge par l'Etat (...) ne peut excéder 76.225.000 euros » ;

- les collectivités territoriales paieraient le « ticket modérateur », conformément au droit commun ;

- le reste du dégrèvement serait soumis au « plafonnement du plafonnement », le 4° du A du I du présent article prévoyant que le dégrèvement accordé est réduit « de la part de dégrèvement que l'Etat ne prend pas en charge » en application du 50 du A du I du présent article.


Le V de l'article 1647 B sexies du code général des impôts

Le droit actuel

La rédaction proposée par le 5° du A du I du présent article

V. - Le montant total des dégrèvements accordés à un contribuable en application du présent article et des articles 1647 B octies et 1647 C quinquies ne peut excéder 76.225.000 euros.

V. Le montant total accordé à un contribuable du dégrèvement, pour sa part prise en charge par l'Etat selon les modalités prévues aux A et B du II de l'article xx de la loi n° 2005-xxx de finances pour 2006, et des dégrèvements mentionnés à l'article 1647 C quinquies ne peut excéder 76.225.000 €.

Le E du I du présent article prévoit que ces dispositions s'appliquent à compter des impositions établies au titre de 2007.

Le I ter de l'article 1647 B sexies du code général des impôts

Le droit actuel

La rédaction proposée par le 4° du A du I du présent article

[ dispositions n'ayant pas le même objet , modifiées par le 3° du A du I du présent article, et insérées au I bis de l'article 1647 B sexies du code général des impôts : cf. tableau relatif au I bis de l'article 1647 B sexies précité]

I ter. Par exception aux dispositions du I et du I bis, le dégrèvement accordé au titre d'une année est réduit, le cas échéant, de la part de dégrèvement que l'Etat ne prend pas en charge en application du V.

Le E du I du présent article prévoit que ces dispositions s'appliquent à compter des impositions établies au titre de 2007.

(2) Une disposition de coordination

Le 3° du A du I du présent article est une simple disposition de coordination.

Actuellement, le I ter de l'article 1647 B sexies du code général des impôts définit les modalités de calcul de la cotisation de taxe professionnelle prise en compte dans le calcul du plafonnement en fonction de la valeur ajoutée. C'est lui qui précise que les taux pris en compte sont « gelés » à ceux de l'année 1995.

Le 4° du A du I du présent article propose, on l'a vu, de remplacer ce I ter par une disposition selon laquelle le dégrèvement accordé au titre du plafonnement est réduit, le cas échéant, de la part de dégrèvement que l'Etat ne prend pas en charge dans le cadre du mécanisme de « refacturation » aux collectivités territoriales prévu par le II du présent article.

Il convenait donc de déplacer les dispositions figurant actuellement dans le I ter et que l'on souhaitait conserver. Le 3° du I du présent article propose de « remonter » ces dispositions au I bis de l'article 1647 B sexies précité. Le « gel » des taux pris en compte à ceux de l'année 2005 n'est bien entendu pas maintenu.

Le I bis de l'article 1647 B sexies du code général des impôts

Le droit actuel

La rédaction proposée par le 3° du A du I du présent article

Imposition bénéficiant du plafonnement

I bis. Le plafonnement prévu au I s'applique sur la cotisation de taxe professionnelle diminuée, le cas échéant, de l'ensemble des réductions et dégrèvements dont cette cotisation peut faire l'objet, à l'exception du dégrèvement prévu à l'article 1647 C et du crédit d'impôt prévu à l'article 1647 C sexies.

Il ne s'applique pas aux taxes visées aux articles 1600 à 1601 B ni aux prélèvements opérés par l'Etat sur ces taxes en application de l'article 1641. Il ne s'applique pas non plus à la cotisation minimum prévue à l'article 1647 D.

Définition de la cotisation de taxe professionnelle

Dispositions figurant actuellement au I ter [remplacé par des dispositions portant sur un autre sujet] de l'article 1647 B sexies

I ter. 1. Pour l'application du plafonnement en fonction de la valeur ajoutée des impositions établies au titre de 1996 et des années suivantes, la cotisation de taxe professionnelle s'entend de la somme des cotisations de chaque établissement calculées en retenant :

D'une part, la base servant au calcul de la cotisation de taxe professionnelle établie au titre de l'année d'imposition au profit de chaque collectivité locale et établissement public de coopération intercommunale doté d'une fiscalité propre ;

Et, d'autre part, le taux de chaque collectivité ou établissement public de coopération intercommunale à fiscalité propre au titre de 1995 ou le taux de l'année d'imposition, s'il est inférieur. (...)

La cotisation de taxe professionnelle s'entend de la somme des cotisations de chaque établissement établies au titre de l'année d'imposition.

Inclusion de diverses impositions dans la cotisation prise en compte

3. La cotisation de chaque établissement est majorée du montant de l cotisation prévue à l'article 1648 D et des taxes spéciales d'équipement prévues aux articles 1599 quinquies, 1607 bis, 1608, 1609 à 1609 F, calculées dans les mêmes conditions.-

La cotisation de chaque établissement est majorée du montant de la cotisation prévue à l'article 1648 D et des taxes spéciales d'équipement prévues aux articles 1599 quinquies, 1607 bis, 1607 ter, 1608, 1609 à 1609 F, calculées dans les mêmes conditions.

Le E du I du présent article prévoit que ces dispositions s'appliquent à compter des impositions établies au titre de 2007.

c) Une précision relative à l'impôt sur les sociétés

Le D du I du présent article propose d'apporter une précision à l'article 67 du code général des impôts, relatif à l'impôt sur les sociétés.

Selon l'article 67 précité, le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, ce qui implique d'en déduire, notamment, la contribution au titre de la taxe professionnelle.

Cette disposition ne pose pas de problème particulier, sauf si le contribuable impute lui-même le plafonnement en fonction de la valeur ajoutée, sur le montant du solde de cotisation à payer en fin d'année. Comme le rappelle l'encadré ci-après, une particularité de la taxe professionnelle est en effet que le contribuable peut imputer les dégrèvements sur le montant du solde.

Le paiement de la taxe professionnelle

On rappelle que la taxe professionnelle est payée en deux étapes :

- le paiement de l'acompte, qui concerne les redevables dont la cotisation de taxe professionnelle et de taxes annexes de l'année précédente a atteint au moins 3.000 euros, a lieu le 31 mai (l'acompte est égal à 50 % des cotisations de taxe professionnelle et de taxes annexes établies l'année précédente) ;

- le paiement du solde a lieu le 1 er décembre, un point important étant que le redevable peut imputer les dégrèvements, comme le plafonnement en fonction de la valeur ajoutée, sur le montant du solde de cotisation à payer en fin d'année.

Normalement, le plafonnement en fonction de la valeur ajoutée n'est accordé que sur demande des redevables (art. 1647 B sexies du CGI) - celle-ci étant assimilée à une réclamation contentieuse -, l'année suivant la clôture de l'exercice.

Le problème vient du fait qu'actuellement, quand un contribuable impute lui-même le plafonnement sur le montant du solde, cela n'est pas pris en compte dans le montant de la cotisation de taxe professionnelle déductible du bénéfice net. L'impôt sur les sociétés de ces contribuables s'en trouve artificiellement réduit l'année considérée. Le plafonnement n'est pris en compte au titre de l'impôt sur les sociétés que l'année suivante, quand le dégrèvement est définitivement accordé à l'entreprise.

Aussi, le D du I du présent article propose de préciser que lorsqu'un redevable réduit le montant du solde de taxe professionnelle du montant du dégrèvement attendu du plafonnement, le montant de la cotisation de taxe professionnelle déductible du bénéfice net est réduit dans les mêmes proportions.

L'article 39 du code général des impôts

Le droit actuel

La rédaction proposée par le D du I du présent article

Déduction des impôts du bénéfice net

1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment :

(...)

4° Sous réserve des dispositions de l'article 153, les impôts à la charge de l'entreprise, mis en recouvrement au cours de l'exercice, à l'exception des taxes prévues aux articles 238 quater et 990 G et, pour les rappels de taxe sur la valeur ajoutée afférents à des opérations au titre desquelles la taxe due peut être totalement ou partiellement déduite par le redevable lui-même, du montant de la taxe déductible.

Si des dégrèvements sont ultérieurement accordés sur ces impôts, leur montant entre dans les recettes de l'exercice au cours duquel l'exploitant est avisé de leur ordonnancement ;

-

Par exception aux dispositions des deux premiers alinéas, lorsqu'en application des dispositions du sixième alinéa de l'article 1679 quinquies (1), un redevable réduit le montant du solde de taxe professionnelle du montant du dégrèvement attendu du plafonnement de la taxe professionnelle due au titre de la même année, le montant de la cotisation de taxe professionnelle déductible du bénéfice net est réduit dans les mêmes proportions. Corrélativement, le montant du dégrèvement ainsi déduit ne constitue pas un produit imposable, lorsqu'il est accordé ultérieurement.

(1) Sixième alinéa de l'article 1679 quinquies du code général des impôts : « Les redevables peuvent, sous leur responsabilité, réduire le montant du solde de taxe professionnelle du montant du dégrèvement attendu du plafonnement de la taxe professionnelle due au titre de la même année, en remettant au comptable du Trésor chargé du recouvrement de la taxe professionnelle une déclaration datée et signée ».

Le E du I du présent article prévoit que ces dispositions s'appliquent aux exercices clos à compter du 31 décembre 2005.

A. LE FINANCEMENT DE LA RÉFORME DU PLAFONNEMENT

1. Présentation globale du mécanisme

Le II du présent article propose un mécanisme de répartition entre l'Etat et les collectivités territoriales du coût de la réforme du plafonnement.

a) Le « ticket modérateur »

Le plafonnement constituant un dégrèvement, en l'absence de disposition particulière, son financement serait entièrement à la charge de l'Etat.

Cependant, le présent article propose de le mettre à la charge des collectivités territoriales, pour les recettes résultant des augmentations de taux par rapport à une certaine norme, dénommée « taux de référence ».

Le 1° du C du II du présent article précise que « la différence entre le montant du dégrèvement accordé à l'entreprise et le montant du dégrèvement pris en charge par l'Etat (...) est mise à la charge des collectivités territoriales et des [EPCI] dotés d'une fiscalité propre ».

Le présent article est conçu de telle manière que cette différence soit rigoureusement égale à la somme des contributions des différentes collectivités, que le 1° du C du II du présent article définit comme la base multipliée par la différence, si elle est positive, entre le taux de l'année d'imposition et le taux de référence.

La somme que paieraient les collectivités territoriales est couramment dénommée « ticket modérateur ».

La prise en charge du plafonnement proposée par le présent article

(en milliards d'euros)

(1) Cette disposition résulte du 1° du C du II du présent article, qui précise également que le montant mis à la charge de chacune des collectivités est égal à la base multipliée par la différence, si elle est positive, entre le taux de l'année d'imposition et le taux de référence.

(2) Selon l'article 1647 B sexies du code général des impôts, tel qu'il résulte du présent article, la cotisation de taxe professionnelle prise en compte dans le cadre du plafonnement « s'entend de la somme des cotisations de chaque établissement établies au titre de l'année d'imposition », majorée de la cotisation nationale de péréquation (CNP) et des taxes spéciales d'équipement.

Source : présent projet de loi de finances

b) La répartition des réductions et dégrèvements entre Etat et collectivités territoriales

Comme cela a été indiqué, le I bis de l'article 1647 B sexies du code général des impôts prévoit que le plafonnement s'applique, comme cela est logique, à la cotisation de taxe professionnelle diminuée, le cas échéant, de l'ensemble des réductions et dégrèvements dont elle fait l'objet.

Par conséquent, le produit de la base et du taux de référence, qui sert à déterminer le dégrèvement à la charge de l'Etat, est nettement supérieur à ce que paient effectivement les entreprises. En l'absence de mesure correctrice, l'Etat devrait donc payer davantage que le montant du dégrèvement au titre du plafonnement, ce qui n'aurait pas de sens.

Il convient donc de préciser que les contributions de l'Etat et des collectivités territoriales s'entendent diminuées des réductions et dégrèvements.

Cependant, comme notre collègue Marie-France Beaufils, rapporteur spécial de la mission « Remboursements et dégrèvements », a eu l'occasion de le déplorer, l'administration fiscale ne dispose pas de données « fines » sur le montant des différents remboursements et dégrèvements d'impôts locaux. Dans ces conditions, la « ventilation » des montants correspondants, selon qu'ils dépendent ou non des augmentations de taux par rapport aux « taux de référence », est impossible. Il convient donc de recourir à certaines approximations.

Ainsi, le 1° du A du II du présent article prévoit que, pour le calcul de la part du plafonnement prise en charge par l'Etat, le produit de la base de taxe professionnelle et du taux de référence « est diminué, le cas échéant, d'une fraction, représentative de la part du dégrèvement prise en charge par l'Etat et déterminée par décret, des réductions et dégrèvements ».

Symétriquement, le 1° du C du II du présent article prévoit que le montant à la charge des collectivités territoriales est « diminué, le cas échéant, d'une fraction, représentative de la part du dégrèvement prise en charge par cette collectivité ou établissement et déterminée par décret, des réductions et dégrèvements ».

c) Le cas de la cotisation nationale de péréquation et des taxes spéciales d'équipement

Comme on l'a indiqué ci-avant, en application du I ter de l'article 1647 B sexies précité, entrent dans le champ du plafonnement :

- la cotisation nationale de péréquation (CNP), prévue par l'article 1648 D du code général des impôts, et à la charge des établissements situés dans les communes où le taux de taxe professionnelle est inférieur à la moyenne nationale ;

- les taxes spéciales d'équipement, perçues en addition aux quatre taxes directes locales, prévues dans certains territoires spécifiques et perçues au profit de divers organismes, comme les établissements publics fonciers, les établissements publics d'aménagement et la Région Ile-de-France.

La CNP et les taxes spéciales d'équipement font donc partie des cotisations dont il s'agit de compenser le différentiel par rapport au plafonnement. En l'absence de cette disposition, le dépassement du plafond pouvant en résulter serait à la charge des collectivités territoriales. Cette disposition prévoit qu'il est à la charge de l'Etat.

d) Les fonds départementaux de péréquation de la taxe professionnelle

Dans le cas des fonds départementaux de péréquation de la taxe professionnelle (FDPTP), le « ticket modérateur » ne serait payé qu'une fois, au niveau du FDPTP.

Les collectivités territoriales dont les bases sont prélevées par un FDPTP continueraient de verser, comme auparavant, une contribution égale au produit de leurs bases écrêtées par le taux en vigueur dans la collectivité.

Dans la mesure où cette contribution n'est pas une recette de la collectivité, il serait injuste qu'elle soit soumise au ticket modérateur. C'est pourquoi le dernier alinéa du A du I du présent article prévoit que les augmentations de la contribution résultant des hausses de taux ne sont pas soumises au ticket modérateur. En effet, lorsqu'une commune ou un EPCI fait l'objet d'un prélèvement en faveur d'un FDPTP, le dégrèvement à la charge de l'Etat est majoré du produit obtenu en multipliant l'assiette de ce prélèvement par l'augmentation du taux par rapport au taux de référence.

Cependant, la réforme du plafonnement a notamment pour objet de « geler » le coût du plafonnement pour l'Etat. C'est pourquoi le 1° du A du présent article prévoit que les FDPTP sont soumis au « droit commun » en matière de ticket modérateur : comme les collectivités territoriales, ils doivent payer l'augmentation du coût du plafonnement résultant des augmentations de taux par rapport au « taux de référence ».

e) Le cas où le dégrèvement mis à la charge de l'Etat est nul

Le dernier alinéa du 1° du C du II du présent article prévoit que lorsque la part du dégrèvement mise à la charge de l'Etat est nulle au titre d'une année, la part de ce dégrèvement mise à la charge des collectivités territoriales « est multipliée par le rapport entre le montant du dégrèvement demandé au cours de l'année suivante et accordé au contribuable et le montant total initialement déterminé des parts de ce dégrèvement mises à la charge des collectivités territoriales et des établissements publics de coopération intercommunale ».

En effet, le 1° du C du II du présent article définit la part du dégrèvement à la charge des collectivités territoriales comme « la différence entre le montant du dégrèvement accordé à l'entreprise et le montant du dégrèvement pris en charge par l'Etat ». Si la part de l'Etat est nulle, c'est-à-dire si le dégrèvement provient exclusivement de l'augmentation des taux, celui-ci est entièrement à la charge de la collectivité territoriale, ce qui est normal.

Cependant, le 1° du C du II du présent article définit également la contribution des collectivités territoriales comme « la base multipliée par la différence, si elle est positive, entre le taux de l'année d'imposition et le taux de référence ». Cette disposition aurait pour résultat de mettre à la charge des collectivités territoriales une contribution supérieure au dégrèvement accordé, ce qui serait absurde.

2. Quel « taux de référence » ?

Les principaux sujets de débat au sujet de la réforme du plafonnement concernent non l'architecture générale du dispositif, mais le choix du « taux de référence ».

Le tableau ci-après indique quelques ordres de grandeur, en fonction de l'année retenue pour la détermination de ce taux.

La répartition du coût de la réforme du plafonnement entre l'Etat et les collectivités territoriales, selon différentes hypothèses

(en milliards d'euros)

Année à partir de laquelle l'augmentation du coût du plafonnement consécutive à l'augmentation des taux est à la charge des collectivités territoriales

Remarque

Dégrèvement à la charge de l'Etat

Dégrèvement à la charge des collectivités territoriales, si les taux demeurent inchangés par rapport à ceux de 2005

2004

Rédaction initiale du présent article

1,4

0,5

2005, dans la limite d'une croissance des taux de 4,5 % par rapport à ceux de 2004

Rédaction actuelle du présent article

1,7

0,2

2005

Absence totale de rétroactivité

1,9

0

Sources : dossier de presse associé au présent projet de loi de finances, informations obtenues auprès du ministère délégué au budget

a) La rédaction initiale du présent article

Dans sa rédaction initiale , le B du II du présent article définissait le « taux de référence » comme « le taux de l'année 2004 ou le taux de l'année d'imposition, s'il est inférieur ».

Autrement dit, le surcoût du plafonnement découlant des augmentations de taux postérieures à l'année 2004 était à la charge des collectivités territoriales.

Si les collectivités territoriales n'avaient pas modifié, d'ici à 2007, leurs taux par rapport à ceux de l'année 2005, il en aurait résulté pour elles un surcoût de 469 millions d'euros.

b) Le texte adopté par l'Assemblée nationale

A l'initiative de la commission des finances de l'Assemblée nationale, le B du II du présent article définit désormais le « taux de référence », pour chaque collectivité territoriale ou EPCI à fiscalité propre, comme le plus faible des taux suivants :

- le taux de l'année 2005 ;

- le taux de l'année 2004 majoré de 4,5 % ;

- le taux de l'année d'imposition.

Autrement dit, le coût du plafonnement à la charge des collectivités territoriales concernerait le seul surcoût résultant des augmentations de taux postérieures à 2005, à condition toutefois que le taux de l'année 2005 n'ait pas augmenté de plus de 4,5 % par rapport à celui de l'année 2004. Dans le cas contraire, le taux de référence serait celui de l'année 2004, majoré de 4,5 %.

Le choix du taux de 4,5 % provient du fait que les départements ont augmenté leurs taux dans cette proportion en 2005.

La modification apportée par l'Assemblée nationale réduirait le coût de la réforme du plafonnement d'environ 250 millions d'euros pour les collectivités territoriales, et l'augmenterait d'autant pour l'Etat.

c) La prise en compte de l'intercommunalité pour le calcul du « taux de référence »

Les 2°, 3° et 4° du B du II du présent article adaptent la détermination du « taux de référence » à l'intercommunalité.

Ces aménagements sont synthétisés par le tableau ci-après.

Les cas particuliers de détermination du « taux de référence »

Paragraphe concerné du B du II du présent article

Situation concernée

Taux de référence « de base »

Majoration éventuelle de ce taux de référence

2°

Commune appartenant en 2005 à un EPCI sans fiscalité propre

Taux de référence de la commune

Taux appliqué au profit de l'EPCI en 2005

1. du 3°

Commune appartenant en 2005 à un EPCI à fiscalité additionnelle

Taux de référence de la commune

-

Cet EPCI

Taux de référence de l'EPCI

-

2. du 3°

Commune appartenant à un EPCI à fiscalité additionnelle percevant la TP (additionnelle) pour la première fois après 2005

Taux de référence de la commune

-

Cet EPCI

Taux de la première année de TP, ou taux courant (le plus faible)

-

1. du 4°

Commune appartenant en 2005 à un EPCI à TPU en phase de convergence des taux

Taux de référence de la commune

Si le taux de référence de la commune n'est pas celui de l'année en cours, majoration du taux de référence par la correction positive des écarts de taux provenant du mécanisme de convergence des taux

2. du 4°

EPCI percevant la TPU pour la première fois après 2005

Taux de référence de la commune (celui de l'année précédant le passage à la TPU)

ou

Taux effectivement pratiqué par la commune

-

La référence aux années 2005 et 2006 est celle figurant dans le texte adopté par l'Assemblée nationale. Dans le texte initial, il s'agissait de références aux années 2004 et 2005.

Ces dispositions, relativement complexes, obéissent à une logique simple.

(1) Les cas où la situation de l'intercommunalité n'évolue pas d'un point de vue fiscal

Il existe tout d'abord un certain nombre de cas où la situation de l'intercommunalité n'évolue pas, d'un point de vue fiscal, postérieurement à l'année 2005. Dans ces cas de figure, le problème est celui de la répartition du « ticket modérateur » entre la commune et l'EPCI.

Pour les communes qui, en 2005, appartenaient à un EPCI sans fiscalité propre, le taux voté par elles au titre de 2005 est, le cas échéant, majoré du taux appliqué au profit de l'EPCI pour la même année (2° du B du II du présent article). Cette solution vient du fait que l'EPCI n'est alors fiscalement pas dissociable des communes.

Pour les EPCI à fiscalité additionnelle en 2005, on distingue le taux de la commune de celui de l'EPCI, et dans les deux cas, le droit commun s'applique (1. du 3° du B du II du présent article). En effet, l'EPCI et les communes membres constituent alors des entités fiscalement indépendantes, ayant chacune leur politique en matière de taux.

Pour les EPCI en train de passer à la taxe professionnelle unique (TPU) qui, en 2005, sont dans la phase de convergence des taux prévue par le III de l'article 1609 nonies C du code général des impôts, un dispositif particulier est également prévu (1 du 4° du B du II du présent article). On rappelle que, dans cette phase - dont la durée, qui dépend de l'écart de taux initial entre la commune la plus imposée et la commune la moins imposée, peut aller jusqu'à douze ans -, les taux des communes se rapprochent progressivement du taux voté par l'EPCI. Ainsi, le présent article prévoit que le taux pris en compte n'est pas le taux voté par l'EPCI en 2005, mais celui de chaque commune, dont le taux de référence est « augmenté de la correction positive des écarts de taux » provenant du mécanisme de convergence des taux. Le coût du plafonnement à la charge des collectivités territoriales est bien entendu à la charge de l'EPCI : ce dispositif concerne seulement le calcul de cette contribution.

Ces dispositions sont applicables dans les mêmes conditions lorsqu'il est fait application pour la première fois après 2005 d'un autre processus de réduction des écarts de taux. Il s'agit :

- de l'écart de taux entre le taux d'une agglomération nouvelle et une commune limitrophe, dans une zone d'activités économiques que les deux collectivités ont en commun (article 1609 nonies BA du code général des impôts) ;

- de l'écart de taux entre celui d'une taxe professionnelle de zone (TPZ) perçue par une communauté de communes et celui des communes concernées (article 1609 quinquies C du même code) ;

- de l'écart de taux entre deux communes venant de fusionner (article1638 du même code) ;

- de l'écart de taux entre les communes membres d'une communauté ou d'un syndicat d'agglomération nouvelle (article 1638 bis du même code) ;

- de l'écart de taux entre une commune et l'EPCI à TPU auquel elle vient d'adhérer (article 1638 quater du même code) ;

- de l'écart entre les taux des communes membres d'un EPCI à TPU et le nouveau taux communautaire, fixé après le retrait d'une commune membre (article1638 quinquies du même code).

(2) Le passage à la fiscalité additionnelle ou à la taxe professionnelle unique

Un autre cas de figure dans lequel le « taux de référence » ne peut être déterminé selon le droit commun concerne le passage à la fiscalité additionnelle ou à la taxe professionnelle unique (TPU). En effet, il n'existe pas alors de taux préexistant auquel on pourrait se référer.

Pour les communes membres d'un EPCI à fiscalité additionnelle qui perçoit, pour la première fois après 2005, la taxe professionnelle (additionnelle), le droit commun s'applique, mais le taux pris en compte pour l'EPCI est celui qu'il a voté la première année de la perception de la taxe professionnelle (2. du 3° du B du II du présent article).

De même, si un EPCI passe à la TPU après 2005, on calcule le taux de référence commune par commune, en prenant pour base le taux de référence de l'année précédant le passage à la TPU, et en neutralisant les augmentations de taux résultant du mécanisme de convergence, comme dans le cas précité des communes qui se trouvent en 2005 dans la phase de convergence des taux (2. du 4° du B du II du présent article).

d) Un coût budgétaire pour l'Etat seulement à partir de 2008

Comme on l'a indiqué, le E du I du présent article prévoit que la réforme du plafonnement ne s'applique qu'à compter des impositions établies au titre de 2007.

Selon le dossier de presse associé au présent projet de loi de finances, ce choix de l'année 2007 s'explique par des raisons pratiques. La réforme impliquera en effet la mise en place d'un nouveau circuit d'informations nécessitant des modifications des procédures et des applications informatiques.

Cependant, la réforme du plafonnement n'entraînera de coût budgétaire pour l'Etat qu'à partir de l'année 2008.

Cela vient du fait que les dégrèvements de taxe professionnelle ne sont pris en compte par l'administration fiscale que l'année suivant celle au titre de laquelle ils s'appliquent. En effet, le plafonnement en fonction de la valeur ajoutée n'est accordé que sur demande des redevables (art. 1647 B sexies du CGI) - celle-ci étant assimilée à une réclamation contentieuse - , l'année suivant la clôture de l'exercice. Pour qu'une entreprise bénéficie d'un dégrèvement l'année au titre de laquelle il s'applique, elle doit l'imputer elle-même sur le solde, exigible au 1 er décembre de l'année concernée. Cette pratique ne concernant qu'une minorité d'entreprises, la quasi-totalité du coût pour l'Etat ne se fera sentir qu'à partir de 2008.

Le montant du dégrèvement supplémentaire dont bénéficieront les entreprises serait, on l'a vu, de 1,4 milliard d'euros selon le texte initial, et 1,7 milliard d'euros selon le texte adopté par l'Assemblée nationale.

Cependant, le coût net de la mesure pour l'Etat serait réduit d'environ 20 %, du fait des plus-values d'impôt sur les sociétés qui en résulteraient. Après prise en compte de ce phénomène, le coût budgétaire de la mesure est donc de l'ordre de respectivement 1,1 milliard d'euros et 1,4 milliard d'euros.

3. Les modalités pratiques de mise à contribution des collectivités territoriales

a) La détermination d'un « montant maximum de prélèvement »

Le 2° du C du II du présent article donne une certaine prévisibilité au montant du dégrèvement à la charge des collectivités territoriales.

Il prévoit en effet que ce montant au titre de l'année n ne peut excéder le produit ci-après :

bases prévisionnelles de taxe professionnelle pour l'année n afférentes à des établissements ayant bénéficié, au cours de l'année n-2 , du plafonnement en fonction de la valeur ajoutée

x

augmentation du taux par rapport au taux de référence

Ainsi, l'année n , la collectivité peut calculer, avant le vote du taux le 31 mars, une approximation du montant de ce que sera sa contribution au titre de cette année. Cette approximation constitue le « montant maximum de prélèvement » : la collectivité ne pourra être prélevée davantage, et ce, quel que soit le montant total du dégrèvement (qui n'est connu que l'année n+1 ).

b) Une imputation sur les attributions mensuelles des produits de fiscalité locale

Le 2° du C du II du présent article prévoit que ce montant maximum de prélèvement vient en diminution des produits de fiscalité locale par voie de rôle restant à verser au titre de l'année d'imposition. Autrement dit, l'année n, la collectivité « paie » un montant purement prévisionnel, calculé à partir des bases des entreprises plafonnées en n-2 , et de l'évolution de son taux par rapport au taux de référence.

Ce n'est qu'en n+1 que l'entreprise bénéficie du plafonnement au titre de l'année n .

Puis, en n+2 , lorsque le montant maximum de prélèvement excède le montant total des dégrèvements mis à la charge de la collectivité territoriale, la différence fait l'objet d'un reversement à son profit. Dans le cas contraire, l'Etat ne prélève pas de somme supplémentaire.

a) Un coût budgétaire dès 2007 pour les collectivités territoriales

Ainsi, le calendrier d'entrée en vigueur de la réforme du plafonnement est, du point de vue des collectivités territoriales, le suivant :

- en 2007, elles paieront, sous forme de moindres recettes fiscales, une part du prélèvement correspondant au « montant maximum de prélèvement » ;

- en 2009, une régularisation éventuelle aura lieu, qui ne pourra qu'être en leur faveur.

Autrement dit, la réforme du plafonnement aurait un coût dès 2007 pour les collectivités territoriales (et dès 2008 pour l'Etat).

V. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

A. RAPPEL DES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

Les modifications apportées par l'Assemblée nationale ont déjà été présentées ci-avant. On se contentera donc ici de les rappeler brièvement.

L'Assemblée nationale a adopté deux amendements, à l'initiative de sa commission des finances, et avec un avis favorable du gouvernement :

- un amendement 672, fixant à 1,5 % le taux de plafonnement pour les entreprises de travaux agricoles, ruraux et forestiers (contre 1 % actuellement, et 3,5 % selon le texte initial);

- un amendement 673, fixant le taux de référence au plus faible des taux suivants : le taux de l'année 2005, le taux de l'année 2004 majoré de 4,5 % ou le taux de l'année d'imposition (contre le taux de l'année 2004 ou le taux de l'année d'imposition, s'il était inférieur, selon le texte initial).

Le tableau ci-après permet de visualiser les modifications entre le texte initial et le texte adopté par l'Assemblée nationale, y compris celles, formelles, apportées par le service de la séance de l'Assemblée nationale.

Le présent article : comparaison entre le texte initial et le texte adopté par l'Assemblée nationale

Texte initial

Texte adopté par l'Assemblée nationale

I. - A. - L'article 1647 B sexies du code général des impôts est ainsi modifié :

1° Le deuxième alinéa du I est ainsi rédigé :

« Le taux de plafonnement est fixé à 3,5 % de la valeur ajoutée. » ;

2° Le troisième alinéa du I est supprimé ;

2° Le troisième alinéa du I est ainsi rédigé :

« Par exception aux dispositions des premier et deuxième alinéas, le taux de plafonnement est fixé, pour les entreprises de travaux agricoles, ruraux et forestiers, à 1 % pour les impositions établies au titre des années 2002 à 2006 et à 1,5 % pour les impositions établies au titre de 2007 et des années suivantes. » ;

3° Le I bis est complété par deux alinéas ainsi rédigés :

« La cotisation de taxe professionnelle s'entend de la somme des cotisations de chaque établissement établies au titre de l'année d'imposition.

La cotisation de chaque établissement est majorée du montant de la cotisation prévue à l'article 1648 D et des taxes spéciales d'équipement prévues aux articles 1599 quinquies, 1607 bis, 1607 ter, 1608, 1609 à 1609 F, calculées dans les mêmes conditions. » ;

4° Le I ter est ainsi rédigé :

« I ter. Par exception aux dispositions du I et du I bis, le dégrèvement accordé au titre d'une année est réduit, le cas échéant, de la part de dégrèvement que l'État ne prend pas en charge en application du V. » ;

5° Le V est ainsi rédigé :

« V. Le montant total accordé à un contribuable du dégrèvement, pour sa part prise en charge par l'État selon les modalités prévues aux A et B du II de l'article xx de la loi n° 2005-xxx de finances pour 2006, et des dégrèvements mentionnés à l'article 1647 C quinquies ne peut excéder 76.225.000 €. »

B. - L'article 1647 B octies du même code est abrogé.

C. - L'article 1647 C quinquies du même code est ainsi modifié :

1° Le premier alinéa du I est ainsi rédigé :

« Les immobilisations corporelles neuves éligibles aux dispositions de l'article 39 A ouvrent droit à un dégrèvement égal respectivement à la totalité, aux deux tiers et à un tiers de la cotisation de taxe professionnelle pour la première année au titre de laquelle ces biens sont compris dans la base d'imposition et pour les deux années suivantes. » ;

2° Au II, après le mot : « produit », sont insérés les mots : « , selon le cas, de la totalité, des deux tiers ou d'un tiers ».

D. - Le 4° du 1 de l'article 39 du même code est complété par un troisième alinéa ainsi rédigé :

D. - Le 4° du 1 de l'article 39 du même code est complété par un alinéa ainsi rédigé :

« Par exception aux dispositions des deux premiers alinéas, lorsqu'en application des dispositions du sixième alinéa de l'article 1679 quinquies, un redevable réduit le montant du solde de taxe professionnelle du montant du dégrèvement attendu du plafonnement de la taxe professionnelle due au titre de la même année, le montant de la cotisation de taxe professionnelle déductible du bénéfice net est réduit dans les mêmes proportions. Corrélativement, le montant du dégrèvement ainsi déduit ne constitue pas un produit imposable, lorsqu'il est accordé ultérieurement. »

E. - Les dispositions des A et B s'appliquent à compter des impositions établies au titre de 2007.

Les dispositions du C s'appliquent aux immobilisations créées ou acquises à compter du 1er janvier 2006 ainsi qu'à celles créées ou acquises pendant l'année 2005 et se rapportant à un établissement créé avant le 1er janvier 2005. Pour les immobilisations créées ou acquises avant le 1er janvier 2005 ainsi que celles créées ou acquises pendant l'année 2005 et se rapportant à un établissement créé la même année, les dispositions du I de l'article 1647 C quinquies du code général des impôts dans sa rédaction issue

des lois n° 2004-804 du 9 août 2004 et n° 2004-1484 du 30 décembre 2004 demeurent en vigueur jusqu'aux impositions établies au titre de l'année 2007.

des lois n° 2004-804 du 9 août 2004 relative au soutien à la consommation et à l'investissement et n° 2004-1484 du 30 décembre 2004 de finances pour 2005 demeurent en vigueur jusqu'aux impositions établies au titre de l'année 2007.

Les dispositions du D s'appliquent aux exercices clos à compter du 31 décembre 2005.

II. - A. - A compter des impositions établies au titre de 2007, le dégrèvement accordé en application de l'article 1647 B sexies du code général des impôts est pris en charge par l'État à concurrence de la différence entre :

1° d'une part, la base servant au calcul de la cotisation de taxe professionnelle établie au titre de l'année d'imposition au profit de chaque collectivité territoriale, établissement public de coopération intercommunale doté d'une fiscalité propre et fonds départemental de la taxe professionnelle multipliée par le taux de référence de chaque collectivité et établissement public de coopération intercommunale à fiscalité propre. Ce produit est diminué, le cas échéant, d'une fraction, représentative de la part du dégrèvement prise en charge par l'État et déterminée par décret, des réductions et dégrèvements mentionnés au I bis du même article et majoré du montant des cotisations et taxes mentionnées au dernier alinéa du I bis du même article.

2° et, d'autre part, le montant du plafonnement déterminé selon le pourcentage de la valeur ajoutée mentionné au I de l'article 1647 B sexies du code général des impôts.

Lorsque, dans une commune ou un établissement public de coopération intercommunale doté d'une fiscalité propre, les bases d'imposition d'un établissement font l'objet d'un prélèvement au profit d'un fonds départemental de la taxe professionnelle en application des dispositions prévues aux I, I bis, 1 du I ter, a du 2 du I ter, I quater de l'article 1648 A et II de l'article 1648 AA du code général des impôts, le produit mentionné au 1° est majoré du produit obtenu en multipliant l'assiette de ce prélèvement par la différence positive entre le taux de l'année d'imposition de chaque commune ou établissement public de coopération intercommunale et le taux de référence.

B. - 1° Sous réserve des dispositions des 2°, 3° et 4°, le taux de référence mentionné au A est, pour chaque collectivité territoriale ou établissement public de coopération intercommunale à fiscalité propre,

le taux de l'année 2004 ou le taux de l'année d'imposition, s'il est inférieur.

le plus faible des taux suivants : le taux de l'année 2005, le taux de l'année 2004 majoré de 4,5 % ou le taux de l'année d'imposition.

2° Pour les communes qui, en 2004, appartenaient à un établissement public de coopération intercommunale sans fiscalité propre, le taux voté par elles au titre de ladite année est, le cas échéant, majoré du taux appliqué au profit de l'établissement public de coopération intercommunale pour la même année. Ce taux constitue le taux de référence, sauf si le taux de l'année d'imposition est inférieur.

2° Pour les communes qui, en 2005, appartenaient à un établissement public de coopération intercommunale sans fiscalité propre, le taux de référence est le plus faible des taux suivants : le taux voté par elles au titre de 2005 majoré du taux appliqué au profit de l'établissement public de coopération intercommunale pour la même année, le taux voté par elles en 2004 majoré, le cas échéant, du taux appliqué au profit de l'établissement public de coopération intercommunale en 2004 et augmenté de 4,5 % ou le taux de l'année d'imposition majoré, le cas échéant, du taux appliqué au profit de l'établissement public de coopération intercommunale pour la même année.

3° 1. Pour les communes membres d'un établissement public de coopération intercommunale à fiscalité additionnelle en

2004,

2005,

le taux de référence de la commune s'entend

du taux qu'elle a voté en 2004 ou du taux de l'année d'imposition s'il est inférieur ; le taux à retenir pour l'établissement public de coopération intercommunale s'entend du taux qu'il a voté en 2004 ou du taux de l'année d'imposition s'il est inférieur.

du plus faible des trois taux mentionnés au 1° ; le taux à retenir pour l'établissement public de coopération intercommunale s'entend du plus faible des taux suivants : le taux qu'il a voté en 2005, le taux de l'année d'imposition ou, le cas échéant, le taux qu'il a voté en 2004 majoré de 4,5 %.

2. Pour les communes membres d'un établissement public de coopération intercommunale à fiscalité additionnelle qui perçoit, pour la première fois à compter de

2005,

2006,

la taxe professionnelle en application du I de l'article 1609 quinquies C du code général des impôts, le taux de référence de la commune s'entend

du taux qu'elle a voté en 2004 ou du taux de l'année d'imposition s'il est inférieur ; le taux à retenir pour l'établissement public de coopération intercommunale s'entend du taux qu'il a voté la première année de la perception de la taxe professionnelle en application du I de l'article 1609 quinquies C du code général des impôts ou du taux de l'année d'imposition s'il est inférieur.

du plus faible des trois taux mentionnés au 1° ; le taux à retenir pour l'établissement public de coopération intercommunale s'entend du taux qu'il a voté la première année de la perception de la taxe professionnelle en application du I de l'article 1609 quinquies C du code général des impôts ou du taux de l'année d'imposition s'il est inférieur.

4° 1. Lorsqu'il est fait application en

2004

2005

des dispositions prévues à l'article 1609 nonies C du code général des impôts, le taux retenu est, chaque année jusqu'à l'achèvement du processus de réduction des écarts de taux,

soit le taux effectivement appliqué en 2004 augmenté de la correction positive des écarts de taux, soit, s'il est inférieur, le taux effectivement appliqué dans la commune l'année d'imposition. A compter de la dernière année de ce processus de réduction, le taux retenu est le taux effectivement appliqué en 2004 majoré de la correction positive des écarts de taux prise en compte entre 2005 et la dernière année de ce processus de réduction, soit, s'il est inférieur, le taux effectivement appliqué dans la commune.

le plus faible des taux suivants : le taux effectivement appliqué dans la commune en 2005 augmenté de la correction positive des écarts de taux, le taux effectivement appliqué dans la commune l'année d'imposition ou, le cas échéant, le taux effectivement appliqué dans la commune en 2004 majoré de 4,5 % et augmenté de la correction positive des écarts de taux. A compter de la dernière année de ce processus de réduction, le taux retenu est le plus faible des taux suivants : le taux effectivement appliqué dans la commune en 2005 majoré de la correction positive des écarts de taux prise en compte entre 2006 et la dernière année de ce processus de réduction, le taux effectivement appliqué dans la commune l'année d'imposition ou, le cas échéant, le taux effectivement appliqué dans la commune en 2004 majoré de 4,5 % et augmenté de la correction positive des écarts de taux prise en compte entre 2006 et la dernière année de ce processus de réduction.

Les dispositions du premier alinéa sont applicables dans les mêmes conditions lorsqu'il est fait application en

2004

2005

d'un processus de réduction des écarts de taux conformément aux dispositions prévues par les articles 1609 nonies BA, 1609 quinquies C, 1638,

1638 bis, 1638 quater et 1638 quinquies du code général des impôts.

1638-0 bis, 1638 bis, 1638 quater et 1638 quinquies du code général des impôts.

2. Lorsqu'un établissement public de coopération intercommunale perçoit, pour la première fois, à compter de

2005

2006

ou des années suivantes, la taxe professionnelle au lieu et place des communes conformément à l'article 1609 nonies C du code général des impôts, le taux à retenir

pour le calcul de la cotisation éligible au plafonnement

est le plus faible des deux taux suivants :

a) le taux de référence retenu l'année précédant la première année où l'établissement public de coopération intercommunale perçoit la taxe professionnelle conformément à l'article 1609 nonies C du code général des impôts pour la commune et, le cas échéant, le ou les établissements publics de coopération intercommunale auxquels il s'est substitué pour la perception de cet impôt. Pour les établissements publics de coopération intercommunale qui perçoivent pour la première fois en

2005, 2006 et 2007

2006 et 2007

la taxe professionnelle dans les conditions prévues à l'article 1609 nonies C du code général des impôts, ce taux s'entend du taux voté en

2004

2005

par la ou les collectivités auxquelles l'établissement public de coopération intercommunale s'est substitué.

ou le taux voté par ces mêmes collectivités en 2004 majoré de 4,5 % s'il est inférieur.

Lorsque l'établissement public de coopération intercommunale fait application du processus de réduction des écarts de taux, ce taux est, chaque année jusqu'à l'achèvement de ce processus de réduction, augmenté de la correction positive des écarts de taux ; à compter de la dernière année de ce processus, ce taux est majoré de la correction des écarts de taux applicable cette dernière année dans la commune du seul fait de ce processus.

Lorsqu'il n'est pas fait application du processus pluriannuel de réduction des écarts de taux, le taux retenu est majoré de l'écart positif de taux constaté entre le taux voté par l'établissement public de coopération intercommunale la première année d'application des dispositions de l'article 1609 nonies C du code général des impôts et le taux voté par la commune l'année précédente majoré, le cas échéant, du taux du ou des établissements publics de coopération intercommunale auxquels elle appartenait ;

b) le taux effectivement appliqué dans la commune.

L'ensemble de ces dispositions est applicable dans les mêmes conditions lorsqu'il est fait application pour la première fois à compter de

2005

2006

ou des années suivantes des dispositions prévues par les articles 1609 nonies BA, 1638, 1638 bis et 1638 quinquies du code général des impôts, le II de l'article 1609 quinquies C, les II et III de l'article 1638-0 bis et les I, II, II bis et III de l'article 1638 quater du même code.

C. - 1° La différence entre le montant du dégrèvement accordé à l'entreprise et le montant du dégrèvement pris en charge par l'État conformément au A et au B est mise à la charge des collectivités territoriales et de leurs établissements publics de coopération intercommunale dotés d'une fiscalité propre.

Le montant mis à la charge de chacune de ces collectivités est égal à la base servant au calcul des cotisations de taxe professionnelle établies au cours de l'année d'imposition au profit de chaque collectivité territoriale ou établissement public de coopération intercommunale multipliée par la différence, si elle est positive, entre le taux de l'année d'imposition et le taux de référence mentionné au B. Le montant ainsi obtenu est diminué, le cas échéant, d'une fraction, représentative de la part du dégrèvement prise en charge par cette collectivité ou établissement et déterminée par décret, des réductions et dégrèvements mentionnés au I bis de l'article 1647 B sexies du code général des impôts.

Lorsque la part du dégrèvement mise à la charge de l'État est nulle au titre d'une année, la part de ce dégrèvement mise à la charge des collectivités territoriales et des établissements publics de coopération intercommunale dotés d'une fiscalité propre est multipliée par le rapport entre le montant du dégrèvement demandé au cours de l'année suivante et accordé au contribuable et le montant total initialement déterminé des parts de ce dégrèvement mises à la charge des collectivités territoriales et des établissements publics de coopération intercommunale.

2° Le montant total des dégrèvements mis à la charge de chaque collectivité territoriale ou établissement public de coopération intercommunale doté d'une fiscalité propre ne peut excéder un montant maximal de prélèvement égal au produit du montant des bases prévisionnelles de taxe professionnelle notifiées à la collectivité territoriale ou à l'établissement public de coopération intercommunale et afférentes à des établissements ayant bénéficié, au cours de l'avant-dernière année précédant celle de l'imposition, d'un dégrèvement en application de l'article 1647 B sexies du code général des impôts, par la différence, si elle est positive, entre le taux de l'année d'imposition et le taux de référence mentionné au 2° du B.

Le montant maximum de prélèvement mentionné au premier alinéa vient en diminution des attributions mensuelles des taxes et impositions perçues par voie de rôle restant à verser au titre de l'année d'imposition.

Lorsque le montant maximum de prélèvement excède le montant total des dégrèvements mis à la charge de la collectivité territoriale ou de l'établissement public de coopération intercommunale doté d'une fiscalité propre, la différence fait l'objet d'un reversement à son profit.

B. L'ENGAGEMENT DU MINISTRE DÉLÉGUÉ AU BUDGET DE PERMETTRE AU SÉNAT DE RÉFORMER LE « TICKET MODÉRATEUR »

Surtout, M. Jean-François Copé, ministre délégué au budget et à la réforme budgétaire, s'est explicitement engagé, devant l'Assemblée nationale, à permettre au Sénat de modifier le mécanisme du « ticket modérateur ».

Il a évoqué un mécanisme correcteur prenant en compte trois facteurs :

- la part des bases plafonnées dans les bases totales ;

- le niveau des taux ;

- la part de la refacturation éventuelle dans les recettes fiscales directes de la collectivité.

L'engagement du ministre délégué au budget et à la réforme budgétaire de permettre au Sénat de modifier les modalités de financement du plafonnement

(Assemblée nationale, 22 novembre 2005)

« M. le ministre délégué au budget et à la réforme de l'État. En effet, monsieur Auberger. Mon idée est donc de proposer un mécanisme correctif qui reposerait sur trois principes.

« D'abord, il doit porter sur les collectivités dont les bases plafonnées représentent une part très élevée des bases totales - je rejoins là l'esprit de l'amendement de M. Bouvard.

« Ensuite, il doit tenir compte du niveau des taux.

« (...)

« Enfin, troisième élément, qu'il faut combiner avec les deux premiers : il convient de permettre que le montant de la refacturation ne dépasse pas une certaine part des recettes fiscales directes de la collectivité. Il ne s'agit évidemment pas de mettre en péril les finances de la collectivité.

« Nous allons donc travailler à un mécanisme correcteur qui intègre ces trois conditions. Ni une, ni deux, mais les trois ! Toutefois, ce sujet exige de travailler plus avant, d'abord parce que je m'en suis emparé un peu tardivement, ensuite parce que je souhaiterais mettre à profit la discussion au Sénat pour avancer sur ces questions. Il est bon d'entendre la Haute Assemblée qui, sur ces sujets, est particulièrement experte. (...) »

VI. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

A. UN ALLÉGEMENT BIENVENU DE LA FISCALITÉ DES ENTREPRISES

1. Une réforme dont le principe ne peut qu'être approuvé

La réforme proposée par le présent article est bienvenue.

En effet, comme cela a été indiqué ci-avant, si l'imposition des entreprises au titre de l'impôt sur les sociétés place la France dans la moyenne des principaux pays développés, la France se situe parmi les Etats qui, globalement, imposent le plus leurs entreprises.

La réforme proposée par la commission Fouquet impliquant des transferts de charges insupportables, et un mécanisme complexe de compensation aux collectivités territoriales, il est donc préférable de proroger et de renforcer deux mécanismes qui existent déjà, respectivement le DIN et le plafonnement en fonction de la valeur ajoutée.

2. Un allégement de la fiscalité des entreprises supérieur à 3 milliards d'euros, dont la moitié bénéficierait à l'industrie

a) L'impact global de la réforme proposée

Selon le dossier de presse relatif au présent projet de loi de finances, le gain de la réforme pour les entreprises, « calculé par référence à la TP payée en 2004 », « s'élève à :

« - 1,8 milliard d'euros au titre de la pérennisation du dégrèvement investissement nouveau ;

« - 1,4 milliard d'euros au titre du « rafraîchissement » du plafonnement effectif à 3,5 % au taux 2004.

« La combinaison de ces deux mesures aboutit à un allègement de 3,2 milliards d'euros. »

L'année prise en compte n'est pas précisée. Selon les indications fournies à votre rapporteur général, ces données concernent le montant annuel des dégrèvements en « régime de croisière ».

Par ailleurs, on rappelle que les deux réformes proposées par le présent article ne se traduiront par des gains pour les entreprises qu'à partir de 2008 :

- dans le cas du DIN, c'est le mécanisme actuel qui s'appliquerait aux investissements réalisés en 2004 et en 2005, qui, comme le prévoit le droit actuel, feraient l'objet de dégrèvements en 2006 et en 2007 ;

- dans le cas du plafonnement en fonction de la valeur ajoutée, si la réforme concernerait la taxe professionnelle due au titre des années 2007 et suivantes, les entreprises n'obtiendraient le bénéfice du dégrèvement qu'une année plus tard, comme cela est actuellement le cas.

Le montant de 3,2 milliards d'euros a d'ores et déjà été porté à 3,5 milliard d'euros par la réforme du plafonnement adoptée par l'Assemblée nationale, et s'élèverait à 3,7 milliards d'euros si seules les augmentations de taux postérieures à 2005 faisaient l'objet du « ticket modérateur ».

b) La répartition de l'impact de la réforme entre secteurs économiques

L'industrie bénéficierait de la moitié des allégements résultant de la réforme, comme l'indique le tableau ci-après.

L'impact de la réforme en « régime de croisière » (1)

(en millions d'euros)

Taxe professionnelle acquittée en 2004

Impact de la réforme

Nombre de nouveaux bénéficiaires du plafonnement

1-Industrie

7 551

-1 558

2 800

2-Energie

1 694

-88

30

3-BTP

1 075

-135

910

4-Commerce

3 356

-326

5 980

5-Finance

1 282

-46

180

6-Services

9 123

-1 078

36 260

Total

24 081

-3 231

46 160

(1) Sans prise en compte des recettes supplémentaires d'impôt sur les sociétés.

Source : dossier de presse associé au présent projet de loi de finances

Ainsi, le gain financier pour l'industrie serait de 1,6 milliard d'euros. A titre de comparaison, la réforme proposée par la commission Fouquet aurait réduit la contribution de l'industrie à hauteur de 1 milliard d'euros. Certes, ces deux estimations ne sont probablement pas directement comparables, les concepts et les hypothèses utilisés ayant pu varier. Il n'en demeure pas moins que l'impact de la réforme proposée par le présent article est, en ce qui concerne l'industrie, du même ordre de grandeur que celui de la réforme proposée par la commission Fouquet.

B. UNE RÉFORME QUI POSE QUELQUES PROBLÈMES DE PRINCIPE, AUXQUELS IL SEMBLE POSSIBLE DE DÉROGER EN L'ESPÈCE

1. Un allégement fiscal financé par la dette

a) Une pratique contraire à la « doctrine » budgétaire de votre commission des finances

La réforme proposée par le présent article pose un premier problème de principe, qui est qu'elle consiste en un allégement fiscal financé par la dette.

Alors que les programmes de stabilité successifs prévoient d'améliorer le déficit public structurel par la seule maîtrise de la dépense que l'on n'est, à ce jour, parvenu à mettre en oeuvre que pour la seule année 2004, il semble plus que jamais nécessaire de préserver les recettes des administrations publiques, surtout si les dépenses publiques continuaient à croître à la même vitesse que le PIB.

C'est pourquoi, parmi les sept principes devant, selon elle, guider la politique budgétaire, votre commission des finances a retenu celui de « s'interdire tout allégement fiscal non compensé et toute augmentation structurelle de dépenses non gagée ».

A titre d'illustration, on peut indiquer le coût annuel total d'un allégement fiscal financé par le déficit public, en prenant en compte l'augmentation de la charge de la dette, selon l'hypothèse d'un taux d'intérêt réel de 3 %, et d'une croissance réelle du PIB de 2 % par an : une mesure censée coûter 1 point de PIB chaque année, en coûterait 1,3 au bout de 10 ans et 1,5 au bout de 20 ans.

b) Un coût budgétaire heureusement moindre que le suggèrent les chiffres avancés par le gouvernement

On doit cependant souligner que la réforme proposée par le présent article coûterait moins à l'Etat que ne le suggèrent les chiffres avancés par le gouvernement.

En effet, ces chiffres ne prennent pas en compte l'augmentation de l'impôt sur les sociétés, qui réduirait le coût de la mesure de l'ordre de 20 %. Ainsi, le coût annuel du présent article ne serait pas de 3,2 milliards d'euros selon le texte initial et de 3,5 milliards d'euros selon le texte adopté par l'Assemblée nationale, mais de respectivement 2 , 6 milliards d'euros et 2,8 milliards d'euros.

Par ailleurs, les chiffres publiés par le gouvernement ne distinguent pas entre le coût du DIN résultant du droit actuel, qui concerne les années 2006 et 2007, de celui de la prorogation de la période d'entrée dans ce dispositif, qui n'apparaîtra qu'en 2008.

c) Une réforme qui implique de réduire les dépenses ou d'accroître les recettes à due concurrence d'ici deux ans

Au total, votre commission des finances considère, compte tenu de la situation très dégradée des finances publiques, qu'il conviendra de trouver d'ici à 2008 des moyens satisfaisants de financer la réforme proposée par le présent article.

A moins d'accroître sans cesse le déficit public, les allégements fiscaux doivent être financés par le report de la charge fiscale sur d'autres contribuables, ou par une réduction des dépenses publiques à due concurrence.

2. Un allégement de fiscalité locale non décidé par les collectivités territoriales

Le présent article déroge également à la « doctrine » de votre commission des finances en matière d'allégements de fiscalité locale.

a) Une pratique contraire à la « doctrine » de votre commission des finances en matière d'allégements de fiscalité locale

Votre commission des finances n'est pas, en principe, favorable à la prise en charge par l'Etat des impôts locaux. Ainsi, elle avait estimé, dans un rapport d'information exposant sa « doctrine » en matière de fiscalité locale, qu'il était nécessaire de « préserver les assiettes locales en confiant la gestion et le coût de toute nouvelle mesure d'exonération, de dégrèvement ou d'abattement aux collectivités territoriales percevant les impôts correspondants ».

La prise en charge par l'Etat d'une part croissante de la fiscalité locale, dont il est progressivement devenu le premier contributeur, suscite en effet des effets pervers, tant pour l'Etat que pour les collectivités territoriales elles-mêmes.

De nouveaux dégrèvements, abattements ou exonérations ne peuvent donc être instaurés que dans des circonstances exceptionnelles.

b) L'importance de l'enjeu semble justifier une dérogation à ce principe

Cependant, comme elle l'avait souligné à l'occasion de l'examen de l'article 5 (article 11 de la loi promulguée) du projet de loi pour le soutien à la consommation et à l'investissement, et de l'article 68 (article 95 de la loi promulguée) de la loi de finances initiale pour 2005, votre commission des finances considère que l'importance de l'enjeu - renforcer l'attractivité économique du territoire - permet une dérogation au principe précité.

On rappelle par ailleurs que les dégrèvements font partie des ressources propres des collectivités territoriales au sens de l'article 72-2 de la Constitution, à la différence des compensations d'exonérations d'impôts locaux.

C. UNE RÉFORME QUI SUSCITE UN CERTAIN NOMBRE D'INTERROGATIONS

Malgré les perfectionnements considérables qui lui ont été apportés par l'Assemblée nationale, le présent article suscite toujours certaines interrogations.

Schématiquement, il convient de choisir entre deux conceptions du « ticket modérateur » :

- soit on cherche à responsabiliser les collectivités territoriales, ce qui implique de prendre en compte, d'une manière ou d'une autre, les augmentations de taux survenues en 2005, et de mettre en place un mécanisme relativement complexe pour pallier certains effets pervers de la réforme ;

- soit on considère que le « ticket modérateur » ne doit pas être rétroactif, attitude qui pourrait être interprétée comme un encouragement à pratiquer, « par précaution », une nouvelle hausse des taux, lors de la prochaine réforme de la fiscalité locale.

Par ailleurs, il pourrait sembler souhaitable de réduire l' « optimisation fiscale » qui a cours dans le cas de l'imposition à la taxe professionnelle.

Compte tenu de l'importance des enjeux, en particulier au regard de la libre administration des collectivités territoriales, votre commission a décidé de réserver sa position.

Décision de la commission : sous le bénéfice de ces observations, votre commission a décidé de réserver sa position sur cet article.

ARTICLE ADDITIONNEL APRES L'ARTICLE 67 - Limitation des baisses de la dotation de compensation de la taxe professionnelle (DCTP)

Commentaire : le présent article additionnel propose de limiter les baisses de dotation de compensation de la taxe professionnelle (DCTP). La garantie concernerait la compensation des pertes de recettes découlant du plafonnement du taux de taxe professionnelle à deux fois le taux moyen, pour les communes dont en 1982 le taux de taxe professionnelle était supérieur à ce taux.

I. LE DROIT EXISTANT

A. QUELQUES RAPPELS SUR LA DCTP

La dotation de compensation de la taxe professionnelle (DCTP) a été créée par le IV de l'article 6 de la loi n° 86-1317 du 30 décembre 1986 de finances initiale pour 1987. Elle était destinée à l'origine à regrouper les allocations versées par l'Etat afin de compenser les pertes de taxe professionnelle résultant des décisions du législateur.

A partir de 1996, la DCTP a été éloignée de son objet, et est devenue la variable d'ajustement du pacte de stabilité, puis, avec l'article 57 de la loi n° 98-1266 de finances pour 1999 - qui modifiait à cette fin l'article 6 précité de la loi de finances initiale pour 1987 -, la variable d'ajustement de l'enveloppe normée du contrat de croissance et de solidarité .

La DCTP diminue de plusieurs dizaines de millions d'euros chaque année, comme l'indique le tableau ci-après.

La dotation de compensation de la taxe professionnelle

(en millions d'euros)

1999

2000

2001

2002

2003

2004

2005

2006

Montant

1872

1730

1582

1543

1464

1406

1242

1108

Evolution

-261

-142

-148

-39

-79

-58

-164

-134

En %

-7,6

-8,6

-2,5

-5,1

-4,0

-11,7

-10,8

Source : ministère de l'intérieur

B. L'ANCIEN MÉCANISME DE RÉDUCTION DES BAISSES DE DCTP

1. Pour les communes et les départements défavorisés, des baisses normalement plafonnées à 50 % des baisses théoriques de 1999 à 2002

L'article 6 précité de la loi de finances initiale pour 1987 prévoyait que les communes éligibles à la dotation de solidarité urbaine (DSU) et à la fraction « bourgs-centres » de la dotation de solidarité rurale (DSR), les départements éligibles à la dotation de fonctionnement minimale (DFM) et les régions éligibles au Fonds de correction des déséquilibres régionaux (FCDR) voyaient leurs baisses de DCTP plafonnées à 50 % de leur baisse théorique.

Cette compensation a été effectuée de 1999 à 2002.

Les collectivités qui n'étaient pas éligibles à ces dotations subissaient, de ce fait, une baisse de DCTP supérieure à celle qu'elles auraient enregistrées en l'absence de mécanisme de « modulation » puisqu'elles supportaient non seulement la baisse « de droit commun », mais aussi celle dont les collectivités « défavorisées » avaient été exonérées.

2. Une compensation intégrale pour les communes éligibles à la DSU ou à la DSR « bourgs-centres » de 1999 à 2003, financée par le FNPTP

Lors de la discussion du projet de loi de finances pour 1999, les députés ont estimé que les communes éligibles à la DSU ou à la DSR devaient être totalement exonérées de baisse de DCTP. Le Sénat a précisé que les établissements publics de coopération intercommunale à fiscalité propre auxquels elles appartiennent devaient également être exonérés de baisse de DCTP, à hauteur de la part de leur population totale résidant des les communes membres éligibles à la DSU ou à la DSR.

Ces nouvelles exonérations ne pouvaient être prises en charge par le mécanisme de plafonnement des baisses prévu dans le contrat de croissance et de solidarité, car cela aurait provoqué une baisse trop importante de la DCTP des collectivités qui ne bénéficient pas du plafonnement et des exonérations. Par conséquent, il a été choisi de faire prendre en charge les compensations des baisses de DCTP prévues à l'article 58 de la loi de finances pour 1999 par le Fonds national de péréquation de la taxe professionnelle, le FNPTP .

Cette compensation a été effectuée de 1999 à 2003.

Elle ne concernait que les baisses enregistrées entre 1998 et 2001.

3. La suppression du dispositif de garantie par la loi de finances initiale pour 2004

L'extinction du dispositif a commencé dès 2003 , puisque le plafonnement à 50 % des baisses théoriques, qui concernait, outre les communes éligibles à la DSU et à la DSR « bourgs-centres », les départements éligibles à la dotation de fonctionnement minimale et les régions éligibles aux attributions du fonds de correction des déséquilibres régionaux, ne s'est appliqué que de 1999 à 2002. Ainsi, en 2003, les départements et les régions ont pleinement subi les baisses de DCTP , seules les communes pauvres bénéficiant de la compensation totale par le FNPTP.

Le dispositif de garantie a été totalement supprimé par l'article 53 de la loi de finances initiale pour 2004, qui a supprimé le FNPTP.

II. LA MODIFICATION PROPOSÉE PAR LE PRÉSENT ARTICLE ADDITIONNEL

A. VOTRE COMMISSION DES FINANCES EST DEPUIS LONGTEMPS FAVORABLE À UNE LIMITATION DES BAISSES DE DCTP

La commission des finances était favorable au dispositif en vigueur de 1999 à 2002.

Tel a été le cas lors de la mise en place du dispositif. Lors de la discussion de la loi de finances pour 1999 à l'Assemblée nationale, les députés ont estimé que les communes éligibles à la DSU ou à la DSR devaient être totalement exonérées de baisse de DCTP (article 58 de la loi de finances pour 1999). Le Sénat a précisé que les établissements publics de coopération intercommunale à fiscalité propre auxquels elles appartenaient devaient également être exonérés de baisse de DCTP, à hauteur de la part de leur population totale résidant des les communes membres éligibles à la DSU ou à la DSR.

De même, lors de la discussion du projet de loi de finances pour 2002, le Sénat avait adopté un amendement de sa commission des finances, tendant à ce que le FNPTP compense en 2002 les baisses de DCTP survenues non seulement entre 1999 et 2001, mais aussi en 2002. Cette disposition n'avait cependant pas été maintenue dans le texte promulgué.

B. UNE GARANTIE DONT BÉNÉFICIERAIENT SEULEMENT LES COMMUNES QUI AVAIENT EN 1982 DES TAUX ÉLEVÉS DE TAXE PROFESSIONNELLE

Le présent article additionnel propose de mettre en place, pour 2006, un dispositif de garantie des baisses de DCTP légèrement différent de celui en vigueur de 1999 à 2002.

La garantie ne concernerait pas la DCTP dans son ensemble, mais seulement l'une de ses composantes, la compensation des pertes de recettes découlant du plafonnement du taux de taxe professionnelle à deux fois le taux moyen , pour les communes dont en 1982 le taux de taxe professionnelle était supérieur à ce taux (article 18 de la loi n° 82-540 du 28 juin 1982 de finances rectificative pour 1982).

La compensation des pertes de recettes découlant de l'abattement de 16 % des bases d'imposition à la taxe professionnelle (article 1472 A bis du code général des impôts) - autre composante de la DCTP - ne serait quant à elle pas touchée par la mesure : elle diminuerait au même rythme que la DCTP.

En revanche, les deux autres composantes de la DCTP seraient réduites à due concurrence :

- la compensation des pertes de recettes découlant de l'abattement de 10 % des salaires pris en compte au titre de la taxe professionnelle (I de l'article 13 de la loi précitée) ;

- la compensation des pertes de recettes découlant de la prise en compte à hauteur de 50 % la première année de l'augmentation de la valeur locative de l'ensemble des équipements et biens mobiliers (I de l'article 14 de la loi précitée).

Les communes bénéficiant de ces deux dernières composantes de la DCTP verraient donc leur diminution de DCTP accrue, mais comme la mesure bénéficierait seulement aux communes qui avaient des taux de taxe professionnelle élevés en 1982, l'effort global serait plus faible, et serait réparti entre un plus grand nombre de communes qu'avec le dispositif en vigueur de 1999 à 2002.

Le tableau ci-après permet de comparer le dispositif en vigueur de 1999 à 2002, et celui proposé pour l'année 2006.

Les dispositions de l'article 6 de la loi de finances initiale pour 1987 relatives à la garantie des baisses de DCTP

Dispositions en vigueur de 1999 à 2002

Dispositions proposées par le présent article additionnel

Années prises en compte et ampleur de la garantie

« Pour les années 1999, 2000, 2001 et 2002 toute diminution de cette dotation par rapport au montant de l'année précédente est modulée de telle sorte que supportent une diminution égale à la moitié de la diminution moyenne de la dotation de compensation telle qu'elle résulte de l'application de l'alinéa précédent :

« Pour 2006, la mise en oeuvre du douzième alinéa ne peut réduire le montant de l'allocation perçue l'année précédente en compensation de la perte de recettes résultant de l'application des dispositions du paragraphe II de l'article 18 de la loi de finances rectificative pour 1982 (n° 82-540 du 28 juin 1982) par :

Collectivités concernées par la garantie :

- communes éligibles à la DSU

« - les communes qui remplissent au titre de l'année précédente les conditions d'éligibilité aux attributions de la dotation de solidarité urbaine et de cohésion sociale instituée par l'article L. 2334-15 du code général des collectivités territoriales ;

« a) Les communes qui remplissent, au titre de l'année précédente, les conditions d'éligibilité à la dotation de solidarité urbaine et de cohésion sociale prévue à l'article L. 2334-15 du code général des collectivités territoriales ;

- communes éligibles à la DSR « bourgs-centres »

« - les communes bénéficiaires au titre de l'année précédente de la première fraction de la dotation de solidarité rurale visée à l'article L. 2334-21 du code général des collectivités territoriales ;

« b) Les communes qui remplissent, au titre de l'année précédente, les conditions d'éligibilité à la première fraction de la dotation de solidarité rurale prévue à l'article L. 2334-21 du même code.

- départements et régions « pauvres »

« - les départements qui remplissent au titre de l'année précédente les conditions d'éligibilité aux attributions de la dotation de fonctionnement minimale prévue à l'article L. 33« 34-7 du code général des collectivités territoriales ;

« - les régions qui remplissent au titre de l'année précédente les conditions d'éligibilité aux attributions du fonds de correction des déséquilibres régionaux prévu à l'article L. 4332-4 du code général des collectivités territoriales.

« Cette modulation s'applique au sein de chaque catégorie de collectivité territoriale telle que définie à l'article L. 1111-1 du code général des collectivités territoriales. »

-

Réduction des autres composantes de la DCTP

-

« Les compensations versées à l'ensemble des communes en application du paragraphe I de l'article 13 et du paragraphe I de l'article 14 de la loi de finances rectificative pour 1982 précitée ainsi qu'à celles des communes autres que celles mentionnées à l'alinéa précédent en application du paragraphe II de l'article 18 de la loi de finances rectificative pour 1982 précitée sont réduites à due concurrence. »

C. LES PERTES DES « PERDANTS » SERAIENT INDIVIDUELLEMENT NÉGLIGEABLES

Selon les informations obtenues auprès de la DGCL, les pertes des « perdants » seraient individuellement négligeables.

En effet, la DCTP des communes est de 810 millions d'euros en 2005. Sur ce montant, les 259 communes éligibles à la DSU ou à la DSR « bourgs-centres » qui bénéficient de la compensation du plafonnement des taux de 1982 en représentent seulement 4,7 millions, soit 0,6 %. Autrement dit, le présent article additionnel n'augmenterait les diminutions de DCTP que de 0,6 % pour les communes qui n'en bénéficieraient pas.

Décision de la commission : votre commission vous demande d'adopter cet article additionnel.

ARTICLE ADDITIONNEL APRES L'ARTICLE 67 - Indexation du plafond d'exonération de la contribution de l'employeur au financement des titres-restaurant

Commentaire : le présent article additionnel propose d'indexer le plafond d'exonération de la participation des employeurs au financement des titres-restaurant sur le barème de l'impôt sur le revenu.

I. LE DROIT EXISTANT

A. UN DISPOSITIF UTILE

La législation sur les titres-restaurant repose sur l'ordonnance n° 67-830 du 27 septembre 1967 qui définit les titres-restaurant comme des « titres spéciaux de paiement remis par les employeurs à leur personnel salarié pour lui permettre d'acquitter, en tout ou en partie, le prix d'un repas consommé au restaurant ».

Le financement des tickets restaurant est assuré conjointement par l'employeur et par le salarié qui en est bénéficiaire : ce cofinancement est encadré réglementairement, des limites étant imposées à la participation de l'employeur qui doit être comprise entre 50 et 60 % de la valeur faciale du titre.

Sous réserve qu'elle respecte les prescriptions des textes en vigueur, la part contributive de l'employeur, qui constitue un complément de rémunération, bénéficie d'exonérations d'ordre fiscal (taxe sur les salaires, impôt sur le revenu) ainsi que de l'exonération des cotisations de sécurité sociale dans la mesure où elle n'excède pas un montant plafond fixé par la loi de finances.

Le titre-restaurant est utilisé actuellement par près de 2,5 millions de salariés qui ne disposent pas, au sein de leur entreprise, de restaurant d'entreprise et 150.000 entreprises de restauration affiliées au système.

B. UNE RÉÉVALUATION IRRÉGULIÈRE ET INSUFFISANTE

L'absence d'automaticité de l'indexation du plafond d'exonération a conduit à une diminution du pouvoir d'achat octroyé par le titre-restaurant depuis quelques années.

Les revalorisations effectuées par les lois de finances successives ont été, en effet, à la fois irrégulières dans le temps et limitées en montant. La dernière réévaluation a été effectuée par la loi de finances rectificative pour 2004.

Historique de la valeur du plafond d'exonération

Date

Valeur en euros

Évolution

1 er janvier 1990

3,28

1 er janvier 1993

3,81

+ 16,2%

1 er janvier 1997

4,27

+ 12,1%

1 er janvier 2001

4,57

+ 7,0%

1 er janvier 2002

4,60

+ 0,7%

1 er janvier 2005

4,80

+ 4,3%

Source : Association professionnelle des émetteurs de titres de services.

De ce fait, un écart injustifié s'est creusé au détriment des salariés bénéficiaires de titres-restaurant par rapport à ceux qui bénéficient d'un restaurant d'entreprise. En effet, compte tenu du montant de prise en charge du titre restaurant par l'employeur, la valeur libératoire maximale des titres est de 9,60 euros alors que le prix moyen d'un repas complet pris chez un restaurateur s'établit à 12 euros.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ PAR VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Le présent article additionnel a pour objet de fixer une règle permanente d'indexation du plafond d'exonération de la contribution patronale au système de titres-restaurant afin d'éviter les relèvements par à-coups de la limite d'exonération.

Il complète en ce sens le 19° de l'article 81 du code général des impôts et prévoit que la limite d'exonération sera relevée annuellement dans la proportion de relèvement de la limite supérieure de la première tranche du barème de l'impôt sur le revenu.

Ce dispositif serait applicable à compter du 1 er janvier 2007.

Outre ses avantages en termes de préservation du pouvoir d'achat du titre-restaurant, largement utilisé par les petites et moyennes entreprises, ce dispositif devrait constituer, pour les secteurs de la restauration et de l'alimentation, un facteur de soutien de l'activité non négligeable en assurant le relèvement régulier de la valeur faciale du titre-restaurant.

Décision de la commission : votre commission vous demande d'adopter cet article additionnel.

ARTICLE ADDITIONNEL APRES L'ARTICLE 67 - Limitation des risques d'optimisation fiscale en matière de taxe professionnelle

Commentaire : le présent article additionnel a pour objet de limiter la réfaction de la valeur locative des immobilisations que les sociétés peuvent pratiquer, en application de l'article 1518 B du code général des impôts, à la suite d'une opération d'apport, de scission ou de fusion de sociétés, lorsque ces opérations sont réalisées entre sociétés d'un même groupe.

Le cinquième alinéa de l'article 1518 B du code général des impôts dispose que la valeur locative des immobilisations corporelles acquises à la suite d'opérations d'apports, de scissions, de fusions de sociétés ou de cessions d'établissements ne peut être inférieure à 80 % de la valeur locative retenue avant l'opération .

Cette disposition laisse néanmoins aux groupes de sociétés la possibilité de se livrer à des pratiques abusives d'optimisation fiscale , en procédant par exemple à une fusion intra-groupe artificielle afin de minorer de 20 % la base taxable au titre de la taxe professionnelle, qui repose sur la valeur locative des immobilisations.

Il est donc proposé, par le présent article additionnel, de limiter à 10 % cette minoration de la valeur locative lorsque de telles opérations sont réalisées entre sociétés d'un même groupe . Plutôt que de recourir à la notion restrictive de groupe fiscalement intégré, les sociétés ainsi visées sont celles qui sont liées par une relation de contrôle , cette notion étant entendue au sens de l'article L. 233-3 du code de commerce .

Décision de la commission : votre commission vous demande d'adopter cet article additionnel.

ARTICLE 67 bis (nouveau) - Taxe sur les déchets

Commentaire : le présent article tend à permettre aux communes d'instituer une taxe sur les déchets réceptionnés dans une installation de stockage de déchets ménagers ou dans un incinérateur de déchets ménagers.

I. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

A l'initiative de notre collègue député Jacques Pélissard, l'Assemblée nationale a adopté un nouvel article 67 bis, avec l'avis favorable de la commission et du gouvernement.

Le présent article tend à insérer cinq articles dans le code général des collectivités territoriales, afin de permettre aux communes d'instituer une taxe sur les déchets réceptionnés dans une installation de stockage de déchets ménagers ou dans un incinérateur de déchets ménagers.

A. L'INSTAURATION D'UNE TAXE SUR LES DÉCHETS RÉCEPTIONNÉS DANS UNE INSTALLATION DE STOCKAGE OU DANS UN INCINÉRATEUR

1. L'objet et les redevables de la taxe

Le nouvel article L. 2333-92 du code général, créé par le présent article pose le principe de cette nouvelle taxe.

Il prévoit que toute commune peut, par délibération du conseil municipal, établir une taxe sur les déchets réceptionnés dans une installation de stockage de déchets ménagers et assimilés ou un incinérateur de déchets ménagers situés sur son territoire, dès lors que ces installations ou incinérateurs ne sont pas uniquement utilisés pour les déchets produits par l'exploitant.

Il définit également le redevable de cette taxe : il s'agirait de l'exploitant de l'installation au 1 er janvier de l'année d'imposition.

Un cas particulier est prévu en cas d'installation située sur le territoire de plusieurs communes : les conseils municipaux des différentes communes concernées, par délibérations concordantes , instituent la taxe et déterminent les modalités de répartition de son produit.

2. L'assiette de la taxe

Le nouvel article L. 2333-93 du code général des collectivités territoriales tend à définir l'assiette de la taxe : il s'agirait du tonnage de déchets réceptionnés dans l'installation .

3. Un tarif plafonné à 3 euros la tonne

Le nouvel article L. 2333-94 du code général des collectivités territoriales fixe le tarif maximum de la taxe, qui serait fixé par une délibération du conseil municipal, prise avant le 15 octobre de l'année précédant celle de l'imposition.

Ce tarif ne pourrait être supérieur à 3 euros la tonne entrant dans l'installation.

Il est par ailleurs précisé dans le nouvel article L. 2333-92 précité que ce plafond de 3 euros s'applique également au montant total de la taxe acquittée par l'exploitant en cas d'installation située sur le territoire de plusieurs communes.

B. LES MODALITÉS DE LIQUIDATION, DE CONTRÔLE ET DE RECOUVREMENT DE LA TAXE

1. Le dispositif de droit commun

Le nouvel article L. 2333-95, inséré dans le code général des impôts par le présent article, tend à définir les modalités de liquidation, de contrôle et de recouvrement de cette nouvelle taxe.

Il pose le principe selon lequel cette taxe serait établie et recouvrée par les soins de l'administration communale sur la base d'une déclaration annuelle souscrite par le redevable.

Le redevable liquide et acquitte la taxe due au titre d'une année civile sur une déclaration annuelle transmise à la commune qui l'a instaurée au plus tard le 10 avril de l'année qui suit celle au cours de laquelle le fait générateur est intervenu. Elle est accompagnée du paiement de la taxe due.

La déclaration annuelle du redevable est contrôlée par les agents de la commune. A cette fin, les exploitants des installations soumises à la taxe tiennent à la disposition de ces agents les documents relatifs aux quantités de déchets admises dans l'installation.

En cas de litige, les insuffisances constatées et les sanctions en résultant sont notifiées à l'exploitant , qui dispose d'un délai de trente jours pour présenter ses observations. Après examen des observations éventuelles, la commune émet, s'il y a lieu, un titre exécutoire comprenant les droits complémentaires maintenus, assortis d'un intérêt de retard de 0,75 % par mois sur le montant des sommes mises à la charge de l'exploitant et éventuellement d'une majoration , fixée à 40 % si la mauvaise foi de l'exploitant est établie et à 80 % s'il s'est rendu coupable de manoeuvres frauduleuses ou d'abus de droit.

2. La possibilité de taxation d'office en cas d'absence de déclaration du redevable dans les délais prescrits

Une procédure de taxation d'office est prévue dans le cas où le redevable ne transmet pas sa déclaration dans les délais prescrits.

Dans ce cas, la taxation se fait sur la base de la capacité de réception de l'installation pour la période correspondante .

Une issue est toutefois préservée pour l'exploitant. En effet, celui-ci pourra, dans les trente jours suivant la notification du titre exécutoire, déposer une déclaration qui s'y substitue, sous réserve d'un contrôle ultérieur par l'administration communale. Dans ce cas, cette dernière émet un nouveau titre exécutoire comprenant les droits dus, auxquels seraient ajoutées les pénalités prévues à l'article 1728 du code général des impôts, c'est-à-dire la perception d'un intérêt de retard de 0,75 % par mois sur le montant des sommes mises à la charge du redevable et la majoration de 10 % du montant de la taxe .

3. Les précisions relatives au recouvrement

Il est par ailleurs précisé que le droit de répétition de la taxe de la commune s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle la taxe est due.

Le recouvrement de la taxe est assuré par la commune selon les procédures, sûretés, garanties et sanctions applicables aux taxes sur le chiffre d'affaires.

Enfin, il est prévu que le contentieux afférent à la taxe est suivi par la commune, ce qui est logique. Comme pour le recouvrement, les réclamations sont présentées, instruites et jugées comme en matière de taxes sur le chiffre d'affaires.

4. Les possibilités de partage du produit de la taxe

Par ailleurs, une possibilité de partage du produit de la taxe entre plusieurs communes est prévue dans certains cas.

En effet, le nouvel article L. 2333-96 inséré dans le code général des impôts par le présent article prévoit que la commune qui a institué la taxe peut reverser une partie du produit de cette taxe aux communes dont le territoire est situé dans un rayon de 500 mètres au maximum autour de l'installation.

Ce reversement serait déterminé dans le cadre d'une convention entre les communes éligibles .

Cette possibilité interviendrait donc uniquement lorsqu'une installation se trouve sur le territoire d'une seule commune . En effet, en cas d'installation située sur le territoire de plusieurs communes, on rappellera que les conseils municipaux des différentes communes concernées, par délibérations concordantes, instituent la taxe et déterminent les modalités de répartition de son produit.

II. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Notre collègue député Jacques Pélissard a souligné les difficultés rencontrées aujourd'hui pour trouver des communes acceptant d'accueillir sur leur territoire une installation d'enfouissement ou de traitement de déchets. Il a également mis en évidence le risque de saturation de ces installations dans un futur proche.

Par ailleurs, il a relevé que les communes d'accueil « bénéficiaient, en vertu de la loi du 2 février 1995, d'une aide de l'ADEME à hauteur de 5 francs à l'époque, soit 0,76 euro par tonne de déchets. Cette aide a disparu au 1 er juillet 2002 et les communes qui avaient accepté des installations de stockage ou de traitement ont le sentiment désagréable d'avoir été dupées ».

Ces communes se heurteraient donc, selon lui, « à des barrières psychologiques mais aussi à des contraintes techniques, liées à l'utilisation de leur voirie, ce qui a un coût ».

Votre rapporteur général comprend les intentions de notre collègue député Jacques Pélissard mais demeure très réservé sur le dispositif proposé. En effet, il observe que les communes d'implantation bénéficient de la taxe professionnelle versée par l'exploitant d'une installation d'enfouissement ou de traitement de déchets. En outre, il estime que la taxe sera répercutée par l'exploitant de l'installation et renchérira le coût de traitement pour l'ensemble des communes, au profit de la seule commune d'implantation, ce qui ne peut être accepté.

Aussi votre rapporteur général vous propose-t-il de ne taxer que les déchets réceptionnés dans un centre d'enfouissement technique et d'affecter à l'établissement public de coopération intercommunale, au syndicat mixte ou au département compétent en matière de traitement des déchets ménagers le produit de cette taxe.

Par ailleurs, il est proposé d'aligner le régime de contrôle et de recouvrement sur celui applicable pour la redevance d'enlèvement des ordures ménagères et d'insérer ces dispositions dans la partie du code général des collectivités territoriales relative à la coopération intercommunale.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article ainsi modifié.

ARTICLE 67 ter (nouveau) - Taxe annuelle pour les résidences mobiles terrestres

Commentaire : le présent article a été introduit par l'Assemblée nationale à l'initiative de nos collègues députés Gilles Carrez, rapporteur général du budget, au nom de la commission des finances, et Jérôme Chartier. Il institue une taxe annuelle de résidence, représentative de la taxe d'habitation, due par les personnes dont l'habitat est constitué à titre principal d'une résidence mobile terrestre.

I. SEULES LES RÉSIDENCES TERRESTRES IMMOBILES SONT ACTUELLEMENT REDEVABLES DE LA TAXE D'HABITATION

Suivant l'article 1407 du code général des impôts (CGI), la taxe d'habitation est due, notamment, « pour tous les locaux meublés affectés à l'habitation ». L'article 1409 du même code dispose que cette taxe est calculée d'après la valeur locative des habitations et de leurs dépendances (telles que garages, jardins, etc.).

En l'état du droit, et notamment de la jurisprudence, les caravanes et maisons mobiles, en principe, ne sont pas imposables à la taxe d'habitation, quelles que soient les conditions de leur stationnement et de leur utilisation . De la sorte, le contribuable qui utilise une caravane, serait-ce de manière permanente, comme résidence principale ou secondaire, n'est pas redevable de cette taxe. Pour le Conseil d'Etat statuant en 1987, en effet, « le législateur, en soumettant à la taxe d'habitation [...] tous les locaux meublés affectés à l'habitation, n'a pas entendu inclure dans ceux-ci les caravanes ».

Cette règle, toutefois, ne vaut que pour autant que les résidences en cause disposent en permanence de leurs moyens de mobilité . Le Conseil d'Etat, en 1988, a ainsi précisé sa formule de principe, précitée : « le législateur, en soumettant à la taxe d'habitation [...] tous les locaux meublés affectés à l'habitation, n'a pas entendu inclure dans ceux-ci les caravanes, ou maisons mobiles, susceptibles d'être déplacées à tout moment ». De fait, l'administration fiscale taxe légalement les habitations légères de loisirs « qui n'ont pas vocation à être normalement déplacées à tout moment par simple traction et dont la mobilité sur route nécessite l'emploi de moyens exceptionnels ». Il en va ainsi, en particulier, des caravanes qui ne sont plus équipées de roues et se trouvent posées sur des cales fixes.

Par ailleurs, pour mémoire, on rappelle que, conformément à l'article 1408 du CGI, la taxe d'habitation est établie au nom des personnes qui ont, à quelque titre que ce soit, la disposition ou la jouissance des locaux imposables. Les articles 1414 et 1414 A du même code exonèrent ou dégrèvent d'office de cette taxe les personnes de condition modeste. Pour les contribuables qui ne bénéficient pas de ces mesures, en outre, un plafonnement de la taxe d'habitation afférente à la résidence principale est prévu, en fonction des revenus, par l'article 1417 du CGI.

II. LE PRÉSENT ARTICLE PROPOSE LA CRÉATION D'UNE TAXE POUR LES RÉSIDENCES TERRESTRES MOBILES

L'Assemblée nationale, à l'initiative de nos collègues députés Gilles Carrez, rapporteur général du budget, au nom de la commission des finances, et Jérôme Chartier, avec l'avis favorable du gouvernement, a adopté un amendement créant le présent article. Celui-ci instaure, à compter du 1 er janvier 2006, une taxe annuelle de résidence, représentative de la taxe d'habitation, due par les personnes dont l'habitat est constitué à titre principal d'une résidence mobile terrestre . A cette fin, la présent article crée, au titre des « taxes diverses » figurant parmi les impôts directs et taxes assimilés d'Etat, un article 233 du CGI.

Le I de ce nouvel article institue, dans les termes précités, la taxe frappant les résidences terrestres mobiles. Cette taxe sera due dès lors que les personnes n'auront pas acquitté de taxe d'habitation, au titre de l'année précédente, pour leur résidence principale .

Le premier alinéa du II dispose que l'assiette de la taxe est constituée de la surface de la résidence terrestre , exprimée en mètres carrés, telle qu'elle a été déterminée par le constructeur de la résidence mobile, sous la réserve d'éventuelles modifications ultérieurement apportées. Il est prévu que le contribuable procède à cet égard à une déclaration annuelle, mentionnée dans sa déclaration de revenus de l'année au titre de laquelle la taxe est due.

Le second alinéa du même II précise que l'assiette ainsi imposable ne pourra être inférieure à 4 mètre carrés . Le III fixe le taux de la taxe à 75 euros par mètre carré - soit, au minimum, une taxe annuelle de 300 euros .

Le IV , s'inspirant de la rédaction de l'article 1408 du CGI, précité, relatif à la taxe d'habitation, prévoit que la nouvelle taxe sera établie au nom des personnes qui auront, à quelque titre que ce soit, la disposition ou la jouissance, à titre principal, de la résidence mobile considérée. Cette taxe devra être acquittée à la mairie du lieu d'implantation , et au plus tard le 15 septembre de l'année pour laquelle elle sera due. En cas de non-paiement, une pénalité de 10 % du montant dû est prévue.

Le V précise que les exonérations et dégrèvements d'office applicables en matière de taxe d'habitation seront également applicables s'agissant de la nouvelle taxe . Le premier paragraphe du VI , du reste, prévoit que le contrôle, le recouvrement, le contentieux, les garanties et les sanctions de cette taxe seront exercés de la même manière que pour la taxe d'habitation.

Le second paragraphe du même VI dispose que, pour attester de l'acquittement de la taxe, le redevable recevra un timbre, lequel devra être apposé de manière visible sur la résidence mobile considérée.

Un décret en Conseil d'Etat est prévu , pour déterminer les modalités d'application du nouvel article du CGI, par le VII .

Enfin, le VIII dispose que le produit de la taxe ainsi instituée sera attribué, exclusivement, aux collectivités territoriales respectant leurs obligations en matière d'aires de stationnement destinées aux personnes vivant dans un habitat terrestre mobile . Cette dernière disposition résulte d'un sous-amendement à l'amendement précité de nos collègues députés Gilles Carrez et Jérôme Chartier, présenté par notre collègue député Augustin Bonrepaux, et adopté par l'Assemblée nationale avec l'avis favorable du gouvernement.

Il convient de noter que le produit de la taxe ainsi créée a été évalué, par notre collègue député Jérôme Chartier, à 50 millions d'euros au moins .

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

A. UNE TRADUCTION DU PRINCIPE D'ÉGALITÉ DEVANT LES CHARGES PUBLIQUES

En raison de l'interprétation jurisprudentielle, précitée, donnée à la législation fiscale existante, les personnes qui habitent à titre principal une résidence terrestre effectivement mobile sont actuellement les seules qui n'acquittent pas la taxe d'habitation sur leur résidence principale . En particulier, comme il a été signalé ci-dessus, les habitants de résidences initialement mobiles mais structurellement immobilisées sont légalement redevables, eux, de la taxe. Il en va de même, d'ailleurs, pour les bateaux aménagés à usage d'habitation.

Pourtant, les occupants de résidences terrestres mobiles bénéficient de services publics et d'équipements collectifs, notamment les réseaux de distribution d'eau et d'électricité , auxquels ils peuvent être raccordés. Or, l'article 13 de la déclaration des droits de l'homme et du citoyen du 26 août 1789 dispose que, « pour les dépenses d'administration » notamment, « une contribution commune est indispensable : elle doit être également répartie entre tous les citoyens, en raison de leurs facultés » .

Dans ces conditions, la taxe proposée par le présent article, qui s'appliquerait aux seules résidences terrestres mobiles habitées à titre principal, apparaît à votre rapporteur général comme une traduction, légitime et nécessaire, du principe d'égalité de tous devant les charges publiques .

B. LE CHOIX D'UN MÉCANISME SIMPLE

Les dispositions ci-dessus détaillées du présent article, en pratique, tendent à la création d' une sorte de « vignette » pour les résidences terrestres mobiles. En effet, ainsi qu'il a été relevé, afin d'attester de l'acquittement de la taxe nouvellement instaurée, le redevable recevra un justificatif, qui devra être apposé de manière visible sur la résidence mobile taxée.

En amont, comme on l'a noté également, la nouvelle taxe étant assise sur la surface des résidences en cause, il reviendra au contribuable, le cas échéant, de préciser, à l'occasion d'une déclaration, le nombre de mètres carrés dont il a la jouissance .

Votre rapporteur général se félicite de la simplicité de ce dispositif, qui n'entraînera pas de réelles complications administratives pour les assujettis .

C. UNE ATTRIBUTION PERTINENTE DU PRODUIT DE LA TAXE

Comme on l'a signalé plus haut, le nouvel article du CGI proposé par le présent article dispose que le produit de la taxe instituée sur les résidences terrestres mobiles sera attribué, exclusivement, aux collectivités territoriales qui respectent leurs obligations relatives aux aires de stationnement destinées aux personnes vivant dans un habitat terrestre mobile . Votre rapporteur général approuve, dans son principe, cette affectation, dont la pertinence, compte tenu de l'objet de la taxe créée par le présent article, n'est pas douteuse.

Il convient ici de rappeler que la loi du 5 juillet 2000 relative à l'accueil et à l'habitat des gens du voyage dispose notamment que toutes les communes figurant au schéma départemental ad hoc et, en tout état de cause, en principe, toutes les communes de plus de 5.000 habitants , ont l'obligation de mettre une ou plusieurs aires d'accueil à la disposition des gens du voyage - lesquels, par définition, habitent à titre principal une résidence terrestre mobile. Par ailleurs, mettant en oeuvre la jurisprudence du Conseil d'État, une circulaire du 16 décembre 1986, relative au stationnement des caravanes des gens du voyage, impose que les maires des communes de moins de 5.000 habitants, au titre de leurs compétences de police administrative, prennent les dispositions permettant d'accueillir ces populations pour une durée comprise entre quarante-huit heures et quinze jours .

D. LES MODIFICATIONS PROPOSÉES PAR VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Votre rapporteur général, tout en approuvant sans réserve le principe de la création d'une taxe pour les résidences terrestres mobiles, vous propose, en un amendement réécrivant le présent article, quatre modifications de fond en vue d'améliorer le dispositif proposé.

1. L'application de la procédure de paiement sur déclaration

Suivant les indications fournies à votre rapporteur général par le ministère de l'économie, des finances et de l'industrie, la mobilité qui caractérise, par définition, les personnes vivant à titre principal dans une résidence mobile terrestre, empêche, à la fois :

- d'une part, l'adossement de la taxe créée pour ces résidences à l'impôt sur le revenu de leurs habitants ;

- d'autre part, un « décalque », plus ou moins étendu, du régime de la taxe d'habitation pour le régime de la nouvelle taxe.

En conséquence, il n'est pas possible, notamment :

- en premier lieu, qu'un même formulaire permette la déclaration annuelle de revenus et la déclaration du nombre de mètres carrés constituant l'assiette de la taxe sur les résidences mobiles ;

- en second lieu, que les dégrèvements et exonérations d'office bénéficiant aux redevables de la taxe d'habitation soient étendus aux personnes assujetties à la nouvelle taxe.

Dans ces conditions, votre rapporteur général vous propose, pour le recouvrement de cette taxe, de recourir à la procédure de paiement sur déclaration prévue à l'article 887 du CGI, dont les modalités spécifiques sont précisées par l'amendement.

Cette procédure, en synthèse, consistera pour les redevables à acquitter la taxe due au service des impôts du département de stationnement, au jour du paiement, de la résidence mobile terrestre, contre remise d'un récépissé (et non d'un timbre fiscal). Celui-ci devra être délivré sous une forme permettant au redevable de l'apposer de manière visible sur la résidence mobile taxée, cette apposition étant obligatoire .

Ce dispositif assurera, au bénéfice des redevables, les garanties nécessaires , et préservera le caractère de simplicité souhaitable en la matière. En outre, il épargnera aux communes la tâche de la collecte que leur assigne, en l'état, le présent article.

2. Un abaissement du taux de la taxe

Le taux proposé par le présent article pour la taxe qu'il instaure, fixé à 75 euros par mètre carré de surface de la résidence considérée, apparaît assez élevé. Votre rapporteur général, en vue d'éviter une ponction trop lourde des redevables, voire l'inefficacité d'une taxe que les assujettis ne pourraient pas payer , vous propose d'abaisser ce taux à 45 euros .

3. L'affectation du produit de la taxe à un fonds pour l'accueil des gens du voyage

Afin de préciser les dispositions du nouvel article du CGI proposé par le présent article, prévoyant que la taxe sur les résidences mobiles terrestres bénéficie aux collectivités territoriales qui satisfont à leurs obligations légales en matière d'accueil des gens du voyage, votre rapporteur général vous propose la constitution d'un fonds départemental d'aménagement, de maintenance et de gestion des aires d'accueil des gens du voyage . Ce fonds sera alimenté par le produit de la taxe, à hauteur du montant perçu dans le département. Ses ressources seront réparties par le préfet - autorité qui met en oeuvre le schéma départemental, précité, créé par la loi du 5 juillet 2000 - entre les collectivités territoriales et les établissements publics de coopération intercommunale, au prorata de leurs dépenses engagées en faveur des gens du voyage .

Il reviendra naturellement au décret prévu pour fixer les modalités d'application du nouvel article du CGI de déterminer celles du fonctionnement de ce fonds.

4. Modification de l'insertion dans le CGI

Votre rapporteur général pour tenir compte de l'affectation du produit de la taxe sur les résidences mobiles terrestres aux communes ou groupements de communes par l'intermédiaire du fonds spécial proposé comme ci-dessus, vous propose d'insérer le nouvel article du CGI, non au titre des « taxes diverses » figurant parmi les impôts directs et taxes assimilés d'Etat, comme le présent article le prévoit, mais à celui des « taxes obligatoires », autres que la taxe d'enregistrement et la taxe de publicité foncière, figurant parmi les impositions départementales. Le nouvel article du CGI instituant la taxe serait ainsi l' article 1595 quater .

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article ainsi modifié.

ARTICLE 67 quater (nouveau) - Taxe professionnelle des jeunes avocats

Commentaire : le présent article tend à exonérer de taxe professionnelle les avocats durant leurs deux premières années d'activité.

I. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

Celui-ci résulte d'un amendement de notre collègue député Philippe Houillon approuvé par le gouvernement.

Le présent article propose de compléter l'article 1460 du code général des impôts par un nouvel alinéa. Il s'agit d'exonérer de taxe professionnelle les jeunes avocats durant les deux premières années d'activité. Cette exonération s'appliquerait aux impositions établies à compter de l'année 2008.

Cet article fait suite à la loi du 11 février 2004 réformant le statut de certaines professions judiciaires ou juridiques, les experts judiciaires, des conseils en propriété industrielle et des experts en ventes aux enchères publiques.

L'article 15 de cette loi a supprimé le stage de deux années pour les avocats, or les avocats stagiaires étaient exonérés de taxe professionnelle. Cette exonération, qui existait depuis le temps de la patente, a été maintenue, par une instruction fiscale, lors du remplacement de la patente par la taxe professionnelle en 1975. La suppression du stage a eu pour corollaire de supprimer le fondement juridique de l'exonération dont bénéficiaient les jeunes avocats.

II. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Il convient de rappeler que l'exonération de taxe professionnelle des jeunes avocats a déjà fait l'objet d'un débat au Sénat à l'occasion de discussion d'un amendement sur le projet de loi de finances pour 2005. L'exonération n'a pas été retenue compte tenu du contexte de la réforme, alors en cours, de la taxe professionnelle.

L'exonération proposée par le présent article semble satisfaisante à plusieurs points de vue.

Tout d'abord, il convient d'observer que les jeunes avocats sont dans une situation particulière , puisque les autres professions réglementées salarient leurs stagiaires, qui ne sont donc pas assujettis intuitu personnae à la taxe professionnelle.

En outre, il convient de souligner que leurs débuts de carrière sont souvent difficiles et que dans les faits, la suppression du stage ne change pas la réalité, à savoir que les cabinets qui intègrent de jeunes avocats assurent un complément de formation les deux premières années d'exercice.

Enfin, le présent article garantirait un traitement égal des jeunes avocats bénéficiant encore de l'ancien régime de scolarité et les avocats qui commenceront à exercer en 2008 . L'exonération proposée par le présent article s'appliquerait en effet à compter des impositions établies en 2008. Cette date s'explique par l'entrée en vigueur du nouveau régime de scolarité cette année . En effet, les jeunes avocats, qui ne bénéficieront plus de statut de stagiaire à l'issue de leurs études viennent de commencer leur scolarité qui se terminera en novembre 2007.

Cela étant, on peut s'interroger sur l'opportunité de consacrer dans la loi une exonération de taxe professionnelle qui n'avait qu'une base réglementaire. Et de même, on peut se demander si d'autres professions, qui n'ont pas le même historique, ne seraient pas incitées à demander le bénéfice d'une mesure similaire.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 67 quinquies (nouveau) - Fixation des coefficients de majoration des valeurs locatives servant de base aux impôts directs locaux en 2006

Commentaire : le présent article, adopté à l'initiative de nos collègues députés Michel Bouvard et Marc Laffineur, avec l'avis favorable du gouvernement et de la commission, fixe les coefficients de revalorisation des valeurs locatives cadastrales pour 2006.

La valeur locative cadastrale correspond au loyer annuel théorique que produirait un immeuble bâti ou non bâti figurant au cadastre, s'il était loué aux conditions de marché. La valeur locative cadastrale constitue une notion fondamentale de la fiscalité directe locale, puisqu'elle est utilisée pour le calcul de la base de chacun des impôts directs locaux.

La valeur locative est calculée forfaitairement à partir des conditions du marché locatif de 1970 pour les propriétés bâties, et de celles de 1961 pour les propriétés non bâties. Pour tenir compte de l'érosion monétaire et de l'évolution des loyers depuis ces dates, elle est modifiée régulièrement par des coefficients forfaitaires d'actualisation (sauf pour les DOM) et de revalorisation.

La loi prévoit que les valeurs locatives cadastrales font l'objet d'une révision générale tous les six ans, sont actualisées tous les trois ans et revalorisées chaque année. Pourtant, l'actualisation triennale prévue par la loi n'est intervenue qu'en 1980.

La revalorisation est effectuée chaque année par l'application d'un coefficient forfaitaire , fixé annuellement, au plan national, par une loi de finances :

- dans le cas des propriétés bâties autres que les immeubles industriels « les valeurs locatives sont majorées par application de coefficients forfaitaires fixés par la loi de finances en tenant compte des variations des loyers » ;

- dans celui des propriétés non bâties, l'indice de référence est l'évolution de la moyenne pondérée des indices départementaux des fermages .

Ces mécanismes d'ajustement n'empêchent pas un décalage croissant des bases avec le marché réel. En particulier, la valeur locative ne tient pas compte de l'évolution hétérogène des loyers. En conséquence, la valeur locative estimée est souvent irréaliste, d'autant que les propriétaires déclarent rarement spontanément les travaux d'embellissement et d'amélioration réalisés dans leur habitation.

I. L' « ÉTERNELLE QUESTION » DE LA RÉVISION DES BASES CADASTRALES

La loi du 30 juillet 1990 avait prévu la mise en oeuvre d'une révision des évaluations cadastrales de l'ensemble des propriétés bâties et non bâties, comportant :

- la mise en place d'une nouvelle nomenclature des propriétés ;

- une évaluation des tarifs fondée sur l'observation du marché ;

- un réexamen systématique des locaux professionnels et des biens divers ;

- une procédure associant les élus locaux, les contribuables et l'administration.

L'administration a réalisé les opérations dans les délais prévus par la loi et un rapport analysant les résultats prévisibles de la révision a été remis au Parlement le 30 septembre 1992.

Le gouvernement avait annoncé son intention d'intégrer les résultats de la révision de 1990 dans les bases de la taxe d'habitation, des taxes foncières et de la taxe professionnelle au 1 er janvier 2000. Or, cette réforme a été abandonnée.

Sous la précédente législature, le gouvernement avait souligné, dans un rapport remis au Parlement sur la réforme de la taxe d'habitation, qu'une révision des bases entraînerait des transferts de charge trop importants entre les contribuables, d'autant plus considérables que les normes de confort et le marché immobilier se sont profondément transformés au cours des trente dernières années.

Ainsi, le rapport sur les finances locales de la direction générale des collectivités locales, de la direction du budget et de la direction de la législation fiscale de mars 2002 indique : « en matière de taxe foncière sur les propriétés bâties et d'habitation, [les transferts résultant de l'absence de révision des bases] s'effectuent aux dépens des propriétaires et des occupants de logements construits après 1970, en général, et des logements sociaux en particulier. En effet, le gel de la situation des bases à 1970 combiné à un système de classification reposant sur la notion d'éléments de confort aboutit à ne pas prendre en compte le mouvement général d'amélioration intervenu depuis 1970 dans l'habitat ancien. En matière de taxe foncière sur les propriétés non bâties, le système actuel conduit à sous taxer les terrains à usage non agricole (terrains à bâtir notamment) aux dépens des terres agricoles, notamment pour certaines cultures ».

La révision des bases cadastrales locatives constitue donc un sujet particulièrement sensible, du fait de l'importance des transferts, d'une part, entre les communes et, d'autre part, entre les contribuables au sein d'une même commune qui seraient induits par cette réforme.

II. LA REVALORISATION DES BASES PROPOSÉE PAR LE PRÉSENT ARTICLE

Le présent article propose de fixer les coefficients de revalorisation des valeurs locatives pour l'année 2006 à 1,018 pour les propriétés non bâties, pour les immeubles industriels et pour l'ensemble des autres propriétés bâties.

Le coefficient de revalorisation proposé pour l'année 2006 est identique à celui voté pour l'année 2005. Il est égal au niveau prévu de l'inflation pour 2006, qui est de 1,8 %.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Votre commission des finances approuve bien entendu la revalorisation proposée. En particulier, celle-ci, en augmentant les bases d'imposition de la taxe d'habitation et des taxes foncières, devrait inciter les collectivités locales à ne pas accroître de manière importante leurs taux d'imposition en 2006.

Il est rappelé à ce propos que la hausse du produit de la fiscalité directe locale est le résultat d'un effet de « taux », décidé par les élus, et d'un effet de « base », qui résulte notamment des revalorisations décidées chaque année en loi de finances, notamment dans le présent article.

Votre commission des finances tient à rappeler que, si une réforme devait intervenir, il conviendrait de la réaliser conformément aux recommandations formulées par le comité des finances locales pour tenir compte de la complexité d'un tel mécanisme et des bouleversements que cela entraînerait inévitablement sur la répartition de la charge fiscale.

Le comité des finances locales avait, dans le cadre d'un groupe de travail chargé d'étudier les conséquences prévisibles de l'intégration dans les rôles des résultats de la révision générale des évolutions cadastrales, formulé un certain nombre de recommandations qui doivent guider la réflexion du gouvernement, et exposées en détail dans le commentaire de l'article 69 octies du projet de loi de finances pour 2004 (article 110 de la loi de finances initiale pour 2004).

Votre commission des finances estime que ces recommandations doivent faire l'objet d'un examen approfondi.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 67 sexies (nouveau) - Augmentation du taux plafond de la surtaxe sur les eaux minérales dans certaines communes pénalisées par la réforme de son mode de calcul

Commentaire : le présent article tend relever le taux plafond de la surtaxe sur les eaux minérales dans certaines communes pénalisées par la réforme du mode de calcul opérée en 2002.

I. LE DROIT EXISTANT

En application des dispositions de l'article 1582 du code général des impôts, les communes sur le territoire desquelles sont situées des sources d'eaux minérales peuvent percevoir une surtaxe au droit spécifique sur les eaux minérales, dont le taux est plafonné à 0,58 euro par hectolitre .

Lorsque le produit de cette surtaxe excède le montant des ressources ordinaires de la commune pour l'exercice précédent, ou, jusqu'au 31 décembre 2005, lorsque ce produit excède de plus de 10 % celui perçu au titre de l'année précédente, le surplus est attribué au département .

Toutefois, lorsque les communes qui perçoivent cette surtaxe exécutent, après avis favorable du préfet, des travaux d'assainissement entrant dans la catégorie de ceux prévus à l'article L. 2231-2 du code général des collectivités territoriales, elles conservent, à concurrence de la moitié au maximum de ce surplus, les sommes nécessaires pour affecter les ressources qu'elles retirent de la surtaxe au montant, soit des travaux approuvés, s'ils sont payés directement par les communes, soit des charges des emprunts qu'elles contractent pour leur exécution.

Cette surtaxe, qui bénéficie à 48 communes , est déclarée et liquidée dans les mêmes conditions que le droit spécifique sur les eaux minérales.

Son produit est évalué à 2 millions d'euros au total.

Le droit spécifique sur les eaux minérales

En application de l'article 520 A du code général des impôts, il est notamment perçu au profit de l'Etat un droit spécifique de 0,54 euro par hectolitre sur les eaux minérales naturelles ou artificielles, les eaux de source et autres eaux potables, les eaux de laboratoire filtrées, stérilisées ou pasteurisées. Ce droit est dû par les fabricants, les exploitants de sources, les importateurs et les personnes qui réalisent des acquisitions intracommunautaires sur toutes les quantités livrées à titre onéreux ou gratuit sur le marché intérieur, y compris la Corse et les départements d'outre-mer.

Le droit est liquidé lors du dépôt, au service de l'administration dont dépend le redevable, du relevé des quantités livrées au cours du mois précédent. Ce relevé doit être déposé et l'impôt acquitté avant le 25 de chaque mois.

Les expéditions vers un autre Etat membre de la Communauté européenne et les exportations vers un pays tiers sont exonérées du paiement du droit spécifique lorsqu'elles sont réalisées directement et sans intermédiaire par les personnes assujetties ou par leurs sociétés de distribution.

II. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

Le présent article est issu de l'adoption par l'Assemblée nationale d'un amendement présenté par notre collègue député Etienne Mourrut, avec l'avis favorable de la commission et du gouvernement.

Il tend à compléter le premier alinéa de l'article 1582 du code général des impôt, afin de prévoir que le plafond du taux de la surtaxe peut être porté à 0,70 euro par hectolitre (contre 0,58), pour les communes qui ont perçu, au titre des volumes mis à la consommation en 2002, une recette inférieure à celle qu'elles auraient perçue pour ces mêmes volumes en application du mode de calcul de la surtaxe en vigueur avant le 1 er janvier 2002.

La réforme du mode de calcul de la surtaxe sur les eaux minérales opéré par l'article 60 de la loi de finances rectificative pour 2001

Jusqu'en 2002, deux modes d'imposition différents étaient pratiqués par les communes, l'un au volume, l'autre au « col ».

Cette imposition au « col » revenait à taxer les contenants de moins d'un litre ou de plus d'un litre de la même manière, et à même montant, que les contenants d'un litre. Une bouteille d'un litre et demi supportait ainsi la même surtaxe qu'une bouteille d'un litre. De même, une bouteille d'un quart de litre faisait l'objet de la même surtaxe qu'une bouteille d'un litre.

Ce mode d'imposition générait des disparités très fortes entre les producteurs d'eau minérale selon les communes.

L'article 60 de la loi de finances rectificative pour 2001 (loi n° 2001-1276 du 28 décembre 2001) a réformé le mode de calcul en privilégiant la taxation au volume : la surtaxe est depuis lors proportionnelle au volume de la bouteille.

Seules trois communes (Ardes, Le Breuil, Saint-Sylvestre) devaient, d'après les simulations qui avaient alors été communiquées à votre commission des finances, enregistrer des pertes de recettes de très faible importance du fait de ce nouveau mode de calcul.

D'après les explications apportées par notre collègue député Etienne Mourrut, cet article a pour objet de permettre à ces trois communes de compenser les effets de la réforme du mode de calcul intervenue en 2002.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Le présent article vise à répondre à des problématiques locales ciblées et présente un enjeu financier très limité.

Dans la mesure où il a recueilli à l'avis très favorable du gouvernement, votre commission des finances ne voit pas d'objection au dispositif proposé.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 67 septies (nouveau) - Taxe d'enlèvement des ordures ménagères

Commentaire : le présent article, introduit à l'initiative de notre collègue Gilles Carrez, rapporteur général du budget, et avec l'avis favorable du gouvernement, tend à assouplir les délais de délibération pour les EPCI et les syndicats mixtes dans l'institution de la taxe d'enlèvement des ordures ménagères (TEOM).

I. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article additionnel, adopté à l'initiative de notre collègue Gilles Carrez, rapporteur général du budget, et avec l'avis favorable du gouvernement, offre une plus grande souplesse aux EPCI et aux syndicats mixtes dans l'instauration de la taxe d'enlèvement des ordures ménagères (TEOM).

Actuellement, les délibérations de l'EPCI ou du syndicat mixte compétent en la matière doivent être prises avant le 15 octobre de l'année, pour devenir effectives l'année suivante. Ce délai peut poser des problèmes dans certains cas précis, qui sont visés dans le présent article.

Ainsi, il est proposé de reporter du 15 octobre au 15 janvier les dates limites de délibération dans les deux situations suivantes :

- lorsqu'un EPCI à fiscalité propre, doté de la compétence « élimination et valorisation des déchets ménagers », est créé ex nihilo et que tout ou partie de ses communes membres ont préalablement transféré l'ensemble de cette compétence à un syndicat (mixte ou non) , cet EPCI à fiscalité propre a désormais la possibilité d'opter pour le régime dérogatoire de financement de l'élimination des déchets ménagers prévu à l'article 1609 nonies A ter du code général des impôts jusqu'au 15 janvier de l'année qui suit celle de sa création.

Ainsi, cet EPCI pourra dès sa première année d'existence :

- soit instituer et percevoir la TEOM pour son propre compte si le syndicat, devenu syndicat mixte suite à la création du nouveau groupement, n'avait institué ni la TEOM ni la REOM au 1 er juillet précédant sa création

- soit se substituer à ce syndicat pour la perception de cette taxe si ce dernier l'avait lui-même préalablement instituée.

- lorsqu'un groupement de communes (EPCI ou syndicat mixte) accueille de nouveaux membres (communes ou EPCI) en fin d'année, il aura désormais la possibilité de délibérer jusqu'au 15 janvier de l'année qui suit celle de l'adhésion pour :

- intégrer ses nouveaux membres dans son zonage pour service rendu ;

- intégrer ses nouveaux membres dans son zonage de mise en oeuvre du mécanisme de lissage des taux de TEOM ;

- confirmer les zones spécifiques autour des installations de transfert et d'élimination des déchets ménagers.

Ces délibérations ne pourront toutefois pas délimiter des zones infracommunales ou des zones supracommunales différentes de celles définies sur le territoire de la commune ou de l'EPCI antérieurement à leur rattachement.

A défaut de délibération, les zones définies sur le territoire de la commune ou de l'établissement public de coopération intercommunale avant leur rattachement seront supprimées et un taux unique s'appliquera sur l'ensemble du territoire des nouveaux adhérents pendant l'année qui suit celle de leur adhésion.

En tout état de cause, ce report de date limite de délibération ne constitue pas un report général de la date limite de délibération en matière de TEOM qui reste fixée au 15 octobre .

II. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Le présent article, qui vient compléter la réforme du financement des ordures ménagères adoptée lors de l'examen par le Parlement de la loi de finances pour 2005, offre une souplesse bienvenue et réaliste en ce qui concerne les dates de délibération des EPCI et des syndicats mixtes.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 67 octies (nouveau) - Transmission aux collectivités territoriales et à leurs groupements des rôles supplémentaires d'impôts directs locaux

Commentaire : le présent article, issu d'un amendement de notre collègue député Hervé Mariton, adopté avec l'avis favorable de la commission et du gouvernement, tend à ce que l'administration transmette chaque année, aux collectivités territoriales et à leurs groupements, les montants, d'une part, des rôles supplémentaires, et, d'autre part, des exonérations, compensations et dégrèvements dont les contribuables de ces collectivités ont bénéficié.

I. LE DROIT EXISTANT

A. LA PERCEPTION DES IMPÔTS LOCAUX PAR VOIE DE RÔLES

La perception des impôts directs locaux s'effectue par voie de rôles : les rôles constituent les titres officiels permettant au percepteur de réclamer le paiement de l'impôt et d'en opérer le recouvrement.

Les rôles sont établis par les centres des impôts : ce sont les listes des contribuables indiquant, pour chacun d'entre eux, la nature de l'impôt, la base d'imposition, le taux d'imposition et le montant de la cotisation due.

Les émissions d'impôts directs locaux comprennent des rôles généraux ou émissions sur titre courant (près de 99 % du total des émissions) et des rôles supplémentaires ou émissions sur titres antérieurs.

Les rôles supplémentaires sont ceux sur lesquels sont inscrits les contribuables qui ne figurent pas sur les rôles généraux, et sont souvent émis à la suite des contrôles fiscaux effectués auprès des redevables . Ils sont susceptibles d'être émis pendant les trois années suivant celle au titre de laquelle l'imposition est due pour la taxe professionnelle. Pour les taxes foncières et la taxe d'habitation, ils peuvent être mis en recouvrement au plus tard le 31 décembre de l'année suivant celle de l'imposition. Ces rôles ne servent pas à la fixation du taux de l'impôt par les collectivités territoriales et leurs établissements publics. Par conséquent, les rôles supplémentaires procurent aux collectivités territoriales un supplément de recettes fiscales qui n'a pas été pris en compte pour l'établissement de leur budget annuel.

B. UNE OBLIGATION DE TRANSMISSION AUX COLLECTIVITÉS TERRITORIALES DES SEULS RÔLES GÉNÉRAUX RELATIFS AUX IMPOSITIONS ÉMISES À LEUR PROFIT

Dans le droit actuel , le troisième alinéa de l'article L. 135 B du livre des procédures fiscales (LPF) ne prévoit d' obligation de transmission aux collectivités territoriales et à leurs groupements, par l'administration fiscale, que des rôles généraux relatifs aux impositions émises à leur profit :

« L'administration fiscale est tenue de transmettre, chaque année, aux collectivités locales et à leurs groupements dotés d'une fiscalité propre les rôles généraux des impôts directs locaux comportant les impositions émises à leur profit ».

Le dernier alinéa de l'article L. 135 B du LPF prévoit que cette transmission respecte le secret professionnel et les dispositions de la loi n° 78-17 du 6 janvier 1978 modifiée relative à l'informatique, aux fichiers et aux libertés, dite loi « informatique et liberté » :

« Les informations transmises aux collectivités locales et à leurs groupements dotés d'une fiscalité propre sont couvertes par le secret professionnel, et soumises aux dispositions de la loi n° 78-17 du 6 janvier 1978 modifiée relative à l'informatique, aux fichiers et aux libertés. Leur utilisation respecte les obligations de discrétion et de sécurité selon des modalités définies par un décret en Conseil d'Etat ».

Il n'est donc pas prévu de communication des rôles supplémentaires dans le droit existant.

II. LE DISPOSITIF ADOPTÉ PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

Sur l'initiative de notre collègue député Hervé Mariton, avec l'avis favorable de la commission et du gouvernement, l'Assemblée nationale a adopté le présent article afin que l'administration fiscale transmette également aux collectivités territoriales et à leurs groupements, les montants , d'une part, des rôles supplémentaires , et, d'autre part, des exonérations, compensations et dégrèvements dont les contribuables de ces collectivités ont bénéficié .

Le I du présent article propose de codifier à l'article L. 135 B du LPF la transmission des informations relatives aux rôles généraux et supplémentaires et aux dégrèvements :

« L'administration fiscale est tenue de transmettre, chaque année, aux collectivités locales et à leurs groupements dotés d'une fiscalité propre :

« a) Les rôles généraux des impôts directs locaux comportant les impositions émises à leur profit et, à leur demande , les montants des rôles supplémentaires lorsqu'ils sont d'un montant supérieur à un seuil fixé par arrêté du ministre chargé du budget ;

« b) Le montant total, pour chaque impôt perçu à leur profit, des dégrèvements dont les contribuables de la collectivité ont bénéficié, à l'exception de ceux accordés en application de l'article L. 190 ».

Les informations sur les rôles supplémentaires ne seraient communiquées que sur la demande des collectivités territoriales et de leurs groupements, et à condition que ces rôles atteignent un montant significatif à fixer par arrêté du ministre chargé du budget, afin d'éviter des coûts administratifs exagérés : il est envisagé que l'arrêté précité retienne un seuil de 5.000 euros .

Le II du présent article prévoit une information sur les compensations d' exonération de la fiscalité directe locale ainsi que sur la compensation de suppression de la part salaires de la taxe professionnelle :

« Les services de l'Etat communiquent chaque année à chaque collectivité territoriale et à leurs groupements dotés d'une fiscalité propre :

« 1° Le montant qui leur est versé par l'Etat au titre des compensations d'exonération de la fiscalité directe locale ;

« 2° La part de la dotation globale de fonctionnement correspondant aux montants antérieurement perçus au titre du I du D de l'article 44 de la loi de finances pour 1999 (n° 98-1266 du 30 décembre 1998) ».

Le III du présent article précise que l'assemblée délibérante de la collectivité ou de son groupement est bénéficiaire de l'information mentionnée au I ci-dessus, relative aux rôles généraux et supplémentaires et aux dégrèvements :

« Les informations mentionnées au I sont portées à la connaissance de l'assemblée délibérante dès la réunion qui suit leur communication ».

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Votre rapporteur général se félicite que le présent article améliore l'information des collectivités territoriales et de leurs groupements sur l'évolution de la fiscalité directe locale qui leur est destinée , y compris les remboursements, exonérations et dégrèvements.

Les lacunes résultant de la non-transmission des rôles supplémentaires avaient notamment été révélées par certains contentieux entre l'Etat et les collectivités territoriales concernant l'absence de prise en compte des rôles supplémentaires pour le calcul des compensations allouées à ces collectivités au titre de divers allègements de fiscalité directe locale, en particulier dans le contentieux qui avait opposé l'Etat à la commune de Pantin.

La communication prévue s'effectue dans des conditions de large transparence , grâce à la transmission de ces données à l'assemblée délibérante.

Le dispositif prévu respecte enfin les conditions de respect du secret professionnel et de la loi « informatique et liberté » précitée, conformément aux dispositions du dernier alinéa de l'article L. 135 B du LPF déjà applicables à la transmission des informations relatives aux rôles généraux, tout en excluant les redressements fiscaux d'application du présent article pour des raisons de confidentialité.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 67 nonies (nouveau) - Echange d'informations entre les collectivités territoriales, les établissements publics de coopération intercommunale et l'Etat concernant le recensement des bases des impositions directes locales

Commentaire : le présent article, issu de deux amendements identiques de nos collègues Yves Bur et Didier Mathus, adopté avec l'avis favorable de la commission et du gouvernement, tend à étendre aux établissements publics de coopération intercommunale les échanges d'informations entre l'Etat et les collectivités territoriales en vue du recensement des bases des impositions directes locales.

Dans le droit existant , l'avant-dernier alinéa de l'article L. 135 B du livre des procédures fiscales (LPF) prévoit la possibilité d'échanges d'informations entre l'Etat et les communes en vue du recensement des bases des impositions directes locales :

« Les communes et l'administration peuvent se communiquer mutuellement les informations nécessaires au recensement des bases des impositions directes locales ».

Ces échanges d'informations se justifient par les compétences de l'Etat qui recense, prend en compte et calcule les modifications des composantes de l'assiette fiscale.

Sur l'initiative de nos collègues députés Yves Bur et Didier Mathus, l'Assemblée nationale a adopté, avec l'avis favorable du gouvernement, deux amendements identiques tendant à créer le présent article, afin d' étendre ces échanges d'information à l'ensemble des collectivités locales , d'une part, aux établissements publics de coopération intercommunale dotés d'une fiscalité propre, d'autre part :

« Les collectivités locales, les établissements publics de coopération intercommunale dotés d'une fiscalité propre et l'administration fiscale peuvent se communiquer mutuellement les informations nécessaires au recensement des bases des impositions directes locales ».

Par ailleurs, selon l'exposé des motifs des deux amendements, nos collègues députés Yves Bur et Didier Mathus ont envisagé cette extension des processus d'information dans la perspective de la création, à terme, d'une commission intercommunale des impôts directs, laquelle « pourrait devenir compétente pour l'ensemble des opérations portant sur les bases foncières de taxe professionnelle en lieu et place des commissions communales (celles-ci conserveraient l'ensemble de leurs prérogatives pour le suivi de l'assiette foncière des ménages » ).

Votre rapporteur général se félicite de la prise en compte de la montée en puissance des établissements publics de coopération intercommunale dotés d'une fiscalité propre dans les processus de décision et d'information existants. Les dispositions proposées sont de nature à clarifier le rôle de ces établissements publics dans le système administratif de gestion de l'assiette fiscale.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 67 decies (nouveau) - Dérogation à l'obligation de dépôt auprès de l'Etat pour certains fonds du Syndicat des transports d'Ile-de-France

Commentaire : le présent article, qui a été introduit par l'Assemblée nationale à l'initiative de notre collègue député Gilles Carrez, rapporteur général du budget, au nom de la commission des finances, tend à rétablir la possibilité du Syndicat des transports d'Ile-de-France, malgré la transformation de celui-ci en établissement public local, de placer certaines de ses ressources en valeurs d'Etat ou en valeurs garanties par l'Etat.

I. LE DROIT EXISTANT

A. LE RÉGIME DES PLACEMENTS FINANCIERS DES COLLECTIVITÉS TERRITORIALES ET DE LEURS ÉTABLISSEMENTS PUBLICS

En principe, conformément au 3° de l'article 26 de la loi organique n° 2001-692 du 1 er août 2001 relative aux lois de finances (LOLF), les collectivités territoriales et leurs établissements publics sont tenus de déposer toutes leurs disponibilités de trésorerie auprès de l'Etat . Toutefois, la même disposition de la LOLF prévoit que les lois de finances, par disposition expresse, peuvent déroger à ce principe .

En application de cette dernière disposition, la loi de finances initiale pour 2004 a introduit, dans le code général des collectivités territoriales (CGCT), un régime général de dérogation à l'obligation précitée de dépôt auprès du Trésor. De la sorte, en vertu des articles L. 1618-1 et suivants du CGCT, les collectivités territoriales et leurs établissements peuvent placer, en titres émis ou garantis par les Etats membres de l'Union européenne de l'Espace économique européen, les fonds qui proviennent :

1°- de libéralités ;

2°- de l'aliénation d'un élément de leur patrimoine ;

3°- d'emprunts dont l'emploi est différé , pour des raisons indépendantes de la volonté des collectivités ;

4°- de recettes exceptionnelles , dont la liste est fixée par l'article R. 1618-1 du CGCT.

B. LE RÉGIME DES PLACEMENTS FINANCIERS DU STIF

En application de la loi du 13 août 2004 relative aux libertés et responsabilités locales, à compter du 1 er juillet 2005, le syndicat des transports d'Ile-de-France (STIF), dont l'Etat ne fait désormais plus partie, a été transformé en un établissement public local . Ce changement de statut n'est pas sans incidence sur la possibilité, pour le Syndicat, de réaliser des placements financiers à partir de certaines de ses ressources.

1. Les placements financiers du STIF avant sa transformation en établissement public local

L'article 15 de l'ordonnance n° 59-2 du 2 janvier 1959 portant loi organique relative aux lois de finances obligeait les établissements publics de l'Etat à déposer au Trésor toutes leurs disponibilités, « sauf dérogation admise par le ministre des finances ». Conformément à cette disposition, avant sa transformation en établissement public local, c'est-à-dire jusqu'au 30 juin 2005, le STIF était autorisé :

- depuis 1999, à placer, en valeurs du Trésor à court terme, les fonds provenant de l'encaissement du versement de transport ;

- depuis 2000, à placer, en valeurs d'État ou en valeurs garanties par l'État, les disponibilités issues du produit des amendes de police relatives à la circulation routière .

1. L'incidence de la transformation du STIF en établissement public local sur les placements financiers de l'établissement

Devenu établissement public local, depuis le 1 er juillet 2005, le STIF, pour ses éventuels placements financiers, est soumis au régime, ci-dessus rappelé, déterminé par le 3° de l'article 26 de la LOLF et les articles L. 1618-1 et suivants du CGCT. Or, le champ d'application de la dérogation à la règle de dépôt obligatoire auprès de l'Etat qui bénéficie aux collectivités territoriales et à leurs établissements publics - et qui ne concerne, comme on l'a rappelé ci-dessus, que les libéralités, aliénations d'un élément patrimonial, emprunts dont l'emploi est différé et recettes exceptionnelles - ne couvre pas les versements de transport ni le produit des amendes de police relatives à la circulation routière .

Par conséquent, en l'état du droit, le STIF, du fait de sa transformation en établissement public local, ne peut plus réaliser les mêmes placements financiers que ceux auquel il avait été autorisé en tant qu'établissement public national.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

L'Assemblée nationale, à l'initiative de notre collègue député Gilles Carrez, rapporteur général du budget, au nom de la commission des finances, et avec l'avis favorable du gouvernement, a adopté un amendement créant le présent article. Celui-ci vise à rétablir la faculté pour le STIF de placer une partie de sa trésorerie dans les conditions de gestion financière proches de celles dont il bénéficiait antérieurement au 1 er juillet 2005, date de sa transformation en établissement public local.

A cette fin, le présent article modifie l'ordonnance de 1959 relative à l'organisation des transports de voyageurs en Ile-de-France. De la sorte, le STIF pourra à nouveau placer, en valeurs d'Etat ou en valeurs garanties par l'Etat, les versements de transport et le produit des amendes de police relatives à la circulation routière qu'il perçoit .

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Votre rapporteur général approuve les dispositions du présent article. En effet, la dérogation qu'il autorise, au profit du STIF, à l'obligation des collectivités territoriales et de leurs établissements publics de placer leur trésorerie disponible auprès de l'Etat, est justifiée s'agissant de ressources irrégulières et compte tenu du décalage entre le versement de celles-ci et le paiement effectif des investissements qu'elles contribuent à financer - décalage qui peut engendrer une trésorerie importante, de l'ordre de 250 millions d'euros par an.

En outre, le rétablissement de cette possibilité assurera la pérennité des ressources du STIF . Pour mémoire, en 2004, les placements par le Syndicat, en valeurs d'Etat ou en valeurs garanties par l'Etat, des versements de transport et du produit des amendes de police relatives à la circulation routière, ont rapporté 4,2 millions d'euros à l'établissement.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification .

ARTICLE 67 undecies (nouveau) - Partage entre communes et groupements de communes de l'ancienne compensation de la part « salaires » de la taxe professionnelle

Commentaire : le présent article a été introduit par l'Assemblée nationale à l'initiative de nos collègues députés Gilles Carrez, rapporteur général du budget, au nom de la commission des finances, et Denis Merville. Il vise à permettre le partage, entre les communes et leurs groupements qui gèrent ensemble une zone d'activités économiques et ont conclu une convention de partage de la taxe professionnelle prélevée sur cette zone, des montants correspondant à la compensation de la suppression de la part « salaires » de la taxe professionnelle, intégrée au sein de la dotation globale de fonctionnement depuis 2004.

I. LE DROIT EXISTANT

A. LE PARTAGE ENTRE COMMUNES ET GROUPEMENTS DE COMMUNES DE LA TAXE PROFESSIONNELLE PRÉLEVÉE SUR UNE ZONE D'ACTIVITÉS ÉCONOMIQUES

Le II de l'article 11 modifié de la loi du 10 janvier 1980 portant aménagement de la fiscalité directe locale permet que les communes et groupements de communes qui gèrent ensemble une zone d'activités économiques concluent une convention de partage de la part communale de la taxe professionnelle prélevée sur cette zone. Le texte, en ses trois premiers alinéas, prévoit trois cas distincts de partage.

Le premier est le cas, général, où un groupement de communes, ou un syndicat mixte, gère une zone d'activités économiques : tout ou partie de la part communale de la taxe professionnelle acquittée par les entreprises implantées sur cette zone peut être affecté au groupement ou au syndicat. La convention ad hoc est établie par délibérations concordantes de l'organe de gestion du groupement ou du syndicat et des communes sur le territoire desquelles est installée la zone.

Le deuxième cas est celui où la taxe professionnelle est perçue par une seule commune, membre d'un groupement de communes qui gère une zone d'activités économiques, les entreprises en cause étant toutes implantées sur le territoire de cette commune. Dans cette hypothèse, cette commune et les autres communes membres du groupement peuvent passer une convention afin de répartir entre elles, directement, tout ou partie de la part communale de la taxe.

Le troisième cas est celui où un établissement public de coopération intercommunale (EPCI) à fiscalité propre intervient sur le périmètre d'un autre EPCI, ou sur le territoire d'une commune située hors de son périmètre, pour contribuer financièrement à l'équipement des zones d'activités économiques dont l'intérêt leur est commun. Dans cette hypothèse, tout ou partie de la part intercommunale ou communale de la taxe professionnelle, acquittée par les entreprises implantées sur le périmètre du second EPCI ou le territoire de la commune précitée, peut être affecté à l'établissement public contributeur. Cette affectation est réalisée par délibérations concordantes des organes délibérants des EPCI ou de l'établissement public contributeur et de la commune en cause.

B. LES EFFETS SUR CE PARTAGE DE L'INTÉGRATION À LA DGF DE LA COMPENSATION DE LA SUPPRESSION DE LA PART « SALAIRES » DE LA TAXE PROFESSIONNELLE

Le dernier alinéa du II, précité, de l'article 11 de la loi du 10 janvier 1980 précise que, pour l'application de ce texte, le produit de la taxe professionnelle s'entend du produit des rôles généraux majoré, jusqu'au 31 décembre 2003 , de la compensation versée par l'Etat au titre de la suppression de la part « salaires » de cette taxe. On rappelle que la suppression de la part « salaires » de la taxe professionnelle a en effet été organisée, sur 5 ans, de 1999 à 2003, par la loi de finances initiale pour 1999.

Dans ces conditions, entre 1999 et 2003, la diminution du produit net de la taxe professionnelle induite par la suppression progressive de la part « salaires » de cette taxe n'a pas affecté le champ des partages conventionnels de la part communale de celle-ci réalisés sur le fondement de la loi de 1980.

Cependant, cette compensation, d'abord prévue par la loi de finances initiale pour 1999 sous forme de produit fiscal, a été intégrée à la dotation globale de fonctionnement (DGF) des communes, à partir du 1 er janvier 2004, par la loi de finances initiale pour 2004.

Dès lors, bien qu'aucun contentieux ne semble s'être formellement fait jour, depuis 2004, une certaine difficulté existe, s'agissant des montants correspondant à l'ancienne compensation de la suppression de la part « salaires » de la taxe professionnelle, quant à la mise en oeuvre des conventions conclues sur le fondement du II, précité, de l'article 11 de la loi du 10 janvier 1980.

La principale interrogation, à cet égard, consiste à savoir si l'intégration de cette compensation à la DGF, faisant changer de nature juridique les montants en cause, a exclu, désormais, qu'ils soient partagés entre les communes et leurs groupements gérant ensemble une zone d'activités économiques. D'après les informations communiquées à votre rapporteur général, telle est l'interprétation retenue par la direction générale des collectivités territoriales. Cette interprétation légitime les refus de certaines communes de prendre en compte, dans les partages au titre de la loi de 1980, les ressources correspondantes de leur DGF.

Subsidiairement, et à l'inverse, on peut se demander si une base légale soutient l'éventuel maintien d'un tel partage, réalisé au moyen d'une substitution, dans le calcul de la répartition organisée par convention, de l'ancienne compensation de la suppression de la part « salaires » de la taxe professionnelle, par les ressources correspondantes de la DGF des communes.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

L'Assemblée nationale, à l'initiative de nos collègues députés Gilles Carrez, rapporteur général du budget, au nom de la commission des finances, et Denis Merville, avec l'avis favorable du gouvernement, a adopté un amendement créant le présent article. Celui-ci vise à lever l'ambiguïté, ci-dessus exposée, dans laquelle se trouvent aujourd'hui - du fait de l'intégration à la DGF, depuis 2004, de la compensation de la part « salaires » supprimée de la taxe professionnelle - les conventions qui organisent, sur le fondement du II, précité, de l'article 11 de la loi du 10 janvier 1980, le partage de cette taxe entre les communes et leurs groupements gérant ensemble une zone d'activités économiques.

A cet effet, le présent article modifie le dernier alinéa, précité, du II de l'article 11 de la loi du 10 janvier 1980 : pour l'application de ce texte, en ce qui concerne les conventions conclues avant le 1 er janvier 2004 , le produit de la taxe professionnelle s'entendra du produit des rôles généraux majoré, à compter du 1 er janvier 2006, de la part de la DGF correspondant à l'ancienne compensation versée par l'Etat au titre de la suppression de la part « salaires » de cette taxe .

En revanche, pour les conventions de partage conclues , sur le fondement de la loi du 10 janvier 1980, postérieurement à l'intégration à la DGF de la compensation de la suppression de la part « salaires » de la taxe professionnelle, la part correspondante de cette DGF ne sera pas prise en compte .

En d'autres termes, le présent article confirme que le législateur, en décidant l'intégration à la DGF, à partir de 2004, de la compensation de la part « salaires » supprimée de la taxe professionnelle, a entendu exclure, pour les conventions à venir entre les communes et leurs groupements gérant ensemble une zone d'activités économiques, le partage des montants correspondants. Les conventions passées avant cette intégration, cependant, ne sont pas affectées : les ressources de la DGF des communes correspondant à l'ancienne compensation au titre de la part « salaires » de la taxe professionnelle continueront à être partagées dans le cadre des conventions établies sur le fondement de la loi de 1980.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Le présent article apporte une précision utile, susceptible d'éviter des contentieux entre collectivités territoriales quant aux modalités de partage de la part communale de la taxe professionnelle qui peut être décidée entre les communes et leurs groupements gérant ensemble une zone d'activités économiques. Votre rapporteur général ne peut qu'en approuver le principe.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification .

ARTICLE 67 duodecies (nouveau) - Modification de l'article 34 de la loi de finances rectificative pour 1995

Commentaire : le présent article modifie l'article 34 de la loi de finances rectificative pour 1995, afin d'étendre aux casinos appartenant à un groupe de société, le bénéfice de l'abattement pour dépenses d'équipement ou d'entretien à caractère immobilier réalisées dans certains établissements détenus par la société mère.

I. LE DROIT EXISTANT

A. L'ARTICLE 34 DE LA LOI DE FINANCES RECTIFICATIVES POUR 1995

Comme l'avait souligné le rapport d'information de notre collègue François Trucy relatif aux jeux de hasard et d'argent en France, la fiscalité des casinos est « lourde et complexe ».

Outre les impôts de droit commun, les casinos font l'objet d'un certain nombre de prélèvements réalisés sur le produit brut des jeux.

Toutefois des abattements ont été mis en place.

Ainsi les prélèvements progressifs sont calculés, après l'abattement de 25 % institué par le décret-loi du 28 juillet 1934 , à partir des sommes restant aux casinos après redistribution des gains aux joueurs.

En outre, l'article 72 de la loi de finances pour 1962 a instauré, sur agrément, deux abattements supplémentaires sur le produit brut des jeux :

- un abattement de 5 % correspondant au déficit résultant des manifestations artistiques de qualité organisées par les casinos ;

- un abattement de 5 % correspondant aux dépenses d'équipement et d'entretien à caractère immobilier que les casinos prennent en charge dans les établissements hôteliers classés « de tourisme » et dans les établissements thermaux situés dans le département de la station (avec des possibilités de dérogation).

S'agissant de l'abattement pour dépenses d'équipement ou d'entretien, le régime n'était guère contraignant . Les travaux financés par le casino pouvaient être réalisés dans le casino lui-même ou dans un établissement hôtelier ou thermal du département limitrophe. Le montant des dépenses financées par le casino et ouvrant droit à abattement n'est pas limité.

Cette disposition était d'autant plus intéressante que si le montant des travaux excédait 5 % du produit brut des jeux de la saison, le solde était reporté sur la ou les saisons suivantes (article 13 du décret du 20 juin 1963). Enfin, aucune obligation de conservation des droits de propriété par le casino n'était exigée.

Le projet de loi de finances rectificative pour 1995 prévoyait, dans son texte initial, de supprimer cet abattement en raison de certains abus constatés. Si ce dispositif avait effectivement permis la restauration de nombreux établissements hôteliers dans les communes touristiques et dans les stations thermales, il avait pu également être dévoyé, dans la mesure où certains casinos créaient des sociétés fermières destinées à racheter des hôtels, à les rénover en bénéficiant de l'abattement supplémentaire, puis à les revendre moyennant un profit important.

Toutefois, au lieu de supprimer le dispositif, l'Assemblée nationale a adopté un amendement enserrant le dispositif dans des conditions précises. Quatre verrous ont été posés :

1) une clause de propriété : les travaux ouvrant droit à l'abattement supplémentaire doivent être réalisés dans des établissements hôteliers ou thermaux appartenant aux casinos ;

2) une clause de proximité géographique : les établissements doivent dorénavant être situés dans la commune ou les communes limitrophes ;

3) une clause de plafonnement : l'abattement est plafonné à 1.060.000 euros par an et par casino et ne peut excéder 50 % du montant de chaque opération d'investissement réalisée ;

4) une clause de détention : le bénéfice de cet abattement ne reste acquis qu'à la condition que le casino maintienne la destination thermale ou hôtelière de ses établissements, pendant une durée ne pouvant être inférieure qu'à quinze ans à partir de la date d'achèvement des travaux.

Le Sénat, par voie d'amendement, a modifié la clause de propriété en précisant que l'abattement pouvait, non seulement bénéficier aux casinos propriétaires d'établissement thermal ou hôtelier, mais aussi aux casinos responsables de la gestion d'établissement thermal ou hôtelier appartenant à une collectivité territoriale.

B. LE DÉCRET DU 29 MAI 1997

Un décret d'application de l'article 34 de la loi de finances rectificatives pour 1995 a été pris le 29 mai 1997.

Les articles 8 et 18 de ce décret prévoient des hypothèses concernant la clause de propriété et la clause de détention qui vont au-delà de ce que la loi avait prévu.

Ainsi s'agissant de la clause de propriété, le décret du 29 mai 1997 étend le bénéfice de l'abattement aux casinos qui réalisent les dépenses d'entretien ou d'équipement dans des établissements thermaux ou hôteliers qui appartiennent :

- à une société dont 95 % des droits de vote et des dividendes sont détenus par la société qui exploite le casino ;

- ou à une société membre d'un groupe fiscal au sens de l'article 223 A du code général des impôts auquel appartient également la société qui exploite le casino.

Parallèlement l'article 18 du décret précité adapte cette extension à la clause de détention qui prévoit que « Le bénéfice de cet abattement ne restera acquis qu'à la condition que le casino détienne ou assure la gestion de l'établissement thermal ou hôtelier en lui maintenant sa destination thermale ou hôtelière, pendant une durée ne pouvant être inférieure à quinze ans à partir de la date d'achèvement des travaux . »

L'article 18 du décret de 1997 explique que cette condition est remplie si le casino, à chaque fin de saison, produit :

« - une attestation du maire certifiant que l'hôtel ou l'établissement thermal est toujours en exploitation et, suivant le cas, que le casino ou la société répondant aux critères définis au b de l'article 8 est toujours gestionnaire desdits établissements ;

- une attestation du commissaire aux comptes certifiant que la société exploitant le casino détient toujours l'établissement hôtelier ou thermal ou 95 % des droits de vote et dividendes de la société qui en est propriétaire, ou que ces deux sociétés sont membres du même groupe fiscal au sens de l'article 223 A du code général des impôts. »

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

Celui-ci résulte d'un amendement de notre collègue député Marc Censi approuvé par le gouvernement.

Il propose de modifier la clause de propriété afin d'étendre le bénéfice de cet abattement aux entreprises organisées en groupe de sociétés. Un casino profiterait de l'abattement s'il réalise des dépenses d'équipement ou de restauration dans des établissements hôteliers ou thermaux dont il assure la gestion et qui sont détenus par sa société-mère.

Ainsi, il tend à reformuler la rédaction « de la première phrase du premier alinéa de l'article 34 » de la loi de finances rectificatives pour 1995, en insérant une phrase après les mots « leur appartenant ».

Il convient au préalable de remarquer qu'il ne s'agit pas de modifier la première phrase du I mais la deuxième phrase du I, les mots « leur appartenant » n'existant pas dans la première phrase.

Article 34 de la loi de finances rectificatives pour 1995

Texte proposé par l'amendement

I.- Outre l'abattement préalable sur le produit brut des jeux prévus à l'article premier du décret-loi du 28 juillet 1934, les casinos peuvent bénéficier, à compter du début de la saison 1995-1996, d'un abattement supplémentaire de 5 % sur ce produit correspondant au déficit résultant des manifestations artistiques de qualité qu'ils organisent.

Au-delà de l'abattement préalable et de l'abattement susmentionné, les casinos peuvent également bénéficier d'un abattement supplémentaire de 5 % sur le produit brut des jeux correspondant aux dépenses d'acquisition, d'équipement et d'entretien à caractère immobilier qu'ils réalisent dans les établissements thermaux et hôteliers leur appartenant ou appartenant à une collectivité territoriale et dont ils assurent la gestion. Ces établissements doivent être situés dans la commune ou les communes limitrophes. L'abattement est plafonné à 1.060.000 euros et par casino et ne peut excéder 50 % du montant de chaque opération d'investissement réalisée. Le bénéfice de cet abattement ne restera acquis qu'à la condition que le casino détienne ou assure la gestion de l'établissement thermal ou hôtelier en lui maintenant sa destination thermale ou hôtelière, pendant une durée ne pouvant être inférieure à quinze ans à partir de la date d'achèvement des travaux.

I.- Outre l'abattement préalable sur le produit brut des jeux prévus à l'article premier du décret-loi du 28 juillet 1934, les casinos peuvent bénéficier, à compter du début de la saison 1995-1996, d'un abattement supplémentaire de 5 % sur ce produit correspondant au déficit résultant des manifestations artistiques de qualité qu'ils organisent.

Au-delà de l'abattement préalable et de l'abattement susmentionné, les casinos peuvent également bénéficier d'un abattement supplémentaire de 5 % sur le produit brut des jeux correspondant aux dépenses d'acquisition, d'équipement et d'entretien à caractère immobilier qu'ils réalisent dans les établissements thermaux et hôteliers leur appartenant ou à leur société mère au sens de l'article 223 A du code général des impôts ou appartenant à une collectivité territoriale et dont ils assurent la gestion. Ces établissements doivent être situés dans la commune ou les communes limitrophes. L'abattement est plafonné à 1.060.000 euros par an et par casino et ne peut excéder 50 % du montant de chaque opération d'investissement réalisée. Le bénéfice de cet abattement ne restera acquis qu'à la condition que le casino détienne ou assure la gestion de l'établissement thermal ou hôtelier en lui maintenant sa destination thermale ou hôtelière, pendant une durée ne pouvant être inférieure à quinze ans à partir de la date d'achèvement des travaux.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Lors des débats sur l'article 34 de la loi de finances rectificative pour 1995, votre rapporteur général avait déjà souligné les limites de la clause de propriété.

Outre les situations d'établissements hôteliers ou thermaux détenus par des collectivités territoriales et gérés par des casinos, il avait relevé «  que la clause de propriété ne devrait pas obliger les sociétés gestionnaires des casinos à revoir certains schémas en vigueur, certains schémas « mère-fille », en ce qui concerne l'organisation de groupe des sociétés ».

Le décret du 29 mai 1997 a certainement permis de répondre à un certain nombre de situations et de mieux prendre en compte les réalités économiques ; cependant force est de constater aujourd'hui un écart entre les principes de la loi et le texte réglementaire.

Dans cette perspective, le présent article soulève deux questions :

- d'une part, il comprend une hypothèse déjà visée par le décret, mais qui, si elle était adoptée dans le cadre de la loi restreindrait les possibilités ouvertes par le décret en 1997 : en effet, le présent article ne concerne que les établissements thermaux ou hôteliers détenus par la société mère alors que le décret vise toute société appartenant au même groupe fiscal que le casino. Dans ce contexte, votre rapporteur général s'interroge sur l'opportunité d'inscrire dans la loi l'ensemble des possibilités ouvertes par le décret ;

- d'autre part, l'extension de la clause de propriété pose la question de la révision éventuelle de la clause de détention , et notamment la question de savoir si la seule appartenance de l'établissement thermal ou hôtelier à une société membre du même groupe fiscal que le casino, permet à ce dernier de bénéficier de l'abattement pour les travaux qu'il réalise dans ledit établissement.

Le présent article nécessite par ailleurs d'être modifié pour des raisons techniques.

En premier lieu, il convient de noter préciser que la modification de l'article 34 de la loi de finances rectificatives pour 1995 porte sur la deuxième phrase du I de l'article précité et non sur la première.

En second lieu, la rédaction de l'article tel qu'elle résulte de l'amendement ne paraît pas très explicite : « (...) les casinos peuvent également bénéficier d'un abattement supplémentaire de 5 % sur le produit brut des jeux correspondant aux dépenses (...) qu'ils réalisent dans les établissements thermaux et hôteliers leur appartenant ou à leur société mère au sens de l'article 223 A du code général des impôts ou appartenant à une collectivité territoriale et dont ils assurent la gestion. »

Compte tenu de ces éléments, votre rapporteur général vous propose de réserver la position de la commission afin de procéder à une expertise complémentaire.

Décision de la commission : votre commission a décidé de réserver sa position sur cet article.

ARTICLE 67 terdecies (nouveau) - Indemnisation exceptionnelle des dégâts de la sécheresse de 2003

Commentaire : le présent article, adopté par l'Assemblée nationale sur l'initiative du gouvernement avec l'avis favorable de la commission, tend à améliorer l'indemnisation des victimes de la sécheresse de l'été 2003 qui ne peuvent bénéficier du régime de catastrophe naturelle.

I. LE DROIT EXISTANT

A. LES DISPOSITIONS DU CODE DES ASSURANCES RELATIVES À L'ASSURANCE DES RISQUES DE CATASTROPHES NATURELLES

Les articles L. 125-1 à L. 125-6 du code des assurances définissent le régime de l'assurance des risques de catastrophes naturelles.

1. La définition des effets des catastrophes naturelles

L'article L. 125-1 du code des assurances précité dispose que les contrats d'assurance , souscrits par toute personne physique ou morale autre que l'Etat et garantissant les dommages d'incendie ou tous autres dommages à des biens situés en France, ainsi que les dommages aux corps de véhicules terrestres à moteur, ouvrent droit à la garantie de l'assuré contre les effets des catastrophes naturelles , dont ceux des affaissements de terrain dus à des cavités souterraines et à des marnières sur les biens faisant l'objet de tels contrats.

En outre, cet article donne une définition globale des effets de catastrophes naturelles qui sont « les dommages matériels directs non assurables ayant eu pour cause déterminante l'intensité anormale d'un agent naturel, lorsque les mesures habituelles à prendre pour prévenir ces dommages n'ont pu empêcher leur survenance ou n'ont pu être prises ».

Ainsi, le code des assurances insiste sur le caractère exceptionnel du dommage subi et le caractère anormalement intense du phénomène naturel constaté, ainsi que sur l'incapacité à empêcher l'occurrence du dommage des mesures habituelles à prendre.

2. La procédure de reconnaissance de l'état de catastrophe naturelle

Aux termes de l'article L. 125-1 du code des assurances précité, l'état de catastrophe naturelle est constaté par un arrêté interministériel qui détermine les zones et les périodes où s'est située la catastrophe ainsi que la nature des dommages résultant de celle-ci couverts par la garantie de l'assuré contre les effets des catastrophes naturelles .

Cet arrêté précise, pour chaque commune ayant demandé la reconnaissance de l'état de catastrophe naturelle, la décision des ministres.

Cette décision est ensuite notifiée à chaque commune concernée par le représentant de l'Etat dans le département, assortie d'une motivation. L'arrêté doit être publié au Journal officiel dans un délai de trois mois à compter du dépôt des demandes à la préfecture. De manière exceptionnelle, si la durée des enquêtes diligentées par le représentant de l'Etat dans le département est supérieure à deux mois, l'arrêté est publié au plus tard deux mois après la réception du dossier par le ministre chargé de la sécurité civile.

3. La clause de garantie des effets de catastrophes naturelles insérée dans les contrats d'assurance

L'article L. 125-2 du code des assurances oblige les entreprises d'assurance à insérer dans leurs contrats une clause étendant leur garantie aux dommages subis suite aux effets des catastrophes naturelles .

Cette garantie est couverte par une prime ou une cotisation additionnelle , individualisée dans l'avis d'échéance du contrat et calculée à partir d'un taux unique défini par arrêté pour chaque catégorie de contrat. Ce taux est appliqué au montant de la prime ou cotisation principale ou au montant des capitaux assurés, selon la catégorie de contrat.

Les indemnisations résultant de cette garantie doivent être attribuées aux assurés dans un délai de trois mois à compter de la date de remise de l'état estimatif des biens endommagés ou des pertes subies, sans préjudice de dispositions contractuelles plus favorables, ou de la date de publication, lorsque celle-ci est postérieure, de la décision administrative constatant l'état de catastrophe naturelle.

Les indemnisations résultant de cette garantie ne peuvent faire l'objet d'aucune franchise non prévue explicitement par le contrat d'assurance. Les franchises éventuelles doivent également être mentionnées dans chaque document fourni par l'assureur et décrivant les conditions d'indemnisation. Ces conditions doivent être rappelées chaque année à l'assuré.

En tout état de cause, une provision sur les indemnités dues au titre de cette garantie doit être versée à l'assuré dans les deux mois qui suivent la date de remise de l'état estimatif des biens endommagés ou des pertes subies, ou la date de publication, lorsque celle-ci est postérieure, de la décision administrative constatant l'état de catastrophe naturelle.

4. Les exclusions du champ des catastrophes naturelles prévues par le code des assurances

L'article L. 125-5 du code des assurances précité prévoit que sont exclus du champ d'application de l'assurance des risques de catastrophes naturelles, les dommages causés aux récoltes non engrangées, aux cultures, aux sols et au cheptel vif hors bâtiment, dont l'indemnisation reste régie par les dispositions des articles L. 361-1 à L. 361-21 du code rural, relatives au régime des calamités agricoles.

Sont exclus également du champ d'application de cette assurance les dommages subis par les corps de véhicules aériens, maritimes, lacustres et fluviaux, ainsi que les marchandises transportées et les dommages mentionnés à l'article L. 242-1 du code des assurances.

B. LA CRÉATION DU FONDS DE COMPENSATION DES RISQUES DE L'ASSURANCE DE LA CONSTRUCTION

L'article L. 431-14 du code des assurances prévoit qu'il est institué un fonds de compensation des risques de l'assurance de la construction (FCAC) chargé de contribuer, dans le cadre de conventions qui pourront être conclues à cet effet avec les entreprises d'assurance concernées, à l'indemnisation de sinistres affectant des bâtiments.

Il s'agit d'un fonds public sans personnalité morale, alimenté par une contribution assise sur les primes ou cotisations d'assurance de la construction. Ce prélèvement est recouvré selon les mêmes règles et sous les mêmes garanties et sanctions que la taxe sur les conventions d'assurance.

Le fonds peut conclure des conventions avec les entreprises d'assurance afin de compenser les incidences financières de l'évolution des coûts de construction sur leurs garanties d'assurance décennale.

En outre, le fonds contribue au financement d'actions de prévention des désordres et de promotion de la qualité dans la construction.

Enfin, la gestion du fonds est confiée à la Caisse centrale de réassurance.

D'après les informations recueillies par votre rapporteur général, le FCAC avait été créé afin de financer la transition, d'un régime de répartition à un régime de capitalisation, de la gestion du régime de l'assurance construction. Ce fonds, chargé de rembourser les assureurs des indemnisations et des frais de gestion consentis pour le règlement des sinistres trouvant leur origine dans des chantiers ouverts avant le 31 décembre 1982, n'est plus doté depuis le 1 er janvier 2005 : les primes correspondantes à ce régime , par conséquent en voie d'extinction , ne sont ainsi plus perçues depuis le 1 er janvier 2005.

C. LA QUESTION DE L'INDEMNISATION DES DÉGÂTS CAUSÉS PAR LA SÉCHERESSE DE L'ÉTÉ 2003

Ainsi que l'a rappelé M. Jean-François Copé, ministre délégué au budget et à la réforme de l'Etat, lors de l'examen du présent article à l'Assemblée nationale, « la sécheresse de l'été 2003 a été d'une ampleur sans précédent et les dégâts qu'elle a entraînés se sont étalés dans le temps. Compte tenu du fait que nous n'avions connu jusqu'alors que des sécheresses hivernales, les critères de reconnaissance utilisés initialement par la commission ne permettaient de reconnaître en état de catastrophe naturelle qu'environ 200 communes . La commission interministérielle a donc dû à deux reprises élaborer de nouveaux critères de reconnaissance mieux adaptés à la réalité du phénomène. Grâce à ces nouveaux critères, ce sont plus de 4.400 communes qui devraient bénéficier du régime d'indemnisation. Le régime de droit commun a plutôt bien fonctionné, puisque le taux de reconnaissance s'élève à 57 %, ce qui est exceptionnel dans le cadre du régime des catastrophes naturelles appliqué à la sécheresse ».

D'après les informations fournies à votre rapporteur général, l'indemnisation des 4.400 communes précitées représentent un montant de 1,562 milliard d'euros pour le marché de l'assurance dans son ensemble, comprenant les assureurs et les réassureurs. A titre de comparaison, les fortes inondations qu'a connues la France au cours des dernières années ont occasionné un montant d'indemnisation compris, à chaque fois, entre 200 et 700 millions d'euros.

Toutefois, ainsi que l'a également reconnu le ministre délégué au budget et à la réforme budgétaire, « des situations dramatiques persistent dans les communes qui n'ont pas été reconnues en état de catastrophe naturelle ».

En effet, d'après les informations recueillies par votre rapporteur général, le nombre de communes encore tenues à l'écart d'une indemnisation au titre de la reconnaissance de l'état de catastrophes naturelles s'élevait à 3.410 à la date de publication du présent rapport, non compris environ 1.000 autres communes dont les dossiers sont en cours de traitement dans l'attente des résultats d'études de sols.

II. LE DISPOSITIF ADOPTÉ PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

L'Assemblée nationale a adopté le présent article, à l'initiative du gouvernement et avec l'avis favorable de la commission des finances, visant à mettre en place « une aide exceptionnelle pour les ressortissants des communes ayant reçu un avis défavorable de la commission » chargée de reconnaître l'état de catastrophe naturelle.

A. LA CRÉATION D'UNE PROCÉDURE EXCEPTIONNELLE D'AIDE POUR LES DOMMAGES AUX BÂTIMENTS CAUSÉS PAR LA SÉCHERESSE DE L'ÉTÉ 2003

Le I du présent article propose de créer, dans le cadre de la solidarité nationale, une procédure exceptionnelle d'aide pour les dommages aux bâtiments causés par la sécheresse survenue entre juillet et septembre 2003 et la réhydratation des sols qui lui a été consécutive, lorsque ces dommages compromettent la solidité des bâtiments ou les rendent impropres à leur destination .

En outre, il est précisé que cette procédure serait réservée aux propriétaires des bâtiments à usage d'habitation principale, situés dans les communes qui ont formulé, avant le 1 er juin 2005, une demande de reconnaissance de l'état de catastrophe naturelle prévue aux articles L. 125-1 et suivants du code des assurances au titre de la sécheresse survenue entre juillet et septembre 2003 et qui ne l'ont pas obtenue .

Lors de l'examen du présent article à l'Assemblée nationale, le ministre délégué au budget et à la réforme de l'Etat a justifié la mise en place d'une procédure exceptionnelle d'aide, dans le cadre de la solidarité nationale, en lieu et place d'un assouplissement des critères du régime de droit commun de l'état de catastrophes naturelles , en précisant que la solution alternative fondée sur « tout nouvel élargissement des critères risquerait d'entraîner immédiatement un appel en garantie, qui pèserait directement sur le budget de l'État, et surtout qui renchérirait encore davantage le coût de l'assurance multirisque habitation ».

En outre, il a rappelé que « la loi du 13 juillet 1982 fait de l'assurance contre les catastrophes naturelles une extension obligatoire des contrats d'assurance dommages aux biens et pertes d'exploitation, soumise à une prime additionnelle exprimée en pourcentage de la prime principale. Cette prime obligatoire payée par l'assuré est de 12 % pour l'assurance portant sur les biens autres que les véhicules à moteur. Une augmentation de tarif ne manquerait pas de susciter l'incompréhension de ceux qui ne bénéficient jamais de ce régime parce qu'ils ne sont pas exposés aux risques naturels ou que leurs habitations sont construites dans le respect des règles de prévention ».

B. LE FINANCEMENT DE CETTE PROCÉDURE EXCEPTIONNELLE

Le I du présent article prévoit également que le fonds de compensation des risques de l'assurance de la construction (FCAC) verse des aides au titre de cette procédure exceptionnelle dans le cadre d'une convention conclue à cet effet par la Caisse centrale de réassurance, en qualité de gestionnaire du fonds, avec l'Etat.

L'attribution et le versement des aides sont effectués dans la limite de 180 millions d'euros. Une enveloppe de 30 millions d'euros est, au sein de ce montant global de 180 millions d'euros, spécifiquement réservée, sans préjudice de l'attribution des autres aides, aux habitants des communes limitrophes de celles reconnues en état de catastrophe naturelles .

A cet égard, votre rapporteur général note que la proposition initiale soumise par le gouvernement à l'Assemblée nationale faisait état d'une enveloppe unique de 150 millions d'euros . En effet, après avoir entendu les arguments exposés par notre collègue député Georges Tron, relatifs à la problématique des communes limitrophes de celles qui ont été reconnues en état de catastrophes naturelles, le ministre délégué au budget et à la réforme budgétaire a proposé de rectifier l'amendement du gouvernement « de manière à porter à 180 millions d'euros le montant de l'aide exceptionnelle, les 30 millions d'euros supplémentaires étant spécifiquement réservés, sans préjudice de l'attribution des autres aides, aux habitants des communes limitrophes de celles qui ont été reconnues en état de catastrophe naturelle ».

Ainsi, d'après les informations recueillies par votre rapporteur général, il s'agirait, grâce à cette enveloppe supplémentaire de 30 millions d'euros, de « doper » les aides versées, dans le cadre de l'enveloppe générale de 150 millions d'euros, aux communes limitrophes de celles reconnues en état de catastrophe naturelle.

En outre, votre rapporteur général note que l'enveloppe de 150 millions d'euros initialement prévue par le gouvernement devait être financée à hauteur de 100 millions d'euros par le reliquat de crédits du FCAC, non distribués dans le cadre de ses anciennes compétences, et de 50 millions d'euros par un abondement du budget général dans le projet de loi de finances rectificative pour 2005 sur les crédits d'action sociale d'assistance et de solidarité du chapitre 46-91 (« Secours d'extrême urgence aux victimes de calamités publiques ») du budget du ministère de l'intérieur, de la sécurité intérieure et des libertés locales.

Enfin, il est prévu de financer la nouvelle enveloppe spécifique de 30 millions d'euros à partir de la trésorerie du FCAC, cette somme s'ajoutant ainsi au montant de 100 millions d'euros qu'il est déjà prévu de prélever sur le FCAC.

Le tableau ci-dessous résume les différentes sources de financement de la mesure proposée selon leurs bénéficiaires.

Financement prévisionnel de la procédure d'aide exceptionnelle
aux victimes de la sécheresse de l'été 2003
n'ayant pas bénéficié du régime de catastrophe naturelle

(en millions d'euros)

Bénéficiaires

Montants

Financements

Communes ayant formulé avant le 1 er juin 2005 une demande de reconnaissance de l'état de catastrophe naturelle et ne l'ayant pas obtenu

100

Reliquat de crédits du FCAC

50

Abondement du budget général dans le projet de loi de finances rectificative pour 2005

Sous-totak

150

FCAC et budget général

Communes limitrophes de celles reconnues en état de catastrophe naturelle

30

Reliquat de crédits du FCAC

Total

180

FCAC et budget général

Source : d'après ministère de l'économie, des finances et de l'industrie

C. LES CONDITIONS RELATIVES AU VERSEMENT DES AIDES

Dans un premier temps, il convient de souligner que le I du présent article prévoit que les aides versées portent exclusivement sur les mesures de confortement nécessaires au rétablissement de l'intégrité de la structure, du clos et du couvert .

En outre, le II du présent article précise que les bâtiments concernés doivent avoir été couverts, du 1 er juillet au 30 septembre 2003, par un contrat d'assurance garantissant les dommages incendie ou tous autres dommages à des biens situés en France.

Le II précité prévoit également l'exclusion de cette procédure exceptionnelle de certaines catégories de bâtiments , à savoir :

- les bâtiments couverts au 1 er octobre 2003 au titre de la responsabilité décennale prévue aux articles 1792 et suivants du code civil pour l'assurance de dommage obligatoire de travaux, dont il a été rappelé qu'elle bénéficie déjà d'un dispositif d'assurance et d'indemnisation spécifique ;

- les bâtiments situés sur des terrains classés inconstructibles par un plan de prévention des risques naturels prévisibles approuvé dans les conditions fixées par les dispositions du chapitre II du titre VI du livre V du code de l'environnement, à l'exception, toutefois, des bâtiments existant antérieurement à la publication de ce plan ;

- les bâtiments construits en violation des règles administratives en vigueur lors de leur construction.

Les deux dernières exceptions précitées correspondent à la volonté de ne pas indemniser des dommages aux constructions effectuées en dehors du cadre légal.

D. LA PROCÉDURE ADMINISTRATIVE DE VERSEMENT DES AIDES

1. Une procédure largement déconcentrée

Le III du présent article dispose que le représentant de l'Etat dans le département collecte les demandes des propriétaires, sous la forme d'un dossier-type approuvé par arrêté après consultation des organisations professionnelles représentatives du secteur de l'assurance.

A cet égard, le ministre délégué au budget et à la réforme de l'Etat a précisé lors de l'examen du présent article à l'Assemblée nationale que « les préfets examineront les dossiers individuels, au moyen d'un questionnaire précis, comprenant des photos accompagnées de devis qui permettront d'évaluer l'importance et la nature des désordres à prendre en compte et le montant des travaux ».

Ce dossier doit permettre notamment de vérifier si les conditions fixées aux I et II du présent article sont remplies.

2. L'éligibilité des demandes formulées

Le III du présent article prévoit également que :

- les demandes doivent être envoyées en préfecture par les propriétaires à peine de forclusion, dans un délai de 45 jours calendaires révolus à compte de la date de publication de l'arrêté précédemment mentionné, approuvant l'élaboration du dossier-type de formulation des demandes d'indemnisation ;

- le représentant de l'Etat dans le département déclare l'éligibilité des demandes au regard de divers critères , parmi lesquels la présence dans la commune concernée d'un type d'argile pouvant créer des mouvements différentiels de sols, l'évaluation des travaux de confortement nécessaires au rétablissement de l'intégrité de la structure, du clos et du couvert, ainsi que le respect des autres conditions définies aux I et II précités du présent article.

En outre, il est prévu que le représentant de l'Etat dans le département est assisté dans sa mission par les chefs des services de l'État concernés et par deux représentants des professions d'assurance désignés par les organisations professionnelles représentatives du secteur de l'assurance.

3. La décision de versement des aides prise au niveau interministériel

Le IV du présent article précise que le représentant de l'État dans le département rend compte aux ministres chargés de la sécurité civile, de l'économie et du budget des résultats de ce recensement en précisant le montant par dossier des dommages éligibles.

En outre, il est précisé que les ministres arrêtent des enveloppes d'aide par département dans la limite du montant de 180 millions d'euros fixé par le I du présent article, fixent les mesures générales d'encadrement pour le calcul des aides individuelles et les conditions de versement.

Enfin, le V du présent article dispose que le représentant de l'Etat dans le département arrête le montant de l'aide aux propriétaires dans le respect de l'enveloppe qui lui est déléguée en tenant compte des mesures générales d'encadrement fixées par les ministres chargés de la sécurité civile, de l'économie et du budget.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

A. UNE AIDE À CARACTÈRE EXCEPTIONNEL

Votre rapporteur général estime que, face à un événement d'ampleur exceptionnelle, l'exercice de la solidarité nationale exige une aide spécifique qui doit toutefois rester limitée dans son objet et dans le temps . A contrario , l'assouplissement des critères d'indemnisation représentait une autre solution envisageable, mais écartée car elle aurait entraîné des coûts permanents plus élevés pour les finances publiques.

Dans ce contexte, le financement de ces aides par le FCAC ne remet pas en cause le principe de l'extinction progressive du fonds, toujours chargé de régler le stock de dossiers restants, ni la suppression depuis le 1 er janvier 2005 de la taxe qui finançait le FCAC. Le fonds a rempli sa mission historique d'indemnisation des victimes de catastrophes naturelles, avant que cette fonction ne puisse désormais être assurée par les entreprises du marché de l'assurance.

B. UN FINANCEMENT MULTIPLE SUSCEPTIBLE D'ÊTRE ABONDÉ EN LOI DE FINANCES RECTIFICATIVE POUR 2006

Selon le schéma de financement prévu par le gouvernement, le coût total de la mesure est estimé à 180 millions d'euros, dont 130 millions d'euros provenant de reliquats du FCAC et 50 millions d'euros d'une dotation de l'Etat inscrite dans le projet de loi de finances rectificative pour 2005.

Votre rapporteur général se demande toutefois si, compte tenu des dossiers qu'il doit encore régler, le FCAC a des reliquats suffisants pour financer le dispositif proposé à hauteur de 130 millions d'euros. Selon le ministère de l'économie, des finances et de l'industrie, au 31 décembre 2004, l'actif du FCAC représentait 292,7 millions d'euros de placements, et à la même date les engagements atteignaient 162,4 millions d'euros constitués en quasi-totalité de provisions pour sinistres et frais de gestion dus aux entreprises d'assurance. La situation nette du fonds d'élevait donc à + 130,3 millions d'euros au 31 décembre 2004, mais le règlement définitif des sinistres conduit fréquemment à devoir réévaluer à la hausse le montant des engagements. Par conséquent, l'hypothèse d'un prélèvement de 130 millions d'euros sur les reliquats du FCAC apparaît volontariste .

Si le FCAC ne pouvait pas apporter un financement à hauteur de 130 millions d'euros, selon les informations fournies à votre rapporteur général, un financement complémentaire de 10 à 20 millions d'euros pourrait être envisagé en loi de finances rectificative pour 2006 .

Cette enveloppe de 130 millions d'euros comprend l'aide de 30 millions d'euros pour les communes limitrophes de celles reconnues en état de catastrophe naturelle, dont les critères d'attribution méritent encore d'être précisés.

S'agissant du financement complémentaire de 50 millions d'euros prévu dans le projet de loi de finances rectificative pour 2005 (PLFR 2005), il a été précisé à votre rapporteur général que cette mesure était gagée par une réduction des charges de la dette, à l'instar des autres mesures nouvelles prévues dans le PLFR 2005, et qu'elle ne se traduisait pas par une dégradation du solde budgétaire.

C. DES DEMANDES DE FINANCEMENT PROBABLEMENT SUPÉRIEURES AUX MONTANTS INSCRITS EN LOI DE FINANCES

Il n'y pas à ce stade d'évaluation des demandes d'aides envisagées au titre du présent dispositif : le nombre de communes concernées (hors financement complémentaire de 30 millions d'euros pour les communes limitrophes) devrait être du même ordre de grandeur que les communes ayant bénéficié d'une aide au titre des catastrophes naturelles, pour lesquelles le coût total des primes d'assurance perçues s'élève à 1,562 milliard d'euros.

Mais ce coût de 1,562 milliard d'euros représente une estimation maximale très haute des demandes qui pourraient être effectuées dans le cadre du dispositif prévu au présent article :

- d'une part, les communes pouvant bénéficier de l'aide exceptionnelle de 150 millions d'euros (hors enveloppe de 30 millions d'euros pour les communes limitrophes) devraient présenter chacune des dossiers moins nombreux et moins lourds que les communes ayant disposé du régime des catastrophes naturelles ;

- d'autre part, une partie des demandes ne devraient pas répondre aux critères d'attribution de l'aide ciblée sur les dommages les plus importants.

Néanmoins, il est probable que l'enveloppe de 150 millions d'euros soit inférieure à l'ensemble des demandes jugées recevables. A ce stade, le gouvernement n'aurait pas tranché entre un ciblage de l'aide sur les sinistres les plus importants (qui seraient donc indemnisés à un taux élevé, voire à 100 %) et une répartition de l'aide à un même taux entre l'ensemble des communes remplissant les critères retenus : par conséquent, le taux de l'aide serait plus faible dans cette seconde hypothèse.

Enfin, il convient d'observer que la procédure retenue - évaluation des besoins puis répartition de l'aide au regard des demandes effectuées et des financements envisagés - ne permet pas, à ce stade, de déterminer précisément quelles communes ou départements pourraient être les principaux bénéficiaires de cette aide exceptionnelle.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 68 - Prorogation des régimes d'amortissement exceptionnel des investissements en faveur de la protection de l'environnement

Commentaire : le présent article a pour objet de reconduire pour trois ans, jusqu'à l'année 2009, les régimes permettant aux entreprises d'amortir plus rapidement quatre types de biens contribuant à la protection de l'environnement.

I. LE DROIT EXISTANT

A. LES RÉGIMES D'AMORTISSEMENT DE DROIT COMMUN ET EXCEPTIONNEL

1. Le principe de l'amortissement

L'amortissement, notion commune à la comptabilité, à l'analyse financière et au droit fiscal, rend compte de la dépréciation des éléments inscrits à l'actif du bilan de l'entreprise, en application du principe de la comptabilisation au « coût historique », c'est-à-dire au prix de revient ou d'acquisition. Ce coût est alors réparti, par le biais d'une dotation inscrite au passif et qui vient minorer le résultat, sur la durée prévisible d'utilisation de l'élément d'actif , lorsque cette durée est limitée par un critère physique (usure du bien), technique (obsolescence), légal ou contractuel. Pour être amorti, un bien doit donc avoir la nature d'immobilisation, se déprécier de façon irréversible avec l'usage ou le temps, constituer une valeur d'actif pour l'entreprise, et avoir été acquis dans l'intérêt de l'exploitation. L'amortissement permet de reconstituer sur la durée d'utilisation le montant des capitaux nécessaires au renouvellement du bien à hauteur de son prix de revient initial.

L'obligation d'amortissement participe du principe de sincérité comptable , et son omission constitue l'une des formes que peut prendre le délit de présentation des comptes annuels ne donnant pas une image fidèle du patrimoine de l'entreprise, dans la mesure où elle contribue à faire figurer au bilan une immobilisation pour une valeur qui n'est plus la sienne.

La durée d'amortissement est fixée par les règles comptables, en fonction de la catégorie du bien et de la nature de l'industrie ou du commerce, d'après les pratiques généralement en vigueur. L'amortissement est dans la majorité des cas linéaire , donc réparti en dotations équivalentes pour chaque exercice. Un système d'amortissement dégressif a toutefois été introduit pour des raisons économiques, afin d'inciter les entreprises au renouvellement de leurs investissements par une majoration des premières annuités d'amortissement. Les biens susceptibles de relever de l'amortissement dégressif, acquis à l'état neuf et d'une durée d'utilisation de trois ans au moins, sont ceux mentionnés à l'article 22 de l'annexe II du code général des impôts.

Les amortissements ont une incidence fiscale importante puisque, aux termes du 2°du 1 de l'article 39 du code général des impôts, « les amortissements réellement effectués par l'entreprise, dans la limite de ceux qui sont généralement admis d'après les usages de chaque nature d'industrie, de commerce ou d'exploitation » constituent une charge déductible du bénéfice imposable .

2. Les amortissements dérogatoires ou exceptionnels

L'amortissement exceptionnel s'apparente à une subvention fiscale d'aide à l'investissement dans certains types d'immobilisations ou pour des catégories déterminées d'exploitations, par laquelle l'entreprise peut, dès la première année, inscrire une dotation importante que ne justifie aucune dépréciation particulière. Il répond essentiellement à des préoccupations de nature écologique ou au souci de favoriser l'introduction de nouvelles technologies dans l'entreprise, et se distingue de l'amortissement linéaire « accéléré » , qui rend compte de la réduction de la durée d'utilisation en fonction de conditions particulières.

L'amortissement exceptionnel peut consister :

- en une combinaison des amortissements dégressif et linéaire , par un amortissement massif au titre de l'année d'entrée du bien dans le bilan, suivi d'un amortissement normal pour la période résiduelle de droit commun (donc sans « accélération » sur la période) ;

- ou en l'inscription d'un amortissement complémentaire (supplément fiscal d'amortissement par rapport à l'amortissement technique) pour chaque exercice, comptabilisé au passif en charge exceptionnelle.

B. LES RÉGIMES EXCEPTIONNELS D'AMORTISSEMENT DE BIENS CONTRIBUANT À LA PROTECTION DE L'ENVIRONNEMENT

Le code général des impôts contient plusieurs articles instituant des dispositifs d'amortissement exceptionnel de biens contribuant à la protection de l'environnement, qui s'appliquent tous aux achats réalisés avant le 1 er janvier 2006 .

1. Les régimes d'amortissement applicables aux véhicules automobiles et cyclomoteurs non polluants et leurs équipements

Quatre articles du code général des impôts instaurent des dispositifs d'amortissement spécifiques pour les véhicules et cyclomoteurs non polluants et leurs équipements.

a) Les véhicules automobiles et les cyclomoteurs

L'article 39 AC du code général des impôts instaure un amortissement exceptionnel sur douze mois qui s'applique, à compter de la première mise en circulation, aux véhicules automobiles terrestres dont la conduite nécessite un permis de conduire ainsi qu'aux cyclomoteurs fonctionnant au moins partiellement au moyen de l'énergie électrique, du gaz naturel véhicules (GNV) ou du gaz de pétrole liquéfié (GPL). Pour entrer dans le champ de ce dispositif, ces véhicules ou cyclomoteurs doivent avoir été acquis à l'état neuf avant le 1 er janvier 2006.

Il est toutefois précisé que, pour les véhicules immatriculés dans la catégorie des voitures particulières , l'amortissement exceptionnel ne s'applique pas à la fraction du prix qui excède la somme prévue à l'article 39 du code général des impôts, soit actuellement 18.300 euros. Il convient de rappeler que l'article 11 du présent projet de loi de finances pour 2006 , examiné dans le cadre du deuxième tome de ce rapport général, tend à abaisser ce seuil pour les véhicules les plus polluants , en prévoyant que l'amortissement des véhicules immatriculés dans la catégorie des voitures particulières ne sera plus déductible que pour la fraction de leur prix d'acquisition qui est inférieure à 12.300 euros , si ces véhicules émettent plus de 200 grammes de CO 2 par kilomètre .

b) Les matériels liés à ces véhicules

Les accumulateurs et équipements spécifiques nécessaires au fonctionnement de ces véhicules fonctionnant au moins partiellement au moyen de l'énergie électrique, du GNV ou du GPL font également l'objet d'amortissements exceptionnels, définis par les articles 39 AD et 39 AE du code général des impôts.

Ces matériels peuvent faire l'objet d'un amortissement exceptionnel sur douze mois à compter de leur mise en service, dès lors qu'ils ont été acquis entre le 1 er janvier 2003 et le 1 er janvier 2006.

c) Les dispositions relatives aux véhicules ou matériels donnés en location

L'article 39 AF du code général des impôts définit enfin les dispositions applicables en cas de véhicules ou matériels donnés en location . Il dispose ainsi que « pour bénéficier de l'amortissement exceptionnel mentionné aux articles 39 AC, 39 AD et 39 AE, les véhicules, accumulateurs, équipements ou matériels qui sont donnés en location doivent être acquis avant le 1 er janvier 2006 par des sociétés ou organismes soumis à l'impôt sur les sociétés, de droit ou sur option ».

2. Les matériels destinés à lutter contre le bruit

L'article 39 quinquies DA du code général des impôts définit le régime d'amortissement exceptionnel applicable aux matériels acoustiques destinés à réduire le niveau acoustique d'installations existant au 31 décembre 1990.

Ces matériels peuvent faire l'objet d'un amortissement de type linéaire, sur douze mois à compter de leur mise en service.

Cet amortissement s'applique aux matériels acquis ou fabriqués avant le 1 er janvier 2006 qui figurent sur une liste établie par l'arrêté du 31 juillet 1992 (codifiée à l'article 06 de l'annexe IV au code général des impôts). Entrent ainsi dans ce champ les cabines d'insonorisation, les panneaux à baffles acoustiques ou encore les sonomètres et limitateurs de bruit.

3. Les immeubles anti-pollution

Les articles 39 quinquies E et 39 quinquies F du code général des impôts prévoient des dispositifs d'amortissement exceptionnel favorisant deux catégories d'immeubles antipollution : ceux destinés à l'épuration des eaux industrielles et ceux destinés à lutter contre la pollution de l'air.

a) Les immeubles destinés à l'épuration des eaux industrielles

L'article 39 quinquies E institue un régime d'amortissement exceptionnel en faveur des « entreprises qui construisent ou font construire des immeubles destinés à l'épuration des eaux industrielles ».

Selon la doctrine administrative 4 D 2411 du 26 novembre 1996, les immeubles visés sont ceux spécialement conçus pour la lutte contre la pollution des eaux, c'est-à-dire de constructions édifiées par les entreprises du secteur industriel, chimique ou autres, qui déversent dans les rivières des produits polluant les eaux et qui sont invitées à édifier des installations d'épuration. Ils doivent avoir reçu l'approbation préalable du préfet, afin de répondre aux exigences de la loi n° 64-1245 du 16 décembre 1964 relative au régime et à la répartition des eaux et à la lutte contre leur pollution.

b) Les immeubles destinés à lutter contre la pollution de l'air

L'article 39 quinquies F institue un régime d'amortissement exceptionnel en faveur des entreprises qui construisent ou font construire des immeubles destinés à lutter contre la pollution de l'air , afin de satisfaire aux obligations prévues par la loi n° 61-842 du 2 août 1961 modifiée relative à la lutte contre les pollutions atmosphériques et les odeurs et par la loi n° 96-1236 du 30 décembre 1996 sur l'air et l'utilisation rationnelle de l'énergie.

Pour pouvoir en bénéficier, il doit alors s'agir d'immeubles spécialement conçus pour la lutte contre les pollutions atmosphériques et les odeurs, comme les récupérateurs de gaz, les électrofiltres ou encore les chambres de sédimentation.

c) Les dispositions communes à ces deux dispositifs

Trois dispositions sont communes à ces deux dispositifs :

- la valeur résiduelle des immeubles est amortissable sur leur durée normale d'utilisation ;

- les dispositions s'appliquent aux constructions achevées avant le 31 décembre 1990 à condition qu'elles s'incorporent à des installations de production existant au 31 décembre 1980 . Dès lors, elles doivent être exclusivement affectées au traitement de la pollution des eaux ou de l'air qui résulte des activités de production de l'entreprise utilisatrice, à l'exclusion de celles qui servent à les purifier avant leur utilisation par celle-ci ;

- toutefois, dès lors qu'elles répondent aux critères précédemment définis, les constructions achevées avant le 1 er janvier 2006 peuvent également faire l'objet d'un amortissement exceptionnel sur douze mois, à condition qu'elles s'incorporent à des installations de production, sans qu'aucune date de construction ne soit alors précisée.

4. Les installations de production agricole

Enfin, l'article 39 quinquies FC du code général des impôts met en place un dispositif d'amortissement exceptionnel concernant les entreprises qui exercent en tout ou partie une activité relevant du secteur agricole.

La doctrine administrative 4 D 2421 du 26 novembre 1996 précise que ce dispositif n'est pas réservé aux seules entreprises dont les résultats relèvent de l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices agricoles. Il s'applique dans les mêmes conditions aux entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés, sous réserve que celles-ci exercent une activité de nature agricole. En cas d'activités mixtes, l'application du régime d'amortissement exceptionnel est limitée aux investissements affectés intégralement au secteur d'activité agricole.

Ce dispositif d'amortissement exceptionnel s'appliquent aux constructions qui s'incorporent à des installations de production agricole destinées à satisfaire aux obligations prévues par les textes d'application de la loi n° 76-663 du 19 juillet 1976 modifiée relative aux installations classées pour la protection de l'environnement. Seuls les immeubles spécialement conçus pour la protection de l'environnement sont susceptibles de bénéficier de ce dispositif.

Ces dispositions s'appliquent aux investissements réalisés avant le 1 er janvier 2006.

Les constructions éligibles à ce dispositif peuvent faire l'objet d'un amortissement exceptionnel sur douze mois.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article propose de proroger de trois ans les différents dispositifs d'amortissement exceptionnel précités et prévus par les articles 39 quinquies E (immeubles destinés à l'épuration des eaux industrielles), 39 quinquies F (immeubles destinés à lutter contre les pollutions atmosphériques), 39 quinquies DA (matériels destinés à lutter contre le bruit), 39 quinquies FC (constructions s'incorporant à des installations de production agricole classées et satisfaisant des obligations environnementales) et 39 AC à 39 AF (véhicules et cyclomoteurs non polluants et leurs matériels). La date du 1er janvier 2009 se substitue ainsi dans ces références à celle du 1 er janvier 2006.

En revanche, le dispositif relatif à l'amortissement exceptionnel des immobilisations acquises ou créées grâce à des subventions publiques accordées avant 2006, prévu par l'article 39 quinquies FA du code général des impôts, n'est pas reconduit , dans la mesure où il serait susceptible de constituer une aide d'Etat , prohibée par le code de bonne conduite européen dans le domaine de la fiscalité des entreprises, adopté par le conseil Ecofin le 2 décembre 1997. Par ailleurs, ce dispositif ne se rattache pas à la catégorie des dispositifs favorisant des biens qui contribuent à la protection de l'environnement, comme le sont les différents dispositifs reconduits par le présent article.

L'Assemblée nationale a adopté cet article sans modification.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Votre rapporteur général demeure circonspect sur l'utilité de ces amortissements exceptionnels.

En effet, le coût et l'utilisation réelle de la plupart ces mesures ne sont pas connus, et leur efficacité peut être considérée comme faible . Le seul chiffrage disponible fait apparaître un coût nul pour l'amortissement exceptionnel pour les véhicules fonctionnant au moins partiellement à l'énergie électrique, au GNV ou au GPL ainsi que de leurs matériels, ce qui corrobore cette impression de faible efficacité.

Dans son rapport de 2005 sur la fiscalité et l'environnement, le Conseil des impôts a ainsi considéré que « les mesures fiscales dérogatoires sont pour la majorité d'entre elles peu utilisées et ont peu d'effet pour limiter la pollution ». En outre, il apparaît que ces dispositifs n'ont pas fait l'objet de l'évaluation préalable qui eût été légitime pour juger du bien-fondé de la prorogation.

Aussi votre rapporteur général vous propose-t-il de supprimer le présent article, à titre conservatoire et afin de permettre au gouvernement de justifier précisément la nécessité de proroger ces dispositifs.

Décision de la commission : votre commission vous propose de supprimer cet article.

ARTICLE 69 - Aménagement du régime fiscal des groupes d'entreprises

Commentaire : le présent article modifie les articles 223 B et 223 R du code général des impôts, qui participent du régime de l'intégration fiscale, pour améliorer la neutralité des opérations de fusions intra-groupes et simplifier le traitement de la quote-part de frais et charges applicable en cas de sortie d'une filiale du groupe. Il prévoit également une limitation à la neutralisation fiscale des abandons de créances intra-groupes.

I. LE DROIT EXISTANT

A. LE RÉGIME DE L'INTÉGRATION FISCALE

1. Le principe et le périmètre de l'intégration fiscale

Le régime de l'intégration fiscale, prévu par les articles 223 A à 223 U du code général des impôts, a été introduit par l'article 68 de la loi de finances pour 1988 n° 87-1060 du 30 décembre 1987 et fait l'objet d'une utilisation croissante par les groupes d'entreprises. Ce régime optionnel , donc sans agrément préalable, permet à la société tête de groupe, dite société intégrante, d'être seule redevable de l'impôt sur les sociétés (IS) dû par ses filiales et sous-filiales dont elle détient, directement ou indirectement, et de manière continue au cours d'un exercice, au moins 95 % du capital.

La société mère intégrante comme les filiales intégrées doivent être de droit français et relever de l'IS dans les conditions de droit commun, ce qui exclut en principe les sociétés totalement ou partiellement exonérées, de façon permanente ou temporaire. Aux termes de l'article 223 A, la société mère ne peut être détenue, directement ou indirectement, à 95 % ou plus par une autre société française soumise à l'IS. Il est toutefois possible pour une société d'être intégrante lorsque au moins 95 % de son capital est détenu par une personne morale soumise à l'IS dans les conditions de droit commun, dès lors que cette détention est indirecte et réalisée par l'intermédiaire d'une ou plusieurs personnes morales qui ne sont pas soumises à cet impôt .

La société intégrante choisit librement, avec leur accord, les sociétés à intégrer dont elle détient au moins 95 % du capital, comme elle peut mettre fin à tout moment à l'intégration d'une filiale, de façon définitive ou temporaire. Les sociétés du groupe doivent également clôturer leurs exercices à la même date.

Comme il a été évoqué plus haut, l'intégration fiscale du groupe peut s'étendre aux filiales et sous-filiales formant une chaîne ininterrompue de sous-participations détenues selon le même seuil. Pour chacun des exercices arrêtés au cours de la période de validité de l'option, la société mère notifie la liste des sociétés membres du groupe ainsi que l'identité des sociétés qui cessent d'être membres de ce groupe.

2. La détermination du résultat intégré et de la plus ou moins-value d'ensemble

Aux termes de l'article 223 B du code général des impôts, le résultat d'ensemble est déterminé par la société mère en faisant la somme algébrique des résultats de chacune des sociétés du groupe , déterminés dans les conditions de droit commun. Cette somme inclut donc les bénéfices comme les pertes des filiales, qui sont susceptibles de se compenser, et le résultat d'ensemble déficitaire peut être reporté sur les résultats des exercices ultérieurs ou antérieurs (option du « carry back »). Les filiales ne sont pas pour autant réduites à l'état de succursales ; elles conservent leur personnalité fiscale, doivent établir leur propre déclaration de résultats (en particulier à des fins de contrôle) et sont solidairement redevables du paiement de l'IS et de l'imposition forfaitaire annuelle dus par la société mère, à raison de la fraction des impôts correspondant à leurs résultats.

La détermination du résultat d'ensemble et de la plus ou moins-value nette à long terme du groupe implique toutefois l'exclusion de certains éléments, maintenus au niveau de chaque société, et plusieurs retraitements destinés à éviter les doubles impositions ou déductions . S'agissant du maintien d'éléments fiscaux au niveau de chaque société intégrée, on peut ainsi relever :

- les plus-values nettes à long terme dégagées par les sociétés du groupe à l'occasion de cessions externes sont globalisées , à l'exception de la fraction que chaque société peut imputer sur des moins-values antérieures reportables et réalisées antérieurement à l'intégration dans le groupe. Les moins-values nettes à long terme sont en revanche consolidées au niveau du groupe. Si la globalisation dégage une moins-value nette à long terme, celle-ci est imputable sur les plus-values nettes du groupe au cours des dix exercices suivants ;

- les déficits d'une filiale antérieurs à son entrée dans le groupe ne peuvent être remontés au niveau de la société mère ; ils doivent rester isolés au sein de la filiale et sont donc reportés sur ses éventuels bénéfices après déduction des amortissements retraités (cf. infra ) de l'exercice. Il s'agit, en effet, d'éviter que des filiales déficitaires n'intègrent le groupe dans le seul but de tirer profit des déficits qui auraient été reportables. Les déficits ultérieurs à l'entrée dans le groupe demeurent naturellement imputables sur le résultat d'ensemble ;

- les produits distribués par les autres sociétés du groupe, non constitutifs de dividendes, peuvent être déduit du résultat de chaque société récipiendaire lorsque s'applique le régime des sociétés mères et filiales prévu par l'article 145 du code général des impôts (cf. infra ).

Les retraitements d'opérations intra-groupes , dans un objectif de neutralité fiscale et afin d'éviter des schémas d'optimisation abusive, sont les suivants :

- les doubles déductions sont neutralisées . Le déficit d'une filiale est rapporté au résultat d'ensemble, mais les provisions pour dépréciation (de titres de portefeuille par exemple), pour créances douteuses ou pour risque (cautions intra-groupes par exemple) sur d'autres sociétés du groupe , constituées après l'entrée de la filiale dans le groupe, sont réintégrées dans le résultat imposable du groupe . La reprise ultérieure des provisions est en revanche déduite, sous réserve que les sociétés concernées soient toujours dans le périmètre d'intégration ;

- la neutralisation des cessions intra-groupes d'immobilisations ou de titres conduit à ce que la plus-value dégagée par la société cédante soit incluse dans son résultat propre et déduite du résultat d'ensemble et de la plus-value nette d'ensemble constatée l'année de cession. Les suppléments d'amortissement dégagés par la société cessionnaire sont réintégrés annuellement dans le résultat d'ensemble ;

- les aides interentreprises, telles que les abandons de créances et subventions directes ou indirectes entre sociétés du groupe, sont également neutralisées et ne sont donc pas prises en compte pour la détermination du résultat d'ensemble, en application du sixième alinéa de l'article 223 B du code général des impôts. Les aides intra-groupes doivent être récapitulées dans un document, les omissions donnant lieu à une amende de 5 %, ramenée à 1 % lorsque les aides sont déductibles. La neutralisation cesse lorsque le bien est cédé hors du groupe ou lorsque la société cédante ou cessionnaire sort du groupe (cf. infra ). Si l'aide est remboursée dans les cinq années qui suivent son octroi et que les deux sociétés concernées sont encore membres du groupe, les conséquences de ce remboursement sont neutralisées au niveau du résultat d'ensemble ;

- la société mère peut imputer sur l'impôt dont elle est redevable les crédits d'impôts dont bénéficient les filiales, et déduit du résultat d'ensemble la quote-part de 5 % pour frais et charges afférente aux dividendes internes au groupe. Les dividendes intra-groupes n'ouvrant pas droit au régime des mères et filiales précité sont retranchés du résultat d'ensemble.

3. La sortie d'une filiale du groupe

Une filiale - et le cas échéant les sous-filiales - peut être amenée à sortir du groupe pour des raisons diverses : décision de la société mère de l'exclure du périmètre d'intégration, diminution de la participation de celle-ci en-deçà du seuil de 95 %, dénonciation expresse de l'option, modification du régime fiscal de la filiale ou disparition par absorption ou fusion (y compris avec une autre société du groupe). Certaines mesures de neutralisation fiscale de la filiale et du groupe sont alors rétroactivement remises en cause , et précisées par l'article 223 R du code général des impôts. Ces dispositions sont modifiées par le présent article, pour les fusions internes au groupe.

Au niveau de la filiale sortante, le résultat comme la plus-value nette à long terme redeviennent imposables, et aucun déficit ni moins-value réalisé pendant la période d'intégration ne peut être utilisé ultérieurement, pas plus que les déficits subis postérieurement ne peuvent être reportés en arrière sur des bénéfices réalisés durant cette période.

Au niveau du groupe , le résultat d'ensemble est susceptible d'être majoré dans le cadre de la « déneutralisation » d'opérations réimposées :

- le deuxième alinéa de l'article 223 R dispose que la sortie du groupe entraîne l'imposition de la quote-part pour frais et charges de 5 % relative à des dividendes reçus ou versés par la société sortante et se rapportant à des résultats réalisés avant son entrée dans le groupe ;

- les abandons de créances et subventions , consentis entre sociétés du groupe au cours des cinq exercices précédant la sortie et qui ont été déduits du résultat d'ensemble, sont réintégrés, que la société sortante ait consenti l'avantage ou en ait bénéficié. Lorsque ces aides étaient fiscalement déductibles, l'incidence est nulle ;

- en application de la première phrase du premier alinéa de l'article 223 R, les subventions indirectes résultant de cessions intra-groupes, pour un prix « anormal » (c'est-à-dire différent de la valeur réelle ou de marché), d'immobilisations ou de titres exclus du régime des plus-values à long terme, sont réintégrées dans le résultat, quand bien même les cessions auraient été réalisées et les sommes déduites antérieurement aux cinq exercices précédant la sortie du groupe.

Le même régime de la sortie du groupe est applicable aux fusions intra-groupes . La filiale absorbée par une autre filiale ou par la société mère sort du périmètre de l'intégration fiscale, et les éventuelles sous-filiales intégrées restent dans le périmètre du groupe. Lorsque la fusion est réalisée avec effet rétroactif au premier jour de l'exercice, le résultat dégagé par la filiale absorbée durant la période intercalaire est rapporté au résultat de la société absorbante.

4. La dissolution du groupe

Le groupe prend fin lorsque les conditions relatives à la société mère ne sont plus remplies (détention à plus de 95 % par une autre société soumis à l'IS, changement de régime fiscal, disparition par scission ou absorption, décision de ne pas reconduire l'option...). Cette situation conduit à la sortie de toutes les sociétés du groupe et à la réintégration, dans le résultat de l'exercice de cessation de l'ancienne société tête de groupe (ou le cas échéant de la société qui l'a absorbée), des majorations ou minorations liées au départ de chaque société membre . Cette société pourra procéder au report de l'éventuel déficit d'ensemble ou de la moins-value nette à long terme constatée, ou au report en arrière de déficits futurs si le résultat d'ensemble de l'exercice de cessation est bénéficiaire.

5. Le régime particulier de non-déductibilité des frais financiers afférents à certaines acquisitions (« amendement Charasse »)

Le septième alinéa de l'article 223 B du code général des impôts, plus connu sous le nom d' « amendement Charasse », du nom de notre collègue qui l'avait défendu en 1988, en tant que ministre du budget, quelques mois après l'introduction du régime de l'intégration fiscale, prévoit une limitation à la déductibilité des intérêts d'une dette d'acquisition , et trouve particulièrement à s'appliquer dans les montages de rachat de société avec effet de levier ( leverage buy-out - LBO).

Cet alinéa dispose donc que les charges financières supportées à l'occasion de l'acquisition d'au moins 95 % des titres d'une société, qui devient membre du groupe fiscalement intégré, doivent être réintégrées pour la détermination du résultat fiscal d'ensemble lorsque l'acquisition est effectuée auprès d'un actionnaire qui contrôle directement ou indirectement le groupe . Plusieurs conditions d'application sont prévues, portant sur la nature des titres, le fait que l'acquisition soit réalisée à titre onéreux, ou sur le contrôle exercé par le cédant. Il s'agit de prévenir une utilisation abusive de l'intégration fiscale, consistant à ce que l'acquéreur crée artificiellement une dette d'acquisition en vendant à lui-même la société à une holding qu'il contrôle, dont les frais financiers afférents à l'acquisition seraient, en l'absence du dispositif, compensés avec les résultats de la société cible.

La réintégration, qui s'applique pendant l'exercice d'acquisition des titres et les quatorze exercices suivants , est déterminée selon la formule suivante pour chaque exercice :

Réintégration = charges financières supportées par la (les) société(s) intégrée(s) x (prix d'acquisition des titres / montant moyen des dettes du groupe sur l'exercice).

Cette réintégration porte donc en définitive sur le prix d'acquisition des titres multiplié par le taux d'intérêt moyen supporté par le groupe (soit les charges financières rapportées à la dette). La réintégration cesse cependant de s'appliquer si la société acquise sort du groupe , pour les diverses raisons précédemment évoquées, dont la fusion intra-groupe. Le présent article modifie toutefois le régime de réintégration applicable à ce dernier cas de figure.

B. LES AUTRES RÉGIMES SPÉCIFIQUES DE GROUPE

Le régime d'intégration fiscale est cumulable avec deux autres régimes applicables aux groupes de sociétés, que sont le régime des sociétés mères, moins ambitieux que l'intégration, et celui, plus atypique, du bénéfice mondial consolidé.

1. Le régime des sociétés mères et filiales

Le régime fiscal des sociétés mères, qui remonte à 1920 et est défini aux articles 145, 146 et 216 du code général des impôts, est accordé sur option et tend à prévenir le risque de double imposition des dividendes provenant des filiales . Il prévoit ainsi la déductibilité, dans le bénéfice net de la société mère imposée en France, des dividendes et produits nets reçus de ses filiales, sous déduction d'une quote-part pour frais et charges de 5 %.

Ce régime est applicable aux sociétés et autres organismes soumis à l'IS au taux normal en France, quelle que soit leur nationalité, et qui détiennent des participations dans des filiales françaises ou étrangères , remplissant deux conditions :

- les titres de participations doivent revêtir la forme nominative ou être déposés dans un établissement désigné par l'administration ;

- les titres de participation doivent représenter au moins 5 % du capital de la société émettrice , ce pourcentage s'appréciant à la date de mise en paiement des produits de la participation, ou, pour certains groupes bancaires et mutualistes, lorsque la participation est supérieure ou égale à 22,8 millions d'euros.

L'article 215 précité prévoit également que les titres de participation doivent avoir été souscrits à l'émission, et à défaut, lorsque les titres ont été achetés, que la personne morale participante doit avoir pris l'engagement de les conserver pendant un délai de deux ans.

Les produits nets déductibles sont non seulement les dividendes régulièrement distribués, mais encore les boni de liquidation, les distributions de réserve, les avances considérées comme distribuées ou les intérêts excédentaires de comptes courants d'associés. Sont en revanche exclus les jetons de présence, les produits d'obligations, les distributions irrégulières (en application d'une jurisprudence du Conseil d'Etat du 6 juin 1984) et les revenus occultes.

2. Le régime du bénéfice mondial consolidé

Ce régime, prévu par l'article 209 quinquies du code général des impôts, est octroyé sur agrément du ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, et permet aux entreprises internationalisées de déterminer le résultat de la société mère imposable en France en retenant non seulement l'ensemble des résultats réalisés par ses succursales étrangères, mais également la quote-part lui revenant dans les résultats de ses filiales françaises ou étrangères dans lesquelles elle détient, sous réserve de dérogations, directement ou indirectement 50 % au moins des droits de vote.

Ce régime, choisi par une dizaine de grands groupes français, constitue donc une exception aux principes de territorialité et de personnalité des filiales . Il offre le double avantage de la prise en compte des déficits subis à l'étranger par les succursales et filiales, ou à l'inverse de l'imputation sur le déficit de la société mère des bénéfices réalisés par ces entités, et de l'élimination de toute double imposition. Il peut néanmoins devenir désavantageux dès lors que les filiales réalisent des profits dans des Etats où le taux de l'IS est plus faible qu'en France.

C. LE RÉGIME DES FUSIONS

1. Le régime de droit commun

Une fusion entre deux ou plusieurs sociétés implique préalablement la dissolution sans liquidation de la ou des sociétés absorbées, puis la transmission universelle de leur patrimoine à la société bénéficiaire. Sur le plan fiscal, la dissolution entraîne l'imposition immédiate des bénéfices, provisions, réserves, boni et plus-values sur immobilisations non encore taxés. Un régime de sursis à imposition est en revanche prévu pour les biens apportés et titres échangés, jusqu'à la date de leur cession. La société absorbante ne doit quant à elle acquitter qu'un droit d'enregistrement forfaitaire de 230 euros, déductible de son résultat imposable, mais ne bénéficie pas du transfert des déficits de la ou des sociétés absorbées.

2. Le régime spécial

Le régime spécial des fusions , introduit par l'article 85 de la loi de finances pour 2002 n° 2001-1275 du 28 décembre 2001 et codifié aux articles 210 A et 210-0-A du code général des impôts, permet cependant d'éviter la plus grande partie des conséquences fiscales de la fusion , en considérant celle-ci, de manière réaliste, comme une opération purement intercalaire que d'aucuns qualifient de « métenpsychose fiscale ». Ce régime tend à s'imposer dans les faits, en particulier pour les fusions intra-groupes.

Aux termes de l'article 210-0-A, ce régime est applicable de plein droit si toutes les sociétés concernées sont assujetties à l'IS et, s'agissant des fusions, « aux opérations par lesquelles une ou plusieurs sociétés absorbées transmettent, par suite et au moment de leur dissolution sans liquidation, l'ensemble de leur patrimoine à une autre société absorbante » préexistante ou qu'elles constituent, « moyennant l'attribution à leurs associés de titres de la société absorbante et, éventuellement, d'une soulte ne dépassant pas 10 % de la valeur nominale de ces titres ». Le bilan de référence des règles fiscales est le bilan de clôture de l'exercice au cours duquel la transmission universelle de patrimoine a été réalisée.

Ce régime consacre le principe de neutralité fiscale , en reportant la charge d'imposition de la ou des sociétés absorbées à la société absorbante, cette reprise des engagements devant faire l'objet d'une clause formelle dans le traité de fusion. Les principales manifestations de cette neutralité sont les suivantes :

- les provisions qui ne deviennent pas sans objet, les plus-values en sursis d'imposition et les subventions d'équipement en cours d'étalement de la société absorbée ne sont pas immédiatement imposées, et les obligations fiscales correspondantes sont transférées à la société absorbante ;

- les immobilisations apportées ne sont pas considérées comme des biens d'occasion ; la société absorbante peut dès lors leur appliquer l'amortissement dégressif ;

- les plus-values réalisées à l'occasion de la fusion ne sont pas immédiatement imposées, mais font l'objet d'un traitement spécifique , selon que les plus-values ont été réalisées sur les apports, l'actif circulant (essentiellement les stocks), et les immobilisations amortissables ou non amortissables (fonds de commerce et titres de participation en particulier).

L'imposition des plus-values d'apport est ainsi reportée sur la société absorbante, le régime variant toutefois selon la nature des biens apportés. Les profits latents sur les éléments de l'actif circulant sont également neutralisés, à la condition que la société absorbante les inscrive à son bilan pour leur valeur d'origine chez la société absorbée, et progressivement imposés au fur et à mesure de leur cession. La société absorbante peut toutefois demander l'imposition immédiate de ces plus-values, afin de comptabiliser les éléments à leur valeur d'apport.

Les immobilisations non amortissables sont comptabilisées dans le bilan de la société absorbante à leur valeur d'apport, et la société doit prendre l'engagement de calculer les plus-values ultérieures de cession d'après la valeur fiscale de ces éléments chez la société absorbée, ce qui implique une rectification extra-comptable. Enfin les immobilisations amortissables sont également comptabilisées à leur valeur d'apport, qui à la différence des immobilisations non amortissables constitue la base de calcul des plus-values de cession et des amortissements, tant sur le plan fiscal que comptable, de telle sorte que la fusion n'est pas neutre pour ce type d'actifs . La réintégration, et donc l'imposition, des plus-values correspondantes dans le résultat de la société absorbante peut néanmoins être étalée sur cinq ans (voire quinze ans s'il s'agit de constructions).

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article propose de modifier l'article 223 B du code général des impôts (A du I ) et le deuxième alinéa de l'article 223 R du même code (B du I ) afin de neutraliser les effets fiscaux consécutifs à une fusion interne à un groupe placé sous le régime de l'intégration fiscale, fusion qui est juridiquement assimilée à une sortie du groupe de la société absorbée. Le dispositif prévoit donc :

- le maintien de la neutralisation des abandons de créances consentis entre sociétés du groupe et des plus ou moins-values dégagées à l'occasion de cessions intra-groupes. Une limitation au montant ainsi neutralisé est toutefois apportée afin d'éviter un contournement du dispositif ;

- la suppression du retraitement de la quote-part pour frais et charges prévue en cas de sortie du groupe, et la « déneutralisation » de la quote-part réintégrée par la société bénéficiaire et afférente aux dividendes provenant des résultats antérieurs à l'entrée de la société distributrice dans le groupe.

Le II prévoit l'application de ce dispositif à la détermination des résultats des exercices ouverts à compter du 1 er janvier 2006 .

A. LA SIMPLIFICATION DES MODALITÉS D'IMPOSITION DE LA QUOTE-PART

Le 1° du A du I du présent article complète le deuxième alinéa de l'article 223 B du code général des impôts, relatif à la déduction, dans le résultat d'ensemble du groupe, de la quote-part de frais et charges comprise dans ses résultats par une société du groupe à raison de sa participation dans une autre société du groupe. Il supprime la déduction, et donc la neutralisation, de la quote-part de frais et charges relative « aux dividendes versés au cours du premier exercice d'appartenance au groupe de la société distributrice ».

En outre, le B du I supprime le retraitement de la quote-part de frais et charges prévu en cas de sortie du groupe , en substituant de nouvelles dispositions, explicitées infra , à celles du deuxième alinéa de l'article 223 R du code général des impôts, relatif à la réintégration (« déneutralisation ») dans le résultat d'ensemble de la société mère, lors de la sortie d'une filiale, des dividendes issus de résultats réalisés avant l'entrée de cette dernière dans le groupe.

Il en résulte une simplification du régime actuel . Celui-ci suppose en effet d'assurer la « traçabilité », tout au long de la période d'intégration, de la quote-part afférente aux résultats antérieurs à l'entrée de la filiale dans le groupe, pour l'intégrer au résultat d'ensemble et la déneutraliser lors de la sortie du groupe. Ce régime suppose donc d'anticiper, plusieurs années à l'avance, les conséquences d'une sortie du groupe. Les services fiscaux n'ont en outre pas la garantie que les groupes procèdent systématiquement à toutes les justifications des déductions et réintégrations de quotes-parts.

Dans le nouveau dispositif, la quote-part relative aux dividendes versés par la filiale distributrice au cours de son premier exercice d'appartenance au groupe, qui est par nature distribuée sur des résultats antérieurs à son entrée dans le groupe , sera réintégrée lors de son entrée dans le groupe dans le résultat de la société mère, et donc « déneutralisée » sans attendre la sortie du groupe . Cette réintégration de la quote-part sera définitive , quand bien même d'autres dividendes provenant de résultats antérieurs à l'entrée dans le groupe seraient ultérieurement versés, et les quotes-parts ultérieures seront neutralisées dans le résultat d'ensemble.

Ce dispositif crée donc un coût pour les groupes qui intègreront des filiales à compter de 2006, mais qui s'équilibre avec l'économie née de la suppression de l'imposition de la quote-part pour les filiales préexistantes qui sortiront de groupes à partir de la même année, et dont la quote-part n'aura pas été imposée lors de leur entrée dans le groupe. En application du II du présent article, ne seraient pas concernés, les acomptes sur dividendes distribués en 2005, sur des résultats d'un exercice non encore clos à la fin de l'année civile 2005, par des sociétés qui intègreraient un groupe en 2006.

B. LA NEUTRALISATION DE CERTAINS EFFETS DES FUSIONS INTRA-GROUPES

1. Le maintien de la neutralisation des plus ou moins-values, subventions et abandons de créances

a) Le principe : la fiscalité déterminée par la continuité économique

La nouvelle rédaction proposée par le B du I pour le deuxième alinéa de l'article 223 R du code général des impôts prévoit un nouveau régime d'imposition en cas de sortie d'une filiale consécutive à sa fusion avec une autre société membre du groupe, à la condition que cette opération soit placée sous le régime spécial des fusions , prévu par l'article 210 A du même code et précédemment décrit. Le principe du dispositif consiste à préserver la neutralité de la fusion intra-groupe , c'est-à-dire à reporter sur la société absorbante, jusqu'à sa sortie effective du groupe, la « déneutralisation » (donc l'imposition éventuelle) des plus et moins-values de cession et des subventions issues de la société absorbée, et donc à considérer que la substance économique de cette dernière perdure par l'intermédiaire de la société absorbante, bien qu'elle ait juridiquement disparu à la suite de la fusion.

Les fusions intra-groupes ne sont donc bien considérées que comme des opérations intercalaires, l'imposition n'intervenant que lors de la sortie du groupe de la société absorbante.

Ce dispositif a principalement vocation à s'appliquer à la fusion entre deux ou plusieurs filiales, mais également à l'absorption d'une filiale par la société mère du groupe. La condition afférente au régime spécial des fusions, qui demeure le plus fréquent pour les fusions intra-groupes, permet de dater avec précision le début du report de la « déneutralisation ». Le choix de ce régime et des obligations qu'il suppose devra figurer expressément dans la décision de dissolution de la société absorbée.

b) La neutralisation des plus ou moins-values, des subventions et des abandons de créances intra-groupes

La première phrase proposée par le B du I pour le deuxième alinéa de l'article 223 R prévoit donc que les dispositions prévues au deuxième alinéa de l'article 223 F et au premier alinéa de l'article 223 R ne sont pas applicables lorsque la sortie de la société du groupe résulte d'une fusion intra-groupe placée sous le régime spécial précité. Ne s'appliquent donc pas :

- l'intégration, dans le résultat d'ensemble ou la plus ou moins-value nette à long terme du groupe, du résultat ou de la plus ou moins-value qui n'a pas été retenu lors de la sortie du groupe d'un bien ou de la société qui l'a cédé ou en est propriétaire (deuxième alinéa de l'article 223 F) ;

- l'intégration, dans le résultat d'ensemble de l'exercice de sortie du groupe d'une société, des subventions directes ou indirectes et abandons de créances qui ont été auparavant déduits dans le résultat du groupe, selon les deux régimes prévus par le premier alinéa de l'article 223 R.

c) Le report de la « déneutralisation »

L'imposition des plus ou moins-values, subventions et abandons de créance au niveau du résultat d'ensemble n'est pas éludée, mais reportée jusqu'à la sortie du groupe de la filiale absorbante ou de la dernière société absorbante . La seconde phrase du texte proposé par le B du I pour le deuxième alinéa de l'article 223 R précise donc que les sommes précédemment mentionnées sont comprises dans le résultat d'ensemble lors de la sortie du groupe de la filiale absorbante ou, en cas de fusions successives intra-groupes placées sous le même régime spécial prévu par l'article 210 A du code général des impôts, lors de la sortie de la dernière société absorbante.

2. La pérennisation de l'application de l' « amendement Charasse »

Le texte proposé par le 3° du A du I du présent article complète le b de l'article 223 B du code général des impôts, qui se rapporte aux conditions d'inapplicabilité de l' « amendement Charasse » et prévoit en particulier que ce régime ne s'applique pas « au titre des exercices au cours desquels la société rachetée n'est plus membre du groupe ». Il tend à restreindre les hypothèses de sortie de l'intégration fiscale qui conduisent à la fin de la réintégration des charges financières, en maintenant l'application du dispositif de réintégration en cas d'acquisition suivie d'une fusion intra-groupe . Le 3 du A du I précise donc que cette réintégration s'applique si la sortie de la société du groupe résulte d'une fusion avec une autre société du groupe. Cette réintégration n'a lieu que si elle préexistait avant la sortie du groupe, et ne court que pour la période résiduelle des quinze exercices visés par le dispositif.

Lors d'une fusion intra-groupe, la filiale absorbée perd son existence juridique et n'est plus membre du groupe. En l'état actuel du droit, les charges financières afférentes à son acquisition ne devraient donc plus être réintégrées dans le résultat de la société absorbante. Mais le principe de la continuité économique que fait prévaloir le présent article, comme le fait que la consistance économique du groupe ne soit finalement pas modifiée à la suite d'une fusion intra-groupe, impliquent que la société absorbante prenne la suite de l'absorbée, et ce faisant, que l'endettement et la fiscalité que supportait cette dernière soient également transférés à la société absorbante. Il s'agit également d'éviter les contournements consistant en un « rachat à soi-même », dès lors que les sociétés absorbée et absorbante sont contrôlées par la même personne.

C. LA LIMITATION DE LA NEUTRALISATION DES ABANDONS DE CRÉANCES INTRA-GROUPES

Le 2° du A du I du présent article modifie le sixième alinéa de l'article 223 B du code général des impôts relatif, ainsi qu'il a été précisé supra , à la non prise en compte, dans le résultat d'ensemble, des abandons de créances et subventions consentis entre sociétés du groupe, moyennant certaines obligations déclaratives à la charge de la société mère. Il précise que « le montant de l'abandon de créance non retenu pour la détermination du résultat d'ensemble ne peut excéder la valeur d'inscription de la créance à l'actif de la société qui consent l'abandon ».

Cette disposition entend limiter certains effets pervers propres au régime de groupe et concerne le cas spécifique où une société du groupe contracte un prêt auprès d'une société extérieure au groupe . Si cette société cède ensuite la créance à une autre société du groupe pour un prix inférieur, et que la nouvelle créancière procède à un abandon de créance intra-groupe, le montant de la réintégration du gain réalisé par la société débitrice, correspondant à cet abandon de créance et qui est neutralisé dans le résultat d'ensemble, se voit limité à la valeur d'inscription de la créance au bilan de la société qui a consenti l'abandon.

Dans le droit actuel , le gain résultant de l'abandon de créance aurait pu être intégralement neutralisé, dans le résultat d'ensemble du groupe, à hauteur de la valeur initiale de la créance. Il y a dès lors une dissymétrie entre la neutralisation de ce gain et la perte déduite par la société créancière.

Ces dispositions peuvent être éclairées par l'exemple ci-après.

Exemple d'application de la neutralisation d'un abandon de créance intra-groupe

Une société A d'un groupe reçoit un prêt de 1.000 euros d'une société B extérieure au groupe. La société B cède ensuite sa créance à une société C du même groupe, pour un prix de 400 euros. Cette société C abandonne alors la créance du débiteur A.

La société B déduit donc une perte de 600 euros de son résultat. Au sein du groupe, la société A neutralise le gain de 1.000 euros, et la nouvelle créancière C une perte de 400 euros, correspondant à la valeur de la créance inscrite à son bilan. Un gain de 600 euros sera dès lors rapporté au résultat d'ensemble et imposé, équivalent à la perte déduite par la société B.

Il n'y a donc pas de compensation entre le gain de 600 euros de la société A et la perte de 600 euros de la société C qui résulterait de l'application du régime actuel de neutralisation intra-groupe.

L'Assemblée nationale a adopté le présent article sans modification.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Votre rapporteur général est favorable aux dispositions du présent article, qui contribuent à simplifier les opérations de fusions intra-groupes et à améliorer leur neutralité fiscale, et donc à faciliter les restructurations au sein des groupes d'entreprises.

Il vous propose toutefois un amendement tendant à moderniser le dispositif de l' « amendement Charasse » , prévu par le septième alinéa de l'article 223 B du code général des impôts, selon les modalités suivantes :

- une précision sur la notion de contrôle . En faisant simplement référence au contrôle direct ou indirect, le dispositif actuel se révèle source d'insécurité juridique , en particulier dans l'hypothèse où plusieurs vendeurs de la société cible se retrouvent conjointement dans le capital de la société cessionnaire. L'administration fiscale a apporté un certain nombre de précisions sur les notions de contrôle de fait et de contrôle indirect ou indirect en droit, mais cette approche ne permet pas d'éclairer les praticiens sur l'ensemble des situations possibles, et la notion de contrôle de fait se révèle subjective. En outre, les dispositions actuelles du septième alinéa de l'article 223 B tendent à se surajouter aux définitions du contrôle déjà prévues dans le code général des impôts et le code de commerce.

Il est donc proposé de se référer à la définition du contrôle prévue par l'article L. 233-3 du code de commerce, qui se révèle précise et complète ;

- un réduction du délai de réintégration des charges financières de quinze à dix ans . Le dispositif actuel a certes fait la preuve de son efficacité, mais peut a contrario constituer un frein à certaines restructurations de groupe. En outre, la durée moyenne des emprunts accordés par les établissements de crédit est désormais plus proche de dix ans que de celle avec laquelle le dispositif entendait se montrer cohérent, lors de son introduction en 1989 . Enfin, la durée de conservation dans le portefeuille des acquisitions financées par effet de levier ( leverage buy-out ), auxquelles l' « amendement Charasse » a en particulier vocation à s'appliquer, est plutôt de cinq à huit ans ;

- la prise en compte de l'incidence d'un changement de contrôle sur la réintégration des charges et la sortie du dispositif . L' « amendement Charasse » vise à pénaliser l'actionnaire contrôlant qui se cède à lui-même une société via une holding de contrôle, en tirant bénéfice du régime de l'intégration fiscale. Le contrôle du cessionnaire devrait donc être examiné exercice par exercice pendant la durée d'application de la réintégration, de telle sorte qu'une sortie du dispositif puisse être mise en place en cas de changement de contrôle du cessionnaire , donc dès lors que la société acheteuse ne serait plus contrôlée par les personnes qui lui ont cédé la cible, selon la même définition du contrôle que celle exposée supra .

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article ainsi modifié.

ARTICLE 70 - Modernisation du dispositif de lutte contre la sous-capitalisation prévu à l'article 212 du code général des impôts

Commentaire : le présent article a pour objet de moderniser le dispositif de lutte contre la sous-capitalisation, qui a fait l'objet en décembre 2003 d'une remise en cause jurisprudentielle sur les fondements du droit communautaire et du droit conventionnel, et propose en particulier une nouvelle rédaction de l'article 212 du code général des impôts.

I. LE DROIT EXISTANT

A. LE DISPOSITIF ACTUEL DE LIMITATION DE LA SOUS-CAPITALISATION

1. Les vertus et le potentiel d'abus du financement par emprunt

Aux termes du I de l'article 209 du code général des impôts, les bénéfices taxables en France sont ceux « réalisés dans des entreprises exploitées en France », cette notion ayant été précisée par la jurisprudence du Conseil d'Etat, ainsi que « ceux dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions », le critère retenu dans le modèle de convention de l'Organisation de coopération et de développement économique (OCDE) étant l'établissement stable.

Parmi les charges qui, en vertu du 1 de l'article 39 du code général des impôts, sont susceptibles d'être déduites du résultat des entreprises imposables à l'impôt sur le revenu ou à l'impôt sur les sociétés (IS), figurent les intérêts d'emprunts se rapportant à d'autres personnes que l'exploitant lui-même, et sous réserve que le capital ait été entièrement libéré, ainsi que le prévoit le 3° du 1 de l'article 39 du code général des impôts.

Une société étant susceptible de se financer par l'émission de titres de capital et par endettement, qui sont les deux grandes composantes du passif, la tentation existe donc de sous-capitaliser une société en maximisant le montant des intérêts déductibles pour minorer le résultat imposable , en particulier dans les groupes internationaux, où l'endettement entre sociétés peut contribuer à un transfert de bénéfices de celles sous-capitalisées vers la

société mère ou les sociétés établies dans les pays à fiscalité plus faible. La fixation du niveau de taux d'intérêt répond dès lors à une logique analogue à celle des prix de transfert, et la sous-capitalisation se révèle d'autant plus intéressante si le régime fiscal des intérêts est plus avantageux que celui des dividendes , ce qui est le cas en France et dans la plupart des pays de l'OCDE. Cette méthode permet également d'acquérir une société en finançant cet achat sur les bénéfices futurs de la société acquise.

Le choix du financement ne dépend donc plus des seules considérations économiques, mais également de l'environnement fiscal dans un contexte de concurrence croissante entre Etats. Il est dès lors apparu nécessaire, en France comme chez la majorité de ses partenaires (cf. tableau infra ), de mettre en place des dispositifs de prévention et de sanction de la sous-capitalisation à des fins d'optimisation fiscale , en limitant la déductibilité des intérêts.

2. Les limitations apportées à la déductibilité des intérêts

Le dispositif français de lutte contre la sous-capitalisation repose sur la combinaison des articles 39, 57 et 212 du code général des impôts , qui prévoient une limitation du taux et du montant des intérêts et sommes mis à la disposition des associés, des exceptions et des conditions afférentes au régime des sociétés mères et filiales, et une base d'imposition par analogie avec les prix de transfert.

a) La limitation du taux prévue par le 3° du 1 de l'article 39

Aux termes du 3° du 1 de l'article 39, les intérêts servis aux associés à raison des sommes qu'ils laissent ou mettent à la disposition de la société, en sus de leur part du capital, quelle que soit la forme de la société, sont déductibles dans la limite de ceux calculés à un taux égal à la moyenne annuelle des taux effectifs moyens pratiqués par les établissements de crédit pour des prêts à taux variable aux entreprises, d'une durée initiale supérieure à deux ans . Ce taux est publié tous les trimestres par l'administration fiscale.

Cette limite de taux n'était jusqu'en 2003 pas applicable aux opérations réalisées dans le cadre d'une centralisation de la trésorerie d'un groupe internationalisé (présent dans au moins trois Etats), sous certaines conditions. Par une décision du 11 décembre 2002, la Commission européenne a toutefois considéré que cette dérogation constituait une aide d'Etat prohibée , source de distorsion de concurrence et susceptible de favoriser certaines entreprises. Ce régime de faveur a donc été supprimé par une instruction fiscale du 28 février 2003 .

b) La limitation du montant prévue par l'article 212

L'article 212 du code général des impôts, introduit par l'article 22 de la loi de finances rectificative pour 1990 n° 90-1169 du 29 décembre 1990, prévoit une limitation cumulative, pour les sociétés soumises à l'IS, du montant des intérêts afférents aux sommes que les associés laissent ou mettent à la disposition de la société. Il dispose ainsi que la déduction de ces intérêts n'est admise que si ces sommes n'excèdent pas, pour l'ensemble des associés ou actionnaires, une fois et demie le montant du capital social . Les associés ou actionnaires concernés sont ceux possédant, en droit ou en fait, la direction de l'entreprise ou détenant plus de 50 % des droits financiers ou des droits de vote attachés aux titres émis par la société.

Il est toutefois prévu deux exceptions à ce régime :

- les intérêts bénéficiant des dispositions du I de l'article 125 C du code général des impôts, c'est-à-dire afférents aux sommes prêtées par les associés, inscrites sur un compte, bloquées et destinées à être incorporées au capital de la société emprunteuse ;

- les intérêts afférents aux avances consenties par une société ou à une autre société lorsque la première possède, au regard de la seconde, la qualité de société mère, selon le régime des sociétés mères et filiales prévu par l'article 145 du code général des impôts. Cette exclusion fut au centre de la récente remise en cause jurisprudentielle (cf. infra ), compte tenu de son caractère discriminatoire à l'encontre des filiales dont la société mère est établie hors de France.

En dépit de sa vocation dissuasive et de lutte contre l'optimisation fiscale dans un contexte de concurrence propice à l'expatriation des bases taxables, l'article 212 s'est vu contester dans ses fondements juridiques (cf. infra ) tout en n'empêchant pas les détournements , dans la mesure où la limitation de la déductibilité ne s'applique en pratique qu'aux avances consenties par les associés personnes physiques ou des sociétés mères étrangères, et n'inclut pas celles versées par d'autres sociétés du groupe. De 2000 à 2003, le nombre de redressements annuels effectués s'est établi en moyenne à 111, pour un montant moyen de 17,1 millions d'euros.

c) Le fondement juridique du redressement fiscal prévu par l'article 57

L'article 57 du code général des impôts fournit un fondement juridique pour le redressement d'entreprises qui ont transféré des bénéfices hors de France, ces derniers étant susceptibles d'être réintégrés dans le résultat imposable.

Il concerne avant tout la pratique fréquente des prix de transfert , qui sont ceux relatifs aux échanges internationaux de biens, services ou actifs incorporels entre entreprises dépendantes (cette condition n'étant pas requise en cas de transfert auprès d'entreprises situées dans un Etat ou territoire dont le régime fiscal est privilégié) ou appartenant à un même groupe, mais est également susceptible de s'appliquer à la sous-capitalisation , puisqu'il vise les transferts directs ou indirects de bénéfices, « soit par voie de majoration ou de diminution des prix d'achat ou de vente, soit par tout autre moyen ».

Les dispositions de cet article entendent donc prévenir la facturation à une filiale française de prix de transfert anormalement élevés ou le versement d'intérêts d'un taux et d'un montant excédant ceux qui auraient été pratiqués dans des conditions normales de concurrence en cas de financement externe et indépendant.

Le tableau comparatif ci-après présente les principaux régimes de lutte contre la sous-capitalisation en vigueur dans les pays de l'OCDE.

Principaux dispositifs de lutte contre la sous-capitalisation

Pays

Référence légale

Personnes concernées

Notion d'emprunt concernée

Notion de capitaux propres

Ratio dette / capitaux propre

Conséquence fiscale

ALLEMAGNE

Article 8a du KStG.

Nouvelle version entrée en vigueur le 1 er janvier 2004

1) Tout actionnaire (même imposable en Allemagne) qui détient (in)directement plus de 25 % des actions de la société dès que la rémunération globale des prêts appréciée au niveau de la société emprunteuse est supérieure à 250.000 euros ;

2) Toute personne liée à cet actionnaire ;

3) Tout tiers qui peut « avoir recours » à cet actionnaire ou à la personne liée.

Tout type d'emprunt porteur d'intérêts, à l'exclusion des dettes commerciales à court terme

Capital souscrit + réserves incorporées au capital +/- réserves +/- report à nouveau +/- 50 % de « Sonderposten mit Rücklaganteil »

1,5 pour 1

Ratio se calculant à partir du montant des prêts accordés par les associés divisé par leur part dans les capitaux propres.

A noter que le régime s'applique sans considération de ratio si la rémunération n'est pas calculée en pourcentage du prêt.

Requalification des intérêts excédentaires en dividendes.

Taxation au barème de l'IR sur la base de 50 % des revenus.

CANADA

Non précisé

- Non-résidents détenant au moins 25 % des droits de vote ou du capital ;

- non-résidents ou société d'investissement détenue par des non-résidents liée à un actionnaire spécifié ou ne traitant pas en régime de pleine concurrence avec lui.

La composante « dette » est la dette moyenne pour un exercice fiscal et est égale à la moyenne de montants mensuels, chacun représentant le montant le plus élevé atteint par l'encours de la dette à des non-résidents spécifiés à un moment quelconque du mois.

La composante « capital » est constituée des bénéfices réinvestis mesurés en début d'année et du montant moyen du capital libéré et du surplus d'apport attribué aux non-résidents spécifiés, et est égale à la moyenne des montants calculés au début de chaque mois au cours de l'année d'imposition.

2 pour 1

Déduction rejetée

ESPAGNE

Article 20 LIS.

Modifié par la loi de finances pour 2004.

Toute société  non résidente de l'UE. (sauf si elle réside dans un territoire de l'Union européenne qualifié réglementairement de paradis fiscal)

Moyenne annuelle du montant total des emprunts.

Tout type d'emprunt, en ce compris les instruments financiers hybrides.

Capital + bénéfices distribués +/- résultat de l'exercice

3 pour 1

Requalification des intérêts en dividendes.

Pays

Référence légale

Personnes concernées

Notion d'emprunt concernée

Notion de capitaux propres

Ratio dette / capitaux propre

Conséquence fiscale

ETATS-UNIS

En italique : projet du 25/07/03

Section 163 (j) de l'IRC

« earning striping rules »

Société apparentée non imposable aux Etats-Unis

Société non apparentée lorsqu'il existe une garantie apportée par une société étrangère apparentée à la société débitrice américaine établie dans le même Etat que le créancier.

Tout type d'emprunt

1,5 pour 1

Suppression de toute référence à un ratio d'endettement

Les intérêts doivent également, pour être considérés comme « exagérés », être supérieurs à la moitié du revenu de la société américaine.

Volume global d'intérêts déductible ramené de 50 % à 25 % du résultat fiscal de l'entreprise américaine.

Les intérêts dont la déduction est refusée sont reportables en avant sans limite de temps.

Report limité à 10 ans pour les intérêts exclus en application de la nouvelle législation (les autres seraient définitivement perdus).

FRANCE

Article 212 du code général des impôts

Associés ou actionnaires qui dirigent la société en fait ou en droit ou qui détiennent plus de 50 % des droits patrimoniaux ou de vote rattachés aux titres émis par la société

Tout type d'avance, à l'exception de celles accordées par une société ayant la qualité de société mère au sens de l'article 145 du CGI

Capital actions d'une filiale française appartenant à une société mère résidente ou non résidente, à l'exclusion des réserves taxées.

1,5 pour 1

Requalification des intérêts excédentaires en dividendes (sans possibilité de crédit d'impôt)

ITALIE

Entrée en vigueur à compter du 1 er janvier 2004 d'une nouvelle disposition

Non précisé

Pays

Référence légale

Personnes concernées

Notion d'emprunt concernée

Notion de capitaux propres

Ratio dette / capitaux propre

Conséquence fiscale

PAYS-BAS

Nouvel art. 10-d de la loi relative à l'impôt sur les sociétés, adoptée le 18 décembre 2003

Tout associé, quelque soit son lieu d'établissement, détenant 30 % des droits financiers ou 30 % des droits de vote

3 pour 1, avec réfaction de 500.000 euros

endettement « anormal » =

emprunts - (3 x capitaux propres) - 500 000 euros

Non déductibilité d'une partie des intérêts égale au montant le plus bas entre :

- intérêts versés x (endettement anormal/endettement total)

- intérêts versés à des entités liés - intérêts intra-groupe reçus

ROYAUME-UNI

Projet devant entré en vigueur le 1 er avril 2004

ICTA 88 / S 209

Jusqu'à maintenant :

Les mesures anti-sous-capitalisation ne s'appliquent que si l'une des parties de la transaction en cause se situe hors du Royaume-Uni.

Projet :

- abrogation de la législation spécifique en matière de sous-capitalisation ;

- adaptation des règles en matière de prix de transfert, pour qu'elles s'appliquent aux cas de sous-capitalisation ;

- application des règles régissant les prix de transfert à toutes les sociétés apparentées, même celles domiciliées au Royaume-Uni.

SUISSE

Articles 65 et 75 de la loi fédérale sur l'impôt fédéral direct.

Les sociétés dans lesquelles les capitaux étrangers dépassent le pourcentage autorisé des fonds empruntés.

Il est convenu qu'une société peut emprunter des fonds étrangers de son propre chef à concurrence d'un certain pourcentage de la valeur de ses actifs estimés en fin d'année. Ce pourcentage dépend du type d'actif concerné.

Les intérêts sont ajoutés aux bénéfices et imposés.

B. LA REMISE EN CAUSE OPÉRÉE PAR LA JURISPRUDENCE

1. Le caractère discriminatoire sur le fondement du droit communautaire et du droit conventionnel

Ainsi qu'il a été indiqué supra , le b du 1° de l'article 212 prévoit que le dispositif ne s'applique pas aux intérêts versés, dans le cadre du régime des sociétés mères prévu par l'article 145 du code général des impôts, par la fille à la société mère. Mais compte tenu des conditions d'application de ce régime relatives à l'imposition des sociétés, les intérêts versés par une filiale française à sa mère ne sont en pratique déductibles sans limitation que dans la mesure où cette dernière est française . Cette limitation de l'exonération du dispositif de lutte sous-capitalisation aux seules sociétés mères et filiales françaises ressort d'ailleurs des travaux parlementaires relatifs à l'extension de l'application de l'article 212 à tous les associés majoritaires, prévue par la loi de finances pour 1991 n° 90-1169 du 29 décembre 1990.

Le caractère discriminatoire résultant de la combinaison des articles 145 et 212 du code général des impôts a dès lors été contesté sur les fondements des conventions bilatérales conclues par la France avec des Etats étrangers et du droit communautaire , plus particulièrement de l'article 43 du traité du 25 mars 1957 instituant la Communauté européenne (ci-après « Traité CE »), relatif au principe de liberté d'établissement. Le Conseil d'Etat a ainsi rendu deux importants arrêts « SARL Coréal Gestion » et « Andritz » le 30 décembre 2003 , qui tendent à souligner ce caractère discriminatoire et à restreindre l'applicabilité du dispositif français de lutte contre la sous-capitalisation. Par ces deux décisions, le Conseil d'Etat a en effet refusé à l'administration fiscale française le droit d'appliquer, respectivement, à la filiale d'une société allemande et à celle d'une société autrichienne, les règles prévues pour lutter contre la sous-capitalisation.

Cette remise en cause de la compatibilité de l'article 212 avec le droit communautaire et conventionnel peut être rapprochée de celle de l'arrêt « Schneider Electric » du 28 juin 2002, relatif au dispositif de lutte contre la fraude et l'évasion fiscales de l'article 209 B du code général des impôts . Ce régime a ainsi été réformé par l'article 104 de la loi de finances pour 2005 n° 2004-1484 du 30 décembre 2004.

2. Une appréciation plus stricte du principe de liberté d'établissement par la jurisprudence communautaire

De nombreux Etats membres de l'Union européenne ont mis en oeuvre des régimes fiscaux dérogatoires. Ces régimes doivent néanmoins être appréciés au regard des articles 2 et 5 du Traité CE, et surtout des principes fondamentaux du droit communautaire que constituent la liberté d'établissement des ressortissants d'un Etat membre au sein de l'Union européenne, et la liberté de circulation des capitaux (prévue par les articles 56 à 60 du traité).

Au cours de la période récente, la Cour de justice des communautés européennes (CJCE) a été amenée à plusieurs reprises à préciser son interprétation de la portée de ces principes, en particulier au regard de dispositions fiscales spécifiques prises par les Etats membres. Cette interprétation se révèle extensive, et conduit à considérer comme une restriction à la liberté d'établissement l'application par un Etat membre d'un traitement fiscal inégal aux sociétés filiales constituées sur son territoire et placées dans une situation objectivement comparable, selon que la société mère s'y trouve ou non elle-même établie . Les motifs tirés de la perte de recettes ou de l'évasion fiscales ne sont que rarement retenus. En outre, la CJCE fait prévaloir le droit communautaire sur les conventions signées par les Etats membres.

La CJCE a ainsi jugé, dans son arrêt « Denkavit International BV » du 17 octobre 1996, que les dispositifs anti-abus participant de la lutte contre l'évasion et la fraude fiscales devaient être proportionnés avec les objectifs poursuivis, et que l'autorité nationale devait en particulier vérifier l'existence d'indices de fraude ou d'évasion. L'arrêt « Imperial Chemical Industries » du 16 juillet 1998 implique également qu'un tel dispositif ait pour objet spécifique de sanctionner les montages artificiels destinés à contourner la loi fiscale. Parallèlement, l'arrêt « Centros » du 9 mars 1999 a conclu que, sauf à établir au cas par cas l'existence d'un abus, une société peut être créée dans un Etat membre dans le seul but d'y bénéficier d'une législation plus avantageuse , et ce, même si la société en cause exerce l'essentiel, voire l'ensemble, de ses activités dans un autre Etat membre.

Dans son arrêt « Lasteyrie du Saillant », rendu le 11 mars 2004, la CJCE a jugé que l'article 167 bis du code général des impôts, relatif à l'imposition des plus-values latentes (« exit tax ») d'une personne physique en cas de transfert du domicile du contribuable hors de France, entravait l'exercice de la liberté d'établissement et constituait une disproportion au regard de l'objectif allégué de lutte contre l'évasion fiscale .

S'agissant de discriminations fondées sur le pays de résidence d'une société mère, l'arrêt « Metallgesellschaft & Hoechst » du 8 mars 2001 a condamné le Royaume-Uni, au motif que sa législation réservait aux seules sociétés dont la société mère est installée au Royaume-Uni la faculté de lui verser des dividendes sans être assujetties au paiement anticipé de l'IS.

Enfin et surtout, par un arrêt « Lankhorst-Hohorst Gmbh » du 12 décembre 2002, la CJCE a déclaré le dispositif « anti sous-capitalisation » allemand incompatible avec l'article 43 du Traité CE , du fait du traitement fiscal différent (imposition au taux de 30 % en tant que dividendes occultes, ou déductibilité en tant que charges) des intérêts versés par une filiale résidente, selon que la société mère était ou non résidente.

Ainsi, bien que la CJCE ne se soit pas explicitement prononcée sur la compatibilité de l'article 212 au regard du droit communautaire, sa jurisprudence sur des dispositifs poursuivant des objectifs analogues a pu mettre en exergue la portée discriminatoire et éventuellement disproportionnée de ce dispositif, susceptible de conforter son incompatibilité.

3. L'arrêt « SARL Coréal Gestion » relatif au droit communautaire

Par cet arrêt rendu le 30 décembre 2003, le Conseil d'Etat a jugé, de façon peu surprenante et en rejetant les deux arguments présentés par l'administration, que les dispositions de l'article 212 du code général des impôts étaient incompatibles avec le principe de liberté d'établissement posé par l'article 43 du Traité CE, dans la mesure où il restreignait la déductibilité des intérêts versés (en rémunération d'avances) par une société française à sa société mère allemande . Il en résultait un traitement moins favorable que celui appliqué aux filiales de sociétés mères françaises, non justifié par une différence objective de situation.

4. L'arrêt « Andritz » relatif aux conventions fiscales bilatérales

Plus délicate était la question de la portée des clauses de non-discrimination, s'agissant de sociétés mères établies dans des Etats tiers liés à la France par des conventions fiscales comportant une telle clause n'ayant pas expressément maintenu l'application de l'article 212 . Dans son arrêt « Andritz », également rendu le 30 décembre 2003, le Conseil d'Etat a néanmoins considéré que la clause de non-discrimination de la convention franco-autrichienne du 8 octobre 1959 , figurant à l'article 26-3 de cette convention et rédigée conformément à l'article 24-5 du modèle de convention de l'OCDE, s'opposait à l'application de l'article 212 du code général des impôts, la filiale française d'une société mère autrichienne devant être considérée comme de même nature que la filiale française d'une société mère française. Pour aboutir à cette conclusion, le Conseil d'Etat a procédé à une comparaison hypothétique des situations, en recherchant si, même en l'absence d'un établissement stable, la société mère autrichienne aurait été passible de l'IS si elle avait été française et avait exercé son activité en France.

La portée de cette décision dépasse le simple cadre de la convention fiscale franco-autrichienne et pourrait être étendue à toutes les conventions fiscales reprenant les stipulations de l'article 24-5 de la convention modèle de l'OCDE, et ne comprenant pas une stipulation expresse de compatibilité de l'article 212. De même, l'arrêt aboutit à considérer qu'en l'absence de stipulations contraires, les clauses de non-discrimination n'ont pas un caractère subsidiaire par rapport aux autres dispositions d'une convention fiscale. Compte tenu de la priorité accordée aux dispositions du Traité CE sur celles d'une convention fiscale bilatérale qui leur seraient contraires, il en résulte que pour être applicable, un dispositif anti-abus doit être expressément prévu par les conventions et ne pas entraver le droit communautaire . Cette solution avait, du reste, été privilégiée dans l'arrêt « Schneider Electric » du 28 juin 2002, précité.

De façon tout aussi importante, le Conseil d'Etat a jugé que les articles 9-1 et 11-6 de la convention modèle de l'OCDE comme l'article 57 du code général des impôts, précité, n'ont pas pour objet de juger de la normalité du recours à un prêt, mais invitent uniquement à s'assurer de la normalité du taux d'intérêt pratiqué . Ce jugement tend à limiter singulièrement les facultés d'appréciation en opportunité de l'administration fiscale sur les modalités de financement d'une entreprise, ainsi que la portée de l'article 57 dont la formulation est très générale. Le montant du prêt accordé et le caractère éventuellement disproportionné de l'endettement de la filiale ne peuvent, dès lors, être contestés par l'administration fiscale sur le fondement de cet article.

C. LES PRÉCISIONS APPORTÉES PAR L'ADMINISTRATION FISCALE ET LA NÉCESSITÉ D'INTRODUIRE UNE RÉFORME

1. Les précisions apportées dans l'instruction fiscale du 12 janvier 2005

Par une instruction publiée le 12 janvier 2005 dans le Bulletin officiel des impôts , l'administration fiscale a entendu se rallier aux arrêts rendus par le Conseil d'Etat , en précisant les hypothèses dans lesquelles les dispositions des articles 57et 212 du code général des impôts conservaient leur valeur pour assurer la défense des affaires contentieuses.

Le champ d'application du dispositif a ainsi été précisé. Aux termes de l'instruction, les dispositions de l'article 212 peuvent seulement s'appliquer à l'égard des filiales françaises dont la société mère est établie dans un Etat non membre de l'Union européenne :

- lorsque cet Etat n'est pas lié à la France par une convention fiscale ;

- lorsque la convention ne contient pas la clause de non-discrimination ;

- lorsque la clause de non-discrimination de la convention ne fait pas obstacle à la mise en oeuvre des dispositifs nationaux de lutte contre la sous-capitalisation ;

- ou lorsque la France s'est réservée expressément le droit d'appliquer les dispositions de l'article 212 dans la convention conclue avec cet Etat.

L'instruction comportait également la liste des conventions dans le cadre desquelles l'application du dispositif demeurait possible, et qui concernait 59 Etats et territoires .

De même, les conditions de mise en oeuvre de l'article 57 ont été explicitées . L'administration fiscale a estimé que la nouvelle jurisprudence, s'agissant des situations de sous-capitalisation de filiales de sociétés étrangères, avait seulement pour effet de priver l'administration de pouvoir contester les choix de financement opérés par deux entreprises qui, même si elles appartiennent à un même groupe, sont juridiquement distinctes. A cet égard, quand bien même l'endettement de la filiale pourrait apparaître disproportionné au regard de ses facultés de remboursement, les dispositions de l'article 57 du code général des impôts ne permettent de s'opposer qu'à la seule anormalité des modalités du prêt, soit essentiellement le taux servi.

L'administration fiscale a également considéré que la question de la répartition de l'endettement, et donc de la charge de paiement des intérêts, entre le siège et l'établissement stable d'une seule et même entreprise n'était en revanche pas abordée par les deux arrêts du Conseil d'Etat. Les services de contrôle restaient dès lors en droit d'analyser la capitalisation des succursales françaises de banques étrangères, et éventuellement de dénoncer son caractère insuffisant . L'administration a rappelé que la répartition des charges financières entre l'établissement français et le siège étranger devait demeurer conforme au principe de territorialité, tel que posé par l'article 209-I du code général des impôts et par l'article 7 du modèle de convention fiscale de l'OCDE. Il en résultait, ce qui constituait une précision importante, que les avances consenties par une banque étrangère à son établissement français ne pouvaient être génératrices d'intérêts lorsqu'elles couvraient la dotation en capital d'une entreprise indépendante .

2. L'actualisation du dispositif demeure nécessaire

Malgré les précisions apportées dans l'instruction du 12 janvier 2005, la nouvelle jurisprudence tend à restreindre fortement l'applicabilité des articles 57 et 212 du code général des impôts , sans que l'administration puisse agir, dans la plupart des cas, sur le fondement de l'abus de droit , qui suppose que les opérations visées n'aient pas de substance économique (ce qui n'est généralement pas le cas du financement par endettement), ou de l'acte anormal de gestion , le recours à l'emprunt n'étant pas contraire à l'intérêt social.

La lutte contre la sous-capitalisation à des fins d'optimisation fiscale n'a pas pour autant perdu sa légitimité, de telle sorte qu'une réforme du dispositif s'imposait.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article propose une nouvelle rédaction pour l'article 212 du code général des impôts ( I ) et complète ou modifie les article 112 ( II ), 209 ( III ), 223 B ( IV ), 223 I ( V ) et 223 S ( VI ) du même code, afin de mettre en place un nouveau régime de lutte contre la sous-capitalisation complet, juridiquement compatible avec le droit conventionnel et communautaire, plus opérationnel, à la fois élargi dans son périmètre et dont l'applicabilité est recentrée sur l'optimisation fiscale abusive, selon les principaux axes suivants :

- l'élargissement du périmètre des sociétés créancières par la prise en compte des entreprises liées à la société emprunteuse ;

- une nouvelle définition de la limite du taux d'intérêt, plus conforme à la réalité économique, et trois nouvelles limitations cumulatives du montant des intérêts déductibles , afin de mieux caractériser les situations de sous-capitalisation manifeste ;

- l'introduction d'un mécanisme de report sur les exercices ultérieurs de la fraction des intérêts non déductibles , qui deviennent des intérêts différés ;

- des assouplissements par des exclusions expresses reposant sur la nature des sociétés concernées ou des opérations réalisées, et par un nouveau régime de preuve contraire sur l'endettement global du groupe ;

- un régime spécifique aux groupes fiscalement intégrés , dérogeant à certaines règles du nouveau dispositif afin de préserver la logique de groupe par la prise en compte des intérêts non déductibles dans le résultat d'ensemble de la société mère.

Le VII du présent article prévoit également que soient précisées par décret les obligations déclaratives et modalités d'application des dispositions des I et III, et le VIII prévoit que le nouveau régime est applicable aux exercices ouverts à compter du 1 er janvier 2007 , ce qui laissera aux entreprises et aux groupes le temps nécessaire à l'adaptation ou à la modification de leur structure financière, et en particulier à la recapitalisation de certaines filiales potentiellement concernées par le nouveau dispositif.

A. LA LIMITATION DU TAUX ET L'ÉLARGISSEMENT DU PÉRIMÈTRE DES INTÉRÊTS VERSÉS

1. La prise en compte des entreprises liées à la société emprunteuse

Le texte proposé par le I du présent article pour le I de l'article 212 du code général des impôts tend à prendre en compte tous les emprunts obtenus auprès d'entreprises avec lesquelles la société emprunteuse est liée, et non plus auprès des seuls associés . Il dispose ainsi que les intérêts déductibles dans une certaine limite de taux (cf. infra ) sont ceux « afférents aux sommes laissées ou mises à disposition d'une entreprise par une entreprise liée directement ou indirectement au sens du 12 de l'article 39 (du code général des impôts) ».

Le caractère de somme laissée ou mise à disposition de la société emprunteuse est conforme à la rédaction actuelle du premier alinéa de l'article 212. En revanche, la prise en compte des sociétés créancières liées à l'emprunteuse élargit sensiblement le périmètre du dispositif, en particulier aux emprunts contractés auprès de filiales du même groupe. Ce lien de dépendance s'apprécie en droit comme en fait et, aux termes du 12 de l'article 39 précité, est réputé exister entre deux entreprises :

« a. lorsque l'une détient directement ou par personne interposée la majorité du capital social de l'autre ou y exerce en fait le pouvoir de décision ;

« b. lorsqu'elles sont placées l'une et l'autre, dans les conditions définies au a, sous le contrôle d'une même tierce entreprise ».

Le lien de dépendance s'apprécie donc en droit par la détention directe ou indirecte de la majorité du capital social, et en fait par des relations contractuelles, un rapport de domination ou le contrôle d'une société tierce, notion qui peut s'entendre au sens de l'article L. 233-3 du code de commerce.

2. La limitation alternative du taux d'intérêt versé

Le texte proposé par le I du présent article pour le I de l'article 212 du code général des impôts prévoit que les intérêts versés par la société emprunteuse sont déductibles selon le plus élevé des deux plafonds suivants :

- soit, comme dans le droit actuel , dans la limite des intérêts calculés d'après le taux prévu au premier alinéa du 3° du I de l'article 39 du code général des impôts, c'est-à-dire le taux égal à la moyenne annuelle des taux effectifs moyens pratiqués par les établissements de crédit pour des prêts à taux variable aux entreprises, d'une durée initiale supérieure à deux ans ;

- ou, s'ils sont supérieurs (ce qui fait du premier taux un taux « plancher »), « d'après le taux que cette entreprise emprunteuse aurait pu obtenir d'établissements ou d'organismes financiers indépendants dans des conditions analogues ». Cette formulation, reposant sur une logique comparative, fait référence au principe de pleine concurrence prévu dans les travaux de l'OCDE pour la détermination des prix de transfert. Il s'agit donc de permettre aux entreprises de se prévaloir de conditions d'emprunt comparables à celles du marché , ces dernières étant appréciées selon des critères d'indépendance des établissements pourvoyeurs de crédit et d'analogie des conditions d'octroi.

Dans la pratique, les entreprises auront sans doute plus fréquemment recours au taux prévu par le premier alinéa du 3° du I de l'article 39, qui est publié par l'administration et évite de devoir justifier le caractère concurrentiel et indépendant du second taux. Comme dans la pratique actuelle, les intérêts non admis en déduction au-delà du plafond choisi sont fiscalement « perdus » , dans la mesure où, contrairement à la limitation afférente au montant présentée infra , il n'est pas prévu de report des intérêts excédentaires sur les exercices suivants.

B. DES MODALITÉS D'APPLICATION CIBLÉES SUR LES SITUATIONS DE SOUS-CAPITALISATION ABUSIVE

Outre la limitation afférente aux intérêts, le nouveau dispositif reprendrait l'architecture actuelle en introduisant une limitation du montant des intérêts, mais selon des modalités sensiblement différentes et plus précises, afin de cibler le dispositif sur les situations de sous-capitalisation réellement abusives et sources de moins-value fiscale, sans pour autant pénaliser le financement par emprunt. Un mécanisme de report de la fraction d'intérêts non déductibles est également prévu.

1. Les trois conditions constitutives d'une sous-capitalisation manifeste

a) Un plancher de non déductibilité et trois plafonds cumulatifs de déductibilité

Le texte proposé par le I du présent article pour le 1 du II de l'article 212 du code général des impôts introduit de nouvelles conditions relatives à la limitation du montant des intérêts déductibles, selon trois modalités (complétées par un montant plancher) précisées infra . Le premier alinéa du 1 du II de l'article 212 dispose que cette limite doit être appréciée simultanément à celle du taux , dont les conditions sont prévues par le I du même article (cf. supra ), donc en procédant à l'agrégation des intérêts servis à toutes les entreprises liées. Le caractère non déductible de la fraction des intérêts excédant la plus élevée de ces trois limites est quant à lui prévu par le cinquième alinéa, et l'appréciation des limites comme de la fraction non déductible se fait par exercice .

Il est donc prévu que lorsque le montant des intérêts servis à l'ensemble des entreprises liées directement ou indirectement à la société emprunteuse et déductibles selon les modalités afférentes au taux excède simultanément, au titre d'un même exercice, ces trois limites, la fraction des intérêts excédant la plus élevée de ces limites n'est pas déductible au titre du même exercice, dès lors qu'elle est supérieure à 150.000 euros , montant considéré comme peu significatif et donc non constitutif d'une sous-capitalisation abusive. Le caractère cumulatif des trois limites relatives au montant implique que le fait de respecter au moins l'une d'entre elles permet d'assurer la déductibilité des intérêts.

Le texte proposé pour les a, b et c du II de l'article 212 précise les trois limites cumulatives, qui ont respectivement trait à l'endettement global de la société emprunteuse, à la couverture des intérêts versés par le résultat corrigé de divers éléments, et aux intérêts reçus de sociétés liées .

b) Le ratio d'endettement

La limite relative au ratio d'endettement, prévue par le a, traduit un principe analogue à celui du droit actuel et est en vigueur dans plusieurs Etats européens. Cette limite est calculée en multipliant le montant globalisé des intérêts servis par le rapport existant entre une fois et demie le montant des capitaux propres (soit le même ratio que dans le droit actuel) et le montant moyen des sommes laissées ou mises à disposition par l'ensemble des entreprises liées au cours de l'exercice. Ce montant moyen doit être entendu comme un prorata journalier ou mensuel sur l'exercice considéré, compte tenu de la variation du montant des avances versées en cours d'exercice.

Si la pondération (150 %) est la même que dans le dispositif actuel et correspond à celle pratiquée dans d'autres Etats (en Allemagne et aux Etats-Unis en particulier), il est en revanche fait référence aux capitaux propres, notion plus financière que juridique, et non plus au capital social, ce qui correspond à un périmètre plus large et permet donc de rehausser le plafond d'endettement, à plus forte raison lorsque la société est en croissance et a une certaine ancienneté. Cette approche est plus conforme à la pratique de l'analyse financière , qui tend à évaluer le ratio d'endettement d'une société en rapportant ses dettes aux fonds propres et quasi fonds propres.

Le texte proposé pour le a du 1 du II de l'article 212 offre également à l'entreprise la faculté de choisir, pour la détermination du montant des capitaux propres, entre celui existant à la clôture ou à l'ouverture de l'exercice . Ce facteur de souplesse intègre le fait que les résultats peuvent être bénéficiaires ou déficitaires. Ainsi lorsque l'exercice se révèle déficitaire et que la société a contracté un emprunt en début d'exercice, la possibilité de retenir le montant des capitaux propres inscrits en début d'exercice permet de les majorer (puisqu'ils n'ont pas encore été diminués des pertes à venir de l'exercice), et donc de diminuer le ratio d'endettement.

Exemple d'application

Une société dispose de capitaux propres d'un montant de 200 en fin d'exercice. Au cours de l'exercice, trois sociétés liées lui ont laissé ou mise à disposition des avances qui ont connu des variations mensuelles, et dont le montant pour l'exercice est respectivement de 1.000, 1.800 et 2.000. La société leur a versé un montant global d'intérêts de 20. La limite d'intérêt afférente au ratio d'endettement est calculée de la façon suivante :

- montant moyen mensuel des avances : (1.000 + 1.800 + 2.000) / 12 = 400 ;

- pondération des capitaux propres : 200 x 1,5 = 300 ;

- rapport entre le montant moyen des avances et les capitaux propres pondérés :

300 / 400 = 75 % ;

- la limite d'intérêts de la société potentiellement déductibles est alors de 20 x 75 %, soit 15.

c) La couverture des intérêts par le résultat

Le texte proposé pour le b du 1 du II de l'article 212 prévoit une limite consistant en la c ouverture du montant des intérêts servis par une quotité du résultat courant avant impôt (RCAI) , auquel sont réintégrés certains éléments . Le montant des intérêts doit ainsi être inférieur au quart du RCAI, préalablement majoré desdits intérêts, et le cas échéant des amortissements pris en compte pour la détermination de ce résultat et de la quote-part de loyers de crédit bail pour la détermination du prix de cession du bien à l'issue du contrat.

Ces deux derniers éléments, qui constituent un aménagement favorable, ont pour objet d'extraire du champ du dispositif les entreprises dédiées au financement à long terme d'équipements lourds , quasi exclusivement par emprunt, mais aussi, dans la grande majorité des cas (compte tenu de la prise en compte des amortissements), l'acquisition d'immeubles donnés en location.

d) Les intérêts reçus des sociétés liées

La dernière limite prévue par le texte proposé pour le c du 1 du II de l'article 212 consiste à ce que le montant des intérêts versés par l'entreprise excède celui des intérêts servis à cette dernière par les sociétés qui lui sont liées, directement ou indirectement. Cette disposition a pour objet de limiter les effets du dispositif pour les sociétés intermédiaires , qui empruntent pour prêter les mêmes sommes à d'autres sociétés du groupe, et dont le montant des intérêts est généralement supérieur à celui déterminé par les deux premières limites.

2. La possibilité de reporter la fraction des intérêts non déductibles

Le texte proposé par le I du présent article pour le dernier alinéa du 1 du II de l'article 212 du code général des impôts prévoit un mécanisme de report sur les exercices ultérieurs, sous certaines conditions, de la fraction des intérêts non déductibles « immédiatement » , c'est-à-dire de la fraction du montant des intérêts supérieure à la plus élevée des trois limites précédentes, dès lors qu'elle est supérieure à 150.000 euros. Ce mécanisme de report est favorable aux entreprises ; il s'inspire du système américain et n'est pas prévu par la plupart des Etats européens.

Aux termes de la première phrase de cet alinéa, la fraction d'intérêts non déductibles peut être déduite au titre de l'exercice suivant (exercice n + 1) « à concurrence de la différence calculée au titre de cet exercice entre la limite mentionnée au b et le montant des intérêts admis en déduction en vertu du I » . La société doit donc préalablement déterminer le montant des intérêts déductibles afférents aux emprunts de l'exercice n + 1 et les déduire du montant correspondant à la limite de couverture des intérêts à hauteur de 25 % du résultat courant avant impôts corrigé (cf. supra ), le solde constituant le plafond des intérêts différés qui sera déductible du résultat imposable de cet exercice.

Ce calcul implique donc que la déductibilité d'intérêts non déduits durant l'exercice n, est soumise à la double condition que la société ne se trouve plus en situation de sous-capitalisation avérée et ne dépasse pas la limite de couverture des intérêts, indépendamment de son endettement global. Dès lors, la déductibilité des intérêts non déduits au cours de l'exercice n sera d'autant plus réduite que le montant des intérêts déductibles de l'exercice n + 1 sera élevé.

Le dispositif proposé tend ainsi à ne pas encourager les situations de sous-capitalisation chronique et durable, et incite au contraire les sociétés à se recapitaliser pour mieux profiter du report de déductibilité.

La seconde phrase du même alinéa prévoit, en outre, la possibilité de rendre déductible au titre des exercices postérieurs à l'exercice n + 1, dans les mêmes conditions, le solde des intérêts non imputés à la clôture de cet exercice. Une décote de 5 % est néanmoins appliquée sur le montant des intérêts à la clôture de chaque exercice . Cette disposition constitue également un facteur d'incitation à une recapitalisation rapide.

Compte tenu de cette possibilité de report, le III du présent article prévoit, par coordination , le transfert des intérêts différés dans les opérations de restructuration. Ce transfert se base sur le mécanisme prévu, dans le cadre d'opérations de restructuration, par l'article 209 du code général des impôts s'agissant des déficits antérieurs non encore déduits et subis par la société « apporteuse ».

Ainsi le III du présent article modifie l'article 209 du code général des impôts, en complétant la référence aux déficits antérieurs par celle aux intérêts différés en application du 1 du II de l'article 212 du code général des impôts.

3. Les situations spécifiques justifiant une dérogation au dispositif

a) Une meilleure compatibilité avec le droit communautaire et conventionnel

Le nouveau dispositif se veut d'application universelle. Il prend en compte l'ensemble des sociétés liées à la société débitrice et ne fait donc plus référence au régime des sociétés mères , qui fut au centre des récents contentieux auxquels le Conseil d'Etat a apporté une solution défavorable à l'administration (cf. supra sur la récente remise en cause par la jurisprudence). Cette universalité conforte la compatibilité du nouveau dispositif avec le principe de libre établissement prévu par l'article 43 du Traité CE. Il pourra donc, le cas échéant, s'appliquer aux filiales financées par une société mère établie dans un autre Etat membre de l'Union européenne ou dans un Etat avec lequel la France a conclu une convention fiscale.

En outre, le II du présent article tend à compléter l'article 112 du code général des impôts, qui prévoit la liste des revenus qui ne sont pas considérés comme distribués. Il est ainsi inséré un 8° à cet article, afin que soit considérée comme revenus non distribués la fraction d'intérêts non déductibles déterminée par application du 1 du II de l'article 212 du même code et reportable sur l'exercice suivant ou sur les exercices ultérieurs, moyennant une décote (cf. supra ). Cette disposition a pour objet de ne pas appliquer de retenue à la source aux distributions transfrontalières , compte tenu en particulier de la décote de 5 %.

b) Les exceptions du fait de l'activité exercée ou de l'opération en cause

Un certain nombre d'exclusions sont toutefois expressément prévues par le texte proposé par le I du présent article pour le 2 du II de l'article 212 du code général des impôts, lorsque le montant des intérêts n'est pas significatif (cf. supra sur le plancher de 150.000 euros), que l'entreprise est impliquée dans certaines activités ou opérations, ou qu'elle apporte la preuve du ratio d'endettement supérieur de son groupe (III de l'article 212).

Les premier à troisième alinéas du 2 du II de l'article 212 prévoient ainsi que les dispositions du 1 du II du même article, afférentes aux limitations du montant des intérêts déductibles, ne s'appliquent pas aux intérêts dus à raison des sommes ayant servi à financer deux types d'opérations :

- les « opérations de financement réalisées dans le cadre d'une convention de gestion centralisée de la trésorerie d'un groupe par l'entreprise chargée de cette gestion centralisée ». Sont donc exclues les filiales faisant office de centrales de trésorerie, que le présent article définit juridiquement, dont l'activité consiste à centraliser les excédents de trésorerie du groupe et à redistribuer ou négocier les emprunts intra-groupes, en vue d'optimiser la gestion financière de la structure. Ces filiales, qui peuvent être la holding du groupe ou une société financière dédiées à ce type de gestion, ne sont en effet pas réellement bénéficiaires des avances qu'elles reçoivent et sont par nature soumise à un endettement élevé ;

- « l'acquisition de biens donnés en location dans les conditions prévues aux 1 et 2 de l'article L. 313-7 du code monétaire et financier », c'est-à-dire dans le cadre d'une opération de crédit-bail .

Le quatrième alinéa du 2 du II de l'article 212 prévoit la même exclusion pour les intérêts dus par les établissements de crédit mentionnés à l'article L. 511-9 du code monétaire et financier.

Le cinquième et dernier alinéa du 2 du II tire les conséquences de ces dérogations en précisant que les intérêts et sommes dus par ces entreprises ou établissements pour les opérations précitées ne sont pas prises en compte pour le calcul de la fraction non déductible et pour la détermination des trois limites précédemment décrites, relatives à l'endettement global, au résultat courant avant impôt majoré et au montant des intérêts versés par des entreprises liées.

Enfin le texte proposé par le dernier alinéa du I du présent article pour le IV de l'article 212 du code général des impôts prévoit, comme dans le droit actuel (2° de l'article 212), une disposition spécifique pour les sociétés coopératives régies par la loi n° 47-1775 du 10 septembre 1947 portant statut de la coopération. La condition afférente à la libération intégrale du capital , prévue par le 3° du 1 de l'article 39 du code général des impôts, est ainsi exclue pour la détermination de la déductibilité des intérêts.

C. LES LIMITATIONS EN CAS DE PREUVE CONTRAIRE APPORTÉE PAR L'ENTREPRISE

1. La prise en compte de l'endettement global

Le texte proposé par le I du présent article pour le III de l'article 212 du code général des impôts prévoit que le dispositif relatif à la non-déductibilité des intérêts par application de la limite afférente à leur montant ne s'applique pas lorsque l'entreprise apporte la preuve que le ratio d'endettement de son groupe est supérieur ou égal à son propre ratio d'endettement au titre de l'exercice de prise en compte de la situation éventuelle de sous-capitalisation. Il s'agit donc d'une clause de « sauvegarde » avantageuse dans la mesure où les limites quantitatives a priori objectives et non contestables posées par le I de l'article 212 ne sont pas irréfragables, la charge de la preuve reposant sur l'entreprise.

L'objet de cette preuve est de montrer que la situation de sous-capitalisation n'est pas artificielle , par la prise en compte de l'endettement global du groupe, donc également à l'égard des tiers. La présence d'un endettement supérieur au niveau du groupe permet en effet d'illustrer l'absence de marges de manoeuvre de capitalisation intra-groupe de la société , et que l'endettement intra-groupe de la société, bien que potentiellement caractéristique d'une sous-capitalisation, constitue une alternative à l'endettement déjà élevé du groupe.

Cette disposition est complétée par deux importantes précisions sur les notions de groupe et de ratio d'endettement , respectivement prévues par les deuxième et troisième alinéas du III de l'article 212.

2. La notion de groupe

Aux termes du texte proposé pour le deuxième alinéa du III de l'article 212, le groupe s'entend, pour l'application du dispositif de lutte contre la sous-capitalisation, de « l'ensemble des entreprises françaises ou étrangères placées sous le contrôle d'une même personne morale ». La notion même de contrôle est également précisée : sont ainsi considérées comme placées sous le contrôle d'une société ou personne morale « les entreprises dans lesquelles la société ou personne morale détient, directement ou indirectement, la majorité des droits de vote ou y exerce directement ou par personnes interposées le pouvoir de décision ». Le texte dispose en outre que les droits de vote détenus indirectement par la société ou personne morale sont calculés en additionnant les pourcentages de droits de vote détenus par chaque entreprise du groupe, afin de prendre en compte les situations de contrôle exercé par une ou plusieurs filiales intermédiaires.

Cette définition du contrôle est donc directement inspirée de celle de l'article L. 233-3 du code de commerce, précité. Votre rapporteur général estime néanmoins que cette dernière est plus complète que celle proposée par le présent article , et que notre droit ne gagne pas à ce que se multiplient les définitions du contrôle ou des liens de dépendance entre entreprises, en particulier si l'on considère que le 12 de l'article 39 du code général des impôts prévoit déjà une définition des entreprises liées, reprise par le texte proposé pour le a du 1 du II de l'article 212 (cf. supra ). Il vous propose donc un amendement tendant à substituer à cette nouvelle définition une référence à l'article L. 233-3 du code de commerce.

3. Les définitions du ratio d'endettement

Le troisième alinéa du III de l'article 212 prévoit deux définitions du ratio d'endettement, selon l'entité concernée :

- le ratio d'endettement de l'entreprise concernée par la sous-capitalisation correspond logiquement au rapport existant entre le montant total des dettes et le montant des capitaux propres ;

- le ratio d'endettement du groupe , plus spécifique, tend quant à lui à neutraliser les opérations intra-groupes et la double comptabilisation des titres des entreprises du groupe. Il est donc déterminé en rapportant le montant global des dettes, exclusion faite de celles intra-groupes, aux capitaux propres, lesquels sont « minorés du coût d'acquisition des titres des entreprises contrôlées et retraités des opérations réciproques réalisées entre les entreprises appartenant au groupe, figurant au bilan du dernier exercice clos de l'ensemble des entreprises appartenant au groupe ». Ce dernier exercice sera celui du bilan consolidé si le groupe est placé sous le régime de l'intégration fiscale.

D. UNE PRÉVALENCE DE LA LOGIQUE DE GROUPE QUI NE COMPROMET PAS L'EFFICACITÉ DU DISPOSITIF

1. Le transfert à la société mère de la fraction d'intérêts non déductibles de la société intégrée

Le IV du présent article propose que la part des intérêts non déductibles des entreprises appartenant à un groupe de sociétés relevant du régime de l'intégration fiscale défini par les articles 223 A à 223 U du code général des impôts, soit transférée à la société tête de groupe . Il complète ainsi l'article 223 B du code général des impôts par six alinéas.

Les articles 223 A et suivants du code général des impôts, introduits par la loi de finances pour 1988, définissent le régime d'intégration fiscale. Ce régime permet à la société tête de groupe d'être la seule redevable de l'IS dû par les sociétés du groupe dont elle possède au moins 95 % du capital . Les déficits et bénéfices des sociétés intégrées sont compensés dans le résultat imposable de la société intégrante, mais les déficits subis par une société au titre d'exercices antérieurs à son entrée dans le groupe ne peuvent s'imputer que sur ses propres bénéfices.

Le deuxième alinéa du IV du présent article pose le principe selon lequel la société intégrée ne peut imputer sur ses résultats ultérieurs les intérêts non admis en déduction au titre de l'exercice. Ces intérêts sont en effet transférés à la société tête de groupe , dans les conditions prévues aux cinq alinéas suivants du IV du présent article. Ce mécanisme est conforme à la logique de l'intégration fiscale mais déroge au dernier alinéa du 1 du I de l'article 212 du code général des impôts (dans la rédaction proposée par le I du présent article), qui prévoit, ainsi qu'il a été précisé supra , un mécanisme de report sur les exercices ultérieurs des intérêts que la société n'a pu déduire immédiatement.

2. La déductibilité des intérêts du résultat d'ensemble du groupe

Les troisième à sixième alinéas du texte proposé par le IV du présent article pour l'article 223 B du code général des impôts expliquent dans quelle proportion les intérêts non admis en déduction du résultat des sociétés intégrées peuvent être transférés à la société tête de groupe et être déduits du résultat d'ensemble au titre de l'exercice.

Le principe est le suivant : la société tête de groupe pourra procéder à la déduction des intérêts versés à des sociétés liées n'appartenant pas au groupe fiscal dans la limite d'un ratio de couverture d'intérêts calculé au niveau du groupe. Le groupe est donc appréhendé comme une entité unique.

Plus précisément, les quatrième et cinquième alinéas du IV du présent article précisent le calcul de la proportion d'intérêts non admis en déduction dans les résultats des sociétés intégrées et imputable sur le résultat d'ensemble, afin de neutraliser l'effet des versements d'intérêts et de dividendes intra-groupes . Ce calcul correspond à :

- la somme des intérêts versés à des sociétés liées mais non intégrées au groupe fiscal. Cette somme est majorée des intérêts différés antérieurs à l'intégration et imputés au titre de l'exercice, afin d'éviter une double utilisation de la limite afférente au ratio de couverture par le quart du résultat courant avant impôt majoré ;

- moins la somme représentant la limite de couverture d'intérêts agrégée égale à 25 % de l'ensemble des résultats courants avant impôt de chaque société. Ce montant est, d'une part, minoré des dividendes perçus d'une autre société du groupe, et d'autre part, majoré des intérêts d'emprunt en cause, des amortissements inclus dans les résultats et de la quote-part de loyers crédit-bail prise en compte pour la détermination du prix de cession du bien à l'issue du contrat.

L'excédent résultant de cette opération est, aux termes de l'avant dernier alinéa du IV du présent article, déduit du résultat d'ensemble de la société mère, sous la réserve, toutefois, que la somme déduite ne puisse être supérieure à la somme des intérêts des sociétés du groupe non déductibles immédiatement du résultat d'ensemble.

3. Des conditions de report semblables au régime de droit commun

Le texte proposé par le dernier alinéa du IV du présent article prévoit un mécanisme de report sur les exercices ultérieurs de la fraction des intérêts non déductibles immédiatement du résultat d'ensemble.

Les modalités du report s'apparentent à celle prévues par le régime de droit commun du sixième alinéa du 1 du I de l'article 212 du code général des impôts dans la rédaction proposée par le I du présent article (cf. supra).

Aux termes du dernier alinéa du IV du présent article, la fraction d'intérêts non déductibles immédiatement peut être déduite au titre de l'exercice suivant (exercice n + 1) ou au titre des exercices postérieurs « à concurrence de la différence, calculée pour chacun des exercices de déduction, entre la limite prévue au 2° [cinquième alinéa du IV du présent article] et la somme des intérêts mentionnée au 1° [quatrième alinéa du IV ] majorée des intérêts déduits immédiatement en application du seizième alinéa ». Le montant des intérêts différés est donc déductible à hauteur du quart du résultat courant avant impôt corrigé, après déduction des intérêts versés à des sociétés liées et des intérêts différés antérieurs, déduits au titre de l'exercice.

Lorsque le report s'effectue sur des exercices postérieurs à l'année n + 1, une décote de 5 % est appliquée sur le montant des intérêts à la clôture de chaque exercice , comme dans le régime de droit commun.

4. Le retour au régime de droit commun en cas d'extinction du groupe et d'absorption ou de scission de la société mère

L'application du régime de droit commun se fait dans deux hypothèses : d'une part, lors de la fin du groupe ( VI du présent article), d'autre part lors de l'absorption ou de la scission de la société mère ( V du présent article).

Le VI du présent article complète l'article 223 S du code général des impôts qui traite de la fin du régime d'intégration fiscale. Il précise ainsi que « l es intérêts qui n'ont pu être admis en déduction du résultat d'ensemble en application des treizième à dix-septième alinéas de l'article 223 B, et qui sont encore reportables à l'expiration de la période d'application du régime défini à l'article 223 A, sont imputables par la société qui était redevable des impôts mentionnés à l'article 223 A dus par le groupe, sur ses résultats » selon les modalités de droit commun prévues au sixième alinéa du 1 du II de l'article 212. Dans cette hypothèse, la société redevable des impôts est la société qui était la société tête de groupe.

D'autre part, le C du V du présent article modifie le 6° de l'article 223 I du code général des impôts relatif à l'absorption de la société mère ou de la scission de celle-ci. Il précise que « les déficits et les intérêts transférés sont imputables sur les bénéfices ultérieurs [de la société bénéficiaire de l'apport] dans les conditions prévues respectivement au troisième alinéa du I de l'article 209 et au sixième alinéa du 1 du II de l'article 212 ».

Le principe du transfert des intérêts différés , non encore déduits par la société absorbée ou scindée, à la ou les sociétés bénéficiaires des apports est posé par les A et B du V du présent article, qui insère la référence aux intérêts différés au sein de l'article 223 I. Il s'appuie sur le mécanisme prévu, respectivement par les articles 223 A et 223 B du code général des impôts, pour le transfert des déficits dans le cadre de ces opérations d'absorption ou de scission.

III. LES MODIFICATIONS ADOPTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

Sur proposition de notre collègue député Gilles Carrez, rapporteur général du budget, et avec l'avis favorable du gouvernement, l'Assemblée nationale a adopté, avec l'avis favorable du gouvernement, cinq amendements rédactionnels ou de précision au texte proposé par le I du présent article pour le premier alinéa du 1 du II, le dernier alinéa du III et le IV de l'article 212 du code général des impôts, au A du III et au cinquième alinéa du IV du présent article.

M. Gilles Carrez a également retiré, après avoir obtenu des précisions du gouvernement, un amendement tendant à admettre la déductibilité sans limitation des intérêts versés au titre des prêts consentis par des établissements de crédit à des sociétés liées, sous réserve que les conditions de ces prêts soient identiques à celles pratiquées avec les clients extérieurs au groupe .

M. Jean-François Copé, ministre délégué au budget et à la réforme budgétaire, s'est déclaré favorable à cette disposition et a pris l'engagement qu'elle soit apportée par voie de doctrine administrative , comme c'est aujourd'hui le cas. Votre rapporteur général veillera à ce que cet engagement soit effectivement respecté.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Votre rapporteur général est favorable aux dispositions du présent article, qui contribuent à établir un régime de lutte contre la sous-capitalisation plus efficace car mieux adapté aux contraintes et choix économiques des entreprises. Ce régime met également fin aux discriminations antérieures qui avaient été contestées par le Conseil d'Etat, et se révèle plus favorable aux entreprises et d'une application plus souple que le dispositif actuel si l'on prend en considération :

- le caractère cumulatif des trois limites afférentes au montant des intérêts et constitutives d'une situation de sous-capitalisation, joint à celle afférente au montant de la fraction non déductible, qui est celle excédant la plus élevée des ces trois limites ;

- le principe du report de la fraction des intérêts non déductibles sur les exercices ultérieurs ;

- les exclusions au profit des montants peu significatifs, des établissements de crédit, du crédit-bail et des conventions de gestion centralisée d'un groupe ;

- et la « clause de sauvegarde » prévue par le régime de preuve contraire sur la situation réelle de l'endettement du groupe.

Le présent article tend, en outre, à privilégier opportunément la logique de groupe intégré sur celle de l'individualisation des situations de sous-capitalisation. Le présent texte représente en fait un pas important vers l'émergence d'un véritable droit des groupes, que votre rapporteur général appelle de ses voeux depuis 1996.

Toutefois, ainsi qu'il l'a relevé plus haut, la définition spécifique de la notion de contrôle prévue par le I du présent article pour le III de l'article 212 du code général des impôts, en ce qu'elle s'inspire de celle prévue par l'article L. 233-3 du code de commerce, pourrait utilement être remplacée par cette dernière, qui se révèle plus précise et permet d'éviter la surabondance de définitions distinctes selon les codes. Un amendement vous est donc proposé en ce sens.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article ainsi modifié.

ARTICLE 70 bis (nouveau) - Application du taux réduit de TVA aux prestations de balayage des caniveaux

Commentaire : le présent article, inséré par l'Assemblée nationale, tend à l'application du taux réduit de TVA aux prestations de balayage des caniveaux et voies publiques lorsqu'elles se rattachent au service public de voirie communale.

I. LE DROIT EXISTANT

L'article 279 b du code général des impôts applique le taux réduit de TVA aux remboursements et rémunérations versés par les communes et leurs groupements aux exploitants des services de distribution d'eau et d'assainissement.

L'application de cet article est strictement entendue : ainsi, les prestations correspondant aux remboursements et rémunérations doivent être naturellement effectuées pour les besoins de la gestion du service public de fourniture d'eau ou d'assainissement. Elles doivent en outre être fournies par l'exploitant de ce service ou en exécution d'un contrat conclu avec celui-ci.

Si l'une de ces conditions n'est pas satisfaite, les prestations sont soumises au taux normal.

Tel est le cas des prestations de balayage des caniveaux et voies publiques lorsque celles-ci ne se rattachent pas au service public de l'eau mais à celui de la voirie communale.

En application du droit existant, seules peuvent donc bénéficier du taux réduit de TVA les prestations qui s'inscrivent dans ce cadre limité et, selon les termes de l'interprétation restrictive qui prévaut, « dès lors qu'elles consistent dans des opérations de balayage ou de nettoyage des caniveaux réalisées à l'occasion de l'entretien du réseau d'égouts et dans le but de faciliter l'évacuation des eaux de ruissellement. Toutes les autres prestations de nettoyage, quand bien même elles seraient le fait de l'exploitant d'un réseau public de distribution d'eau ou d'assainissement, doivent être soumises au taux normal ».

II. LE DROIT PROPOSÉ

L'Assemblée nationale a adopté, à l'initiative de sa commission des finances et avec l'assentiment du gouvernement, un article additionnel visant à revenir sur la restriction actuelle distinguant les opérations de balayage selon qu'elles sont rattachées à un service de distribution d'eau ou un service de voirie communale.

Cet article propose, en conséquence, de compléter l'article 279 du code général des impôts par un alinéa appliquant explicitement le taux réduit de TVA aux prestations de balayage des caniveaux et voies publiques lorsqu'elles se rattachent au service public de voirie communale.

Ce dispositif entrerait en application le 1 er janvier 2007.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

La disposition votée par l'Assemblée nationale est compatible avec la réglementation européenne, l'annexe H de la directive européenne de 1977 sur la TVA prévoyant que les services fournis dans le cadre du nettoyage des voies publiques peuvent bénéficier du taux réduit.

En outre, une telle mesure serait de nature à réduire la facture des collectivités locales sur ces prestations.

Enfin, la distinction établie par l'administration fiscale qui appliquait des taux différents à des prestations identiques n'a aucune justification économique, technique ou juridique et se fonde exclusivement sur une insuffisance de rédaction d'un article du code général des impôts.

Votre rapporteur général est donc favorable à cette avancée qui apportera une simplification de gestion utile pour les communes.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 71 - Abaissement du seuil de l'obligation de télédéclarer et télérégler la taxe sur la valeur ajoutée et les taxes assimilées

Commentaire : le présent article tend à élargir les obligations de télédéclaration et télérèglement de la TVA aux entreprises dont le chiffre d'affaires est supérieur à 760.000 euros.

I. LE DROIT EXISTANT

A. UN DISPOSITIF RÉCENT ET NOVATEUR

TéléTVA est un service, proposé par le Ministère de l'économie depuis le 1 er mai 2001, qui permet de déclarer et de payer la TVA par l'intermédiaire d'un échange de formulaire informatisé saisi par le redevable sur le serveur Internet du Ministère de l'économie.

L'utilisation de ce service suppose quelques pré-requis simples de la part du redevable : acquérir un certificat numérique référencé par le Ministère de l'Economie., souscrire à la procédure TéléTVA auprès de la recette des impôts dont l'entreprise dépend et, enfin, disposer d'un équipement matériel et logiciel standard.

1. Les entreprises concernées par l'obligation

L'article 41 de la loi de finances rectificative pour 1999a rendu obligatoire pour certains redevables la télédéclaration et le télérèglement de la TVA et inséré à cet effet un article 1649 quater A quater dans le code général des impôts.

Initialement limitée aux entreprises dont le chiffre d'affaires réalisé au titre de l'exercice précédent est supérieur à 15 millions d'euros hors taxe, cette obligation a été élargie, par la loi de finances rectificative pour 2004, à certaines grandes entreprises quel que soit leur chiffre d'affaire. Il s'agit des entreprises appartenant aux catégories suivantes :

- « 1° les personnes physiques ou morales ou groupements de personnes de droit ou de fait dont, à la clôture de l'exercice, le chiffre d'affaires hors taxes ou le total de l'actif brut figurant au bilan est supérieur à 400 millions d'euros » ;

- « 2° les personnes physiques ou morales ou groupements de personnes de droit ou de fait détenant à la clôture de l'exercice, directement ou indirectement, plus de la moitié du capital ou des droits de vote d'une personne morale ou d'un groupement mentionné au 1° » ;

- « 3° les personnes morales ou groupements de personnes de droit ou de fait dont plus de la moitié du capital ou des droits de vote est détenue à la clôture de leur exercice, directement ou indirectement, par une personne ou un groupement mentionné au 1° » ;

- « 4° les sociétés bénéficiant de l'agrément prévu à l'article 209 quinquies (relatif au régime du bénéfice mondial et au bénéfice consolidé) ainsi que toutes les personnes morales imposables en France faisant partie du périmètre de consolidation » ;

- « 5° les personnes morales qui appartiennent à un groupe relevant du régime fiscal prévu à l'article 223 A (relatif au régime des groupes de sociétés) lorsque celui-ci comprend au moins une personne mentionnée aux 1°, 2°, 3° et 4° » .

Ces catégories visent les entreprises qui relèvent de la Direction des grandes entreprises (DGE) du ministère de l'économie.

La téléprocédure de téléTVA est également accessible librement aux autres entreprises qui souhaitent simplifier leurs démarches.

2. Les sanctions applicables

Pour les entreprises qui relèvent du dispositif obligatoire, le code général des impôts prévoit les sanctions suivantes :

- en cas de non respect de l'obligation de télédéclaration, « l'application d'une majoration de 0,2 % du montant des droits correspondant à la déclaration déposée suivant un autre procédé » (article 1740 undecies ) ;

- en cas de non respect de l'obligation de télérèglement, « l'application d'une majoration de 0,2 % du montant des sommes dont le versement a été effectué selon un autre mode de paiement » (article 1788 quinquies ) ;

- en cas d'envoi tardif de la télédéclaration ou en cas de paiement tardif par un autre moyen que le télérèglement, l'application des sanctions de droit commun (intérêt de retard et majorations respectives de 10 % ou 5 % des sommes en cause).

B. UN SUCCÈS MITIGÉ

Dans son rapport spécial sur la mission « Gestion et finances publiques », notre collègue Bernard Angels a qualifié de semi-échec la mise en place de la procédure de « téléTVA » , estimant que ce résultat provenait de son attractivité insuffisante aux yeux des entreprises mesurée par la faible part des recettes de TVA acquittées par télérèglement.

« Avec 81.500 télédéclarants en 2004, les résultats restent très éloignés de la cible de 2005 (250.000). Manifestement, les actions de communication annoncées par M. Bruno Parent, directeur général des impôts, devant votre commission des finances le 13 juillet 2004, destinées à convaincre les entreprises de souscrire à téléTVA, avec deux arguments majeurs, l'un portant sur les économies possibles en termes de jours de valeur, et donc de trésorerie, pour les redevables procédant par virement, l'autre sur le caractère utile et prometteur du certificat électronique, au-delà de sa seule application à la téléTVA, n'ont pas été, encore, à ce jour, payantes ».

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article a pour objet d'abaisser à 1,5 million d'euros au 1er janvier 2006, puis à 760.000 euros à compter du 1er janvier 2007, le seuil au-delà duquel les redevables de la TVA sont obligés de déclarer et de régler par la voie électronique les sommes dues au titre de cette taxe. Selon les informations disponibles, 130.000 nouvelles entreprises seraient concernées par cette extension.

Le paragraphe I modifie en ce sens les articles 1649 quater B quater et 1695 quater du code général des impôts et abaisse les seuils de 15 millions d'euros à 1,5 million d'euros à compter du 1er janvier 2006.

Le paragraphe II, par coordination, établit un système transitoire de sanction applicable en 2006.

Enfin, les paragraphes III à VII précisent le régime qui sera applicable à compter du 1 er janvier 2007.

III. LES MODIFICATIONS ADOPTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

L'assemblée nationale a adopté cet article sous réserve d'une modification rédactionnelle corrigeant une référence.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Votre rapporteur général est favorable à la disposition proposée par cet article.

La procédure téléTVA présente, en effet, des avantages certains pour les entreprises :

- la déclaration du paiement de la TVA est simplifiée ;

- la télédéclaration et le télépaiement sont associés dans un acte unique, ce qui simplifie les démarches ;

- les données déclaratives et du paiement sont sécurisées ;

- l'entreprise peut établir sa déclaration jusqu'à la date limite de paiement fixée par l'administration fiscale ;

- le débit en compte d'un téléréglement a lieu le jour ouvré suivant la date limite de paiement ce qui donner un avantage de trésorerie à l'entreprise.

Il convient, en outre, de souligner, le faible coût d'acquisition des certificats numériques qui a connu ces dernières années une diminution sensible. Ainsi, selon les différents prestataires, les prix des certificats s'échelonnent entre 60 euros et 150 euros par an.

Toutefois, votre rapporteur général estime, comme notre collègue Bernard Angels, que l'abaissement du seuil du chiffre d'affaires au-delà duquel la téléTVA est obligatoire devrait s'accompagner, pour garantir son succès, d'une réflexion sur l'adhésion volontaire des entreprises à téléTVA, au-delà des seules obligations prévues dans le projet de loi de finances pour 2006.

Il serait notamment utile de valoriser cette procédure auprès des futurs utilisateurs et de l'améliorer sur les plans de l'ergonomie et de la simplicité d'utilisation.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 72 - Harmonisation des règles applicables en cas de contentieux fiscal fondé sur la non-conformité de la règle de droit à une règle de droit supérieure

Commentaire : en cas de décision juridictionnelle révélant la méconnaissance de la hiérarchie des normes dans un contentieux fiscal, le présent article a pour objet de réduire de quatre à deux ans la durée de la période précédant la décision juridictionnelle au titre de laquelle les contribuables peuvent demander la restitution des sommes indûment perçues.

I. LE DROIT EXISTANT DES RÉCLAMATIONS FONDÉES SUR LA NON-CONFORMITÉ DE LA RÈGLE DE DROIT À UNE RÈGLE DE DROIT SUPÉRIEURE

A. LES DÉLAIS RELATIFS AUX RÉCLAMATIONS ET PRESCRIPTIONS FISCALES

1. Les délais de droit commun

L'article L. 190 du livre des procédures fiscales (LPF) définit de manière générale la possibilité d'effectuer une réclamation fiscale fondée sur « la non-conformité de la règle de droit dont il a été fait application à une règle de droit supérieure ».

Les délais de présentation à l'administration d'une telle réclamation sont les mêmes que pour toute réclamation fiscale.

Les délais de réclamation fiscale sont précisés aux articles R. 196-1 et R. 196-2 du LPF concernant respectivement les « impôts autres que les impôts directs locaux et les taxes annexes à ces impôts » et les impôts directs locaux (et les taxes annexes à ces impôts).

S'agissant des autres impôts que les impôts directs locaux visés à l'article R. 196-1 du LPF, la demande doit être en principe effectuée avant la fin de la deuxième année suivant le recouvrement, le versement ou « la réalisation de l'événement qui motive la réclamation » : dans cette dernière hypothèse mentionnée au quatrième alinéa (c) de l'article R. 196-1 du LPF, la survenance d'un tel événement fait donc naître un nouveau délai de réclamation, comme le montre le graphique ci-dessous qui retient pour hypothèses une mise en recouvrement le 1 er juillet 2005 et la survenance d'un événement motivant la réclamation le 1 er juillet 2008.

Concernant les impôts directs locaux mentionnés à l'article R. 196-2 du LPF, la demande de réclamation doit être effectuée avant la fin de la première année . Un nouveau délai apparaît également en cas de « réalisation de l'événement qui motive la réclamation », suivant l'hypothèse visée au troisième alinéa (b) de l'article R. 196-2 du LPF.

Délais de droit commun de présentation des réclamations fiscales

(articles R. 196-1 et R. 196-2 du livre des procédures fiscales)

Mise en recouvrement du rôle
1 er juillet 2005

Evénement motivant la réclamation 1 er juillet 2008

Art R. 196-1

Art R. 196-2

Art R. 196-2-b

Art R. 196-1-c

2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011

Les différents cas de figure relevant des articles R. 196-1 et R. 196-2 du LPF sont détaillés dans l'encadré ci-dessous.

Les délais de présentation des réclamations fiscales fondées sur la non-conformité de la règle de droit à une règle de droit supérieure

« Article R 196-1

« Pour être recevables, les réclamations relatives aux impôts autres que les impôts directs locaux et les taxes annexes à ces impôts, doivent être présentées à l'administration au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant celle, selon le cas :

« a) De la mise en recouvrement du rôle ou de la notification d'un avis de mise en recouvrement ;

« b) Du versement de l'impôt contesté lorsque cet impôt n'a pas donné lieu à l'établissement d'un rôle ou à la notification d'un avis de mise en recouvrement ;

« c) De la réalisation de l'événement qui motive la réclamation.

« Toutefois, dans les cas suivants, les réclamations doivent être présentées au plus tard le 31 décembre de l'année suivant celle, selon le cas :

« a) De la réception par le contribuable d'un nouvel avis d'imposition réparant les erreurs d'expédition que contenait celui adressé précédemment ;

« b) Au cours de laquelle les retenues à la source et les prélèvements ont été opérés s'il s'agit de contestations relatives à l'application de ces retenues ;

« c) Au cours de laquelle le contribuable a eu connaissance certaine de cotisations d'impôts directs établies à tort ou faisant double emploi.

« Article R 196-2

« Pour être recevables, les réclamations relatives aux impôts directs locaux et aux taxes annexes, doivent être présentées à l'administration des impôts au plus tard le 31 décembre de l'année suivant, selon le cas :

« a) L'année de la mise en recouvrement du rôle ;

« b) L'année de la réalisation de l'événement qui motive la réclamation ;

« c) L'année de la réception par le contribuable d'un nouvel avis d'imposition réparant les erreurs d'expédition que contenait celui adressé précédemment ;

« d) L'année au cours de laquelle le contribuable a eu connaissance certaine de cotisations d'impôts directs établies à tort ou faisant double emploi ».

Source : Légifrance

2. Les délais spécifiques lorsque la non-conformité est révélée par une décision juridictionnelle

Au cas où l'événement motivant la réclamation est une décision juridictionnelle révélant la non-conformité de la règle de droit à une règle de droit supérieure, le quatrième alinéa de l'article L. 190 du LPF limite, pour les tiers à la décision juridictionnelle précitée, la durée de la période antérieure à cette décision et sur laquelle peut porter la réclamation :

« Lorsque cette non-conformité a été révélée par une décision juridictionnelle, l'action en restitution des sommes versées ou en paiement des droits à déduction non exercés ou l'action en réparation du préjudice subi ne peut porter que sur la période postérieure au 1 er janvier de la quatrième année précédant celle où la décision révélant la non-conformité est intervenue ».

Ce délai - pouvant être qualifié de délai de prescription - doit être distingué du délai de réclamation dans lequel doit être présenté la demande.

Comme le résume le graphique ci-dessous, dans l'hypothèse où la décision juridictionnelle révélant la non-conformité est intervenue le 1 er juillet 2008, l'action en restitution ne pourrait porter que sur la période commençant le 1 er janvier 2004 et s'achevant le 31 décembre 2010 (en cas de réclamation relative aux impôts directs locaux, conformément à l'article R. 196-2 du LPF décrit ci-dessus) ou le 31 décembre 2011 (pour un impôt autre qu'un des impôts directs locaux, en application des dispositions de l'article R. 196-1 du LPF décrites ci-dessus).

Délais applicables pour les réclamations fiscales
en cas de décision juridictionnelle de non-conformité
à une règle de droit supérieure : droit existant

Décision juridictionnelle de non-conformité
1 er juillet 2008

Mise en recouvrement du rôle
1 er juillet 2005

Art. R. 196-1-c

Art R. 196-1

Art R. 196-2-b

Art. 196-2 196196.2

2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011

Art L. 190 (4 ème alinéa)

La limitation de cette durée de « prescription », laquelle rappelle le principe de la déchéance quadriennale des créances sur l'Etat, est issue de l'article 36 de la loi n° 89-936 du 29 décembre 1989 de finances rectificative pour 1989. Il s'agissait de faire échec à l'application de la prescription trentenaire suivant l'interprétation qu'en avait donnée la Cour de cassation, nettement plus favorable au contribuable.

En 1989, l'introduction de ces dispositions dans le LPF s'était heurtée à la résistance de nos collègues députés : elles procèdent d'un amendement gouvernemental adopté au Sénat avec l'avis favorable de votre commission des finances, alors que l'Assemblée nationale avait préalablement rejeté ces dispositions, contre l'avis de sa commission des finances.

L'encadré ci-dessous rappelle les débats en séance publique au Sénat. Notre collègue Michel Charasse était alors ministre délégué au budget et notre ancien collègue Roger Chinaud alors rapporteur général au nom de votre commission des finances.

Les débats au Sénat lors de l'examen du « collectif budgétaire » de décembre 1989
sur la limitation des délais d'application des réclamations fiscales

« M. Le Président . Par amendement n° 53, le Gouvernement propose d'insérer, après l'article 27, un article additionnel ainsi rédigé :

« I. L'article L. 190 du livre des procédures fiscales est complété par les alinéas suivants :

« Sont instruites et jugées selon les règles du présent chapitre toutes actions tendant à la décharge ou à la réduction d'une imposition ou à l'exercice de droits à déduction, fondées sur la non-conformité de la règle de droit dont il a été fait application à une règle de droit supérieure.

« Lorsque cette non-conformité a été révélée par une décision juridictionnelle, l'action en restitution des sommes versées ou en paiement des droits à déduction non exercés ou l'action en réparation du préjudice subi ne peut porter que sur la période postérieure au 1 er janvier de la quatrième année précédant celle où la décision révélant la non-conformité est intervenue.

« II. - Les dispositions du I sont applicables à tous les litiges engagés par des réclamations présentées après l'entrée en vigueur de la présente loi. »

« La parole est à M. Le ministre.

« M. Michel Charasse, ministre délégué . Le droit, le droit fiscal en particulier, est - vous le savez - en pleine évolution. Les sources du droit se multiplient et le contrôle du juge se renforce sans cesse quant à l'examen de la conformité des règles de droit qu'il applique aux règles de droit supérieures.

« Ainsi, le Conseil d'Etat, dans un arrêt « Aliltalia », a déclaré non conformes aux règles communautaires des décrets limitant certaines déductions de T.V.A et, tout récemment, il s'est reconnu compétent pour juger de la conformité d'une loi aux conventions internationales, comme l'avait fait depuis longtemps avant lui la Cour de cassation.

« De telles décisions entraînent des demandes de restitution de la part des contribuables dont l'illégalité de l'imposition est ainsi révélée.

« Or, il existe un doute quant à la période sur laquelle la restitution des sommes indûment payées peut être demandée.

« Si les décisions de justice sont considérées comme des événements de nature à rouvrir le droit de réclamation, les dispositions actuelles du livre des procédures fiscales ne comportent pas de limite à la période au titre de laquelle les demandes de remboursement peuvent être présentées.

« Au demeurant, la Cour de cassation a considéré, quant à elle, que le principe de la répétition de l'indû pouvait s'appliquer aux demandes de remboursement présentées par les contribuables en cas de non-conformité de la loi interne à une règle communautaire. Ce principe ne comporte pas d'autre limite que la prescription trentenaire.

« Dans ce contexte, il importe de pouvoir opposer à ces demandes de remboursement, dans un souci de bonne administration, une règle de déchéance quadriennale analogue à celle que la loi du 31 décembre 1968 a établie au profit de l'ensemble des créances sur l'Etat.

« Tel est l'objet de l'amendement que je vous présente.

« Il clarifie, en outre, le statut juridique et les procédures applicables à ces actions en restitution en proposant de retenir en la matière les règles du contentieux fiscal, afin d'éviter que ces actions, conformément à une jurisprudence récente de la Cour de cassation, ne relèvent du droit commun du contentieux civil qui impliquerait le recours obligatoire à un avocat et l'instauration d'un degré d'appel.

« M. le président . Quel est l'avis de la commission ?

« M. Roger Chinaud, rapporteur général . Cet amendement vise en effet à introduire dans notre droit le délai quadriennal de prescription des créances sur l'Etat et les collectivités publiques.

« Si j'ai bien compris ce que signifie ce texte, qui nous a été transmis voilà quelques heures seulement, il s'agit, lorsque des réclamations sont présentées par un redevable à la suite d'une décision juridictionnelle annulant une règle de droit non conforme à une règle de droit supérieure, de limiter la période sur laquelle la restitution des impositions indues peut être réclamée.

« M. Michel Charasse, ministre délégué . C'est cela.

« M. Roger Chinaud, rapporteur général . Donc, en l'absence de dispositions expresses, il semblerait que la prescription en la matière soit de trente ans. Poser dans ces affaires la règle de la déchéance quadriennale peut paraître une bonne mesure. Il s'agit d'une conséquence de l'affaire « Alitalia ». Vous l'avez rappelé. C'est une affaire - je le remarque - qui permet de dire que, de plus en plus, le droit communautaire prendra une place prépondérante dans notre droit. C'est une application pratique que nous rencontrons .

« En conséquence, l'avis que je peux exprimer sur cet amendement, dans ce court délai, est favorable.

« Permettez-moi de dire, monsieur le ministre, même à cette heure tardive - minuit est passé - qu'il s'agit là, bien sûr, d'un cas où vous ne faites pas jouer la rétroactivité.(Sourires.)

« M. le président . Personne ne demande la parole ?...

« Je mets aux voix l'amendement n° 53, accepté par la commission.

(l'amendement est adopté)

« M. le Président . En conséquence, un article additionnel ainsi rédigé est inséré dans le projet de lois, après l'article 27.

Source : J.O. Débats Sénat 19 décembre 1989

B. LA NOTION DE « DÉCISION JURIDICTIONNELLE » RÉVÉLANT LA MÉCONNAISSANCE DE LA HIÉRARCHIE DES NORMES JURIDIQUES

L'instruction n° 13 O-2-90 du 10 mai 1990 a précisé la notion de « décision juridictionnelle » révélant une non-conformité de la règle de droit à une règle de droit supérieure :

« Cette décision peut être prononcée par :

« - le juge national, dans un jugement ou un arrêt non susceptible de recours (délai d'appel ou de cassation expiré ou décisions du Conseil d'Etat ou de la Cour de cassation) ;

« - la Cour de justice des communautés européennes , qu'elle se soit prononcée sur une action en manquement introduite par la Commission ou par un Etat membre, ou sur une question préjudicielle soulevée par le juge national ».

La notion de « jugement » ou « arrêt » « non susceptible de recours » donne lieu à une divergence de jurisprudence entre les deux ordres de juridiction : si le Conseil d'Etat retient strictement l'interprétation de la circulaire fiscale précitée, la Cour de cassation a jugé que seules ses décisions peuvent révéler une non-conformité au sens de l'article L. 190 du LPF.

A contrario , « les avis du Conseil d'Etat rendus sur des questions de droit soumises à son examen sur le fondement de l'article 12 de la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 portant réforme du contentieux administratif ne sont pas des décisions de justice. Ils ne peuvent donc révéler la non-conformité d'une norme ». La même interprétation s'applique aux avis rendus au contentieux par la Cour de cassation.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

A. LES DÉLAIS RELATIFS AUX RÉCLAMATIONS FISCALES

La principale disposition du présent article vise, au 1° du I , à réduire le délai précédant la décision juridictionnelle révélant la non-conformité à une règle de droit supérieure, et pour lequel des tiers peuvent demander le remboursement de sommes qu'ils estiment indûment perçues .

Ce délai commencerait le 1 er janvier de la deuxième année (et non plus de la quatrième année) précédant la décision juridictionnelle .

Comme le montre le graphique ci-dessous, dans l'hypothèse où la décision juridictionnelle révélant la non-conformité interviendrait le 1 er juillet 2008, l'action en restitution ne pourrait porter que sur la période commençant le 1 er janvier 2006 (et non plus à partir du 1 er janvier 2004) et s'achevant le 31 décembre 2010 (en cas de réclamation relative aux impôts directs locaux, conformément à l'article R. 196-2 du LPF décrit ci-dessus) ou le 31 décembre 2011 (pour un impôt autre qu'un des impôts directs locaux, en application des dispositions de l'article R. 196-1 du LPF décrites ci-dessus).

Délais applicables pour les réclamations fiscales
en cas de décision juridictionnelle de non-conformité
à une règle de droit supérieure : droit existant et dispositif proposé

Décision juridictionnelle de non-conformité
1 er juillet 2008

Mise en recouvrement du rôle
1 er juillet 2005

Art R. 196-1

Art. R. 196-1-c

Art R. 196-2-b

Art. 196-2 196196.2

2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011

Art L. 190 (droit actuel)

Article L. 190 (dispositif proposé)

Comme l'indique l'intitulé de présentation de cet article dans le présent projet de loi de finances, le gouvernement décrit cette mesure comme tendant à une « harmonisation » avec le délai de réclamation en matière fiscale après la décision juridictionnelle de non-conformité. En effet, s'agissant des autres impôts que les impôts directs locaux visés à l'article R. 196-1 du LPF précité, la réclamation peut être effectuée jusqu'à la fin de la deuxième année suivant le recouvrement, le versement ou « la réalisation de l'événement qui motive la réclamation ».

Conformément aux dispositions du II du présent article, la limitation de la période pour laquelle peut être effectuée une réclamation fiscale s'applique « aux réclamations invoquant la non-conformité d'une règle de droit à une norme supérieure révélée par une décision juridictionnelle ou un avis rendu au contentieux intervenu à compter du 1 er janvier 2006 ».

B. LA NOTION DE « DÉCISION JURIDICTIONNELLE » RÉVÉLANT LA MÉCONNAISSANCE DE LA HIÉRARCHIE DES NORMES JURIDIQUES

Le 1° du I vise à inclure les avis rendus au contentieux par le Conseil d'Etat et la Cour de cassation dans le champ des décisions juridictionnelles pouvant révéler la non-conformité de la règle de droit à une règle de droit supérieure alors que, dans le droit actuel, l'instruction du 10 mai 1990 précitée exclut explicitement ces avis des décisions juridictionnelles de non-conformité.

Ces avis étant rendus dans des délais plus brefs que la décision juridictionnelle, cette mesure de simplification tend à accélérer les réclamations fondées sur la non-conformité à une règle de droit supérieure. Elle doit s'interpréter comme un facteur de plus grande stabilité juridique.

Le 2° du I vise à énumérer explicitement, à l'article L. 190 du LPF (c'est-à-dire dans la partie législative du LPF), cette notion de décision juridictionnelle, en incluant de surcroît non seulement les avis rendus au contentieux par le Conseil d'Etat et la Cour de cassation, mais également les arrêts de la Cour de justice des communautés européennes :

« (...) Sont considérés comme des décisions juridictionnelles ou des avis rendus au contentieux, les décisions du Conseil d'Etat ainsi que les avis rendus en application de l'article L. 113-1 du code de justice administrative,

les arrêts de la Cour de cassation ainsi que les avis rendus en application de l'article L. 151-1 du code de l'organisation judiciaire et les arrêts de la Cour de justice des Communautés européennes se prononçant sur un recours en annulation, sur une action en manquement ou sur une question préjudicielle ».

III. LES MODIFICATIONS ADOPTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

L'Assemblée nationale a adopté le présent article sans modification, après le retrait d'un amendement de sa commission des finances tendant à la suppression de cet article .

A. UN AMENDEMENT DE SUPPRESSION ADOPTÉ À L'ISSUE DES DÉBATS EN COMMISSION DES FINANCES À L'ASSEMBLÉE NATIONALE

La commission des finances de l'Assemblée nationale avait adopté cet amendement de suppression après les interventions en ce sens de notre collègue député Charles de Courson, et malgré l'avis défavorable de notre collègue député, rapporteur général, qui a toutefois formulé les réserves suivantes en commission :

« Il n'en reste pas moins que le présent article pose deux problèmes : d'une part, sachant que les réclamations présentées à la suite d'une décision juridictionnelle de non-conformité devraient désormais porter sur une période postérieure au 1 er janvier de la deuxième année précédant celle au cours de laquelle ladite décision est intervenue, les contribuables pourraient être tentés de contester d'emblée leur imposition , sans plus attendre l'intervention d'une décision juridictionnelle, ce qui pourrait entraîner un engorgement supplémentaire des tribunaux. D'autre part, cette possibilité de contester dès l'origine la conformité d'une imposition est en pratique plutôt le fait des contribuables, notamment les grandes entreprises, disposant de conseils juridiques spécialisés . Au contraire, les petites entreprises , n'ayant généralement pas accès à cette information et attendant l'intervention d'une décision juridictionnelle pour présenter une réclamation, seraient pénalisées ».

En réponse aux interrogations de notre collègue député Charles de Courson, notre collègue député Gilles Carrez, rapporteur général, a souligné que les dispositions proposées au présent article ne s'appliquaient pas aux contentieux déjà engagés, et en particulier à celui relatif à la récupération de la TVA sur les péages, en voie de règlement.

B. LE RETRAIT DE L'AMENDEMENT DE SUPPRESSION DU PRÉSENT ARTICLE EN SÉANCE PUBLIQUE À L'ASSEMBLÉE NATIONALE

Sur la demande du gouvernement, notre collègue député Gilles Carrez, rapporteur général, a retiré en séance l'amendement de suppression du présent article.

M. Jean-François Copé, ministre délégué au budget et à la réforme de l'Etat, a relevé que le délai « de quatre ans » se traduisait par « des restitutions coûteuses pour l'Etat » et que, au demeurant, le délai d'au moins deux ans après la mise en recouvrement ou le versement de l'impôt était beaucoup plus favorable que dans les autres pays européens : ce délai s'élève à 90 jours au Portugal et six semaines aux Pays-Bas.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

A. UNE CLARIFICATION BIENVENUE DE LA NOTION DE « DÉCISION JURIDICTIONNELLE »

Votre rapporteur général se félicite que la notion de décision juridictionnelle pouvant révéler la non-conformité avec une règle de droit supérieure ait été clarifiée et étendue .

Un premier amendement vous est toutefois proposé afin de retenir l'interprétation la plus large de la notion de « décision juridictionnelle » pouvant révéler une non-conformité , en incluant :

- d'une part, les décisions du Conseil constitutionnel qui, dans le cadre de son contrôle de constitutionnalité des lois, peut être amené à apprécier de manière incidente l'application des dispositions législatives dont il est fait application ;

- d'autre part, les décisions du Tribunal des conflits (TC) qui, dans l'exercice de sa mission de résolution des conflits de compétence entre les juridictions de l'ordre judiciaire et les juridictions de l'ordre administratif, a déjà été conduit à faire apparaître la non-conformité à une règle de droit supérieure.

B. UNE RÉDUCTION DES DÉLAIS MÉRITANT DÉBAT

A titre liminaire, le droit applicable montre que ces dispositions relèvent davantage du niveau réglementaire que du domaine de la loi.

Par ailleurs, le droit applicable dans les autres pays européens est dans certains cas plus favorable que le droit français : au Royaume-Uni , le délai de prescription des impositions indues est de six ans , en application des dispositions de l'Acte financier ( Finance Act ) de 2004.

Enfin, votre rapporteur général relève que, par comparaison, le code des douanes prévoit une période de récupération des sommes indûment versées d'au moins trois ans avant la décision juridictionnelle, soit un délai plus court que celui applicable dans le domaine fiscal (dont la durée est d'au moins quatre ans), mais plus long que celui proposé au présent article (lequel atteint au moins deux ans).

1. Une mesure proposée pour limiter l'impact de contentieux ciblés au regard du droit communautaire

Votre rapporteur général observe que la mesure proposée par le gouvernement de réduction des délais intervient opportunément dans un contexte d'augmentation des contentieux fondés sur la non-conformité du droit français au droit communautaire , où la remise en cause de certains dispositifs fiscaux français représentent des enjeux croissants pouvant se chiffrer en centaines de millions d'euros pour les prochaines années. En effet, une décision juridictionnelle tendant à l'annulation d'un dispositif fiscal vaut erga omnes .

En effet, bien que le dispositif proposé fixe des règles générales, les contentieux en cours concernent plus particulièrement certaines impositions au regard du droit communautaire, notamment :

- la taxe sur les achats de viande, ou taxe d'équarrissage , supprimée par l'article 28 de la loi n° 2003-1311 du 30 décembre 2003 de finances initiale pour 2004, le coût total des contentieux étant évalué à 400 millions d'euros comme l'a rappelé votre rapporteur général dans son rapport sur le projet de loi de finances rectificative pour 2004 ( cf. encadré ci-dessous ) ;

- la taxe visée à l'article 302 bis MA du code général des impôts (CGI) sur certaines dépenses de publicité assises sur les dépenses de réalisation et de distribution d'imprimés publicitaires ainsi que sur les annonces et insertions dans les journaux gratuits : cette taxe dite sur le hors-média finançait le fonds de modernisation et de distribution de la presse quotidienne et assimilée d'information politique et générale, créé par l'article 62 de la loi de finances pour 1998, dont le rendement annuel s'élève à 29 millions d'euros;

- la rémunération pour copie privée, dite taxe sur les CD, visée aux articles L. 311-3 à L. 311-8 du code de la propriété intellectuelle.

Bien qu'entrant potentiellement dans le champ du dispositif visé au présent article, les impôts directs locaux ne sont pas directement concernés, selon les informations communiquées à votre rapporteur général.

Les contentieux liés à la taxe d'équarrissage

« La taxe sur les achats de viande, ou taxe d'équarrissage, a été créée par la loi n° 96-1139 du 26 décembre 1996, relative à la collecte et à l'élimination des cadavres d'animaux et des déchets d'abattoirs et modifiant le code rural, pour alimenter un fonds destiné à l'élimination des farines animales. Elle était due par toute personne qui réalisait des ventes au détail de viande ou de produits carnés.

« Elle a été supprimée par l'article 28 de la loi de finances initiale pour 2004, qui l'a remplacée par une taxe d'abattage, due par les personnes exploitant un établissement d'abattage d'animaux.

« (1) Une taxe illégale de 1997 à 2000

« De 1997 à 2000, la taxe sur les achats de viande a été directement affectée à un fonds ayant pour objet de financer la collecte et l'élimination des cadavres d'animaux et des saisies d'abattoirs reconnus impropres à la consommation humaine et animale, et gérée par le Centre national pour l'aménagement des structures d'exploitation (CNASEA).

« Le Conseil d'Etat a jugé, le 15 juillet 2004, dans une affaire concernant les années 1997-1998, que ce système était illégal. Il avait saisi à cet égard la Cour de justice des communautés européennes. Celle-ci, dans sa réponse du 20 novembre 2003, avait considéré que le service public de l'équarrissage constituait un régime d'aide d'Etat contraire au droit communautaire en vigueur.

« (2) Une taxe légale de 2000 à 2003, selon le gouvernement

« L'article 35 de la loi de finances rectificative pour 2000 a supprimé, à partir du 1 er janvier 2001, l'affectation du produit de la taxe sur les achats de viandes à un fonds géré par le CNASEA et l'a réaffectée au budget général de l'Etat.

« Dès lors, le gouvernement estime que pour les années 2001 à 2003, en conséquence de son affectation au budget de l'Etat, la taxe sur les achats de viande ne peut pas être regardée comme constitutive d'un régime d'aide. C'est la raison pour laquelle, à la suite de l'arrêt précité du Conseil d'Etat, le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie a donné pour instruction à ses services de rejeter les réclamations portant sur la taxe payée au titre des années 2001 à 2003. Selon un communiqué de presse du ministère de l'économie, des finances et de l'industrie, en date du 8 novembre 2004, « dans un souci d'égalité devant les charges publiques, la situation des entreprises, qui auraient à ce jour indûment bénéficié d'un remboursement de la nouvelle taxe acquittée au titre des années 2001 à 2003, sera régularisée. En revanche, des instructions ont été données afin d'exécuter les demandes en restitution de la taxe sur les achats de viande portant sur les années 1997 à 2000, dès lors que la recevabilité de ces demandes est avérée ».

« (3) Une révision à la baisse du coût du contentieux

« La loi de finances initiale pour 2004 précitée évaluait le coût du contentieux relatif à la taxe sur les achats de viande à hauteur de 1,4 milliard d'euros.

« Cependant, « l'analyse précise de la décision du Conseil d'Etat » amène le gouvernement, dans le présent projet de loi de finances rectificative, à revoir à la baisse cette estimation. En effet, contrairement à ce qui était au début envisagé, l'Etat ne devrait rembourser que la taxe sur les achats de viande relative aux années 1997 à 2000.

« Dès lors, le coût du contentieux serait non de 1,4 milliard d'euros, mais de 400 millions d'euros seulement ».

Source : Sénat, rapport n° 114 (2004-2005), pp. 12-14

Au regard de ces contentieux, votre rapporteur général estime que la France, si elle est conséquente avec elle-même, doit respecter ses engagements internationaux, et en particulier communautaires, avec toutes les conséquences qui s'y attachent .

De ce point de vue, les conséquences d'une remise en cause de certains dispositifs fiscaux ne peuvent qu'être une incitation à respecter plus rigoureusement les règles du jeu communes .

En l'espèce, il s'agit d'une entorse au principe d'effectivité des recours en droit communautaire, lequel a une valeur constitutionnelle consacrée par le Conseil constitutionnel comme « découlant de l'article 16 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen » qui garantit à toute personne intéressée le droit « d'exercer un recours effectif devant une juridiction ».

2. Une situation d'inégalité pour les contribuables

Suite aux arguments échangés à l'Assemblée nationale, votre rapporteur général relève que les entreprises de moins grande taille seraient proportionnellement davantage pénalisées par les dispositions proposées : faute de disposer des moyens nécessaires pour recourir aux services de cabinets spécialisés, elles n'intentent généralement une action qu'après qu'une décision juridictionnelle eut révélé la non-conformité à une règle de droit supérieure.

En outre, si les contribuables personnes individuelles n'ont été à ce jour, en pratique, qu'exceptionnellement bénéficiaires d'une décision juridictionnelle de non-conformité avec une règle de droit supérieure, le dispositif proposé les concerne également.

Dans ces conditions, votre rapporteur général propose de conserver le délai applicable dans le droit existant, d'au moins quatre ans.

Plutôt qu'un amendement de suppression des dispositions incriminées, il vous est toutefois proposé un amendement pour procéder à la rectification d'une erreur matérielle liée à l'extension de la notion de décision juridictionnelle : dans la rédaction adoptée par l'Assemblée nationale, le 1° du I du présent article a en effet omis de mentionner, à la fin du quatrième alinéa du texte proposé pour l'article L. 190 du LPF, les « avis » rendus au contentieux par le Conseil d'Etat et la Cour de cassation parmi les décisions juridictionnelles de non-conformité.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article ainsi modifié.

ARTICLE ADDITIONNEL APRES L'ARTICLE 72 - Consolidation du régime de la contribution pour frais de contrôle perçue par la Commission de contrôle des assurances, des mutuelles et des institutions de prévoyance

Commentaire : le présent article additionnel propose de préciser et consolider le régime de la contribution pour frais de contrôle perçue par la Commission de contrôle des assurances, des mutuelles et des institutions de prévoyance (CCAMIP).

I. LE DROIT EXISTANT

A. LE RÉGIME ACTUEL DE LA CONTRIBUTION POUR FRAIS DE CONTRÔLE

Afin d'assurer l'autonomie financière de la Commission de contrôle des assurances, des mutuelles et des institutions de prévoyance (CCAMIP), autorité publique indépendante dotée de la personnalité morale créée par la loi de sécurité financière n° 2003-706 du 1 er août 2003, le budget de la CCAMIP est financé par une contribution pour frais de contrôle acquittée par les entreprises et organismes soumis au contrôle de la CCAMIP.

Conformément à l'article 34 de la Constitution, l'assiette, le taux et les modalités de recouvrement de cette imposition relèvent du domaine de la loi.

1. Les dispositions relatives aux entreprises d'assurance et aux mutuelles

Les dispositions relatives aux entreprises d'assurance et aux mutuelles, issues des paragraphes V et VI de la loi de sécurité financière précitée, sont codifiées respectivement aux articles L. 310-12-4 et L. 310-12-5 du code des assurances.

« Article L. 310-12-4

« Les entreprises soumises au contrôle de la commission en vertu du présent code sont assujetties à une contribution pour frais de contrôle dont l'assiette est constituée par les primes ou cotisations émises et acceptées entre le 1 er janvier et le 31 décembre de chaque année , y compris les accessoires de primes, de cotisations, de coûts de contrats et règlements et coûts de police, nettes d'impôts, de cessions et d'annulations de l'exercice et de tous les exercices antérieurs, auxquelles s'ajoutent le total des primes ou cotisations acquises à l'exercice et non émises.

« Le taux de la contribution, fixé par décret, est compris entre 0,05 pour mille et 0,15 pour mille . Ce même décret peut fixer un taux distinct pour les organismes régis par le livre III du code de la mutualité .

« La contribution est liquidée, ordonnancée et recouvrée selon les modalités prévues pour les recettes des établissements administratifs de l'Etat. Les contestations relatives à cette contribution sont portées devant le juge administratif .

« Les dispositions de la loi du 10 août 1922 relative à l'organisation du contrôle des dépenses engagées ne sont pas applicables à la commission de contrôle .

« Un décret en Conseil d'Etat fixe le régime comptable de la commission de contrôle et les modalités d'application du présent article.

« Article L. 310-12-5

« La contribution mentionnée à l'article L. 310-12-4 n'est pas due par les entreprises qui ne font pas l'objet des agréments prévus aux articles L. 321-1, L. 321-7 et L. 321-9 ou qui n'ont pas obtenu l'autorisation prévue à l'article L. 321-1-1 ».

Les dispositions de l'article L. 310-12-4 du code des assurances sont largement issues d'amendements adoptés par le Sénat sur l'initiative de votre commission des finances, en particulier :

- la possibilité de fixer un taux distinct pour les mutuelles soumises au contrôle de la CCAMIP ;

- le principe selon lequel « la contribution est liquidée, ordonnancée et recouvrée selon les modalités prévues pour les recettes des établissements administratifs de l'Etat » ;

- la compétence du juge administratif pour les contentieux relatifs à cette contribution.

2. Les dispositions relatives aux institutions de prévoyance

Des dispositions analogues mais relatives aux institutions de prévoyance , issues du 2° du paragraphe I de l'article 33 de la loi de sécurité financière précitées, sont codifiées aux quatrième à onzième alinéas de l'article L. 951-1 du code de la sécurité sociale :

« Pour les organismes soumis au contrôle de la commission de contrôle en vertu de l'article L. 510-1 du code de la mutualité et du premier alinéa du présent article, et par dérogation aux dispositions de l'article L. 310-12-4 du code des assurances, la contribution mentionnée audit article est établie et recouvrée dans les conditions suivantes :

« L'assiette servant de base de calcul de cette contribution est constituée :

« a) Pour les organismes mentionnés au titre III du livre IX du présent code et au livre II du code de la mutualité, par les cotisations émises et acceptées, entre le 1 er janvier et le 31 décembre de chaque année, y compris les accessoires de cotisations et coût des contrats et règlements, nettes d'impôts, de cessions et d'annulation de l'exercice et de tous les exercices antérieurs, auxquelles s'ajoutent le total des cotisations acquises à l'exercice et non émises ;

« b) Pour les organismes mentionnés au titre IV du livre IX du présent code et au livre III du code de la mutualité, par les cotisations encaissées entre le 1 er janvier et le 31 décembre de chaque année.

« Les sommes dues au titre de la contribution sont versées, au plus tard le 31 mars de chaque année au titre des cotisations recouvrées au cours de l'année civile précédente aux organismes chargés du recouvrement des cotisations du régime général de sécurité sociale territorialement compétents. Toutefois, un autre de ces organismes ou l'Agence centrale des organismes de sécurité sociale peuvent être désignés par arrêté ministériel pour exercer tout ou partie des missions de ces organismes.

« Les organismes mentionnés au sixième alinéa communiquent, au plus tard à une date fixée par voie réglementaire, aux organismes chargés du recouvrement des cotisations du régime général les éléments nécessaires à la détermination de l'assiette de la contribution.

« Le défaut de production, dans les délais prescrits, de la déclaration mentionnée à l'alinéa précédent, entraîne une pénalité de 750 euro. Si le retard excède un mois, la même pénalité est encourue pour chaque mois ou fraction de mois de retard. Une pénalité de même montant est également encourue en cas d'inexactitude de la déclaration produite. Les organismes concernés sont mis en mesure de présenter leurs observations avant qu'une pénalité ne leur soit infligée.

« Sous réserve des dispositions qui précèdent, la contribution est recouvrée et contrôlée suivant les règles, garanties et sanctions prévues aux I et V de l'article L. 136-5 ».

3. Le taux de la contribution pour frais de contrôle

En application des dispositions du décret n° 2004-1035 du 1 er octobre 2004 fixant le taux de la contribution pour frais de contrôle mentionnée à l'article L. 310-12-4 du code des assurances, le taux de la contribution a été fixé à 0,12 %o des primes ou cotisations , soit dans la fourchette haute prévue par la loi (entre 0,05 et 0,15 %o) et nettement au-dessus du taux de 0,05 %o de la contribution analogue dont bénéficiait l'ancienne commission de contrôle des assurances.

Par ailleurs, comme la loi de sécurité financière l'avait expressément prévu sur l'initiative de votre commission des finances, les mutuelles du livre III effectuant des opérations sociales sont soumises au taux de 0,05 %o, en application des dispositions du décret du 1 er octobre 2004 précité.

B. UNE CONTRIBUTION GARANTISSANT L'AUTONOMIE FINANCIÈRE DE LA CCAMIP

Le niveau de la contribution pour frais de contrôle est de nature à offrir à la CCAMIP les ressources nécessaires au développement de son activité , tout en garantissant une autonomie financière fondée sur des ressources propres , et non plus sur des dotations du ministère de l'économie, des finances et de l'industrie, hormis une subvention de démarrage de 0,6 million d'euros en 2004.

Bien que ne recevant pas de dotation du budget général de l'Etat, la CCAMIP, comme l'Autorité des marchés financiers (AMF), fait partie des opérateurs publics de l'Etat. A ce titre, elle est rattachée au programme 221 « Stratégie économique et financière et réforme de l'Etat »  de la mission « Stratégie économique et pilotage des finances publiques ».

Alors que le budget annuel de l'ancienne Commission de contrôle des assurances était de l'ordre de 7 millions d'euros, le budget de la CCAMIP s'élevait à 19,3 millions d'euros en 2004 (hors la subvention exceptionnelle de démarrage précitée). Le budget prévisionnel pour l'année 2005 atteint 20,8 millions d'euros , dont 19 millions d'euros au titre de la contribution pour frais de contrôle assise sur les cotisations des entreprises d'assurances (en hausse de 1,5 million d'euros par rapport à 2004), et 1,8 million d'euros provenant de la cotisation assise sur les mutuelles et institutions de prévoyance (chiffre inchangé par rapport à 2004, ces sommes étant centralisées par l'Agence centrale des organismes de sécurité sociale (ACOSS) avant d'être reversées à la CCAMIP).

Votre rapporteur général rappelle que, selon le rapport d'activité de la CCAMIP pour l'année 2004, elle employait 143 agents (dont environ 60 commissaires contrôleurs) au 31 décembre 2004. Toujours selon son rapport d'activité précité, la CCAMIP vise, à terme, un effectif-cible de 200 personnes.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ PAR VOTRE COMMISSION DES FINANCES

A. L'ÉQUILIBRE GÉNÉRAL DE L'ARTICLE

Le présent article additionnel procède à plusieurs aménagements destinés à consolider le régime de la contribution pour frais de contrôle , afin que le législateur épuise sa compétence.

A périmètre financier inchangé, ces dispositions confortent l'indépendance financière de la CCAMIP qui, sur l'initiative de votre commission des finances, s'est vu conférer par la loi de sécurité financière le statut d'autorité publique indépendante dotée de la personnalité morale.

En outre, il est procédé à l' harmonisation du régime juridique applicable aux entreprises d'assurance (visées au I du présent article), aux institutions de prévoyance (II) et aux mutuelles (III).

B. LES DISPOSITIONS PROPOSÉES

1. Pour les entreprises d'assurance

Le I du présent article modifie l'article L. 310-12-4 du code des assurances relatif à la contribution due par les entreprises d'assurance :

- le 1° précise le calendrier de recouvrement de la contribution, en disposant que celle-ci est « acquittée chaque année » au titre des primes et cotisations « émises et acceptées au cours de l'exercice clos durant l'année civile précédente » : il s'agit de prendre en compte la situation spécifique de certaines d'entreprises d'assurance dont l'exercice comptable ne coïncide pas avec l'année civile ;

- le 1° précise également que l'assiette de la contribution prend en compte la variation, au cours du même exercice, du total des primes ou cotisations « restant à émettre, nettes de cession », afin d' éviter la double imposition des primes restant à émettre ;

- le 2° permet le versement de la contribution par acompte sans attendre l'établissement définitif du montant de la contribution due au titre de l'année en cours ;

- le 2° prévoit aussi le versement d'intérêts en cas de retard de paiement ; dans le droit actuel, les dispositions relatives aux pénalités ne figurent que dans le code de la sécurité sociale au titre de la contribution due par les institutions de prévoyance.

2. Pour les institutions de prévoyance

Le II du présent article modifie l'article L. 951-1 du code de la sécurité sociale relatif à la contribution due par les institutions de prévoyance :

- le 1° énonce explicitement un principe général d'assujettissement des institutions de prévoyance soumises au contrôle de la CCAMIP ;

- par symétrie avec les dispositions prévues pour les entreprises d'assurance, les 2° et 3° disposent respectivement que, d'une part, la contribution est établie et recouvrée « chaque année » et, d'autre part, que ces opérations sont effectuées au titre des primes et cotisations « émises et acceptées au cours de l'exercice clos durant l'année civile précédente » ;

- le 4° vise à reprendre la même disposition que celle proposée à l'article L. 310-12-4 du code des assurances s'agissant de l'inclusion, dans l'assiette, de la variation nette des primes et cotisations restant à émettre ;

- le 5° détaille le calendrier de versement d'un acompte avant le 31 mars de chaque année (établi d'après la contribution due au titre de l'année précédente), puis d'un solde avant le 30 septembre (au titre de la contribution due pour l'année en cours) ;

- le 6° et 7° procèdent à des mesures de coordination rédactionnelle au sein du même article du code de la sécurité sociale.

3. Pour les mutuelles

Le III du présent article énonce explicitement un principe général d'assujettissement des mutuelles soumises au contrôle de la CCAMIP, en renvoyant au code de la sécurité sociale pour les dispositions relatives à l'assiette et aux modalités de recouvrement.

Décision de la commission : votre commission vous demande d'adopter cet article additionnel.

ARTICLE 73 - Exonérations de charges sociales en outre-mer

Commentaire : le présent article tend à rendre dégressifs les allégements de cotisations patronales dans les départements d'outre-mer.

I. LE DROIT EXISTANT

Les exonérations de charges sociales en outre-mer présentent des spécificités par rapport au droit commun, spécificités destinées à tenir compte du caractère particulier des économies ultramarines, marquées par un taux de chômage plus de deux fois supérieur à celui de la métropole et par la fragilité des entreprises locales.

Si la logique économique des baisses de charges reste celle pratiquée en métropole, avec la baisse des coûts du travail pour les entreprises, les modalités sont différentes, fixées principalement par la loi de programme pour l'outre-mer du 21 juillet 2003. Le dispositif revient en effet à octroyer des exonérations sur toute l'échelle des rémunérations, à concurrence en valeur absolue du montant des cotisations patronales correspondant à un salaire de 1,3 SMIC (et jusqu'à 1,4 et 1,5 SMIC suivant le secteur d'activité).

Les exonérations sont obtenues pour deux types d'entreprises .

Les entreprises de moins de 10 salariés bénéficient d'une exonération totale dans la limite de 1,3 SMIC. Au-delà de cette limite, l'exonération est maintenue pour les 10 premiers salariés, et ce quel que soit le niveau de salaire .

Les entreprises qui exercent leur activité dans certains secteurs particulièrement exposés bénéficient d'allègement de cotisation.

Ainsi :

- dans le secteur du bâtiment et des travaux publics, l'exonération est de 100 % des cotisations pour les entreprises de moins de 50 salariés, dans la limite de 1,3 SMIC , et de 50 % si l'entreprise dépasse le seuil des 50 salariés, l'exonération étant cependant maintenue pour les 50 premiers salariés ;

- dans les entreprises de l'hôtellerie, de la restauration, et du tourisme, l'exonération est de 100 % dans la limite de 1,5 SMIC ;

- dans les entreprises de certains secteurs, notamment l'industrie, la production audiovisuelle, les énergies renouvelables, l'agriculture, l'exonération est totale dans la limite de 1,4 SMIC.

La principale différence entre les exonérations de charges en outre-mer et celles pratiquées en métropole est donc le caractère non dégressif des exonérations , en cas de sortie des conditions. Ainsi, les exonérations fonctionnent comme des « franchises », quel que soit le niveau de salaire .

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article prévoit d'aligner le principe des exonérations de charges en outre-mer sur celui de la métropole, en les rendant dégressives . Les plafonds de rémunération spécifiques ne seraient cependant pas touchés.

Ainsi :

- pour les entreprises qui emploient moins de 10 salariés et celles du BTP qui restent sous le seuil des 50 salariés, les exonérations s'annuleraient, suivant un mécanisme dégressif, jusqu'à 2,2 SMIC , de même que pour les entreprises de transport aérien, maritime ou fluvial ;

- dans le secteur « exposé », l'allègement serait maximal à 1,4 SMIC et deviendrait dégressif pour s'annuler à 2,3 SMIC ;

- dans le secteur du tourisme, l'allègement serait maximal à 1,5 SMIC pour s'annuler à 2,4 SMIC .

L'économie afférente à cette mesure a été fixée à 195 millions d'euros en année pleine .

Droit en vigueur

Droit proposé à l'article 73

Entreprises de 10 salariés au plus

Exonération de 100 % des cotisations dans la limite de 1,3 SMIC. Au-delà de ce seuil, l'exonération est maintenue dans la limite de 10 salariés.

Exonération de 100 % des cotisations dans la limite de 1,3 SMIC. Annulation des exonérations de manière dégressive jusqu'à 2,2 SMIC .

Entreprises du BTP :

- en dessous de 50 salariés, exonération de 100 % dans le limite de 1,3 SMIC ;

- au dessus de 50 salariés, exonérations de 50 %.

- exonération de 100 % dans la limite de 1,3 SMIC. Annulation des exonérations de manière dégressives jusqu'à 2,2 SMIC ;

- au dessus de 50 salariés, exonération de 50 % dans la limite de 50 %. Annulation de manière dégressive jusqu'à 2,2 SMIC .

Entreprises de transport aérien ou assurant les liaisons maritimes et fluviales :

Exonération de 100 % dans la limite de 1,3 SMIC.

- exonération de 100 % dans la limite de 1,3 SMIC. Annulation des exonérations de manière dégressive jusqu'à 2,2 SMIC .

Entreprises de certains secteurs « exposés » (industrie, presse, audiovicule, NTIC...)

Exonération de 100 % dans la limite de 1,4 SMIC.

Exonération de 100 % dans la limite de 1,4 SMIC. Annulation des exonérations de manière dégressive jusqu'à 2,3 SMIC .

Entreprises du secteur du tourisme

Exonération de 100 % dans la limite de 1,5 SMIC

Exonération de 100 % dans la limite de 1,5 SMIC. Annulation des exonérations de manière dégressive dans la limite de 2,4  SMIC.

III. LES MODIFICATIONS ADOPTÉES PAR L'ASSEMBLEE NATIONALE

Suite à un amendement présenté par le gouvernement, et avec l'avis favorable de la commission des finances, l'Assemblée nationale a supprimé le présent article .

Cette suppression avait été précédée, lors de la discussion des crédits de la mission « outre-mer », d'une majoration des crédits du programme « emploi outre-mer » de cette même mission de 95 millions d'euros .

La différence entre l'économie annoncée (195 millions d'euros) et l'abondement de 95 millions d'euros s'explique de la manière suivante :

- un abondement de 95 millions d'euros est réalisé sur le programme « emploi outre-mer » de la mission ;

- 15 millions d'euros sont déplacés du programme « insertion et valorisation » vers le programme « emploi » ;

- ce double mouvement de crédit se traduit par une majoration du programme « emploi » de 110 millions d'euros (95 millions + 15 millions) ;

- au sein du programme emploi outre-mer, des redéploiements sont opérés , sur lesquels votre rapporteur général n'a pas été en mesure d'obtenir des informations, ces redéploiements, d'un montant de 85 millions d'euros , permettent bien de parvenir à la somme de 195 millions d'euros en plus pour assurer le paiement des exonérations de charges.

- entre les programmes de la mission « outre-mer » , 15 millions d'euros sont déplacés du programme « insertion et valorisation de l'outre-mer » vers le programme « emploi outre-mer ».

Le redéploiement opéré au sein du programme « emploi » entraîne donc une amélioration du solde budgétaire de 100 millions d'euros.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Votre rapporteur général souhaite développer une analyse sur plusieurs points.

Au niveau des principes , l'article 73 aurait formellement dû être rattaché à la mission « outre-mer ». Ce point a été relevé par notre collègue Henri Torre, rapporteur spécial de la mission « outre-mer », qui, dans son rapport spécial, note que : « on ne peut que déplorer que cet article n'ait pas été rattaché, ce qui nuit incontestablement à la clarté du débat . En effet, le gouvernement a été tenu d'anticiper lors de la séance du 17 novembre 2005 la suppression d'un article qui n'avait pas encore été examiné à ce stade par l'Assemblée nationale. Ce point a été relevé par notre collègue député Victorin Lurel, lors de la séance du 17 novembre 2005 : « Etrange façon de légiférer que de nous demander de voter cet amendement, en considérant que la suppression de l'article 73, duquel nous n'avons pas débattu, est acquise. Le Gouvernement contrôle certes parfaitement sa majorité et est assuré de ses votes. Mais tout de même, nous sommes dans un Etat de droit ! ».

Sur le fond , le gouvernement a renoncé à un article qu'il avait placé dans le projet de loi de finances initiale.

L'argumentation du ministre délégué au budget, qui se retrouve sur le plafonnement des niches fiscales en outre-mer est qu'il convient d'attendre l'évaluation de l'ensemble des dispositions « outre-mer » prévue dans la loi de programme de 2003 et qui doit être remise en 2006 .

Votre rapporteur général est naturellement conscient des spécificités de l'outre-mer, qui justifient pleinement un traitement particulier au titre de la solidarité national : il est primordial que le principe d'égalité, qui dispose que des situations différentes soient traitées de manière différente, trouve à s'appliquer en outre-mer.

Cependant, et en l'absence de toute évaluation de l'impact des mesures d'exonération de charges , il est possible de se livrer à une analyse purement « économique » de la situation en outre-mer, développant les aspects liés au marché du travail et du capital :

- du côté du marché du travail , il convient d'évoquer la forte proportion de fonctionnaires bénéficiant de compléments de rémunérations. Ce point est relevé par notre collègue Henri Torre, dans son rapport spécial pour la loi de finances pour 2005 :

« Le salaire moyen pour les fonctionnaires de l'Etat est plus élevé de 40 % à 50 % dans les DOM. Cette différence concerne toutes les catégories de la fonction publique d'Etat. Ainsi, à titre d'exemple, le salaire moyen d'un agent de catégorie C dans les DOM est équivalent à celui d'un agent de catégorie A III en métropole (attaché, inspecteur, professeur des écoles).

« Il est intéressant de constater que l'écart de rémunération avec les fonctionnaires des collectivités locales est beaucoup plus faible (entre 10 % et 15 %).

« De plus, les salaires sont à peu près identiques entre la métropole et les DOM dans le secteur privé. Le graphique suivant permet de mesurer ces écarts.

Différences de revenus par catégorie entre les DOM et la métropole

(indice 100=métropole)

Source : ministère de l'outre-mer

Ainsi, on peut conclure qu'il existe une forme de « pyramide » des salaires : les fonctionnaires de l'Etat, puis les fonctionnaires des collectivités locales, enfin les agents du secteur privé.

En ce qui concerne les écarts de prix, et si l'on retient les chiffres du « jaune » outre-mer pour 2005, pour une base 100 pour la métropole, l'indice des prix est compris entre 109,8 en Guadeloupe et 119,7 à la Réunion.

En conséquence, le niveau des prix dans l'absolu est certes plus élevé, mais moins que les compléments de rémunérations des fonctionnaires.

On peut en conclure que, en termes de pouvoir d'achat, les fonctionnaires de l'Etat jouissent dans les DOM d'une situation relativement privilégiée, les fonctionnaires des collectivités locales d'une situation identique à celle de la métropole, et que les agents du privé sont plutôt défavorisés.

Dans ces conditions, votre rapporteur général fait le constat que les compléments de rémunération, pris dans leur ensemble, contribuent à augmenter le niveau des prix et à rendre comparativement moins attractive les activités dans le secteur privé.

Ce contexte peut alors justifier des baisses de charges forfaitaires , comme c'est le cas actuellement. L'Etat interviendrait deux fois :

- une première avec les compléments de rémunération , dont le montant total s'élève à environ 1 milliard d'euros ;

- une seconde par le biais des exonérations de charges , afin de tenir compte du différentiel de coût de la vie et de la moindre attractivité de ces fonctions par opposition au secteur public d'Etat.

Ainsi, on peut déduire de cette analyse « théorique » qu'il existe un phénomène d'entraînement des salaires du public sur ceux du privé, et que les exonérations de charges constituent une forme de « réparation » pour les entreprises du secteur marchand .

- du côté du marché des capitaux , et afin de trouver un équilibre économique, le coût du capital doit être abaissé , ce qui est précisément l'objet de la défiscalisation. L'Etat intervient donc une troisième fois , pour un montant de 2,5 milliards d'euros en 2006.

Votre rapporteur général note donc que le présent article, supprimé par l'Assemblée nationale, s'inscrit dans une problématique plus large, qui est celle de l'ensemble des « systèmes particuliers » applicables en outre-mer et qui, si l'on suit cette analyse, conduit à une forme de « cercle vicieux » : l'Etat se trouve contraint d'équilibrer le marché du travail et des capitaux en supportant une charge particulièrement lourde et qui s'avère dans les faits peu efficaces, puisque le taux de chômage est plus de deux fois supérieur à celui de la métropole.

Compte tenu de ces éléments, il peut être judicieux de ne pas rétablir cet article, qui pourrait emporter des conséquences importantes dans le secteur privé . Il n'en reste pas moins que votre rapporteur général souhaite que l'évaluation qui sera remise au Parlement en 2006 prenne en compte l'ensemble des spécificités du marché du travail et des capitaux en outre-mer , et « n'isole » pas le secteur privé, alors même que cette question mérite une analyse globale.

Il convient de rappeler que l'objectif de la commission des finances est de contribuer à la réflexion d'ensemble sur la manière d'apporter aux départements et aux territoires les meilleures chances d'assurer un développement durable .

Décision de la commission : votre commission vous propose de confirmer la suppression de cet article.

ARTICLE 73 bis (nouveau) - Elargissement des pouvoirs de contrôle des commissions des finances

Commentaire : le présent article clarifie les dispositions relatives au contrôle par les commissaires des finances des organismes privés bénéficiant indirectement de fonds publics.

I. LE DROIT EN VIGUEUR

Les pouvoirs de contrôle des membres de la commission des finances (président, rapporteur général, rapporteurs spéciaux) procèdent de deux textes.

A. L'ARTICLE 57 DE LA LOLF

L'article 57 de la loi organique n° 2001-692 du 1 er août 2001 relative aux lois de finances (LOLF) définit très largement les pouvoirs de contrôle des membres des commissions des finances des deux assemblées, sans toutefois, prévoir explicitement le contrôle sur les organismes privés bénéficiaires de fonds publics . Dans les commissions des finances de chaque assemblée, le président, le rapporteur général et, dans leurs domaines d'attributions, les rapporteurs spéciaux suivent et contrôlent l'exécution des lois de finances et procèdent à l'évaluation de toute question relative aux finances publiques. A cet effet, ils procèdent à toutes investigations sur pièces et sur place et à toutes auditions qu'ils jugent utiles.

« Tous les renseignements et documents d'ordre financier et administratif qu'ils demandent, y compris tout rapport établi par les organismes et services chargés du contrôle de l'administration, réserve faite des sujets à caractère secret concernant la défense nationale et la sécurité intérieure ou extérieure de l'Etat et du respect du secret de l'instruction et du secret médical, doivent leur être fournis.

« Les personnes dont l'audition est jugée nécessaire par le président et le rapporteur général de la commission chargée des finances de chaque assemblée ont l'obligation de s'y soumettre. Elles sont déliées du secret professionnel sous les réserves prévues à l'alinéa précédent . »

L'article 57 de la LOLF a été complété pour prévoir une nouvelle formule de contrôle qui ne modifie en rien les attributions du président, du rapporteur général et des rapporteurs spéciaux. Chaque année, les commissions des finances des deux assemblées accorderont les pouvoirs de contrôle de l'article 57 de la LOLF, pour un objet d'une durée limités, à un ou plusieurs de ses membres obligatoirement désignés à cet effet.

Votre président, rapporteur pour la commission des finances de la loi organique du 12 juillet 2005 précitée, a expliqué que cette nouvelle disposition était plus destinée à l'Assemblée nationale, puisque tous les commissaires des finances ne sont pas rapporteurs spéciaux, qu'au Sénat où, à l'inverse, les commissaires des finances sont tous chargés d'un rapport spécial . Celle-ci conforte donc, pour une large part, les pratiques pluralistes mises en place au sein de votre commission des finances.

B. L'ARTICLE 164-IV DE L'ORDONNANCE DU 30 DÉCEMBRE 1958

L'ordonnance n° 58-1374 du 30 décembre 1958 portant loi de finances pour 1959 comporte, (article 164-IV) des dispositions sur le contrôle budgétaire du Parlement. Celles-ci ne font pas doublon avec la LOLF.

Elles ne concernaient initialement que les pouvoirs de contrôle sur les entreprises nationales et des sociétés d'économie mixte. La loi de finances rectificative pour 2000 (n° 2000-656 du 13 juillet 2000), a complété l'article 164-IV précité pour :

- étendre le champ du contrôle des rapporteurs spéciaux aux entreprises et organismes entrant dans le périmètre de contrôle effectué par la Cour des comptes (article 28) ;

- étendre explicitement le champ du contrôle des rapporteurs spéciaux aux recettes publiques affectées (article 29) ;

- accorder un pouvoir général de contrôle des recettes et des dépenses aux présidents et rapporteurs généraux des commissions des finances (article 30).

Le sixième alinéa de l'article 164-IV précité prévoit que les commissaires chargés de présenter, au nom de la commission compétente, le rapport sur le budget d'un « département ministériel », suivent et contrôlent de façon permanente, sur pièce et sur place, l'emploi des crédits inscrits « au budget de ce département » ainsi que les recettes publiques affectées. Il ajoute que les présidents et les rapporteurs généraux des commissions « chargées des affaires budgétaires », suivent et contrôlent de façon permanente, sur pièces et sur place, l'emploi des crédits de « l'ensemble des départements ministériels, l'évolution des recettes de l'Etat et de l'ensemble des recettes publiques affectées » , ainsi que la gestion des entreprises publiques et organismes bénéficiant de concours financiers publics.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

Celui-ci résulte d'un amendement de nos collègues députés Hervé Novelli, Philippe Rouault et Charles de Courson, repris par la commission des finances, sous-amendé par notre collègue député Didier Migaud et les membres du groupe socialiste, et approuvé par le gouvernement.

Le présent article tend à conférer des compétences de contrôle identiques au président de la commission des finances de chaque assemblée, à son rapporteur général et à ses rapporteurs spéciaux, « dans leurs domaines d'attribution ». Ces compétences sont étendues aux membres des commissions des finances désignés chaque année pour l'exercice d'une mission ayant « un objet et une durée limités », selon le complément apporté à l'article 57 de la LOLF par la loi organique du 12 juillet 2005 précitée.

En la forme , il remplace des formulations rendues obsolètes, notamment en raison de la LOLF. Ainsi, la référence au rapport sur le budget d'un département ministériel n'a plus de raison d'être, les crédits étant votés par missions.

Sur le fond , la rédaction proposée se réfère explicitement aux rapporteurs spéciaux des commissions des finances, alors que celle en vigueur cite les rapporteurs budgétaires « des commissions compétentes ».

Les dispositions proposées concernent donc le président de chaque commission des finances, son rapporteur général et les rapporteurs spéciaux ainsi que les commissaires spécialement désignés en application de l'article 57 de la LOLF, dans leurs domaines d'attribution. Ceux-ci demeureraient, comme actuellement, chargés de suivre et contrôler de façon permanente, sur pièces et sur place, l'exécution des lois de finances, l'emploi des crédits, l'évolution des recettes de l'Etat et de l'ensemble des recettes publiques affectées, ainsi que la gestion des entreprises et organismes bénéficiant de concours financiers publics, visés aux articles L. 133-1 à L. 133-5 du code des juridictions financières.

L'apport principal du présent article tient à l'adjonction des entreprises et organismes visés à l'article L. 111-7 du code des juridictions financières.

Selon cet article, « la Cour des comptes peut exercer, dans les conditions fixées par voie réglementaire, un contrôle sur les organismes qui bénéficient du concours financier de l'Etat, d'une autre personne soumise à son contrôle ainsi que de la Communauté européenne et sur les organismes qui sont habilités à recevoir des taxes parafiscales, des impositions de toute nature et des cotisations légalement obligatoires , de même que sur les organismes habilités à percevoir des versements libératoires d'une obligation légale de faire ».

L'intérêt de cette adjonction - outre un alignement sur les pouvoirs d'investigation de la Cour des comptes - tient notamment à une extension incontestable du champ du contrôle des commissaires des finances aux organismes qui bénéficient de concours financiers de la part d'un autre organisme lui-même soumis au contrôle de l'Etat .

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Le présent article « toilette » et clarifie utilement les dispositions concernant le contrôle budgétaire des organismes bénéficiant de fonds publics. L'alignement sur les pouvoirs d'investigation de la Cour des comptes apparaît bienvenu alors même que la LOLF conduit à un rapprochement et à une meilleure coopération entre cette dernière et le Parlement.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 73 ter (nouveau) - Abrogation de dispositions obsolètes

Commentaire : le présent article, introduit par l'Assemblée nationale à l'initiative de notre collègue député Gilles Carrez, rapporteur général du budget, au nom de la commission des finances, abroge plusieurs dispositions législatives devenues inutiles à la suite de l'entrée en vigueur complète de la LOLF.

L'article 73 ter , présenté par la commission des finances et accepté par le gouvernement, tend à l'abrogation de sept dispositions législatives devenues obsolètes avec l'entrée en vigueur complète de la loi organique n° 2001-692 du 1 er août 2001 relative aux lois de finances (LOLF).

I. LES DISPOSITIONS DONT L'ABROGATION EST PROPOSÉE

Le présent article tend à l'abrogation des dispositions ci-après :

- Deuxième alinéa de l'article 54 de la loi de finances pour 1961 (n° 60-1384 du 23 décembre 1960). Cette disposition concerne le contrôle parlementaire lié à l'autorisation annuelle de perception des taxes parafiscales. Or, ces dernières ont été supprimées depuis le 1 er janvier 2004 en application de l'article 63 de la LOLF.

- Article 12 de la loi de finances rectificative pour 1975 (n° 75-853 du 13 septembre 1975). Cette disposition concerne un rapport annexé au projet de loi de finances sur la ventilation des crédits du Fonds de développement économique et social (FDES), dont le compte de prêt serait supprimé par l'article 31 du présent projet de loi de finances. Les prêts pour le développement économique et social relèvent désormais de l'action 5 du compte de concours financiers « Prêts et avances à des particuliers ou à des organismes privés » ;

- Article 18 de la loi n° 80-1095 du 30 décembre 1980 portant règlement définitif du budget de 1978 . Ce texte prévoit la présentation par le gouvernement d'un rapport sur les modalités d'affectation des autorisations de programme ;

- Article 1 er de la loi n° 83-692 du 27 juillet 1983 portant règlement définitif du budget de 1981. Ce texte prévoit un rapport explicitant les motifs des textes réglementaires ayant modifié la répartition entre les chapitres de la nomenclature budgétaire des crédits ouverts en loi de finances initiale. Une telle information est désormais prévue en annexe au projet de loi de règlement par l'article 54 de la LOLF ;

- Article 117 de la loi de finances pour 1991 (n° 90-1168 du 29 décembre 1990) qui prévoit, en annexe au projet de loi de règlement, des informations concernant les ouvertures de crédit et les dépenses constatées par chapitre, article et paragraphe. Une information comparable est désormais prévue par l'article 54 de la LOLF ;

- Article 3 de la loi n° 94-66 du 24 janvier 1994 d'orientation quinquennale relative à la maîtrise des finances publiques . Cette disposition prévoit, en annexe au projet de loi de finances de l'année, un rapport présentant une projection quinquennale du budget de l'Etat. Cette exigence est satisfaite par l'article 50 de la LOLF, prévoyant un rapport sur la situation et les perspectives économiques, sociales et financières de la Nation, annexé au projet de loi de finances. En effet, ce rapport « présente et explicite les perspectives d'évolution, pour au moins les quatre années suivant celle du dépôt du projet de loi de finances (...) » ;

- Article 111 de la loi de finances pour 1996 (n° 95-1346 du 30 décembre 1995) prévoyant une évaluation, dans le projet de loi de finances initiale, des rattachements de fonds de concours au budget des services financiers. Désormais, selon l'article 17-II (troisième alinéa) de la LOLF, les recettes des fonds de concours sont prévues et évaluées par la loi de finances.

II. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Votre commission des finances ne peut qu'approuver la démarche tendant à l'abrogation de dispositions obsolètes.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 73 quater (nouveau) - Actualisation de dispositions de loi de finances

Commentaire : le présent article, introduit par l'Assemblée nationale à l'initiative de notre collègue député Gilles Carrez, rapporteur général du budget, au nom de la commission des finances, apporte à l'article 20 de la loi du 3 juillet 1978 une modification formelle consécutive à l'entrée en application de la LOLF.

I. LES DISPOSITIONS PROPOSÉES

L'article 20 de la loi n° 78-686 du 3 juillet 1978 portant règlement définitif du budget de 1976 prévoit que tous les textes réglementaires pris pour l'exécution des lois de finances en vertu de l'ordonnance n° 59-2 du 2 janvier 1959 portant loi organique relative aux lois de finances sont publiés au Journal officiel , à l'exception de ceux portant sur des sujets à caractère secret concernant la défense nationale, les affaires étrangères et la sécurité intérieure ou extérieure de l'Etat.

Les textes portant sur des sujets à caractère secret peuvent néanmoins être communiqués, à titre confidentiel et à leur demande, aux présidents et rapporteurs généraux des commissions des finances.

Certes l'article 56 de la LOLF prévoit, lui aussi, la publication au Journal officiel des lois et décrets prévus pour l'exécution de la loi de finances, sous les mêmes réserves concernant le secret. En revanche, l'article 56 de la LOLF ne reprend pas la possibilité, contenue dans l'article 20 de la loi du 3 juillet 1978 précitée, de communication de ces textes à titre confidentiel aux présidents et rapporteurs généraux.

L'article 20 de la loi du 3 juillet 1978 précitée garde donc son entière utilité et il convient de ne pas l'abroger. En revanche, le présent article remplace logiquement la référence qui y est faite à l'ordonnance du 2 janvier 1959 précitée par celle de la LOLF. Cet article est issu d'un amendement de la commission, soutenu par le gouvernement.

II. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Le présent article, de caractère strictement formel, ne comporte aucune difficulté.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

II. AUTRES MESURES

Agriculture, pêche, forêt et affaires rurales

ARTICLE 74 - Détermination du produit de la taxe pour frais de chambre d'agriculture

Article rattaché à la mission « Agriculture, pêche, forêt, et affaires rurales » et au compte spécial « Développement agricole et rural » (rapport spécial de M. Joël Bourdin, annexe n° 3 au présent rapport).

Anciens combattants, mémoire et liens avec la Nation

ARTICLE 75 - Reconnaissance d'un droit à pension de conjoint survivant, dans le cadre du code des pensions militaires d'invalidité et des victimes de guerre

ARTICLE 75 bis (nouveau) - Revalorisation de deux points de l'indice de retraite du combattant

Articles rattachés à la mission « Anciens combattants, mémoire et liens avec la Nation » (rapport spécial de M. Jacques Baudot, annexe n° 5 au présent rapport)

Conseil et contrôle de l'Etat

ARTICLE 75 ter (nouveau) - Indemnité mensuelle de technicité pour les magistrats et fonctionnaires des juridictions financières

Article rattaché à la mission « Conseil et contrôle de l'Etat » (rapport spécial de M. Jean-Claude Frécon, annexe n° 6 au présent rapport)

Défense

ARTICLE 75 quater (nouveau) - Responsabilité pécuniaire des militaires

Article rattaché à la mission « Défense » (rapport spécial de MM. Yves Fréville et François Trucy, annexe n° 8 au présent rapport)

Développement et régulation économiques

ARTICLE 76 - Revalorisation du droit fixe de la taxe additionnelle perçue au profit des chambres de métiers et de l'artisanat
ARTICLE 76 bis (nouveau) - Extension de la définition des opérations d'assurance de la Compagnie française du commerce extérieur (COFACE)
ARTICLE 76 ter (nouveau) - Précision des conditions dans lesquelles les Chambres de commerce et d'industrie (CCI) pourront fixer les taux de l'imposition additionnelle à la taxe professionnelle (IATP)
ARTICLE 77 - Modification du taux de la taxe pour le développement des secteurs de la mécanique des matériels et consommables du soudage, du décolletage, de la construction métallique et des matériels aérauliques et thermiques
ARTICLE 78 - Reprise de la dette financière de l'Entreprise minière et chimique (EMC)
ARTICLE 78 bis (nouveau) - Transmission aux commissions des finances des deux assemblées du rapport sur les opérations effectuées par la COFACE pour le compte de l'Etat

Articles rattachés à la mission « Développement et régulation économiques » (rapport spécial de M. Eric Doligé, annexe n° 9 au présent rapport).

Direction de l'action du Gouvernement

ARTICLE 79 - Aménagement de nomenclature relatif aux fonds spéciaux

Article rattaché à la mission « Direction de l'action du Gouvernement » (rapport spécial de MM. François Marc et Michel Moreigne, annexe n° 10 au présent rapport).

Écologie et développement durable

ARTICLE 79 bis (nouveau) - Institution d'une contribution à la charge des personnes distribuant des produits textiles
ARTICLE 79 ter (nouveau) - Elargissement des possibilités d'intervention du fonds de prévention des risques naturels majeurs

Articles rattachés à la mission « Ecologie et développement durable », (rapport spécial de Mme Fabienne Keller, annexe n° 11 au présent rapport)

Enseignement scolaire

ARTICLE 80 - Contribution au Fonds pour l'insertion des personnes handicapées dans la Fonction publique

Article rattaché à la mission « Enseignement scolaire » (rapport spécial de M. Gérard Longuet, annexe n° 13 au présent rapport).

Recherche et enseignement supérieur

ARTICLE 81 - Rationalisation de la gestion financière et comptable des aides à la recherche scientifique et technologique

Article rattaché à la mission « Recherche et enseignement supérieur » (rapport spécial de MM. Philippe Adnot et Maurice Blin, annexe n° 21 au présent rapport)

Régime sociaux et de retraite

ARTICLE ADDITIONNEL APRES L'ARTICLE 81 (nouveau) - Réforme de l'indemnité temporaire applicable dans certaines collectivités d'outre-mer

Article rattaché à la mission « Régimes sociaux et de retraite » (rapport spécial de M. Thierry Foucaud, annexe n° 22 au présent rapport).

Relations avec les collectivités territoriales

ARTICLE 82 - Dotation de développement rural (DDR) : extension de son objet au développement des services publics en milieu rural
ARTICLE 83 - Réforme des concours de la dotation générale de décentralisation (DGD) relatifs au financement des bibliothèques
ARTICLE 84 - Aménagement de la répartition de la dotation de solidarité urbaine et de cohésion sociale (DSU)
ARTICLE 84 bis (nouveau) - Prise en compte de la dotation de compensation dans le calcul du potentiel fiscal de certaines communes
ARTICLE 84 ter (nouveau) - Elargissement de la marge de manoeuvre dont dispose le comité des finances locales pour indexer l'évolution de la dotation forfaitaire de la DGF des départements
ARTICLE 84 quater (nouveau) - Aménagement des modalités de calcul du potentiel fiscal utilisé pour la répartition de la dotation de péréquation des régions
ARTICLE 84 quinquies (nouveau) - Modalités de compensation de la perte de recettes subie par les communes du fait de l'application de l'article 15 de la loi relative au développement des territoires ruraux
ARTICLE 85 - Mise en oeuvre du droit d'option posé par l'article 109 de la loi relative aux libertés et responsabilités locales

Articles rattachés à la mission « Relations avec les collectivités territoriales » et au compte spécial « Avances aux collectivités territoriales » (rapport spécial de M. Michel Mercier, annexe n° 23 au présent rapport).

Sécurité sanitaire

ARTICLE 86 - Réforme du service public de l'équarissage (SPE)
ARTICLE 86 bis (nouveau) - Nouvelle taxe au profit de l'Agence française de sécurité sanitaire de l'alimentation (AFSSA)
ARTICLE 87 - Création d'une taxe additionnelle au profit de l'Agence française de sécurité sanitaire des produits de santé (AFSSAPS)

Articles rattachés à la mission « Sécurité sanitaire » (rapport spécial de Mme Nicole Bricq, annexe n° 28 au présent rapport).

Solidarité et intégration

ARTICLE 88 - Création de l'allocation temporaire d'attente, en substitution de l'allocation d'insertion
ARTICLE 89 - Financement de la couverture maladie universelle complémentaire (CMU-C)

Articles rattachés à la mission « Solidarité et intégration » (rapport spécial de M. Auguste Cazalet, annexe n° 29 au présent rapport).

Sport, jeunesse et vie associative

ARTICLE 89 bis (nouveau) - Autorisation des garanties accordées par l'Etat en tant que membre du groupement d'intérêt public (GIP)

Article rattaché à la mission « Sport, jeunesse et vie associative » (rapport spécial de M. Michel Sergent, annexe n° 30 au présent rapport).

Transports

ARTICLE 90 - Aménagement du régime de la taxe d'aéroport
ARTICLE 90 bis (nouveau) - Remise d'un rapport sur la place de la gendarmerie du transport aérien dans la nouvelle nomenclature budgétaire
ARTICLE 90 ter (nouveau) - Remise d'un rapport sur les conditions de gestion du service annexe d'amortissement de la dette

Articles rattachés à la mission « Transports », au budget annexe « Contrôle et exploitation aériens » et au compte spécial « Contrôle et sanction automatisés des infractions au code de la route » (rapport spécial de MM. Alain Lambert, Jean-Pierre Masseret, Gérard Miquel et Yvon Collin, annexe n° 32 au présent rapport)

Travail et emploi

ARTICLE 91 - Reconduction, pour 2006, de l'aide à l'emploi dans le secteur des hôtels, cafés et restaurants
ARTICLE 92 - Extension du champ des financements du Fonds de solidarité à l'activation de l'allocation spécifique de solidarité (ASS)

Articles rattachés à la mission « Travail » (rapport spécial de M. Serge Dassault, annexe n° 33 au présent rapport).

Ville et logement

ARTICLE 93 - Réduction du plafond de salaire exonéré de charges sociales concernant les entreprises implantées en zone franche urbaine (ZFU)

Article rattaché à la mission « Ville et logement » (rapport spécial de MM. Philippe Dallier et Roger Karoutchi, annexe n° 34 au présent rapport).

Journaux officiels

ARTICLE 94 - Ratification du décret relatif à la rémunération des services rendus par la direction des Journaux officiels

Article rattaché au budget annexe des « Journaux officiels » (rapport spécial de M. Bernard Vera, annexe n° 35 au présent rapport).

Cinéma, audiovisuel et expression radiophonique locale

ARTICLE 94 bis (nouveau) - Extension de la taxe due par tout exploitant d'un service de télévision à la diffusion aux moyens de nouvelles technologies
ARTICLE 94 ter (nouveau) - Extension de la taxe sur les entreprises audiovisuelles pour les recettes de parrainage
ARTICLE 94 quater (nouveau) - Taxe relative au vidéogramme pour les documents audiovisuels à caractère pornographique

Articles rattachés au compte spécial « Cinéma, audiovisuel et expression radiophonique locale » (rapport spécial de M. Yann Gaillard, annexe n° 7 au présent rapport).

Avances à l'audiovisuel public

ARTICLE 95 - Répartition, au profit des organismes de l'audiovisuel public, des ressources de la redevance audiovisuelle
ARTICLE 96 (nouveau) - Transmission aux commissions des affaires culturelles et des finances de l'Assemblée nationale et du Sénat, avant leur signature, des contrats d'objectifs et de moyens entre l'Etat et les organismes de l'audiovisuel public

Articles rattachés au compte spécial « Avances à l'audiovisuel public » (rapport spécial de M. Claude Belot, annexe n° 16 au présent rapport).

EXAMEN EN COMMISSION

Au cours d'une séance tenue le mercredi 7 décembre 2005 , sous la présidence de M. Jean Arthuis, président, la commission a procédé à l' examen des amendements aux articles non rattachés de la deuxième partie du projet de loi de finances pour 2006 n° 98 (2005-2006), adopté par l'Assemblée nationale, sur le rapport de M. Philippe Marini, rapporteur général.

Sous réserve des amendements figurant dans le présent rapport, la commission des finances a décidé de proposer au Sénat d'adopter les articles non rattachés de la deuxième partie du projet de loi de finances pour 2006.

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